内部审计在公司治理结构中的地位和作用

内部审计在企业管理中的地位和作用 摘 要 内部审计已成为发达国家上市公司建立健全的治理结构的基石之一 这充分说明了 内部审计在公司治理中的地位 本文通过对内部审计在公司治理中所处的不同地位 结合 我国企业实际 分析了内部审计在我国企业中的现状 认为内部审计未来将在我国的公司 治理中发挥重要作用 一 内部审计的定义 1 1999 年 6 月 国际内部审计师学会董事会通过了内部审计的如下定义 内部审计是 一项独立客观的咨询活动 用于改善机构的运作并增加其方法去评价和改善风险管理 控 制和公司治理流程的有效性 内部审计可以帮助一个机构实现其目标 2 2003 年 6 月我过内部审计协会发布 内部审计准则 作出定义 内部审计是指组织 内部的一种独立客观的监督和评价活动 它通过审查和评价经营活动及内部控制的适当性 合法性和有效性来促进组织目标的实现 3 在 2011 年 1 月 国际内部审计是协会发布的新版的 国际内部审计专业实务框架 中 内部审计全新的确认和咨询活动 旨在增加价值和改善组织的运营 它通过应用系统 的规范的方法 评价并改善风险管理 控制及治理过程的效果 帮助组织实现其目标 二 公司治理结构的改革将内部审计推向前沿 公司治理结构通常指的是法人治理结构 由股东大会选举产生的董事会 董事会聘任 管理层 监事会监督董事会和管理层的制衡机制的组成 一些学者在论述公司治理结构时 也讲到两权分离 三足鼎立的制衡格局 如吴敬琏在 1994 年提出的观点认为 所谓的公司 治理结构是指由所有者 董事会和高级执行者即高级经理人员三者组成的一种组织结构 在这种结构中 上述三者之间形成一定的制衡关系 所有者将自己的资产交由公司董事会 托管 公司董事会是公司的最高决策机构 拥有对高级经理人员的聘用 奖惩及解雇权 高级经理人员受雇于董事会 组成在董事会领导下的执行机构 在董事会的授权范围内经 营企业 在这样的公司治理结构中 股东及股东大会与董事会之间 董事会与高层执行官 之间存在着性质不同的关系 要完善公司治理结构 就要明确划分股东 董事会 经理人 员各自的权力 责任和利益 从而形成三者之间的制衡关系 在这个公司治理结构中 把 制衡机制简单地归结为股东大会 董事会 监事会 管理层之间的关系 根本没有将审计 作为制衡的重要因素 各国在考虑如何建立有效的公司治理结构问题时 都会涉及到审计监督机制的建立及 其在公司治理结构中的地位问题 公司治理结构中的审计监督安排由外部审计监督和内部 审计监督两方面的内容组成 李维安 内部审计的全球性职业组织 国际内部审计师协 会 IIA 于 1999 年通过了内部审计的新定义 强调内部审计要在公司治理领域发挥作用 2002 年 7 月 IIA 在提交给美国国会的 改善公司治理的建议 中特别指出 健全的治理 结构建立在董事会 执行管理层 外部审计和内部审计四个 基本主体 的协同之上 IIA 研 究基金会在 2003 年先后发布了 内部审计在公司治理和公司管理中的作用 内部审计在 公司治理中的职责 萨班斯法案的遵循 两份研究报告 这些研究表明了内部审计被推向 最重要的企业发展趋势的前沿 企业需要承担更大的责任 具有更高的道德水准 需要 恢复投资者在市场上的信心 需要很好地控制企业目标 公司董事会 新闻媒体 投资者 分析师 管制者越来越认同内部审计在这些方面的重要性 关注内部审计在公司治理中的作用 源于两个重要趋势 一是研究表明 内部审计与 公司治理质量相关 大量的研究表明 内部审计能对公司治理产生积极影响 内部审计在 一定条件下可以预防财务报告的违规行为和员工的偷窃行为 内部审计的独立性越高 越 可以改善控制环境 减少报告错误 提升报告质量 内部审计的参与也有利于公司业绩的 改善 