高企研发费用及加计扣除归集说明

可以申报高新的企业研发费用应达到什么标准 可以申报高新的企业研发费用应达到什么标准 172 号文第十条第四款规定 企业为获得科学技术 不包括人文 社会科学 新知识 创造性运用科学技术新知识 或实质性改进技术 产品 服务 而持 续进行了研究开发活动 且近三个会计年度的研究开发费用总额占销售收入总 额的比例符合如下要求 1 最近一年销售收入小于 5 000 万元的企业 比例不低于 6 2 最近一年销售收入在 5 000 万元至 20 000 万元的企业 比例不低于 4 3 最近一年销售收入在 20 000 万元以上的企业 比例不低于 3 其中 企业在中国境内发生的研究开发费用总额占全部研究开发费用总额 的比例不低于 60 企业注册成立时间不足三年的 按实际经营年限计算 对于该项内容的理解要从以下几个方面入手 一 销售收入的界定销售收入的界定 根据 362 号文的要求 销售收入包括产品收入和技术服务收入 技术性收销售收入包括产品收入和技术服务收入 技术性收 入包括技术转让收入 技术承包收入 技术服务收入和接受委托科研收入 入包括技术转让收入 技术承包收入 技术服务收入和接受委托科研收入 不 难看出 销售收入不含技术转让收入 技术承包收入和接受委托科研收入 而 企业经过审计过的利润表中却又无法找到技术转让收入 技术承包收入 技术企业经过审计过的利润表中却又无法找到技术转让收入 技术承包收入 技术 服务收入和接受委托科研收入 对于未执行新会计准则的企业 很可能把技术服务收入和接受委托科研收入 对于未执行新会计准则的企业 很可能把技术 承包收入 技术服务收入和接受委托科研收入均计入承包收入 技术服务收入和接受委托科研收入均计入 其他业务收入其他业务收入 也就 是说 对于企业销售收入的确认 应该按下面的公式进行核算 销售收入销售收入 主营业务收入 其他业务收入 技术转让收入 技术承包收入 主营业务收入 其他业务收入 技术转让收入 技术承包收入 接受委托科研收入接受委托科研收入 如果企业严格按照文件的规定这样测算 确定企业过去三年的研发费用比 例及额度 则很有可能与专家最终评定的结果出现天壤之别 如某企业提供的上一年度经审计过的利润表显示 主营业务收入 5100 万元 其他业务收入为 0 而企业主营业务收入中又包含了接受委托科研收入 2000 万 元 按照文件要求 企业的销售收入应按 3100 万元确认 由此推断过去三年研 发费用总额应占过去三年销售收入比例为 6 如果仅仅考察过去一年的研发费 用 应该不低于 186 万元 3100 6 但是这些材料上报后 因为审计过的 财务报表无法体现上述 2000 万元是受托科研收入 专家则很有可能根据 5100 万元的主营收入就直接判断企业过去三年研发费用总额应占过去三年销售收入 比例为过去三年研发费用总额应占过去三年销售收入比例为 4 如果仅仅考察 过去一年的研发费用 应该不低于 204 万元 5100 4 假如企业经过专项假如企业经过专项 审计后的研发费用是审计后的研发费用是 190190 万元 对于企业自测而言是符合了要求 但专家却很万元 对于企业自测而言是符合了要求 但专家却很 可能认为研发费用不达标而把企业予以否决 可能认为研发费用不达标而把企业予以否决 那企业应该如何做才能避免这样的悲剧发生呢 只有人为扩大销售收入数 额 并以此为基础测算研发费用 也就是说 不管主营业务收入和其他业务收不管主营业务收入和其他业务收 入中究竟包括哪些内容 一律按销售收入计算 以此来计算企业过去三年的研入中究竟包括哪些内容 一律按销售收入计算 以此来计算企业过去三年的研 发费用总额 基本就可以确保万无一失 发费用总额 基本就可以确保万无一失 二 费用比例的界定 研发费用比例是指近三个会计年度的研究开发费用总额占销售收入总额的 