第二章 成本性态分析与变动成本法.ppt

第二章成本性态分析与变动成本法 第二章成本性态分析与变动成本法 考核知识点 1 成本性态分析2 混合成本分解和成本预测3 完全成本法与变动成本法4 两种成本计算法下的损益表 2 1成本性态分析2 1 1管理会计中的成本分类与财务会计不同财务会计按成本按经济用途分类 生产成本 期间费用 管理会计将成本按性态进行分类 是研究管理会计方法的起点 2 1 2成本按性态分类成本性态 CostBehavior 也称为成本习性 是指成本总额对业务量的依存关系 成本性态揭示的是成本总额与业务量之间的定量关系成本 f 业务量 1 成本总额的含义成本总额包括 一般项目 全部生产成本和销售费用 管理费用及财务费用等非生产成本 业务量 绝对量相对量 实物量价值量时间量 生产量销售量 投入量产出量 成本销售收入产值 总产值净产值 人工小时 工时 机器小时 台时 在产品 2 业务量表现形式示意图 百分比指数 开工率 生产能力利用率 库存产品 作业指数 图2 1 业务量表现形式示意图 3 成本按性态分类结果全部成本按其性态分类可分为固定成本 变动成本和混合成本三大类 2 1 3固定成本固定成本的定义固定成本的内容固定成本的特点固定成本的性态模型固定成本的分类固定成本水平的表现形式 1 固定成本的定义固定成本是指在一定期间和一定业务量范围内 不受业务量的变动的影响而保持不变的成本 如 差旅费 租赁费 保险费 广告费 劳动保护费 办公费 管理人员工资 按直线法提取的固定资产折旧费 2 固定成本的特点 1 总额的不变性不论业务量是否变动 成本总额都不会发生任何变化 2 单位额的反比例变动性当业务量变动时 单位固定成本将随业务量的变动而成反比例变动 一个变量随另一个变量的变化而呈现出彼增此减的变动 就是反比例变动吗不是 这只是反方向变动 反比例是反方向变动的一种特殊形式 只有当两个变量的乘积等于一个常数时 这两个变量之间才存在反比例变动关系 即 当c为常数时 y与x互为反比例关系 x y c x 0 y 0 c 0 不得将反比例与反方向变动混为一谈 1 固定成本总额的性态模型 a 0 x业务量 件 y成本 元 y a 3 固定成本的性态模型 固定成本总额 用a表示 的不变性 图2 4 固定成本性态模型图 2 单位固定成本的性态模型 单位固定成本 用a x表示 的反比例变动性 y a x x业务量 件 y单位成本 元 件 0 图2 5 单位固定成本性态模型图 4 固定成本的分类 约束性固定成本 酌量性固定成本 1 约束性固定成本 是指不受企业管理当局短期决策行为影响的那部分固定成本 也称承诺性固定成本 由于约束性固定成本与企业的经营能力有关 因而也称为 经营能力成本 能量成本 厂房 机器设备折旧费 不动产税 保险费 管理人员薪金 对于此类成本只能从合理充分地利用其创造的生产经营能力的角度着手 提高产品的产量 相对降低其单位成本 2 酌量性固定成本 是指受企业管理当局短期决策行为的影响 可以在不同时期改变其数额的那部分固定成本 也称选择性固定成本或者任意性固定成本 对于这部分固定成本可从降低其绝对额的角度予以考虑 广告费 职工培训费 新产品开发费和经营性租赁费 5 固定成本水平的表现形式 在管理会计中 固定成本的水平一般是以其总额表现的 例题1 固定成本性态模型已知 甲企业只生产一种A产品 原来一个月的最大生产能力是400件 为满足市场需求 企业决定从20 4年起将每月最大生产能力提高到800件 这需要向某租赁公司租入两台设备 每月付租金15000元 租期两年 20 4年上半年各月产量与租赁费用资料如表2 1所示 A产品产量与租赁费用资料 根据上述资料 可将20 4年上半年各月甲企业生产A产品的产量与设备租金总额及单位A产品负担租金的关系分别用图2 1和图2 2来表示 由此可见 该企业每月发生的租金总额 1500元 与A产品的产量多少毫无关系 但单位A产品负担的租金 15000 x 却随产量的不断增长而呈现反比例变动趋势 2 1 4变动成本 