企业会计准则第19号----外币折算-.ppt

企业会计准则第19号 外币折算 一 新准则的内容框架 新准则由以下五章16条组成 第一章总则 3条 主要规范制定准则的目的和依据 外币交易的定义 类型及适用范围 第二章记账本位币的确定 5条 主要规范记账本位币的选择标准 第三章外币交易的会计处理 3条 主要规范外币交易的折算方法 第四章外币财务报表的折算 4条 主要规范外币财务报表的折算方法 第五章披露 1条 规范在附注中披露与外币折算有关的信息 二 新旧准则的差异比较 一 新准则制订背景 为了全面综合地反映跨国公司整体的财务状况和经营成果 公司需要在会计期末将国外子公司的财务报表与母公司的财务报表进行合并 编制合并财务报表 由于国外子公司的财务报表是用其所在国的货币编报的 其编报货币与母公司的编报货币不同 在编制合并报表之前需要将以外币表示的子公司报表折算为以母公司编报货币表示的报表 然后再进行合并 以满足母公司的投资者及其他信息使用者的需要 这就使得作为跨国公司编制合并财务报表前提的外币报表折算显得越发重要 一 新准则制订背景 续 为了规范企业外币交易的处理及外币财务报表的折算 从理论角度来看我国原来的外币报表折算方法虽然有一些特点 但它却与目前通行的历史成本会计计量模式发生矛盾 且不能体现出各项目实际承受的汇率风险 在我国已有研究的基础上 结合国际财务报告准则的最新发展 为了规范企业外币交易的处理及外币财务报表的折算等 根据 企业会计准则 基本准则 借鉴国际惯例制订了本准则 二 新旧准则主要差异 二 新旧准则主要差异 续 二 新旧准则主要差异 续 二 新旧准则主要差异 续 三 新准则的一些概念 1 记账本位币与外币 外币 是企业记账本位币以外的货币 记账本位币 是指企业经营所处的主要经济环境中的货币 企业通常应选择人民币作为记账本位币 业务收支以人民币以外的货币为主的企业 可以按照本准则第五条规定选定其中一种货币作为记账本位币 但是 编报的财务报表应当折算为人民币 2 记账本位币选定的考虑因素 三 融资活动融资活动及保存货币 获得的货币以及保存从经营活动中收取款项所使用的货币 一 商品和劳务 该货币主要影响商品和劳务的销售价格 通常以该货币进行商品和劳务的计价和结算 二 人工 材料和其他费用 该货币主要影响商品和劳务所需人工 材料和其他费用 通常以该货币进行上述费用的计价和结算 3 选定境外经营记账本位币的考虑因素 一 自主性 境外经营对其所从事的活动是否拥有很强的自主性 二 大比重 境外经营活动中与企业的交易是否在境外经营活动中占有较大比重 三 现金流量及汇回 境外经营活动产生的现金流量是否直接影响企业的现金流量 是否可以随时汇回 四 现金流量的偿债能力 境外经营活动产生的现金流量是否足以偿还其现有债务和可预期的债务 4 记账本位币的变更 企业记账本位币一经确定 不得随意变更 除非企业经营所处的主要经济环境发生重大变化 企业因经营所处的主要经济环境发生重大变化 确需变更记账本位币的 应当采用变更当日的即期汇率将所有项目折算为变更后的记账本位币 5 外币交易种类 外币交易 是指以外币计价或者结算的交易 种类 外币交易包括 一 买入或者卖出以外币计价的商品或者劳务 二 借入或者借出外币资金 三 其他以外币计价或者结算的交易 6 境外经营 境外经营 是指企业在境外的子公司 合营企业 联营企业 分支机构 在境内的子公司 合营企业 联营企业 分支机构 采用不同于企业记账本位币的 也视同境外经营 四 新准则运用举例 一 外币交易的会计处理 我国外币交易的折算方法 我国的 企业会计准则第19号 外币折算 所规定的 外币交易 所采用的折算方法与 货币与非货币法 的折算原理相类似 1 外币交易的会计处理方法 货币性项目 是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产或者偿付的负债 非货币性项目 是指货币性项目以外的项目 2 即期汇率和即期汇率近似汇率 即期汇率 通常是指当日中国人民银行公布的人民币外汇牌价的中间价 但是 企业发生的外币兑换业务或涉及外币兑换的交易事项 应当以交易实际采用的汇率 即银行买入价或卖出价折算 2 即期汇率和即期汇率近似汇率 续 例如 以人民币买入1000美元 当日中间价1美元 8 1元人民币 银行卖出价1美元 8 15元人民币 借 银行存款 美元 8100财务费用 汇兑差额50贷 银行存款 人民币 8150 2 即期汇率和即期汇率近似汇率 续 即期汇率近似汇率是 按照系统合理的方法确定的 