比例 在这里面指的是总额的概念 也就是只要企业过去三年的总数相比达到只要企业过去三年的总数相比达到 上述要求的比例即可 并不要求企业在过去的三年中 每年的比例到要达到上上述要求的比例即可 并不要求企业在过去的三年中 每年的比例到要达到上 述比例的要求 述比例的要求 三 研发费用的范围 根据 362 号文的要求 研发费用的范围包括 研发费用的范围包括 一 人员人工人员人工 从事研究开发活动人员 也称研发人员 全年工资薪金 包括基本工资 包括基本工资 奖金 津贴 补贴 年终加薪 加班工资以及与其任职或者受雇有关的其他支奖金 津贴 补贴 年终加薪 加班工资以及与其任职或者受雇有关的其他支 出 出 与其任职或者受雇有关的其他支出具体应包括哪些内容 在文件中没有明 确界定 在实际操作中 企业还可以将下列费用作为人员人工进行列支 为员在实际操作中 企业还可以将下列费用作为人员人工进行列支 为员 工缴纳的社会保险 住房公积金 商业保险 专业培训 公司按研发人员工资工缴纳的社会保险 住房公积金 商业保险 专业培训 公司按研发人员工资 总额提取的福利经费 工会经费 教育经费等 总额提取的福利经费 工会经费 教育经费等 另外 对于研发人员的人工成本 年度总额比较容易确定 但对于每个项但对于每个项 目应负担的人工成本应如何确定 是简单平均还是加权平均 目应负担的人工成本应如何确定 是简单平均还是加权平均 从合理角度讲 简单平均不能说明任何问题 因为在一个年度内 企业可能会从事多个研发项 目 而每个研发项目的参与人员在每月甚至在每天的数量都会变化 更为重要 的是 同样一个人在同一月甚至同一天就可能会从事不同的项目研发 在这种 复杂的情况下 仅仅利用简单平均的方法显然不太合理 而加权平均又该如何 计算 如果落实到每个项目每天参与的数量 工作量太大 而且也无法操作 比较合理的方式是计算出每个研发项目在每年持续的期间 月数 平均参与比较合理的方式是计算出每个研发项目在每年持续的期间 月数 平均参与 的人数 计算出当年的总人月数 然后用人工总成本除以总人月数 计算出平的人数 计算出当年的总人月数 然后用人工总成本除以总人月数 计算出平 均人月人工成本 根据平均人月人工成本与每个项目在当年的人月数 即可计均人月人工成本 根据平均人月人工成本与每个项目在当年的人月数 即可计 算出每个项目在当年应负担的人工成本 算出每个项目在当年应负担的人工成本 二 直接投入直接投入 企业为实施研究开发项目而购买的原材料等相关支出 如 水和燃料 包 括煤气和电 使用费等 用于中间试验和产品试制达不到固定资产标准的模具 样品 样机及一般测试手段购置费 试制产品的检验费等 用于研究开发活动 的仪器设备的简单维护费 以经营租赁方式租入的固定资产发生的租赁费等 对于上述直接投入的内容 企业在实际操作中 需要注意以下几点 企业在实际操作中 需要注意以下几点 第一 批量购入的材料同时用于多个项目或同时用于生产 费用如何分摊 第一 批量购入的材料同时用于多个项目或同时用于生产 费用如何分摊 如果同时应用于不同的项目 分摊方法可以参照人工成本的分摊方式执行 如如果同时应用于不同的项目 分摊方法可以参照人工成本的分摊方式执行 如 果既用于研发同时又用于生产 则首先应将用于研发的部分分出 分出来研发果既用于研发同时又用于生产 则首先应将用于研发的部分分出 分出来研发 部分应负担的费用再按照人工成本的分摊方式执行 部分应负担的费用再按照人工成本的分摊方式执行 问题是如何将用于研发的部分分出 简单方法可以根据企业的领料单进行问题是如何将用于研发的部分分出 简单方法可以根据企业的领料单进行 测算 如果企业在领料的同时已经注明是用于研发或用于生产 则只需将用于测算 如果企业在领料的同时已经注明是用于研发或用于生产 则只需将用于 研发的部分加总即可 