中级会计实务课程讲义5

20122012 年中级会计资格考试辅导年中级会计资格考试辅导 中级会计实务中级会计实务 第 1 页 第五部分第五部分 第十三至第十五章讲解第十三至第十五章讲解 第十三章第十三章 或有事项或有事项 一 或有事项的特征一 或有事项的特征 1 或有事项是由过去的交易或者事项形成的 2 或有事项的结果具有不确定性 3 或有事项的结果须由未来事项决定 二 或有负债 或有资产二 或有负债 或有资产 1 或有负债无论是现时义务 还是潜在义务均不符合负债的确认条件 因而不能确认 只能在 附注中披露 2 或有资产 是潜在资产 不符合资产的确认条件 因而不能确认 企业通常不应当披露或有 资产 只有在很可能导致经济利益流入企业时才能在附注中披露 三 确认预计负债的条件三 确认预计负债的条件 1 该义务是企业承担的现时义务 2 履行该义务很可能导致经济利益流出企业 大于 50 小于等于 95 3 该义务的金额能够可靠地计量 企业清偿预计负债所需支出全部或部分预期由第三方补偿的 补偿金额只有在基本确定能够收 到时才能作为资产单独确认 确认的补偿金额不应当超过预计负债的账面价值 四 待执行合同变为亏损合同四 待执行合同变为亏损合同 预计负债的计量 履行该合同的成本与未能履行该合同而发生的补偿或处罚两者之中较低者 待执行合同变为亏损合同时 合同存在标的资产的 应当对标的资产进行减值测试并按规定确 认减值损失 此时 企业通常不需要确认预计负债 合同不存在标的资产的 亏损合同相关义务满 足规定条件时 应当确认预计负债 例题 甲公司为工业制造业企业 系一般纳税企业 适用的增值税率为 17 2011 年 12 月 与丙公司签订商品购销合同 合同规定甲公司在 2012 年 3 月以每件 2 万元的价格向丙公司销售 1 000 件 若不能按时交货 将对甲公司处以总价款 20 的违约金 签订合同时产品尚未开始生产 甲公司准备生产产品时 原材料价格突然上涨 预计生产产品的成本将超过合同单价 答疑编号 正确答案 1 假定一 如果产品预计单 位成本为 2 1 万元 2 假定二 如果产品预计单位成本为 2 7 万元 预计合同发生损失 1 000 2 1 2 100 不执行合同违约金损失 1 000 2 20 400 借 营业外支出 100 贷 预计负债 100 产品完工后 实际单位成本仍 为 2 1 万元 借 库存商品 1 000 2 1 2 100 贷 生产成本 2 100 借 预计负债 100 贷 库存商品 100 执行合同发生损失 1 000 2 7 2 700 不执 行合同违约金损失 1 000 2 20 400 因为没有标的资产 借 营业外支出 400 贷 预计负债 400 支付时 借 预计负债 400 贷 银行存款 400 20122012 年中级会计资格考试辅导年中级会计资格考试辅导 中级会计实务中级会计实务 第 2 页 例题 甲公司 2011 年 12 月 31 日库存配件 100 套 每套配件的账面成本为 12 万元 市场 价格为 10 万元 该批配件可用于加工 100 件 D 产品 每件加工成本 17 万元 该 D 产品已经签订一 份不可撤销合同 约定于 2012 年 2 月 1 日以每件 28 7 万元向丁公司销售 D 产品 估计销售过程中 每件将发生销售费用及相关税费 1 2 万元 如果逾期每 10 天 含 10 天 需要支付违约金 10 万元 如果撤销合同需要赔偿损失 200 万元 甲公司 2011 年 12 月 31 日生产 D 产品的生产线出现严重事 故被迫停产 预计恢复生产后交付 D 产品的时间将推迟 10 天 答疑编号 正确答案 配件是用于生产 D 产品的 所以应先计算 D 产品是否减值 D 产品可变现净值 100 28 7 1 2 2750 万元 D 产品成本 