变动成本的定义变动成本的内容变动成本的特点变动成本的性态模型变动成本的分类变动成本水平的表现形式 1 变动成本的定义变动成本是指在一定期间和一定业务量范围内其总额随着业务量的变动而成正比例变动的成本 又称可变成本 不得滥用 正比例 来描述经济现象 一个变量随另一个变量的变化而呈现出同增同减的变动 就是正比例变动吗 不是 这只是同方向变动 正比例是同方向变动的一种特殊形式 只有当一个变量等于另一个变量与一个常数的乘积时 两个变量之间才存在正比例变动关系 即 当b为常数时 y与x成正比例关系 y bx b 0 1 总额的正比例变动性变动成本总额将随业务量的变动而成正比例变动 2 单位额的不变性不论业务量是否变动 单位变动成本都不会发生任何变化 2 变动成本的特点 1 什么是模型 模型是用于模拟表现特定对象某方面特征的技术手段 包括实物模型 数学模型和几何模型等类型 成本性态模型使用的是解析几何模型 3 变动成本性态模型 2 变动成本总额性态模型 变动成本总额 用bx表示 的正比例变动性 x业务量 件 y bx y成本 元 0 图2 2 变动成本总额性态模型图 y 成本x 业务量b 单位变动成本 3 单位变动成本性态模型 单位变动成本 用b表示 的不变性 x业务量 件 y b b y成本 元 0 图2 3 单位变动成本性态模型图 4 变动成本的种类 1 酌量性变动成本酌量性变动成本是指企业管理当局的决策可以改变其支出数额的变动成本 如 按产量计酬的工人薪金 按销售收入的一定比例计算的销售佣金 2 约束性变动成本约束性变动成本是指企业管理当局的决策无法改变其支出数额的变动成本 如 直接材料成本 5 变动成本的内容 1 西方一般包括 生产成本中单耗稳定的直接材料 直接人工和制造费用中随产量成正比例变动的物料用品费 燃料费和动力费等 销售费用中按销售量支付的销售佣金 装运费和包装费等 2 我国包括与产量成正比的原材料 燃料及动力 外部加工费 外购半成品 按产量法计提的折旧费和单纯计件工资形式下的生产工人工资等 6 变动成本水平的表现形式 变动成本的水平一般用单位额表现比较好 要降低变动成本就应从降低单位产品变动成本的消耗量着手 2 1 5混合成本 混合成本的定义混合成本存在的必然性混合成本的分类混合成本分解的数学依据 1 混合成本的定义 混合成本是指混合了固定成本与变动成本两种不同性质的成本 介于固定成本和变动成本之间 既随业务量变动又不成正比例的那部分成本 2 混合成本存在的必然性 成本按其性态分类 采用了 是否变动 与 是否正比例变动 双重分类标志 不论哪个标志在前 分类的结果都必然产生既不属于固定成本也不是变动成本 游离于两者之间的混合成本 开始 成本按性态分类 输入全部成本 是否变动 固定成本 是否正比例变动 变动成本 混合成本 结束 否 是 否 是 输出分类结果 1 混合成本存在的必然性的证明 一 图2 8 混合成本必然性证明图 是否变动 开始 成本按性态分类 输入全部成本 是否正比例变动 变动成本 是否变动 固定成本 混合成本 结束 是 否 是 否 输出分类结果 2 混合成本存在的必然性的证明 二 图2 9 混合成本必然性证明图 是否正比例变动 有助于从学术上真正理解成本按其性态分类结果为什么只能是三大类而不是两大类 3 了解混合成本存在必然性的意义 4 混合成本的分类 阶梯式混合成本标准式混合成本低坡式混合成本曲线变动成本 1 阶梯式混合成本 阶梯式混合成本又称半固定成本 Semi fixedCost 特点是 在一定业务量范围内其成本不随业务量的变动而变动 类似固定成本 当业务量突破这一范围 成本就会跳跃上升 并在新的业务量变动范围内固定不变 直到出现另一个新的跳跃为止 内容有 化验员 保养工 质检员 运货员等 a1 0 x业务量 件 y成本 元 y a1 a2 a3 y a2 y a3 x1 x2 y a1 0 x x1 y a2 x1 x x2 y a3 x x2 y f x 阶梯式混合成本性态模型图 图2 10 阶梯式混合成本性态模型图 2 标准式混合成本 又称半变动成本 Semi variableCost 