如果领料单上没有标明是否用于研发或生产 则根据研研发的部分加总即可 如果领料单上没有标明是否用于研发或生产 则根据研 发和生产当月耗用该材料的工时进行计算 发和生产当月耗用该材料的工时进行计算 第二 模具 样品 样机是否要计入固定资产 模具 样品 样机是否要计入固定资产 并非所有的模具 样品 样机都要计入固定资产 也并非所有的模具 样品 样机都能计入研发费用 只有用于中间试验和产品试制并且达不到固定资产标准的模具 样品 样机才只有用于中间试验和产品试制并且达不到固定资产标准的模具 样品 样机才 可以作为直接投入 可以作为直接投入 第三 经营租入固定资产发生的租赁费问题 经营租入固定资产发生的租赁费问题 对于经营租入的固定资产 如果租入用的研发设备 发生的租赁费计入直接投入比较容易理解 对于经营 租入办公用房所发生的租赁费应如何归类 这是大多数企业比较模糊的地方 按照文件的规定 对经营租入固定资产并没有专指租入研发设备或仪器 因此 按照文件的规定 对经营租入固定资产并没有专指租入研发设备或仪器 因此 对于经营租入办公用房所发生的租赁费 凡是用于研究开发的部分 就可作为对于经营租入办公用房所发生的租赁费 凡是用于研究开发的部分 就可作为 直接投入进行核算 直接投入进行核算 三 折旧费用与长期待摊费用折旧费用与长期待摊费用 包括为执行研究开发活动而购置的仪器和设备以及研究开发项目在用建筑包括为执行研究开发活动而购置的仪器和设备以及研究开发项目在用建筑 物的折旧费用 包括研发设施改建 改装 装修和修理过程中发生的长期待摊物的折旧费用 包括研发设施改建 改装 装修和修理过程中发生的长期待摊 费用 费用 需要注意的是 不仅包括为执行研发活动所购置的仪器和设备所发生的折 旧费用和改建 改装 修理过程中发生的长期待摊费用 还包括企业自有的在 用建筑物所发生的改建 改装 装修和修理过程中发生的长期待摊费用 因此 企业在归类该科目时 一定不要把建筑物的折旧和长期待摊费用给忽略 企业在归类该科目时 一定不要把建筑物的折旧和长期待摊费用给忽略 另外一个问题是 如果仪器 设备和建筑物属于研发和生产或办公共用 如果仪器 设备和建筑物属于研发和生产或办公共用 应如何将研发活动分摊的费用区分出来 相对比较合理的方法是 按照研发人应如何将研发活动分摊的费用区分出来 相对比较合理的方法是 按照研发人 员占全体职工总数的比例进行核算 也就是说 将折旧或长期待摊费用乘以研员占全体职工总数的比例进行核算 也就是说 将折旧或长期待摊费用乘以研 发人员占全体职工总数的比例即可得出研发活动应分摊的费用 再具体到每个发人员占全体职工总数的比例即可得出研发活动应分摊的费用 再具体到每个 项目应分摊的费用 可以参照人工成本分摊的方法执行 项目应分摊的费用 可以参照人工成本分摊的方法执行 四 设计费用设计费用 为新产品和新工艺的构思 开发和制造 进行工序 技术规范 操作特性为新产品和新工艺的构思 开发和制造 进行工序 技术规范 操作特性 方面的设计等发生的费用 方面的设计等发生的费用 对于设计费的问题 到底应该把哪些费用归入设计费 目前还没有确切的到底应该把哪些费用归入设计费 目前还没有确切的 文件依据 从实务角度看 操作起来的确存在一定难度 文件依据 从实务角度看 操作起来的确存在一定难度 第一 设计过程中发生的人工成本属于设计费吗 设计活动必然需要人员 的参与 人工成本当然可以算设计费 但设计活动又属于研发活动的一部分 人工费用已经在人工成本中进行归集 当然也就无法在设计费中归集 除非是 一些不符合研发人员定义的员工参与了设计活动 该类人员发生的人工成本归 入设计费 理论上当然存在这种可能 但这种情况在企业的实际情况中确实比 较少见 第二 设计过程中发生的材料费设计过程中发生的材料费属于设计费吗 有些设计活动需要适当的 材料投入 