与交易发生日即期汇率近似的汇率 通常是指当期平均汇率或加权平均汇率等 通常情况下 企业应当采用即期汇率进行折算 汇率波动不大的 也可以采用按照系统合理的方法确定的 与交易发生日即期汇率近似的汇率折算 但前后各期应当采用相同的方法确定当期的近似汇率 3 汇兑差额的会计处理 在资产负债表日 企业应当分别外币货币性项目和外币非货币性项目进行汇兑差额处理 1 外币货币性项目 货币性项目 是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产或者偿付的负债 货币性项目分为货币性资产和货币性负债 1 外币货币性项目 续 货币性资产包括现金 银行存款 应收账款 其他应收款 长期应收款等 货币性负债包括应付账款 其他应付款 长期应付款等 1 外币货币性项目 续 对于外币货币性项目 应当采用资产负债表日的即期汇率折算 因汇率波动而产生的汇兑差额作为财务费用 计入当期损益 同时调增或调减外币货币性项目的记账本位币金额 需要计提减值准备的 应当按资产负债表日的即期汇率折算后 再计提减值准备 1 外币货币性项目 续 资产负债表日汇兑差额的账务处理汇兑损失汇兑收益 借 财务费用 汇兑差额贷 应收账款 应付账款等 借 应收账款 应付账款等贷 财务费用 汇兑差额 2 外币非货币性项目 非货币性项目 是货币性项目以外的项目 包括交易性金融资产 存货 长期股权投资 固定资产 无形资产 实收资本 资本公积等 对于以历史成本计量的外币非货币性项目 除其外币价值发生变动外 已在交易发生日按当日即期汇率折算 资产负债表日不应改变其原记账本位币金额 不产生汇兑差额 2 外币非货币性项目 续 对于外币价值发生变动的外币非货币性项目 其价值变动计入当期损益的 相应的汇率变动的影响应当计入当期损益 如交易性金融资产 债券 等 实质上意味着 以公允价值计量的外币股票投资等外币非货币性项目 汇率变动对其影响 一并计入公允价值变动损益 其价值变动计入所有者权益的 相应的汇率变动的影响应当计入所有者权益 如可供出售的金融资产 债券 等 举例 例 国内甲公司的记账本位币为人民币 20 7年12月2日以30000港元购入乙公司H股10000股作为短期投资 当日汇率为1港元 1 2元人民币 款项已付 20 7年12月31日 由于市价变动 当月购入的乙公司H股变为35000港元 当日1港元 1元人民币 分录 20X7年12月2日 该公司应对上述交易应作以下处理 借 交易性金融资产36000 30000 1 2 贷 银行存款36000 30000 1 2 分录 续 由于该项短期股票投资是从境外市场购入 以外币计价 在资产负债表日 不仅应考虑其港币市价的变动 还应一并考虑汇率变动的影响 上述交易性金融资产以资产负债表日的人民币35000 即35000 1 入账 与原账面价值36000元 即30000 1 2 的差额为1000元人民币 计入公允价值变动损益 20X7年12月31日 资产负债表日 相应的会计分录为 分录 续 20X7年12月31日 资产负债表日 1000元人民币包含甲公司所购H股公允价值变动 由30000港元变为35000港元 以及人民币与港币之间汇率变动 由1港元 1 2元人民币变为1港元 1元人民币 的双重影响 借 公允价值变动损益1000贷 交易性金融资产1000 3 外币投入资本不产生汇兑差额 注意 外币投入资本不产生汇兑差额 外币投入资本属于外币非货币性项目 企业收到投资者以外币投入的资本 采用交易日即期汇率折算 不再采用合同约定汇率折算 外币投入资本与相应的货币性项目的记账本位币金额之间不产生外币资本折算差额 举例 例 国内甲公司的记账本位币为人民币 甲公司接受美国某公司的股权投资 投资合同约定双方的总投资额为1000万元人民币 美国公司所占股权为20 以一套生产线设备投入甲公司 该生产线为25万美元 签订合同时美元对人民币的汇率为1 8 在甲公司实际收到对方投入的生产线设备时 美元对人民币的汇率为1 8 15 分录 甲公司的应作的分录 借 固定资产2037500贷 实收资本2037500 250000 8 15 4 分账制和统账制记账方法 外币业务的记账方式有外币统账制和外币分账制 外币统账制是指企业在发生外币业务时 即折算为记账本位币入账 外币分账制是指企业在日常核算时按照外币原价记账 分别币种核算损益和编制会计报表 在资产负债表日将外币会计报表折算为记账本位币表示的会计报表 并与记账本位币会计报表汇总 编制企业整体业务的会计报表 4 分账制和统账制记账方法 续 