100 12 17 2900 万元 执行合同的损失 2900 2750 10 160 万元 不执行合同的损失 200 万元 所以 选择执行合同 由于存在标的资产 故减值测试 配件可变现净值 100 28 7 17 1 2 1050 万元 配件成本 100 12 1200 万元 配件应计提的存货跌价准备 1200 1050 150 万元 借 资产减值损失 150 存货跌价准备 150 借 营业外支出 10 贷 预计负债 10 2 2011 年 12 月 A 公司与乙公司签订一份 B 产品销售合同 约定在 2012 年 2 月底以每件 1 2 万元的价格向乙公司销售 2 000 件 B 产品 违约金为合同总价款的 20 2011 年 12 月 31 日 A 公司已生产 B 产品 2000 件并验收入库 每件实际成本 1 6 万元 假定 A 公司销售 B 产品不发生销售费用 答疑编号 正确答案 假定第一种情况 目前市场每件价格为 2 4 万元 A 公司每件成本 1 6 万元 每件售价 1 2 万元 待执行合同变为亏损合同 判断是否执行合同 可变现净值 2 000 1 2 0 2400 万元 成本 2 000 1 6 3 200 万元 执行合同损失 3200 2400 800 万元 不执行合同损失 违约金损失 按市价销售损失 2 000 1 2 20 1 6 2 4 2000 1120 万元 即产生收益 没有损失 综合考虑 应选择不执行合同 因存在标的资产 且不执行合同 所以按照市场价格进行减值测试 产品未发生减值 会计分录 借 营业外支出 480 贷 预计负债 480 假定第二种情况 市场每件价格改为 1 5 万元 判断是否执行合同 可变现净值 2 000 1 2 0 2400 万元 成本 2 000 1 6 3200 万元 执行合同损失 3200 2400 800 万元 20122012 年中级会计资格考试辅导年中级会计资格考试辅导 中级会计实务中级会计实务 第 3 页 不执行合同损失 违约金损失 按市价销售损失 2 000 1 2 20 1 6 1 5 2000 680 万元 综合考虑 应选择不执行合同 因存在标的资产 且不执行合同 所以按照市场价格进行减值测试 可变现净值 2000 1 5 0 3000 万元 成本 2000 1 6 3200 万元 计提存货跌价准备 3200 3000 200 万元 会计分录 借 资产减值损失 200 贷 存货跌价准备 200 借 营业外支出 480 贷 预计负债 480 假定第三种情况 市场每件价格改为 1 3 万元 判断是否执行合同 可变现净值 2 000 1 2 0 2400 万元 成本 2 000 1 6 3200 万元 执行合同损失 3200 2400 800 万元 不执行合同损失 违约金损失 按市价销售损失 2 000 1 2 20 1 6 1 3 2000 1080 万元 综合考虑 应选择执行合同 因存在标的资产 且执行合同 所以应按照合同价格进行减值测试 可变现净值 2000 1 2 0 2400 万元 成本 2000 1 6 3200 万元 计提存货跌价准备 3200 2400 800 万元 会计分录 借 资产减值损失 800 贷 存货跌价准备 800 五 重组义务五 重组义务 1 重组义务的确认 1 同时存在下列情况的 表明企业承担了重组义务 有详细 正式的重组计划 包括重组 涉及的业务 主要地点 需要补偿的职工人数及其岗位性质 预计重组支出 计划实施时间等 该重组计划已对外公告 2 需要判断重组义务是否同时满足或有事项的三个确认条件 2 重组义务的计量 与重组有关支出的判断表 支出项目包括会计处理 自愿遣散 借 管理费用 贷 应付职工薪酬 强制遣散 借 管理费用 贷 应付职工薪酬 不再使用厂房的租赁撤销费 借 