该材料费当然应归入设计费 但对于材料的投入 在前面已经归入 直接投入费用 如果再计入设计费 必然会重复计算 因此还是归入直接投入归入直接投入 比较合适 比较合适 第三 设计过程中发生的设备或建筑物折旧和长期待摊费用属于设计费吗 对于该部分费用的道理同上 放在设计费中是可以的 但也不太合适 毕竟有 专门的折旧与长期待摊费用科目进行归集 第四 部分或全部设计工作交他人完成 并签订部分或全部设计工作交他人完成 并签订 设计合同设计合同 支付的费 支付的费 用属于设计费吗 用属于设计费吗 从表面上看 该部分费用归入设计费好像是天经地义的 因 为有专门的 设计合同 而且对方出具的发票写得也很清楚 就是设计费 但从实质效果看 这样的合同其实更应该称之为委托外部研发但从实质效果看 这样的合同其实更应该称之为委托外部研发 毕竟 从形式 到内容到结果 设计合同与委托外部研发的性质都是一致的 如果是这样 该 类费用归入设计费也不合适 如此看来 凡是可以归入设计费的内容其实都有对应的其他科目可以进行 专门归集 单独一个设计费用的科目设置显得有些多余 那么 作为政策制定 者的初衷是希望通过该科目的设置要达到什么样的效果呢 不得而知 那么 企业应该怎么操作呢 一般情况下 该科目下直接按企业应该怎么操作呢 一般情况下 该科目下直接按 0 0 计算即可 计算即可 除非有极端特殊的情况确实需要归集的 也应该在专家的指导下进行 除非有极端特殊的情况确实需要归集的 也应该在专家的指导下进行 五 装备调试费装备调试费 主要包括工装准备过程中研究开发活动所发生的费用 如研制生产机器 主要包括工装准备过程中研究开发活动所发生的费用 如研制生产机器 模具和工具 改变生产和质量控制程序 或制定新方法及标准等 模具和工具 改变生产和质量控制程序 或制定新方法及标准等 为大规模批量化和商业化生产所进行的常规性工装准备和工业工程发生的 费用不能计入 对于该条内容 重点是区分两项内容 即凡是为大规模批量化和商业化生重点是区分两项内容 即凡是为大规模批量化和商业化生 产所进行的常规性工装准备和工业工程发生的调试费不能计入 凡是研发活动产所进行的常规性工装准备和工业工程发生的调试费不能计入 凡是研发活动 过程中发生的上述费用就可以直接归入 过程中发生的上述费用就可以直接归入 其实 对于这个科目 与前面所讲的设计费比较雷同 即使是在研发过程与前面所讲的设计费比较雷同 即使是在研发过程 中发生的调试费 也很难在本科目下进行归集 中发生的调试费 也很难在本科目下进行归集 六 无形资产摊销无形资产摊销 因研究开发活动需要购入的专有技术 包括专利 非专利发明 许可证 专有技术 设计和计算方法等 所发生的费用摊销 对于该条内容的理解 需要从以下几个方面展开 1 因研发活动购入的专有技术 因研发活动购入的专有技术 如果企业购买的专有技术是为了生产新产 品 或者购买之后就束之高阁 发生的摊销费不能计入研发费用 只有购买的只有购买的 专有技术用于研发活动 在研发活动期间发生的无形资产摊销费才可以计入研专有技术用于研发活动 在研发活动期间发生的无形资产摊销费才可以计入研 发费用 如果购买的专有技术是为了某一个特定项目购入 则摊销费直接计入发费用 如果购买的专有技术是为了某一个特定项目购入 则摊销费直接计入 该项目的研发费 不再与其他研发项目进行分摊 如果购买的专有技术是为了该项目的研发费 不再与其他研发项目进行分摊 如果购买的专有技术是为了 多个研发项目购入 则发生的无形资产摊销费应在不同项目下进行分摊 分摊多个研发项目购入 则发生的无形资产摊销费应在不同项目下进行分摊 分摊 的原则可参照人工成本的分摊方法执行 的原则可参照人工成本的分摊方法执行 2 专有技术以无形资产入账 专有技术购入后 在会计科目上必须以无形专有技术以无形资产入账 专有技术购入后 