我国目前绝大多数企业采用外币统账制 只有银行 保险等金融企业的外币交易频繁 涉及外币币种较多 采用外币分账制 采用外币分账制记账方法进行日常核算 在资产负债表日 按本准则第十一条的规定分别货币性项目和非货币性项目进行调整 采用分账制记账方法 只是账务处理方法不同 但其产生的汇兑差额的确认 计量的结果和列报 应当与统账制处理结果一致 二 外币财务报表的折算 我国外币财务报表的折算方法 我国的 企业会计准则第19号 外币折算 所规定的 外币财务报表折算 所采用的方法类似于 现行汇率法 的折算原理 不同之处在于折算产生的外币财务报表折算差额 在资产负债表中所有者权益项目下单独列示 1 境外经营的范围 境外经营 是指企业在境外的子公司 合营企业 联营企业 分支机构 在境内的子公司 合营企业 联营企业 分支机构 采用不同于企业记账本位币的 也视同境外经营 2 境外经营的外币财务报表的折算方法 3 一般情形 举例 例1 甲公司在美国有一子公司A公司 A公司采用美元为记账本位币并编制会计报表 该公司于20X7年12月31日结束的会计年度的资产负债表 利润表及利润分配表 有关汇率如下表 资产负债表 A公司20X7年12月31日单位 美元 利润及利润分配表 A公司20X7年12月31日单位 美元 汇率情况 解答 由于外币财务报表折算差额 在资产负债表中所有者权益项目下单独列示 不列入当期利润表 因而先折算利润表 然后折算资产负债表 1 折算利润表 按即期汇率的近似汇率折算 2 折算资产负债表 资产负债表中的资产和负债项目采用资产负债表日的即期汇率折算 所有者权益项目除 未分配利润 项目外 其他项目采用发生时的即期汇率 历史汇率 折算 未分配利润项目的数字来自 利润及利润分配表 折算产生的外币财务报表折算差额 在资产负债表中所有者权益项目下单独列示 折算差额是 平衡数 以倒挤的方法计算 2 折算资产负债表 续 折算差额 178500 21250 17000 44200 67500 19320 9230 4 恶性通货膨胀经济 恶性通货膨胀经济 的判断 三年累计通货膨胀率接近或超过100 利率 工资和物价与物价指数挂钩 一般公众不是以当地货币 而是以相对稳定的外币为单位作为衡量货币金额的基础 一般公众倾向于以非货币性资产或相对稳定的外币来保存自己的财富 持有的当地货币立即用于投资以保持购买力 即使信用期限很短 赊销 赊购交易仍按补偿信用期预计购买力损失的价格成交 1 会计处理步骤 运用一般物价指数对资产负债表 利润表予以重述 在境外经营不再处于恶性通货膨胀经济中时 应当停止重述 按照停止之日的价格水平重述的财务报表进行折算 按照最近资产负债表日的即期汇率进行折算 2 举例 例2 B公司以美元作为记账本位币并编制报表 其所在国近五年发生恶性通货膨胀 设20X6年全年的物价变动指数为 年初100 年末154 年平均140 B公司在按历史成本资料编制出资产负债表 利润表之后 要按上述物价变动水平对其报表进行调整 并编制人民币财务报表 该公司的资产负债表 利润表 汇率情况如下 补充说明 期初存货按100元计价 共计3900件 本期存货按每件110元购入 共购入6500件 该公司按先进先出法核算存货成本 购进存货最近月份的物价指数是123 2 期初固定资产为全新购入 尚未提取折旧 流动负债和长期负债均为货币性负债 补充说明 本年销售商品6300件 系在年内均匀发生 本期的折旧费用在年末一次性计提 销售费用在年内均匀发生 所得税在年内分月预交 系均匀发生 提取公积金和分配利润系年内一次性结转与支付 汇率情况 按一般物价指数重述财务报表 将财务报表项目划分为货币性项目与非货币性项目 货币性项目 金额固定 但持有货币性项目的购买力发生变动 据此 不作货币性项目数据调整 其购买力损益另行计算 计入当期损益 列入利润表 非货币性项目 购买力不发生变化 因而需要通过调整数字消除物价变动对其购买力的影响 即需要调整非货币性项目数据 按调整后的金额在报表中列示 资产负债表项目的重述 非货币性项目 固定资产项目的重述调整 由于固定资产购置的时间不同 其账面记录的原值 累计折旧等 应按其购入时的物价指数进行重述调整 重述调整公式 某非货币性项目的重述后金额 该项目的历史成本金额 年末的物价指数 该项目取得时的物价指数 固定资产账面金额重述调整 20X7年1月1日 固定资产净值重述后金额 430000 154 100 662200 美元 20X7年12月31日 存货项目的重述调整 对于存货项目的重述调整也应考虑其购入时间 