建筑企业控制税负的7大对策

建筑企业控制税负的 7 大对策 编者按 编者按 2016 年 3 月 24 日 财政部 国家税务总局联合发布 关于全面推 开营业税改征增值税试点的通知 财税 2016 36 号 以下简称 36 号文 明确自 2016 年 5 月 1 日起 包括房地产业 建筑业 金融业 生活服务业 等行业全部改征增值税 目前 距离 营改增 正式实施已不足 20 日 时间异常 紧迫 如何实现顺利过渡 面对这一税制变革应采取哪些应对措施 以实现最 大程度降低税负的目的 并控制潜在的法律风险 是试点行业十分关心并亟待 解决的问题 为此 华税结合多年实操经验及对政策的深度解读 为建筑企业 总结 7 大节税方法 36 号文共包括四个附件 分别是 附件 1 营业税改征增值税试点实施办法 附件 2 营业税改征增值税试点有关事项的规定 附件 3 营业税改征增值 税试点过渡政策的规定 附件 4 跨境应税行为适用增值税零税率和免税政 策的规定 36 号文及附件 除另有规定执行时间外 自 2016 年 5 月 1 日起 执行 此前发布的营改增相关的规定 除另有规定的条款外 相应废止 3 月 31 日 国家税务总局又对如何落实执行 36 号文及附件出台了 7 个公告 这些 文件依次为 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点后增值税纳 税申报有关事项的公告 国家税务总局公告 2016 年第 13 号 以下简称 13 号公告 纳税人转让不动产增值税征收管理暂行办法 国家税务总局公 告 2016 年第 14 号 以下简称 14 号公告 不动产进项税额分期抵扣暂行 办法 国家税务总局公告 2016 年第 15 号 以下简称 15 号公告 纳税 人提供不动产经营租赁服务增值税征收管理暂行办法 国家税务总局公告 2016 年第 16 号 以下简称 16 号公告 纳税人跨县 市 区 提供建筑 服务增值税征收管理暂行办法 国家税务总局公告 2016 年第 17 号 以下简 称 17 号公告 房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管 理暂行办法 国家税务总局公告 2016 年第 18 号 以下简称 18 号公告 国家税务总局关于营业税改征增值税委托地税机关代征税款和代开增值税发 票的公告 国家税务总局公告 2016 年第 19 号 以下简称 19 号公告 上 述文件均自 2016 年 5 月 1 日起施行 这些文件对 36 号文中有关营业税改征增 值税的政策进行了归纳总结 并在此基础上对相关的征收管理事宜作出了进一 步明确 本文结合营改增文件中的要点及变化 就建筑业企业如何应对营改增 进行合理的税务筹划 营改增 以后 建筑业企业的名义税率从营业税的 3 上升至增值税的 11 名义税负明显加重 而建筑企业是否能否取得足够的可抵扣进项税额存在很大 的不确定性 这些无疑会给建筑业企业带来很大的税务风险 以下将从选择简易计税方法的备案规划 工程与劳务分包的筹划 合同拟定与以下将从选择简易计税方法的备案规划 工程与劳务分包的筹划 合同拟定与 筹划 挂靠行为的筹划 甲供材料的筹划 组织架构筹划 业务经营筹划等七筹划 挂靠行为的筹划 甲供材料的筹划 组织架构筹划 业务经营筹划等七 个方面展开讨论 个方面展开讨论 筹划一 选择简易计税方法的备案规划筹划一 选择简易计税方法的备案规划 作为 营改增 的过渡性安排 36 号文附件二中第一条第七款规定 1 一般纳税人以清包工方式提供的建筑服务 可以选择适用简易计税方法计税 以清包工方式提供建筑服务 是指施工方不采购建筑工程所需的材料或只采购 辅助材料 并收取人工费 管理费或者其他费用的建筑服务 2 一般纳税人为甲供工程提供的建筑服务 可以选择适用简易计税方法计税 甲供工程 是指全部或部分设备 材料 动力由工程发包方自行采购的建筑工 程 3 一般纳税人为建筑工程老项目提供的建筑服务 可以选择适用简易计税方法 计税 建筑工程老项目 是指 1 建筑工程施工许可证 注明的合同开工日期在 2016 年 4 月 30 日前的 