在会计科目上必须以无形 资产入账 资产入账 如果企业作为费用一次列支 则该费用不能在任何项目中进行分摊 3 常规办公软件不能计入 常规办公软件不能计入 对于企业为了确保正常的办公秩序而购买的常 规办公软件 其所发生的无形资产摊销费不能计入研发费用 因为该软件不是 为了研发活动而购入 七 委托外部研究开发费用委托外部研究开发费用 国科发火 国科发火 20082008 362362 号文 号文 是指企业委托境内其他企业 大学 研究机构 转制院所 技术专业服务 机构和境外机构进行研究开发活动所发生的费用 项目成果为企业拥有 且与 企业的主要经营业务紧密相关 委托外部研究开发费用的发生金额应按照独委托外部研究开发费用的发生金额应按照独 立交易原则确定 立交易原则确定 认定过程中 按照委托外部研究开发费用发生额的按照委托外部研究开发费用发生额的 8080 计入研发费用总额 计入研发费用总额 对于该条内容 需要关注以下几个内容 第一 委托外部研发包括委托境内机构研发和委托境外机构研发 简单理简单理 解就是凡是委托本企业之外的他人进行的研发活动 都可以称为委托外部研发 解就是凡是委托本企业之外的他人进行的研发活动 都可以称为委托外部研发 但委托个人进行研发的不能归入此类 但委托个人进行研发的不能归入此类 如果企业确实发生了委托个人进行研发的项目并且签订了委托研发的协议 如果企业确实发生了委托个人进行研发的项目并且签订了委托研发的协议 所发生的研发费用支出应该计入什么科目 所发生的研发费用支出应该计入什么科目 从文件的整体框架和内容看 如果 企业确实发生了该类费用 要区分不同情况分别处理 如果委托开发的期限超过如果委托开发的期限超过 183183 天 并且企业在支付款项的同时代扣代缴了天 并且企业在支付款项的同时代扣代缴了 个人所得税 则该项支出实际上具有了人工成本的性质 按照实质重于形式的个人所得税 则该项支出实际上具有了人工成本的性质 按照实质重于形式的 原则 该笔费用应计入人工成本 原则 该笔费用应计入人工成本 如果委托开发的期限未超过如果委托开发的期限未超过 183183 天 并且企业在支付款项的同时代扣代缴天 并且企业在支付款项的同时代扣代缴 了个人所得税 则该项支出实际上具有了设计费的性质 按照实质重于形式的了个人所得税 则该项支出实际上具有了设计费的性质 按照实质重于形式的 原则 该笔费用应计入设计费 原则 该笔费用应计入设计费 如果企业在支付上述费用时没有代扣代缴了个人所得税 则上述款项支出如果企业在支付上述费用时没有代扣代缴了个人所得税 则上述款项支出 不能作为研发费用进行确认 不能作为研发费用进行确认 第二 委托协议中必须明确项目成果为委托方所有 委托协议中必须明确项目成果为委托方所有 如果委托协议中规定 项目成果归受托方所有 则对于委托方而言 其发生的委托外部研发费从实质 上讲 相当于从受托方购买专有技术 费用支出按照无形资产摊销处理 不能 作为委托外部研发处理 如果委托协议中规定项目成果归双方共同拥有 则属于合作研发的性质 如果委托协议中规定项目成果归双方共同拥有 则属于合作研发的性质 那么各方应根据自己实际发生的研发费用数额进行归集 不需要再按照实际发那么各方应根据自己实际发生的研发费用数额进行归集 不需要再按照实际发 生额的生额的 80 80 确认 确认 但实际情况可能是 委托协议中确实规定项目成果归双方共 同拥有 委托方还是支付受托方费用 受托方以自己的名义购买材料 设备等 对于委托方而言 实际上没有发生与研究开发相关的任何支出 如果严格按照 各自负担的费用计算显然无法归集 因此 类似的情况还是应按照委托外部研 发处理比较合适 第三 委托研发费用按照独立交易原则确定委托研发费用按照独立交易原则确定 如果委托合同中约定的委托 研发费用额是 100 万元 