营改增政策解读

1 营改增政策解读培训提纲营改增政策解读培训提纲 第一部分第一部分 纳税人及扣缴义务人纳税人及扣缴义务人 应税服务增值税纳税人概念 试点地区应税服务增值税 纳税人概念 发包经营方式下纳税人的确定 不征税的规定 扣缴义务人概念 小规模纳税人与一般纳税人的规定 第二部分第二部分 税率和征收率税率和征收率 应税服务适用的税率及水平 征收率水平 税率与征收 率适用的对象 第三部分第三部分 应纳税额计算 计税方法 应纳税额计算 计税方法 不同对象应纳税额的计算 计税依据 销售额 的规定 进项税额的规定 第四部分第四部分 纳税义务发生时间纳税义务发生时间 不同业务情形下纳税义务发生时间的确定 第五部分第五部分 纳税地点纳税地点 固定业户与非固定业户纳税地点的确定 第六部分第六部分 纳税期限纳税期限 纳税期限的确定 第七部分第七部分 税收减免税收减免 税收优惠方式 免税 即征即退 办理程序 2 第一部分第一部分 纳税人及扣缴义务人纳税人及扣缴义务人 一 应税服务增值税纳税人一 应税服务增值税纳税人 一 基本规定 一 基本规定 1 应应税服税服务务增增值值税税纳纳税人 税人 是指在中华人民共和国境内提供交通 运输业和部分现代服务业服务 以下简称 应税服务 的单位和个人 1 应应税服税服务务 征税 征税对对象 象 应税服务包括交通运输业服务 包括陆路运输 水路运输 航空 运输 管道运输 和部分现代服务业服务 包括研发和技术服务 信息 技术服务 文化创意服务 物流辅助服务 有形动产租赁服务 鉴证咨 询服务 应税服务的具体范围按照 应税服务范围注释 执行 重要 2 提供 提供应应税服税服务务 征税行 征税行为为 提供应税服务 是指有偿提供应税服务 因此 确定提供应税服 务的征税行为是否成立 有两个原则必须同时满足 即 有偿 与 提供 其中的 有偿 同销售货物是一致的 其主要区别在于服务是无形的 它不以实物形式存在 因此 对提供和接受服务的双方来说不存在所 有权的转移 服务的施行就是服务提供的发生 其中 有偿 有三点需 要注意 有偿 并不代表等价 即不要求完全经济意义上的等价 但如 价格明显偏低或偏高且不具有合理商业目的 税务机关可以按有关规 定确定销售额 有偿 分两种形式 货币形式 包括现金 存款 应收账款 应 收票据 准备持有至到期的债券投资以及债务的豁免等 非货币形式 包括固定资产 生物资产 无形资产 股权投资 存货 不准备持有到 3 期的债券投资 劳务以及有关权益等 有偿 不适用视同提供应税服务征税的规定 特殊规定 单位和个体工商户无偿向其他单位或者个人提供应税 服务的行为视同提供应税服务 与有偿提供应税服务同等对待 体现 了税收制度的公平性 堵塞税收征管漏洞 注意无偿提供的主体 3 在中 在中华华人民共和国境内提供人民共和国境内提供应应税服税服务务 征税 征税权权 在中华人民共和国境内提供应税服务 是指应税服务提供方或者 接受方在境内 应税服务的征税权体现了属人与收入来源地相结合的 原则 具体从以下两个方面把握 应应税服税服务务提供方在境内提供方在境内 是指境内单位或者个人提供应税 服务 无论应税服务接受方是境内或是境外单位和个人 无论发生地 应税服务消费或使用地在境内或者境外 都属于 应税服务提供方在 境内 的情形 即属人原则 境内单位或者个人提供的境外劳务是否给予税收优惠 在财税 2011 131 号等文件中具体规定 应应税服税服务务接受方在境内接受方在境内 是指境内单位或个人接受应税服务 应税服务提供方是境外单位或个人 无论应税服务发生地 应税服务 消费或使用地在境内或者境外 都属于 应税服务接受方在境内 的情 形 即收入来源地原则 但其中下列两种特殊情形 应税服务消费或使用地完全在境外 不征增值税 消费或使用应税服务地点与应税服务发生地的区别 如何判断消费或使用应税服务地点 A 境外单位或者个人向境内单位或者个人提供完全在境外消费 4 的应税服务 所接受的服务必须完全在境外消费 包括服务的开始和结束均在 境外 含中间环节 举例举例 江苏某公司在美国租用仓库保管货物 是完全在境外消费的应税 