建筑工程项目 2 未取得 建筑工程施工许可证 的 建筑工程承包合同注明的开工日期在 2016 年 4 月 30 日前的建筑工程项目 建筑企业采取清包工方式提供建筑服务时 其基本不采购建筑工程所需的材料 或只采购辅助材料 提供的是单纯的人工劳务 向建设方收取人工费 管理费 以及其他非材料类费用 在此类情形下 如果要求建筑业一般纳税人企业依据 11 的增值税率申报缴纳增值税 而其又无相应的可抵扣的进项税额 势必造 成清包工一般纳税人的税负畸高 不符合建筑企业自身实际盈利状况 也不利 于鼓励分工 促进行业发展 因此 36 号文赋予此类情形下的一般纳税人可以 选择适用简易计税方法计税 在建筑业 房地产业 营改增 试点之前 房地产开发中就已经广泛存在甲供材 料 设备及动力等行为 营改增 以后 房地产行业的销项税率为 11 因此 许多房地产企业筹划利用甲供材料 设备及动力 取得 17 税率的可抵扣进项 税额发票 如此 房地产企业的税负将处于较低的水平 有利于房地产企业自 身的发展 但是 甲供行为的泛滥会导致建筑企业无法取得足够的材料 设备 及动力方面的可抵扣进项税发票 如果继续以 11 的销项税率计税 则会造成 建筑企业的实际税负远高于其自身的盈利能力 危及整个建筑业的发展 因此 36 号文赋予 在甲供工程情形下 建筑企业一般纳税人可以选择适用简易计税 方法计税 对于 2016 年 4 月 30 日前已经开工的建筑业项目 36 号文将其称为老项目 对于这些建筑业的老项目 因其开工行为发生在 营改增 之前 在工程施工过 程中 无法取得相应的进项税发票 或者取得的发票不可以抵扣销项税额 此 时 如果继续适用 11 的建筑业销项税率 则同样造成建筑业的税负远高于其 自身的盈利能力 危及建筑业的发展 甚至会造成严重的社会稳定问题 因此 36 号文规定 对于建筑业老项目 建筑企业一般纳税人可以选择适用简易计税 方法计税 以上是 36 号文及其附件 公告所列举的建筑业企业可以适用简易计税方法计 税的情形 在上述情形下 简易计税税率为 3 考虑到建筑业营业额需要剔 除包含的增值税后 实际上上述情形下 建筑业企业的实际税负要低于之前的 营业税税负 符合条件的建筑业企业一定要积极争取 充分利用政策精神 及时申请适用简 易计税方法计税的备案 降低税负 促进自身良性发展 筹划二 工程与劳务分包的筹划筹划二 工程与劳务分包的筹划 根据 36 号文及附件的规定 建筑业企业一般纳税人可以选择适用一般计税方 法计税 特殊情形下可以选择适用简易计税方法计税 在不符合适用简易计税 方法的情况下 建筑业企业将面对高达 11 的增值税销项税率 是否能够取得 足够的可以抵扣的进项税发票决定着企业实际税负的高低 建筑业的上游供应 商很多都是零散的个体户 个人 其提供的水泥 砂石 木料及劳务等大都无 法开具增值税专用发票 建筑业企业也就无法以其抵扣销项税额 直接面临 11 的 实际税负率 而根据文件精神的规定 建筑业企业将工程及劳务分包的 可以 分包后的余额为营业额申报缴纳增值税 因此 建筑业企业可以考虑将部分无 法取得可抵扣进项税发票的工程及劳务 分包给相关方并由其开具合法凭证 需要注意的是 从分包方取得的 2016 年 4 月 30 日前开具的建筑业营业税发票 在 2016 年 6 月 30 日前可作为预缴税款的扣除凭证 筹划三 合同拟定与筹划筹划三 合同拟定与筹划 增值税具有环环抵扣的特点 营改增全面完成后 货物 劳务 服务都将纳入 抵扣链条 产业的上下游环节更加紧密 价税分离 进项抵扣等新变化将对相 关试点纳税人的商业谈判 定价策略产生影响 试点纳税人应利用增值税制特 点 通过合理的商业安排 促进自身业务发展 1 明确合同相对人的主体身份 明确合同相对人的主体身份 其是一般纳税人还是小规模纳税人必须写入合 同 并要求合同相对人提供税务登记证件及一般纳税人资格认定的复印件作为 合同的附件 还应将合同相对人的主体信息写入合同中 以应对增值税专用发 票开具的要求 2 确定商品 服务的性质 确定商品 服务的性质 文件规定 纳税人兼营不同税率或征收率项目 应 当分别核算销售额 未分别核算的 从高适用税率 