而企业却支付了 120 万元 并且没有任何补充协议进 行说明 则很难判定该交易是独立 公允的 第四 委托研发费用按发生额的委托研发费用按发生额的 80 80 确认 首先 对于企业每年应确认的委确认 首先 对于企业每年应确认的委 托外部研发费用要以当年的发生额为基础 而不是以合同额为基础 其次 并托外部研发费用要以当年的发生额为基础 而不是以合同额为基础 其次 并 非当年发生的全部委托研发费用都要计入 而是要按照发生额的非当年发生的全部委托研发费用都要计入 而是要按照发生额的 80 80 确认 确认 八 其他费用 为研究开发活动所发生的其他费用 如办公费 通讯费 专利申请维护费 如办公费 通讯费 专利申请维护费 高新科技研发保险费等 此项费用一般不得超过研究开发总费用的高新科技研发保险费等 此项费用一般不得超过研究开发总费用的 1010 另有 另有 规定的除外 规定的除外 对于该条款的理解 企业需把握两个原则 一是其他费用中 如交通费 一是其他费用中 如交通费 差旅费 会议费等均可列入 二是该项费用总额不超过研发总费用的差旅费 会议费等均可列入 二是该项费用总额不超过研发总费用的 10 10 这 里的研发总费用应按照单个项目的研发总费用核算 也就是对于每个研发项目也就是对于每个研发项目 而言 发生的其他费用都不得超过该项目研发费用总额的而言 发生的其他费用都不得超过该项目研发费用总额的 10 10 同时需要注意 的是 该项目的研发总费用是否应包含其他费用 对于这个问题 文件没有规 定 从相对比较保险的角度考虑 企业可以按照在不含其他费用的前提下计算从相对比较保险的角度考虑 企业可以按照在不含其他费用的前提下计算 出该项目的研发总费用 然后再按不超过出该项目的研发总费用 然后再按不超过 10 10 的标准确定其他研发费用数额 的标准确定其他研发费用数额 四 境内研发费用的核算 根据 362 号文的要求 企业在中国境内发生的研究开发费用是指企业内部 企业在中国境内发生的研究开发费用是指企业内部 研究开发活动实际支出的全部费用与委托境内的企业 大学 转制院所 研究研究开发活动实际支出的全部费用与委托境内的企业 大学 转制院所 研究 机构 技术专业服务机构等进行的研究开发活动所支出的费用之和 不包括委机构 技术专业服务机构等进行的研究开发活动所支出的费用之和 不包括委 托境外机构完成的研究开发活动所发生的费用 托境外机构完成的研究开发活动所发生的费用 对上述内容及研发费用之间的逻辑关系可以简单用公式概况如下 企业内部研发费用企业内部研发费用 人工成本 直接投入 折旧和长期待摊费用 设计费 人工成本 直接投入 折旧和长期待摊费用 设计费 无形资产摊销费 装备调试费 其他费用无形资产摊销费 装备调试费 其他费用 境内研发费用境内研发费用 企业内部研发费用 委托境内机构研发所支出的费用企业内部研发费用 委托境内机构研发所支出的费用 全部研发费用全部研发费用 境内研发费用 委托境外机构研发所发生的费用境内研发费用 委托境外机构研发所发生的费用 对每个归集的项目进行详细审核加计扣除要严格执行国税发 2008 116 号文件 规定 具体如下 一 材料 燃料和动力费用 从事研发活动直接消耗的材料 燃料和动 力费用可以税前扣除并可以加计扣除 对于研发费用消耗的材料 燃料和动力 费用的进项税额是否可以抵扣 应根据企业实际情况 具体情况具体分析 企 业进行的研发开发 常常涉及的项目不只一个 如一家高新技术企业所得税汇 算清缴 研发的项目有五项 有硬件开发 也有软件开发 根据配比原则 研 发出来的产品如果适用增值税 其领用的材料进项税额可以抵扣 研发出来的 产品如果适用营业税 其领用的材料进项税额则不应该抵扣 二 工资 薪金 奖金 津贴 补贴 在职直接从事研发活动人员的工 资 薪金 奖金 津贴 补贴 可以税前扣