服务 因此不属于在境内提供应税服务 B 境外单位或者个人向境内单位或者个人出租完全在境外使用 的有形动产 有形动产必须完全在境外使用 包括有形动产使用的开始和结束 均在境外 含中间环节 举例举例 居住地在南京的中国公民在美国承租一辆车旅游 由于完全在境 外使用 因此不属于在境内提供应税服务 举例举例 居住地在南京的中国公民乘坐国际航班 从南京飞往美国 由于 并非完全在境外使用 因此属于在境内提供应税服务 举例举例 南京某企业接受美国某企业提供的产品设计服务 设计用于本企 业新产品 虽然该美国企业是在美国境内进行产品设计服务 但消费 地在境内 仍属于 应税服务接受方在境内 的情形 因此应按规定征 收增值税 4 在中 在中华华人民共和国境内提供人民共和国境内提供应应税服税服务务的的单单位和个人 位和个人 纳纳税人税人 主体 主体 单位 包括所有单位 即所有企业 行政单位 事业单位 军事单 位 社会团体及其他单位 5 个人 是指个体工商户和其他个人 其中 其他个人 是指自然人 主要见于一般纳税人认定 视同销售或提供应税服务 现增值税混 合销售等 单位和个人包括境内 境外所有单位和个人 应税服务提供方 在境内 境内单位和个人 应税服务接受方在境内 境外单位 和个人 2 试试点地区点地区应应税服税服务务增增值值税税纳纳税人税人 强调这点的意义 1 试试点地区及点地区及时间时间安排安排 试点地区纳税人提供的应税服务应缴纳增值税 不再缴纳营业税 根据财税 2011 111 号 财税 2012 71 号文件 下列省市逐步推行应税 服务的营业税改征增值税试点 试试点地区点地区试试点开始点开始时间时间 上海市2012 年 1 月 1 日 北京市2012 年 9 月 1 日 江苏省 安徽省2012 年 10 月 1 日 福建省 含厦门市 广东省 含深圳市 2012 年 11 月 1 日 天津市 浙江省 含宁波市 湖北省2012 年 12 月 1 日 要注意理解和执行 2 试试点地区点地区单单位和个人位和个人 包括 机构所在地在试点地区的单位和个体工商户 居住地 在试点地区的其他个人 与 3 的区别 3 试试点地区点地区应应税服税服务务增增值值税税纳纳税人 税人 试试点点纳纳税人 税人 包括 机构所在地在试点地区提供应税服务的单位和个体工商 户 居住地在试点地区提供应税服务的其他个人 向试点地区单 6 位和个人提供应税服务的境外单位和个人 二 其他有关规定 二 其他有关规定 1 发发包情形下如何确定包情形下如何确定纳纳税人税人 单位以承包 承租 挂靠方式经营的 承包人 承租人 挂靠人 以下称承包人 以发包人 出租人 被挂靠人 以下称发包人 名义对 外经营并由发包人承担相关法律责任的 以该发包人为纳税人 否则 以承包人为纳税人 试点纳税人缴纳增值税 非试点纳税人缴纳营业税 举例 2012 年 11 月 赵某与山东 W 运输公司签订挂靠协议 以 W 运输 公司名义对外经营 但领取独立营运证件 自备运输工具在江苏省内 独立开展运输服务并承担法律责任 那么按照规定赵某应办理税务登 记 并确定为营业税改征增值税的试点纳税人 举例举例 赵某将车辆挂靠出租车公司 以出租车公司名义对外经营并由出 租车公司承担法律责任 纳税人应为出租车公司 如不符合条件 则 是赵某个人 2 油气田企 油气田企业业提供提供应应税服税服务务如何征税如何征税 试点地区油气田企业提供的部分生产性劳务属应税服务的 按照 规定缴纳增值税 不再执行 油气田企业增值税管理办法 如 地质勘探 第九项油 气 集输及第十五项其他中的运输 设 计 提供信息 检测 计量 数据处理 租赁生产所需的仪器 材料 设 备等服务 应按照试点实施办法缴纳增值税 不再执行 油气田企业 增值税管理办法 三 不征收增值税的规定 三 不征收增值税的规定 相应进项税金不得抵扣 7 1 不在 不在 应应税服税服务务范范围围注注释释 范范围围内的服内的服务务 2 上述不属于 上述不属于 应应税服税服务务接受方在境内接受方在境内 的两种特殊情形 的两种特殊情形 3 以公益活 以公益活动为动为目的或者以社会公众目的或者以社会公众为对为对象 