一项销售行为涉及服务和货 物为混合销售 从事货物的生产 商贸纳税人按照销售货物缴税 其他纳税人 按照销售服务缴税 在一个合同项下涉及多项增值税应税税目的 应该分别签 订合同 或者在同一个合同中分别约定商品 服务的对价以分开核算 防止因 核算不清导致被适用较高的税率或征收率 在建筑承包合同中 此类兼营行为 颇为常见 比如典型的 EPC 合同 3 交易价款的确定 交易价款的确定 需对合同价格含税与否进行明确 明确价格和增值税额 应注意合同条款中的服务费 预收性质费用以及违约金 滞纳金 赔偿款等各 类价外费用 明确其是否包含相应的增值税额 同时 应在合同中约定 是否 需要取得增值税专用发票以及明确相应的开具发票时限 为了避免存在虚开的 嫌疑 合同中应约定发票开具方的诚实 守法义务 以彰显自身 善意 最后 还需要设置违约金或赔偿损失条款 就发票开具方的违约行为约定相应的责任 承担方式 4 纳税义务发生时间的确定 纳税义务发生时间的确定 在未收讫款项 开具发票的情况下 以合同中约 定的付款时间为纳税义务发生时间 因此 企业应关注对于付款时点的约定 以推迟纳税义务发生时间 需要强调的是 纳税义务发生时间不仅关系着纳税 申报期 还牵涉到滞纳金 增值税专票抵扣认证以及行政复议 诉讼等事宜 企业需要认真对待 筹划四 挂靠行为的筹划筹划四 挂靠行为的筹划 建筑行业中的挂靠经营行为是违反 建筑法 的相关规定的 但是其却广泛存 在于目前的建筑行业中 在营业税制时代 挂靠经营的项目经理经常以虚开建 筑业营业税发票向承包方报账的形式拿走其自身利润 以逃避缴纳相应的个人 所得税 营改增 后 如果继续沿用过去的挂靠行为 采取虚开发票的形式报账以提取 利润 则会面临虚开增值税专用发票的风险 轻则补交税款 滞纳金 重则被 处以罚款 甚至会被追究刑事责任 因为在此类报账形式下 不仅存在着业务 虚假的情况 而且即使业务真实 也会面临增值税专用发票开具 三流 不一致 的致命问题 建筑业企业需要彻底清理项目经理挂靠经营行为 改变经营模式 采用总分包 形式将工程分包给有资质的分包人 杜绝任何项目经理挂靠行为 筹划五 甲供材料的筹划筹划五 甲供材料的筹划 如前文所述 营改增 后 房地产企业会倾向于自行采购建筑材料以增加可抵 扣的进项税额 此时建筑企业可以选择简易计税模式 税负并不会增加 但是 这样会导致建筑业企业的营业额大幅下滑 对利润表会造成重大的负面影响 此时 建筑企业针对房地产企业甲供行为可以争取采用如下处理方式 1 力争将 甲供 转为 甲控 许多房地产企业采用甲供部分材料 设备是为了确保部分材料 设备的质量 针对这类行为 建筑业企业可以争取将房地产企业的甲供材料转变为甲控材料 即由房地产企业选择指定材料供应商 由建筑业企业负责采购并付款 材料供 应商直接将增值税专用发票开具给建筑业企业 2 要求房地产企业就甲供材料开具专票给建筑业企业 房地产企业取得甲供材料后 可以选择的处理方式有两种 一是将移送使用的 甲供材料计入在建工程核算 一是将移送使用的甲供材料当作支付给建筑企业 的应收款项 在后一种情形下 依据目前增值税暂行条例的规定 属于视同销 售情形 房地产企业需要开具增值税专用发票给建筑企业 可见 建筑业企业 可以协调房地产企业就甲供材料视同销售处理 开具增值税专用发票给建筑业 企业用以抵扣销项税额 筹划六 组织架构的筹划筹划六 组织架构的筹划 1 机构扁平化 机构扁平化 大型建筑企业集团内部往往存在二级 三级 四级子公司或分 公司 集团承包下来的工程经过层层分包最终由低等级的子公司或分公司实际 进行施工 营业税制下的税收征管较为松散 增值税 以票控税 链条抵扣 的 征管模式是非常严格的 每个环节均需严格按照进销项税额相抵的规定征收增 值税 大型建筑企业集团内部组织架构的复杂性导致管理链条延长 流转环节 增多 潜在的税务风险增大 可能造成工程项目的增值税进销项税额不相匹配 因此 建筑企业集团应结合自身经营特点 改变企业集团多级法人 内部层层 分包的组织架构 压缩管理层级 缩短管理链条 将组织机构扁平化处理 降 低涉税风险 2 分工专业化 分工专业化 大型建筑企业集团可将自身业务经营中较为专业的项目拆分出 