二是人们越来越重视内部审计 不断地扩展内部审计在确保公司治理质量方面的职 责 此外 美国 萨班斯法案 的出台 纽约证券交易所新的上市规定也起到了推波助澜 的作用 尽管萨班斯法没有直接涉及内部审计在公司治理中的作用 但对审计委员会 外 部审计人员及管理层治理要求的扩展 意味着内部审计作用也要扩展 2002 年纽约证券交 易所要求所有上市公司必须设立内部审计部门 这些法律的颁布是对内部审计在公司治理 中价值的认可 也提升了内部审计在公司治理中的重要性 三 内部审计在公司治理结构中的地位 国际内部审计协会在 1999 年 6 月 对内部审计的定义 职业准则以及道德规范等进行 了全面修改 提出了能够适应当代内部审计发展的新定义 将以独立性为基础的保证活动 和以决策有用性为基础的咨询活动并列起来 提高了内部审计的地位 扩大了内部审计的 责任和工作范围 将内部审计进一步提升至风险管理和公司治理的高度 在新定义的基础 上 IIA 建立了新的内部审计专业实务框架 并特别强调内部审计应通过 参与式 审计活动 以体现其 增值 功能 安然事件 后 2002 年美国国会出台了 萨班斯法案 从加强上市公司信息披露和 财务会计处理的准确性 确保审计师的独立性以及改善公司治理等方面 对美国现行证券 法 公司法和会计准则等进行了若干重大修改 加强了公司主要管理者的法律责任 特别 要求公司管理当局要对其公司内部控制制度的有效性做出承诺 并由独立审计师做出鉴证 对公司审计委员会做出了规范 随后 纽约证券交易所对上市公司的董事会的构成做出了 规定 要求所有上市公司都要建立内部审计职能部门 2002 年 IIA 在给美国国会的建议中 指出 董事会 执行管理层 外部审计 内部审计的协同是健全治理结构的基本条件 其 中审计委员会 内部审计人员 的主要作用是增强报告关系上的独立性 面对外部环境变 化对内部审计工作提出的新要求 2004 年 IIA 对 2001 年的 内部审计实务标准 专业 实务框架 进行了修订 新的标准增加了 5 条新准则 并在不同程度上对原有的 17 条准则 进行了修改 修改后的内容主要涉及有关保证性服务准则 新标准明确了保证性服务工作 的性质和范围应由内部审计人员决定 而不是由委托方决定 以确保确认性服务的独立性 和客观性 这一改动体现了当代内部审计的独立性不断强化的趋势 经过以上法律和制度建设方面的变化 内部审计工作在公司治理中的地位也发生了变化 主要体现在以下三个方面 1 内部审计在内部控制制度方面的职能进一步强化 萨班斯法案 颁布之后 公司 内部控制的评价内容成为在美上市的公司年报的强制披露义务 内部审计职能通过内部控 制这一领域再次得以强化 尤其是内部审计人员要在保证有效的内部控制和健全的财务报 告方面发挥关键作用 内部审计在企业组织的重要性和影响力进一步提升 2 内部审计成为改善公司治理的重要基础 在纽约证券交易所要求所有上市公司都要 设立内部审计部门的环境下 内部审计部门与董事会 执行管理层 外部审计并列成为有 效企业组织治理的四大基石 具体表现为 内部审计应该评价并改进组织的治理过程 为 组织的治理做贡献 从而推动组织道德和价值观的良性发展 内部审计在确保实现组织目 标和维护组织道德观和价值观的基础上 要树立风险管理与控制观念 要保证董事会 管 理层 外部审计和内部审计四个因素在企业组织治理过程中的协调 这些建议和要求为内 部审计参与公司治理提供了广阔的发展空间 3 内部审计活动涉及到整个业务与管理流程 安然事件 后 内部审计的地位不仅仅 表现在独立性和权威性的提高 而且还表现内部活动开始涉及整个业务与管理流程 这些变化将使以往由内部审计机构对控制的适当性及有效性进行独立验证 发展为由 企业整体对管理控制和治理负责 内部审计将从以前的消极的以发现和评价为主要的内部 