管理费用 贷 预计负债 性质均为预计负 债 但是科目不 同 将职工和设备从拟关闭的工厂转 移到继续使用的工厂 剩余职工 再培训费 新经理的招聘成本 推广公司新形象的营销成本 对 支出与继续进行的活动相关 尚未发生费用 实际支出再编分录 20122012 年中级会计资格考试辅导年中级会计资格考试辅导 中级会计实务中级会计实务 第 4 页 新营销网络的投资 未来经营损 失 特定固定资产的减值损失 借 资产减值损失 贷 固定资产减值准备 第十四章第十四章 收入 重点 收入 重点 一 销售商品收入的确认一 销售商品收入的确认 1 托收承付 方式销售商 品的处理 企业通常应在发出商品且 办妥托收手续时确认收入 借 应收账款 贷 主营业务收入 应交税费 应交增值税 销项税额 借 主营业务成本 贷 库存商品 2 预收款方 式销售商品 的处理 企业通常应在发出商品时 确认收入 在此之前预收 的货款应确认为预收账款 借 预收账款 贷 主营业务收入 应交税费 应交增值税 销项税额 借 主营业务成本 贷 库存商品 1 视同买断方式 如果无论是否能够卖出 是否获利 均与委托方无 关 委托方通常应确认相 关销售商品收入 借 应收账款 贷 主营业务收入 应交税费 应交增值税 销项税额 借 主营业务成本 贷 库存商品 如果受托方可以将商品 退回给委托方 委托方通 常应在收到代销清单时 确认销售收入 借 发出商品 贷 库存商品 借 应收账款 贷 主营业务收入 应交税费 应交增值税 销项税额 借 主营业务成本 贷 发出商品 3 委托代销 商品的处理 2 收取手续费方式 委托方通常应在收到代销 清单时 确认销售收入 借 发出商品 贷 库存商品 借 应收账款 贷 主营业务收入 应交税费 应交增值税 销项税额 借 主营业务成本 贷 发出商品 借 销售费用 贷 应收账款 4 商品需要 安装和检验 的销售 企业通常应在购买方接受 交货以及安装和检验完毕 后 确认收入 借 发出商品 贷 库存商品 借 应收账款 贷 主营业务收入 20122012 年中级会计资格考试辅导年中级会计资格考试辅导 中级会计实务中级会计实务 第 5 页 应交税费 应交增值税 销项税额 借 主营业务成本 贷 发出商品 5 订货销售 的处理 企业通常应在发出商品时 确认收入 在此之前预收 的货款应确认为预收账款 借 预收账款 贷 主营业务收入 应交税费 应交增值税 销项税额 借 主营业务成本 贷 库存商品 6 以旧换新 销售的处理 销售的商品应当按照销售 商品收入确认条件确认收 入 回收的旧商品作为购 进商品处理 借 银行存款 贷 主营业务收入 应交税费 应交增值税 销项税额 借 主营业务成本 贷 库存商品 回收的旧商品 借 原材料或库存商品 应交税费 应交增值税 进项税额 贷 银行存款 7 销售商品 涉及商业折 扣 现金折 扣 销售折 让的处理 1 按商业折扣应扣除后 确认收入 2 现金折扣 收入确认 时不考虑现金折扣 按合 同总价款全额计量收入 当现金折扣以后实际发生 时 直接计入财务费用 3 销售折让 企业应分 别不同情况进行处理 已 确认收入的售出商品发生 销售折让的 通常应在发 生时冲减当期销售商品收 入 已确认收入的销售折 让属于资产负债表日后事 项的 应当按照有关资产 负债表日后事项的相关规 定进行会计处理 1 未确认收入的售出商 品发生销售退回的 借 库存商品 贷 发出商品 借 应交税费 应交增值税 销项税额 贷 应收账款 8 销售退回 2 已确认收入的售出商 品发生销售退回的 企业 一般应在发生时冲减当期 销售商品收入 同时冲减 当期销售商品成本 如该 项销售退回已发生现金折 扣的 应同时调整相关财 销售的反分录 20122012 年中级会计资格考试辅导年中级会计资格考试辅导 中级会计实务中级会计实务 第 6 页 务费用的金额 3 