它是由明显的固定和变动两部分成本合成的 如电话费 公用事业费 机器设备维修保养费等 半变动成本的特征是通常有一个基数部分 它不随业务量的变化而变化 体现固定成本的性质 但在基数部分以上 则随业务量的变化而成比例地变化 又呈现出变动成本性态 a 0 x业务量 件 y成本 元 y a bx 变动部分 固定部分 标准式混合成本性态模型图 y 成本x 业务量a 固定成本b 单位变动成本 图2 11 标准式混合成本性态模型图 3 低坡式混合成本 又称之为延伸变动成本 Delayed variableCost 其特点是 在一定的业务量范围内其总额保持固定不变 一旦突破这个业务量限度 其超额部分的成本就相当于变动成本 a1 0 x业务量 件 y成本 元 x1 y a1 y a1 x x1 b y f x y a1 0 x x1 y a1 x x1 b x x1 低坡式混合成本性态模型图 图2 12 低坡式混合成本性态模型图 4 曲线变动成本 曲线变动成本通常也有一个不变的基数 相当于固定成本 但在这个基数之上 成本虽然随着业务量的增加而增加 但两者之间并不像变动成本那样保持严格的正比例直线关系 而是呈现非线性的曲线关系 曲线变动成本的种类 递减曲线成本 DecreaseProgressivelyCurveCost 如 热处理的电炉设备 每班需要预热 预热耗电成本属于固定成本 预热后进行热处理的耗电成本逐渐增加 递增曲线成本 IncreaseProgressivelyCurveCost 如 累进计件工资 各种违约金 罚金等 当刚达到约定产量时 成本固定不变 属于固定成本性质 随着产量的增加 计件工资逐步增加 0业务量x 递减曲线成本模型 成本y 图2 13 递减曲线成本模型图 0业务量x 递增曲线成本模型 成本y 图2 14 递增曲线成本模型图 2 1 6成本函数 总成本 固定成本总额 变动成本总额总成本 固定成本总额 单位变动成本 业务量 y a bx 2 1 7相关范围 固定成本与变动成本性态只是在一定时期和一定业务量范围内才是正确的 也就是说 固定成本总额不受业务量变动的影响和变动成本总额随业务量变动而变动都是有条件的 是有一定范围的 这个范围在管理会计中叫做 相关范围 所谓相关范围 既指一定的业务量范围 也可将其理解为一定的期间 2 2混合成本分解和成本预测 2 2 1混合成本的分解方法1 工程分析法 理解 2 账户分析法 理解 3 合同确认法 理解 4 历史成本分析法 1 高低点法 应用 2 散布图法 理解 3 最小二乘法 理解 1 工程分析法 EngineeringApproach 工程分析法又称为技术测定法 TechniqueDetermineApproach 工程分析法是运用工业工程的研究方法来研究影响各有关成本项目数额大小的每个因素 并在此基础上直接估算出固定成本和单位变动成本的一种成本分解方法 工程分析法的基本步骤 确定研究的成本项目对导致成本形成的生产过程进行观察与分析确定生产过程的最佳操作方法以最佳操作方法为标准方法 测定标准方法下成本项目的每一个构成内容 并按成本性态分别确定为固定成本和变动成本 工程分析法的特点 工程分析法作为一种独立的分析方法 不需要依赖历史成本数据 工程分析法是从投入与产出之间的关系入手的 可以排除一些无效支出或不正常的支出 采用工程分析法所得到的分析结果 更有利于标准成本的制定和预算的编制 工程分析法的分析成本较高 对于不能直接将其归属于特定投入与产出过程的成本 或不能单独进行观察的联合过程中的成本 如 间接成本的分解 不能采用该方法 2 账户分析法 AccountAnalysisApproach 账户分析法是根据各个成本 费用账户的内容 直接判断其与业务量之间的依存关系 从而确定其成本性态的一种成本分解方法 账户分析法的基本做法是 根据各个成本 费用账户的具体内容 判断其特征是更接近于固定成本 还是更接近于变动成本 进而直接将其确定为固定成本或变动成本 3 合同确认法 根据企业与供应单位所订立的经济合同中的费用支付规定和收费标准 