如何正确理解与运用不相容职务分离

如何正确理解与运用不相容职务分离 一 引言 不相容职务分离是企业内部控制体系的一项重要控制 措施 是防范企业内部错误和舞弊的主要手段 我国多个 法规中都强调了不相容职务分离的重要性 内部会计控制 规范 第十九条指出 不相容职务相互分离控制要求单位 按照不相容职务相分离的原则 合理设置会计及相关工作 岗位 明确职责权限 形成相互制衡机制 企业内部控制 基本规范 第二十九条指出 不相容职务分离控制要求企 业全面系统地分析 梳理业务流程中所涉及的不相容职务 实施相应的分离措施 形成各司其职 各负其责 相互制 约的工作机制 然而在很多企业 内部控制的实施人员对 不相容职务分离存在很多理解上的困惑 这些困惑源自于 内部控制实施人员对不相容职务的教条化认识和外延理解 的误区 并制约了对内部控制方案的实施推进 虽然在多个法规中都提到了不相容职务分离的要求 但是对于到底什么是不相容职务分离 财政部 国资委等 各部委却没有给出一个完整统一的定义 法规都只强调不 相容职务主要包括 授权批准 业务经办 会计记录 财 产保管 稽核检查等职务 相关文献可以发现 在朱荣恩 编著的 内部控制评价 一书中 所谓不相容职务是指那 些如果由一个人担任 既可能弄虚作假 又能够自己掩盖 其错弊行为的职务 在阿尔文 A 阿伦斯 Alvin A Arens 审计学 一种整合方法 一书中 提出了恰当的职责分 离提法 强调企业必须要建立合适的职责分离来防范有意 或无意的错弊 二 不相容职务分离认知要点 不相容职务分离是指企业内部在岗位职责分配时 对 于不同属性的职责建立分人操作的要求 实现业务信息在 不同岗位之间的一致性 从而防范企业内部的各种错弊 本文特别强调以下方面 1 不相容职务分离针对的对象是岗位 而不是部门 企 业管理的组织架构采用的是从部门到岗位的两层次划分 即先明确部门的定位和功能 再设定部门内岗位的职责和 操作要求 不相容职务分离作为具体事项操作动作的相互 制约 针对的是岗位职责 而不是部门权责 即使一个流 程的所有属性动作都在一个部门内完成 只要这个部门内 不相容职责交由了不同的岗位人员操作 那么也就实现了 内控中的制约原则 如在有些企业的采购流程中 采购申 请 询比价 供应商选择和确定 采购合同拟定和签署 采购价格的商谈和确定等都是在采购部门完成的 那么只 要采购中的执行 审批 记录 监督由部门内不同的人来 执行 就可以认为不相容职务是分离的 至于采购部门是 否会出现系统性舞弊而不被发现 是由于部门职责过大以 及没有其他部门权力制约和信息制衡造成的 属于组织架 构和职责设置合理性的问题 不属于不相容职务未分离的 范畴 2 不相容职务分离针对的是 5 类属性动作的制约性 而 不是权力的集中度 在企业的业务流程中 每个具体的操 作都有一个动作属性 包括 授权批准 业务经办 会计 记录 财产保管和稽核检查 不相容职务分离就是指业务 流程中这 5 种属性的动作做到两两分离 由不同的人来实 施 因此 不相容职务分离针对的是这 5 类属性动作的相 互制约 不是针对权力的过于集中 比如在前面提到的困 惑中 某企业的财务 采购 仓储 3 个部门虽然内部权责 清晰 但是均由同一个副总经理分管和审批 那么 只要 这个副总并不是负责具体的业务操作和账务记录 即使所 有的审批都由他决策 也并不是不相容职务未分离 而是 这个副总的权力过于集中 这时候内部控制要考虑的是授 权的合理性问题 3 不相容职务分离的核心本质不仅是 内部制约 更 是 信息的跨岗位一致 不相容职务分离的目的是为了防 止特定岗位的故意或者无意的错弊 因此很多人认为不相 容职务的分离做到了不同职责由不同人来实施 其本质是 内部制约 然而内部制约只是不相容职务分离的表象 其能够防范内部错弊的本质是保证重要信息跨岗位的一致 性 企业内部某些岗位之所以可以舞弊 就是因为有些信 息只传递和沉淀到一个岗位上 其他内部岗位无法获取对 照的数据和信息 使得舞弊很难发现 