已确认收入的售出商 品发生的销售退回属于资 产负债表日后事项的 应 当按照有关资产负债表日 后事项的相关规定进行会 计处理 冲减报告年度的收入 成本和费用 1 企业根据以往经验能 够合理估计退货可能性并 确认与退货相关的负债的 通常应在发出商品时确认 收入 借 应收账款 贷 主营业务收入 应交税费 应交增值税 销项税 借 主营业务成本 贷 库存商品 确认估计销售退回 借 主营业务收入 贷 主营业务成本 预计负债 9 附有销售 退回条件的 商品销售 2 企业不能合理估计退 货可能性的 通常应在售 出商品退货期满时确认收 入 借 发出商品 贷 库存商品 借 应收账款 贷 应交税费 应交增值税 销项税额 10 分期收 款销售商品 应当根据应收款项的公允 价值 或现行售价 一次 确认收入 借 长期应收款 贷 主营业务收入 未实现融资收益 借 主营业务成本 贷 库存商品 本期摊销金额 长期应收款期初余额 未实现融资收益期初余额 折现率 借 贷 财务费用 借 银行存款 贷 长期应收款 应交税费 应交增值税 销项税额 会计报表 长期应收款 长期应收款科目 余额 未实现融资收益科目余额 11 售后回 购的处理 1 在大多数情况下 回购 价格固定或等于原售价加 合理回报 售后回购交易 属于融资交易 企业不应 确认销售商品收入 回购 价格大于原售价的差额 企业应在回购期间按期计 提利息费用 计入财务费 借 银行存款 贷 其他应付款 应交税费 应交增值税 销项税额 借 财务费用 贷 其他应付款 确认收入 并结转成本 20122012 年中级会计资格考试辅导年中级会计资格考试辅导 中级会计实务中级会计实务 第 7 页 用 2 如果回购价格不确定 二 提供劳务收入的确认和计量二 提供劳务收入的确认和计量 1 提供劳务交易结果能够可靠估计 采用完工百分比法确认提供劳务收入 已经发生的成本占估计总成本的比例 掌握计算 本期确认的收入 劳务总收入 本期末止劳务的完工进度 以前期间已确认的收入 本期确认的费用 劳务总成本 本期末止劳务的完工进度 以前期间已确认的费用 2 提供劳务交易结果不能可靠估计 企业在资产负债表日提供劳务交易结果不能够可靠估计的 企业不能采用完工百分比法确认提 供劳务收入 按照能够得到补偿的金额确认收入 并按已经发生的劳务成本结转劳务成本 3 销售商品和提供劳务混合业务 1 如果销售商品部分和提供劳务部分能够区分且能够单独计量的 企业应当分别核算销售 商品部分和提供劳务部分 将销售商品的部分作为销售商品处理 将提供劳务的部分作为提供劳务 处理 2 如果销售商品部分和提供劳务部分不能够区分 或虽能区分但不能够单独计量的 企业 应当将销售商品部分和提供劳务部分全部作为销售商品进行会计处理 4 授予客户奖励积分的处理 例题 2011 年 1 月 1 日 甲公司董事会批准了管理层提出的客户忠诚度计划 该客户忠诚 度计划为 输积分卡的客户在甲公司消费一定金额时 甲公司向其授予奖励积分 客户可以使用奖 励积分 每一奖励积分的公允价值为 0 01 元 购买甲公司经营的任何一种商品 奖励积分自授予 之日起 2 年内有效 过期作废 答疑编号 正确答案 1 2011 年度 甲公司销售各类商品共计 1000 万元 不包括客户使用奖励积分购买的商品 授予客户奖励积分共计 1000 万分 2011 年度授予奖励积分的公允价值 1000 0 01 10 万元 借 银行存款 1000 贷 主营业务收入 990 递延收益 10 2 2011 年度客户使用奖励积分共计 600 万分 2011 年末 甲公司估计 2011 年度授予的奖 励积分将有 80 在 2 年内使用 借 递延收益 7 5 贷 主营业务收入 10 600 1000 80 7 5 三 建造合同收入三 建造合同收入 1 因订立合同而发生的费用 