向其他象 向其他单单位或者位或者 个人无个人无偿偿提供提供应应税服税服务务 自然人无 自然人无偿偿提供的提供的应应税服税服务务 不属于视同提 供应税服务 有利于促进社会公益事业的发展 4 非 非营业营业活活动动中提供的中提供的应应税服税服务务 首次提出 非营业活动 概念 非营业活动 目前主要有三种情形 1 非企业性单位按照法律和行政法规的规定 为履行国家行政 管理和公共服务职能收取政府性基金或者行政事业性收费的活动 此条必须同时符合以下三个条件 主体为非企业性单位 即指除企业外的其他单位 包括行政单 位 事业单位 军事单位 社会团体及其他单位 必须是为了履行国家行政管理和公共服务职能 所获取收入的性质是政府性基金或者行政事业性收费 应当 同时符合下列条件 A 由国务院或者财政部批准设立的政府性基金 由国务院或者 省级人民政府及其财政 价格主管部门批准设立的行政事业性收费 B 收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据 C 所收款项全额上缴财政 2 单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供应税 服务 3 单位或者个体工商户为员工提供应税服务 2 3 要注意以下两点 划分员工和非员工的主要依据是与用人单位建立劳动关系并 依法签订劳动合同 8 员工为本单位或者雇主提供的服务不征税 应仅限于员工为 本单位或雇主提供职务性服务 员工向用人单位或雇主提供与工作 职务 无关的服务 凡属于应税服务征收范围的应当征收增值税 单位或者个体工商户为员工提供应税服务 无论是否发生有 偿行为 均不属于应税服务范围 举例举例 某公司财务人员利用自己的交通工具为本单位运输货物收取运费 等 应按规定缴纳增值税 举例举例 某单位向员工提供班车接送上下班 虽然是收费服务 也不征增 值税 二 应税服务增值税扣缴义务人二 应税服务增值税扣缴义务人 一 发生扣缴义务的情形 一 发生扣缴义务的情形 符合代扣代缴纳税人的前提条件 必须同时具备以下条件 1 境外单位或个人在境内未设经营机构 如果设立了经营机构 就不存在扣缴义务人问题 2 在境内提供应税服务 即 应税服务接受方在境内 情形 二 扣缴义务人如何确定 二 扣缴义务人如何确定 在境内未设有经营机构的 首选扣缴义务人是其代理人 在境内 没有代理人的 以应税服务接受方为增值税扣缴义务人 扣缴义务人如果不履行扣缴义务 则应根据税收法律法规的相 关规定承担相应法律责任 三 扣缴增值税还是营业税 三 扣缴增值税还是营业税 1 以境内代理人 以境内代理人为为扣扣缴义务缴义务人的 人的 境内代理人与应税服务接受方 的机构所在地或者居住地应均在试点地区 则按规定代扣代缴增值税 9 否则仍按照现行有关规定代扣代缴营业税 2 以境内的接受方 以境内的接受方为为扣扣缴义务缴义务人的 人的 接受方的机构所在地或者居 住地在试点地区 则按规定代扣代缴增值税 否则仍按照现行有关规 定代扣代缴营业税 举例举例 境外单位向江苏企业提供产品设计服务 代理人是非试点地区纳 税人 按规定由于以代理人为扣缴义务人 不符合境内代理人和接受 方的机构所在地或者居住地均在试点地区的条件 所以仍应按规定代 扣代缴营业税 举例举例 境外单位为非试点地区纳税人在江苏会展中心提供会议展览服 务 未有代理人 按规定以非试点地区纳税人为扣缴义务人 不符合 接受方的机构所在地或者居住地在试点地区的条件 所以仍应按规定 代扣代缴营业税 三 增值税一般纳税人和小规模纳税人三 增值税一般纳税人和小规模纳税人 按我国现行增值税的分类管理模式 以应税服务销售额的大小和 会计核算健全程度的不同将增值税纳税人分为小规模纳税人和一般 纳税人 1 应应税服税服务务年年销销售售额标额标准准 目前为 500 万元 含 同时该应税服务年销售额应为不含税销售 额 如果是含税销售额 应按含税销售额除以 1 适用税率或征收率 计算不含税销售额 2 应应税服税服务务年年销销售售额计额计算算 纳税人在连续不超过 12 