审计活动转向积极地防范和解决问题 从事后发现内部控制薄弱环节转向事前防范 从单 纯强调内部控制转向积极关注 利用各种方法来改善公司的经营业绩 四 内部审计在我国公司治理结构中的现状 20 世纪 80 年代以来 随着市场经济体制的建立和市场规范的不断健全 中国企业的 内部审计有了很大的发展 绝大多数的大型企业都设立了独立的内部审计机构 开展形式 多样的审计活动 但总体来说内部审计工作还是落后于企业管理实践 不能很好地满足经 营管理的需要 主要表现为 1 审计职能以查错纠弊为主 没有充分发挥内部审计的作用 2 审计范围局限于财务会计领域 没有扩展到经营管理的各个方面 3 审计方式主 要是事后审计 没有拓宽到事前和事中审计 目前 我国存在以下三种形式的内部审计模式 1 监事会领导下的内部审计模式 监事会是公司的监督机构 它由股东代表和职工代表组成 监事会的职权主要是对董 事 经理在执行公司职务时是否违反法律 法规和章程进行监督 将内审设在监事会 使 内部审计完全以监督者的身份出现 与管理阶层脱钩 有助于审计机构的独立 公正审计 不受行政干预 其缺点是 不利于促进公司改善经营管理 提高经济效益 因为监事会不 能兼任公司的经营管理职务 没有经营管理权 因此 这不能直接服务于经营决策 也就 难于实现通过内部审计 改善经营管理 提高经济效益的目的 2 总经理领导下的内部审计模式 总经理是公司的最高经营管理人员 对董事会负责 使内部审计接近经营管理层 有 利于直接为经营决策服务 有利于实现内部审计提高经营管理水平 同时 这种设置方式 既达到了提高企业经济效益的目的 还保持了审计的独立性和较高层次的地位 使内审机 构与财会等部门相对独立 便于内部审计对这些部门进行有效的评价与监督 然而 这种 设置不利于内审机构对总经理的责任 业绩等进行独立的评价和监督 总经理下属部门的 很多活动是在其授意下进行的 内审机构对这些部门的检查可能在一定程序上受到阻碍 因此 总经理领导的组织模式难于对本级公司的财务和总经理的经济责任进行监督和评价 3 董事会领导下的内部审计模式 董事会是公司的经营决策机构 直接对股东大会负责 职责是执行股东大会的决议 决定公司的生产经营策略以及任免总经理等 在这种组织模式下 内部审计能够保持较高 的独立性 权威性和较高的地位 同时也使内部审计具有一定的灵活性 既便于其为委托 人服务 又便于其与经营管理层联系 既便于其对管理层进行独立的评价与监督 又便于 其为管理层加强管理 提高效益服务 企业在董事会内设置审计委员会 并将其做为董事 会内的一个分支机构 人员一般由非行政董事及具有管理 财务 技术 营销等专业知识 和工作经验的专业人士组成 它是董事会与内部 外部审计师沟通的桥梁 分担了行政董 事在内部控制和财务报告方面的部分工作 能够最大限度地体现内部审计的独立性和权威 性 因为这种隶属于董事会的审计委员会 独立于管理当局 总经理及公司的全部经营管 理活动都要接受审计 审计结果直接向委员会报告 使内审具有较强的独立性和权威性 另外 也有利于保证现代企业制度下内审职能的发挥 通过对 2001 年至 2004 年沪市 246 家 IPO 公司的招股说明书的分析 可以发现在 2001 年上市的 55 家公司中仅有 31 的公司单独设立了内审部门 2002 年上市的 67 家公司中有 43 的公司单独设立了内审部门 2003 年上市的 66 家公司中有 44 的公司单独设立了内 审部门 2004 年上市的 58 家公司中有 60 的公司设立了单独的内审部门 四年来 设立 内审部门的公司比例翻了一倍 从中可以看出内审的作用在近几年中得到了人们的重视 内部审计在加强公司管理和公司治理方面发挥了更重要的作用 在单独设立内审部门的 110 家公司中 