但这不仅与存货具体的购入时间相关 还会涉及到存货的计价方式 使用先进先出法计算发出存货成本时 应假定年末存货的进货日期是最近月份 反之 使用后进先出法计算发出存货的成本 则应假定年末存货的进货日期是最早月份 在进行重述调整时 使用的计算公式与固定资产的情况相同 存货项目的重述调整 20X7年1月1日 存货重述后金额 390000 154 100 600600 美元 20X7年12月31日 存货重述后金额 451000 154 123 2 563750 美元 实收资本 股本项目的重述调整 股本 实收资本 应按其投入时的一般物价指数进行重述调整 20X7年1月1日 实收资本重述后金额 500000 154 100 770000 美元 20X7年12月31日 实收资本重述后的金额 500000 154 100 770000 美元 资产负债表项目的重述 货币性项目 货币性资产 20X7年1月1日 货币性资产重述后金额 180000 154 100 277200 美元 20X7年12月31日 货币性资产重述后金额 210000 154 154 210000 美元 货币性负债 20X7年1月1日 货币性负债重述后金额 250000 150000 154 100 616000 美元 20X7年12月31日 货币性负债重述后金额 222500 150000 154 154 372500 美元 盈余公积与未分配利润项目的重述 盈余公积与未分配利润项目的重述调整 先按一般物价指数对上年末盈余公积与未分配利润进行重述调整 再与本年度已重述调整过的净收益相加 多用 余额法 计算求得 公式为 本年度按一般物价水平计算的盈余公积与未分配利润 按一般物价水平计算的资产数额 按一般物价水平计算的负债数额 按一般物价水平计算的股本数额 盈余公积与未分配利润的重述 20X7年1月1日 盈余公积与未分配利润重述后金额 277200 600600 662200 616000 770000 154000 美元 20X7年12月31日 盈余公积与未分配利润重述后金额 210000 563750 529760 372500 77000 161010 美元 盈余公积的重述 设盈余公积与未分配利润按其期末发生数额再作内部调整 20X7年1月1日 盈余公积重述后的金额 80000 154 100 123000 美元 20X7年12月31日 盈余公积重述后的金额 123000 20000 143200 美元 未分配利润的重述 20X7年1月1日 未分配利润重述后的金额 20000 154 100 30800 美元 20X7年12月31日 未分配利润重述后的金额 161010 143200 17810 美元 利润表项目的重述 主要有营业收入 营业成本和销售费用等 由于营业收入和销售费用 管理费用 设不包括折旧费用 的汇总数额为年度内的总和发生额 所以 在进行调整时 应采用年度平均物价指数 以将全年营业收入中物价变动的因素加以清除 利润表项目的重述 续 营业收入和销售费用 管理费用重述调整过程 营业收入重述后的金额 1102500 154 140 1212750 美元 销售费用 不含折旧费用 重述后的金额 70000 154 140 77000 美元 折旧费用重述后的金额 86000 154 100 132440 美元 销售费用 含折旧费用 重述后的金额 77000 132400 209440 美元 利润表项目的重述 续 营业成本部分有其特征 即要考虑期初存货成本 本期购货成本和期末存货成本 年初存货成本可据上年末时的物价指数进行调整 本期期末的存货按年末的物价指数调整 而本年购货成本则可考虑为平均进货 采用年内的平均物价指数调整 营业成本的重述 营业成本 年初存货成本 本期购入存货成本 期末存货成本年初存货成本 390000 154 100 600600 美元 本期购入存货成本 110 6500 154 140 786500 美元 期末存货成本 451000 154 123 2 563750 美元 本期营业成本 600600 786500 563750 823350 美元 利润表项目的重述 续 所得税与应付股利在年末一次性缴纳 则其报表数额无须调整 但若所得税于年内各月预缴 年终汇算清缴 也应按全年平均物价指数和年末物价指数予以调整 例2 中的所得税于年内各月预缴 年终汇算清缴 则所得税重述后的金额 90000 154 140 99000 美元 例2 中的利润分配系在年末一次性分配 所以无须重述调整 或股利分配 170000 154 154