而一旦企业内部信 息能够实现跨部门的流转和核对 舞弊就很难发生 信息 的跨岗位传递和核对 保证重要信息的内外部一致性也是 企业内控的重要本质 三 不相容职务分离的运用前提 不相容职务到底什么时候必须分离 什么时候可以暂 缓分离 本文认为 判断不相容职务是否需要严格分离的 前提条件有两个 1 不相容职务未分离的风险有多大 内部控制并不是要 防范所有业务流程中的风险 因为有些低风险的事项是企 业可承受的 不相容职务分离的程度也要考虑成本效益原 则 要判断风险的大小 在考虑企业不相容职务未分离的 风险时要分析两个方面的因素 一方面要考虑企业的业务 规模 很多小企业的人员较少 管理幅度不大 业务简单 业务的操作流程大家都一目了然 管理层既不可能通过增 加人手来分离业务职责 也完全可以通过对具体人员的管 理来解决职务未分离的风险 所以这个时候不需要完全的 不相容职务分离 另一方面要考虑企业对关键岗位的信任 程度 有些企业在管理模式上采用的是关键岗位的家族化 管理 这时候对于这些职务未分离的岗位的人员是充分信 任的 如近亲的家族人员担任会计兼出纳 那么这个时候 也不需要对不相容职务进行严格的分离 2 不相容职务未分离是否有替代措施 企业有的时候会 发现不相容职务未分离的风险不小 但是需要增加人手的 成本也很高 在不相容职务未分离的情况下 要考虑有没 有替代性的措施 如果有替代性的方法下 不相容职务也 可以做到暂不分离 如有企业出纳不得不也做账务 为了 防范会计兼做出纳的这个不相容职务未分离的情况 公司 财务总监规定财务部财务人员每人轮流做 3 个月出纳 通 过财务的轮岗这一替代性措施来解决不相容职务未分离的 风险 综上所述可以看到不相容职务并不是需要严格分离 在特定的条件下我们可以接受不相容职务不分离的现实 然而不管企业是不是严格分离不相容职务 对不相容职务 的识别和分析则是需要严格执行的 如果哪些不相容职务 没有分离都没有全面识别的话 企业是很难进行有效风险 防范的 四 如何更好地运用不相容职务分离 在企业业务流程的实际操作中 为了能有效地识别不 相容职务 更加灵活的运用和完善不相容职务的控制措施 提出以下建议 1 通过识别重要的信息及其流转和沉淀的岗位来发现不 相容职务未分离的情况 很多内部控制实践人员根据授权 批准 业务经办 会计记录 财产保管和稽核检查这 5 类 动作属性来识别不相容职责 然而 一方面对有些动作的 属性并不容易简单判断 另一方面企业的不相容职务会根 据业务模式以及业务规模的不同而产生变化 所以这一原 则的具体运用会遇到一些问题 同时教条的对照法规文本 和书本知识来识别不相容职务可能会僵化而不全面 不相 容职务分离的核心本质是 信息的跨岗位一致 在识别和 分析哪些职责是不相容职务时 较好的做法是首先对公司 的各职能部门的重要业务信息进行识别 并分析其是否只 是在单独的岗位进行流传和沉淀 以此判断不相容职务未 分离在企业实际的存在情况 2 对不相容职务未分离的岗位进行定期的评估和监督 当我们发现企业因为考虑了成本效益原则 对一些不相容 职务存在未分离情况时 我们应该做好完整的记录 并定 期对这些不相容职务未分离的环境和原因进行评价 一旦 发现环境和原因发生改变时要及时进行措施的调整 3 关注和建立职务代理中的不相容职务分离 很多企业 在日常的经营管理中对不相容职务的分离做了严格的规定 然而当有些岗位因为临时性的请假 需要进行职务代理时 很多企业却没有严格规定代理的程序和要求 这时企业的 请假人员往往会根据自己和同事的熟悉程度以及以往的操 作惯例来选择交接的岗位 从而出现不相容职务由一个人 来操作的情形 而且由于是临时性的交接 这种情况常常 得不到管理人员的足够重视 从而出现特定环境和时间下 错弊行为的发生 所以良性运转的企业应该对职务代理时 各个岗位的交接要求进行规范 明确哪些岗位可以临时性 的接手哪些职责 防止临时性的不相容职务未分离情况的 出现 4 不相容职务与岗位说明书的有机融合 不相