建造承包商为订立合同而发生的差旅费 投标费等 能够单独区分和可靠计量且合同很可能订 立的 应当予以归集 待取得合同时计入合同成本 未满足上述条件的 应当计入当期损益 2 零星收益 不计入合同收入 应冲减合同成本 例题 甲建筑公司 本题下称 甲公司 采用累计实际发生合同成本占合同预计总成本的 比例确定完工进度 有关资料如下 1 2010 年 2 月 1 日 甲公司与乙房地产开发商 本题下称 乙公司 签订了一份住宅建 造合同 合同总价款为 24 000 万元 建造期限 2 年 甲公司于 2010 年 3 月 1 日开工建设 估计工 程总成本为 20 000 万元 至 2010 年 12 月 31 日 甲公司实际发生成本 10 000 万元 由于建筑材料价格上涨 甲公司预 20122012 年中级会计资格考试辅导年中级会计资格考试辅导 中级会计实务中级会计实务 第 8 页 计完成合同尚需发生成本 15 000 万元 为此 甲公司于 2010 年 12 月 31 日要求增加合同价款 1 200 万元 但未能与乙公司达成一致意见 至 2010 年 12 月 31 日 已经结算合同价款 8000 万元 答疑编号 正确答案 确认的合同收入等 2010 年完工进度 10 000 10 000 15 000 100 40 2010 年应确认的合同收入 24 000 40 9 600 万元 2010 年应确认的合同费用 10 000 15 000 40 10 000 万元 2010 年应确认的合同毛利 9 600 10 000 400 万元 借 主营业务成本 10 000 贷 主营业务收入 9 600 工程施工 合同毛利 400 2010 年末应确认的合同预计损失 10 000 15 000 24 000 1 40 600 万元 借 资产减值损失 600 贷 存货跌价准备 600 存货项目 工程施工 10 000 400 工程结算 8000 存货跌价准备 600 1000 万元 2 2011 年 6 月 乙公司决定将原规划的普通住宅升级为高档住宅 与甲公司协商一致 增 加合同价款 4 000 万元 2011 年度 甲公司实际发生成本 14 300 万元 年底预计完成合同尚需发 生 2 700 万元 至 2011 年 12 月 31 日 已经结算合同价款 18000 万元 2011 年完工进度 10 000 14 300 10 000 14 300 2 700 100 90 2011 年应确认的合同收入 24 000 4 000 90 9 600 15 600 万元 2011 年应确认的合同费用 10 000 14 300 2 700 90 10 000 14 300 万元 2011 年应确认的合同毛利 15 600 14 300 1 300 万元 借 主营业务成本 14 300 工程施工 合同毛利 1 300 贷 主营业务收入 15 600 3 2012 年 2 月底 实际发生工程成本 2800 万元 工程按时完工 甲公司累计实际发生工 程成本 27 100 万元 至 2012 年 12 月 31 日 已经结算合同价款 2000 万元 2012 年应确认的合同收入 28 000 9 600 15600 2 800 万元 2012 年应确认的合同费用 27 100 10 000 14 300 2 800 万元 2012 年应确认的合同毛利 2 800 2 800 0 万元 借 主营业务成本 2 800 贷 主营业务收入 2 800 合同完工时 将已提取的损失准备冲减合同费用 借 存货跌价准备 600 贷 主营业务成本 600 借 工程结算 28 000 贷 工程施工 合同成本 27 100 合同毛利 400 1300 0 900 第十五章第十五章 所得税所得税 暂时性差异产生的项目 1 固定资产 折旧方法