有 22 公司的内审部门隶属于董事会 2 公司的内审部门隶属于监事会 76 公司的内审部门隶属于总经理 这暗示了我国企业的内部审计机构是作为普通职能部 门存在的 更多的进行的是管理工作 尽管有的企业名义上规定内审机构对董事会负责 但由于企业本身法人治理结构不健全 实质上内审机构主要接受经理层管理 远没有上升 到公司治理的高度 面对内部审计在公司治理治理方面作用的显现 我国也颁布了一系列的法规来加强内 部审计在公司治理中的作用 1997 年 12 月 中国证监会出台了 上市公司章程指南 其 中就对内部审计进行了专门的规定 并规定审计负责人向董事会负责并报告工作 2002 年 1 月 中国证监会和国家经贸委联合发布了 上市公司治理准则 其中规定了上市公司可 以设立审计委员会 并且审计委员会中独立董事应占多数并担任招集人 审计委员会中至 少应有一名独立董事是会计专业人士 审计委员会的具体职责是 1 提议聘请或更换外部审计机构 2 监督公司的内部审计制度及其实施 3 负责内部审计与外部审计之间的沟通 4 审核公司的信息及其披露 5 审查公司的内控制度 到日前为止 中国内部审计协会陆续颁布了中国内部审计基本准则 二十四项具体准则和 两个内部审计实务指南 对中国内部审计的基本概念 内部审计的目标 宗旨 范围 性 质与功能等基本规范作了全面界定 为中国内部审计活动和工作的有效开展提供了一套权 威性的准则 但是 到目前为止 我国还没有象美国证监会那样强制规定上市公司必须设 立内审部门 这一方面说明了我国内部审计的治理职能还没有引起人们的广泛关注 另一 方面也说明了我国公司治理本身可能就处于一个初期的发展阶段 内部审计在公司治理结 构中还缺乏法律基础 要让它发挥作用还是一个循序渐进的过程 因此 应在法律的基础 上 大力加强内审部门的建设 完善公司治理结构 以改善公司的治理效果 随着我国改革开放和市场经济体制建设的不断深入 上市公司内部的治理结构存在的 问题浮出水面 因此 如何建立健全公司治理结构 优化内部控制 保证企业资产增值与 合理配置 抑制管理腐败 合理控制决策风险等重大课题引起众多业内人士的关注 从国 际内部审计的发展经验来看 要解决这些重大问题 我国的企业组织既要将内部审计作为 企业组织管理控制系统的重要组成部分 也要保证内部审计的独立性 并与外部审计 董 事会及高管层互为补充 成为企业组织治理的有效工具之一 这就为我国内部审计真正介 入企业组织的治理过程 并发挥重要的保障作用提供了足够空间 也使得内部审计将为促 进有效的公司治理发挥更加重要的作用 五 内部审计在公司管理中的作用 内部审计在风险管理中的作用就是对企业的风险管理体系 管理制度及运作过程进行 评价和有效监督 协助企业改进风险管理的控制措施和管理方法 达到提高运作效率和增 加价值的目的 具体作用可以归纳为以下几点 第一 对企业风险管理体系的审计监督 包括企业是否已经建立了风险管理体系 已 经建立的风险管理体系是否涵盖了企业的决策 经营 生产 财务等主要风险方面 风险 管理体系是否在涵盖的几个方面正常运行 风险管理体系是否发挥了应有的作用等 从目 前的情况来看 不少企业内部对风险管理的认识在提高 但是还没有形成比较系统完整的 风险管理体系和监督体系 这是很值得关注的 第二 对企业风险管理体系管理制度的审计监督 这是重点监督的内容 因为没有好 的管理制度 所谓风险管理形同虚设 这些管理制度既包括总体管理制度 也包括各个分 系统的管理制度 内容应该切实有效 利于执行 例如 船舶经营风险管理的管理制度应 该包括 前期询价 报价 技术 质量 工期论证 合同评审 集体决策 合同签订 生 产过程中的物资涨价 增加工程 质量处理等 合同纠纷的处理 货款清收 售后服务问 题等许多内容 第三 对企业风