分别确认哪些费用属于固定成本 哪些费用属于变动成本的方法 合同确认法一般适用于水电费 煤气费 电话费等公用事业费的成本性态分析 4 历史成本分析法 1 高低点法利用两点连接一条直线的原理来分解混合成本的一种方法 即 利用某一时期内最高业务量的混合成本与最低业务量的混合成本来进行分解的一种方法 设 直线方程为Y a bX 0业务量x 高低点法 成本y A B 图2 15 高低点法成本模型图 高低点法公式推导 假设低点的坐标为A x1 y1 假设高点的坐标为B x2 y2 则利用点斜式得到直线模型 b y2 y1 x2 x1 a y1 bx1或a y2 bx2 例题2 高低点法举例 高低点法举例 高低点法公式应用 低点的坐标为A 600 1700 高点的坐标为B 1200 2900 直线模型为 b y2 y1 x2 x1 2900 1700 1200 600 2a y1 bx1 1700 2 600 500 Y 500 2X 2 散点图法 以横轴代表业务量 X 以纵轴代表混合成本 Y 将各种业务量水平下的混合成本逐一标明在坐标图上 通过目测 在各成本点之间画出一条反映成本变动平均趋势的直线 这条直线与纵轴的交点就是固定成本 斜率就是单位变动成本 0业务量x 散点图法 成本y a 图2 16 散点图法成本模型图 y a bx 3 最小二乘法 最小二乘法就是利用数理统计中常用的最小二乘法的原理 对所观测到的全部数据加以计算 从而勾画出最能代表平均成本水平的直线 这条通过回归分析而得到的直线叫做回归直线 它的截距就是固定成本 斜率就是单位变动成本 设 直线方程为Y a bX 2 2 2成本预测 应用 成本预测步骤 第一步 建立成本函数模型1 上述四种方法 第二步 考虑未来事项 对已有成本函数模型进行调整 第三步 建立调整后的成本函数模型2第四步 预测企业未来成本 注 对历史数据的调整主要包括决定成本函数模型的有关成本要素和业务量的相关范围 固定成本应区分约束性固定成本和酌量性固定成本进行分析 由于预测的成本通常是下年度成本 应着重于管理层对酌量性固定成本的影响 变动成本也应区分设计变动成本和酌量性变动成本 对设计变动成本的影响主要看下一年度工艺或产品设计是否变动 而对酌量变动成本的影响主要分析管理层有关支出政策 此外 还要分析下一年度业务量的变化范围 以确定成本变动的相关范围及其对成本支出的影响 成本预测例题例 已知兴发公司本年维修成本函数Y 20000 140 x 此外该公司决定维修车间从下一年度起对外提供服务 预计维修工时每月最高达800小时 为此每月将支出一笔广告费 而使固定成本每月增加2000元 为了提高维修车间对外提供服务的积极性 还决定给每个维修工时增加津贴5元 假设下一年度1月份预计维修工700小时 预测1月分成本 第一步 原维修成本模型 y 20000 140 x第二步 确定调整因素 固定成本 酌量性固定成本广告费增2000元 变动成本 酌量性变动成本增加5元第三步 建立调整后的维修成本模型 y 20000 2000 140 5 x 22000 145x第四步 预测1月份成本Y 22000 145 700 123500元 2 3完全成本法与变动成本法 2 3 1完全成本法2 3 2变动成本法2 3 3变动成本法与完全成本法的比较 2 3 1完全成本法 FullCosting 变动成本法产生以后 人们将传统的成本计算模式称为 完全成本法 完全成本法在计算产品成本时 不仅把产品生产过程中所消耗的直接材料 直接人工计入产品成本 面且把生产过程中发生的全部制造费用都吸收到产品成本中去 由于完全成本法将固定性制造费用也计入产品成本和存货成本 所以 这种成本计算模式又称为 吸收成本法 AbsorbingCosting 完全成本法的特点 FullCosting 1 符合公认会计准则的要求2 强调成本补偿上的一致性3 强调生产环节对企业利润的贡献完全成本法适用对象适用于对外报告的财务会计 主要原因 1 存货计价2 评估盈利能力3 定价决策 2 3 2变动成本法及特点 VariableCosting 