来 建立专业的子公司以运作处理相应的项目 独立办理营业执照和税务登记 进行独立会计核算 独立纳税申报 比如 为了解决集团内从外部租入设备的 问题 可以探讨在一定区域内设立专业的设备租赁子公司 针对甲供材料行为 企业集团可以将自己的材料采购部门独立出来 成立专业的材料供应子公司 并寻求与甲方的合作 筹划七 业务经营的筹划筹划七 业务经营的筹划 1 再造业务流程 再造业务流程 大型建筑企业集团需要梳理企业的涉税事项和环节 评估劳 务分包 物资采购 物资管理等重要环节 根据增值税制的特点 改变业务流 程 实现税负最小化 比如 建筑企业施工现场用的混凝土 钢结构件等 采 用分包的方式由分包商提供 总包建筑企业可以取得 11 的进项税额发票用以 抵扣 11 的销项税 如果能够改变业务经营模式 将混凝土 钢结构等预制件 的原料采购与劳务施工分割开来 建筑企业集团作为总包方自行采购预制件的 原材料 再将劳务部分分包给分包商 则总包建筑企业集团可以分别取得原材 料部分 17 的进项税额以及分包劳务部分 11 的进项税额 用以抵扣 11 的 销项税额 通过这样处理 可以显著降低税负 在签订合同时候需要注意 原 材料采购合同与劳务分包合同应尽可能分开签订 即使只签订一个合同 也应 该在合同中约定各自的价款 以及开具 17 和 11 增值税专用发票的义务 2 采购价格筹划 采购价格筹划 大家一直在讲 需要采购可以开具高税率进项税额发票的原 材料 这几乎成了一种通识 我们认为 从上游采购进项税额抵扣的角度出发 不能简单的比较能否开具高 税率进项税发票 而应首先比较采购价格 在增值税核算体制下 需要将采购 价格中包含的增值税剔除 以此计算进项成本 如果无法取得增值税专用发票 又势必要将增值税含税价格作为成本核算 因此 在同等采购价格情况下 自 然选择可以开具高税率进项税发票的供应商 这往往只是一种理想状况 但是 现实中 建筑企业集团面临的上游供应商身份不同一 既有一般纳税人 又有 小规模纳税人 采购价格也各不相同 在此情形下 需要考虑采购行为的综合 成本 包括不含增值税的成本 增值税是否可抵扣以及相应的城建税等附加导 致的成本变化 一切以企业集团的利润最大化为标准 集团企业需要以此为据 根据上游供应商的具体情况 测算相应的税负平衡点 固化原材料采购模式 3 计税方法的筹划 计税方法的筹划 大家可能存在一种错觉 那就是建筑企业如果能够采用简 易计税方法则一定要采用此方法以降低实际税负 事实并非都是如此 在单个 独立的建筑企业对外提供建筑业劳务时 采用简易计税方法计征增值税 确实 能够适用低税率 其实际税负甚至低于原有的营业税税负 但是 对于集团化 经营的建筑企业而言 简易计税方法下只能申请税务机关代开低税率的增值税 专用发票用于下游企业抵扣 而且不能抵扣上游的进项税 如果采用简易计税 方法的企业及其上下游企业均处于一个建筑企业集团内 此时适用简易计税方 法计税并不是一个好的选择 我们建议当建筑业企业共处于一个集团内 增值 税抵扣链条上下游各个环节均能有效并充分抵扣情况下 选择一般计税方法计 征增值税倒是比较好的选择 举个例子 建筑企业集团内常常存在设备租赁行 为 也经常会设立法人性质的独立的设备租赁公司 对于租赁公司所提供的老 设备而言 其如果选择简易计税方法计税 则不能抵扣进项 销项税额在申请 代开情形下也比较低 这种处理方式不利于整个集团增值税处理的优化 进销 项抵扣不充分 造成集团整体税负增加 如果采用一般计税方法计税 则设备 租赁企业上游购进的设备维修 保养等服务的进项税额可以抵扣 其向下游开 具发票的销项税额也能在集团内的下游企业完全抵扣 这样从集团整体而言并 不增加税负 反而增加了设备维修 保养等服务的进项税额抵扣 降低了集团 整体税负 所以 对于计税方法的选择 要依据企业的具体运营状况 考虑集 团企业整体增值税链条抵扣情况 合理确定合适的计税方法 4 转变融资方式 转变融资方式 建筑行业是个资金密集型行业 尤其在存在建筑企业大量垫 资的情形下 占用的资金量更为庞大 其所支付的利息往往非常惊人 根据 36 号文规定 购进的贷款服务所支付的利息不可以抵扣进项税额 这