所谓变动成本法是指在产品成本的计算上 只包括产品生产过程中所消耗的直接材料 直接人工和变动性制造费用 而固定性制造费用则被视为期间成本而从相应期间的收入中全部扣除 变动成本法的特点 1 以成本性态分析为基础2 强调不同的制造成本在补偿方式上存在差异性3 强调销售环节对企业利润的贡献 2 3 3变动成本法与完全成本法的比较 一 成本划分标准 类别及产品成本的构成内容不同 二 存货计价及成本流程不同 三 各期损益不同 两种成本计算法的成本划分标准和类别 两种成本计算法的产品成本和期间费用的构成内容 固定性制造费用营业费用管理费用财务费用 营业费用管理费用财务费用 期间成本 直接材料直接人工变动性制造费用 直接材料直接人工变动性制造费用固定性制造费用 存货成本的构成内容 存货计价 采用变动成本法 不论是产成品 在产品还是已销商品 其成本均只包括制造成本中的变动部分 采用完全成本法 不论是产成品 在产品还是已销商品 其成本均包括制造成本中的变动成本 还包括一部分固定性的制造费用 变动成本法下的存货成本 完全成本法下的存货成本 例题 假设兴发公司只生产一种产品甲 2006年的生产量为3000件 固定制造费用全年合计为24000元 每件产品的成本如下 直接材料 12元直接人工 8元变动制造费用 6元完全成本法和变动成本法下的单位产品成本如下表所示 2 4两种成本计算法下的损益表 完全成本法下利润的计算 销售毛利 销售收入 销售生产成本 销售成本 销售收入 期初存货成本 本期生产成本 期末存货成本 税前净利 销售毛利 期间成本 销售毛利 管理费用 营业费用 财务费用 变动成本法下利润的计算 边际贡献 制造部分 销售收入 变动生产成本 边际贡献 全部 贡献毛益 制造部分 变动销售管理成本 税前净利 贡献毛益 全部 固定成本 贡献毛益 全部 固定制造费用 固定销售管理费用 例题 某企业最近3年只生产一种甲产品 资料如下 甲产品每件售价12元 单位变动生产成本5元 固定性制造费用24000元 固定性销售及管理费用总额25000元 第一步 计算单位产品成本 8 5 3 0 0 5 5 第二步 编制变动成本法下的收益表 21000 14000 0 7000 税前净利 3 6 147000 49000 49000 49000 固定成本 4 5 75000 25000 25000 25000 固定性销售及管理成本 72000 24000 24000 24000 固定性制造费用 168000 63000 49000 56000 边际贡献 1 2 120000 45000 35000 40000 销售成本 销售量 5 288000 108000 84000 96000 销售收入 销售量 12 第三步 编制完全成本法下的收益表 21000 11000 3000 7000 税前净利 8 9 75000 25000 25000 25000 销售及管理成本 96000 36000 28000 32000 销售毛利 1 7 192000 72000 56000 64000 销售成本 5 6 4000 4000 12000 4000 期末存货成本 196000 76000 68000 68000 可供销售产品成本 3 4 192000 64000 64000 64000 本期生产成本 产量 8 4000 12000 4000 4000 期初存货成本 存货数量 8 销售成本 288000 108000 84000 96000 销售收入 销售量 12 例题 某企业最近3年只生产一种甲产品 资料如下 甲产品每件售价10元 单位变动生产成本4元 固定性制造费用24000元 固定性销售及管理费用总额6000元 第一步 计算单位产品成本 10 7 8 4 6 3 4 0 0 0 0 4 4 4 4 第二步 编制变动成本法下的收益表 18000 6000 6000 6000 90000 30000 30000 30000 18000 6000 6000 6000 72000 24000 24000 24000 108000 36000 36