个月的经营期内提供应税服务 累计取 得的销售额 含减 免税销售额 按 差额征税 方式确定销售额的增 10 值税纳税人 其应税服务年销售额按未扣除之前的销售额计算 3 应应税服税服务务年年销销售售额额的的计计算区算区间间 试点前 所属期 2011 年 7 月至 2012 年 6 月 试点后 以 10 月 1 日为首个起始月份 一 小规模纳税人 一 小规模纳税人 应税服务年销售额未超过 500 万元 500 万元 的纳税人为小规 模纳税人 二 增值税一般纳税人 二 增值税一般纳税人 1 应税服务年销售额超过 500 万元 500 万元 的纳税人为增 值税一般纳税人 应税服务年销售额超过规定标准 但按小规模纳税人纳税的特殊 情形 其他个人 选择不认定一般纳税人的个体工商户 选择不认定一 般纳税人的非企业性单位 选择不认定一般纳税人的不经常提供应税 服务的企业 2 应税服务年销售额未超过 500 万元以及新开业的增值税纳税 人 可以向主管税务机关申请一般纳税人资格认定 3 试点开始前 所属期 2011 年 7 月至 2012 年 6 月应税服务年 销售额超过 500 万元 即应税服务营业额超过 515 万元 应税服务营 业额 103 超过 500 万元 为增值税一般纳税人 三 一般纳税人资格认定 三 一般纳税人资格认定 1 试点开始前 所属期 2011 年 7 月至 2012 年 6 月应税服务年 销售额超过 500 万元的纳税人 一般纳税人资格认定由税务机关批处 理 2 其他应按 增值税一般纳税人资格认定管理办法 国家税务总 局令第 22 号 规定执行 11 3 试点纳税人取得一般纳税人资格后 发生增值税偷税 骗取退 税和虚开增值税扣税凭证等行为的 主管税务机关可以对其实行不少 于 6 个月的辅导期管理 辅导期管理的要求 第二部分第二部分 应税服务增值税税率和征收率应税服务增值税税率和征收率 在应税服务的税率设定上 按照完善税制和结构性减税的总体 要求 尽可能考虑了试点应税服务范围的自身特点 新增了两档税率 11 6 同时 为支持我国服务业出口 提高我国服务业的国际竞 争力 规定部分出口应税服务适用增值税零税率 一 增值税税率 适用于增值税一般纳税人一般计税方法 一 增值税税率 适用于增值税一般纳税人一般计税方法 一 提供有形动产租赁服务 税率为 17 二 提供交通运输业服务 税率为 11 三 提供部分现代服务业服务 有形动产租赁服务除外 税率 为 6 四 财政部和国家税务总局规定 试点地区的单位和个人提供的 符合规定的国际运输服务 向境外单位提供的研发服务和设计服务税 率为零 二 征收率二 征收率 增值税征收率为 3 适用于以下情况 一 小规模纳税人 二 一般纳税人提供以下特定应税服务选择简易计税方法的 1 提供公共交通运输服务 包括轮客渡 公交客运 轨道交通 出 租车 12 2 动漫企业开发动漫产品提供的应税服务以及在境内转让动漫 产权 3 以试点实施之前购进或者自制的有形动产为标的物提供的经 营租赁服务 三 一般纳税人销售自己使用过的在试点实施之后购进或自制 的固定资产 按照适用税率征收增值税 销售自己使用过的在试点实 施之前购进或者自制的固定资产 按照 4 征收率减半征收增值税 使用过的固定资产 是指纳税人根据财务会计制度已经计提折旧的固 定资产 财税 2011 133 号 第三部分第三部分 应纳税额计算 计税方法 应纳税额计算 计税方法 一 计税方法一 计税方法 增值税的计税方法 包括一般计税方法和简易计税方法 一 一般计税方法 一 一般计税方法 1 适用情形 适用情形 一般纳税人提供应税服务适用一般计税方法计税 2 一般 一般计计税方法的税方法的应纳应纳税税额计额计算算 计计算思路算思路 和原先营业税规定相比 对应税服务纳税人确认销项税额有一定 变化 应税服务原征收营业税时 纳税人根据实际取得的价款确认营 业收入 按照营业收入和营业税率的乘积确认应交营业税 营业税改 征增值税后 纳税人的计税方法发生了重大调整 采用购进扣税法 与现行增值税规定一致 即 纳税人购进应税货物 劳务 应税服务时 13 支付税款 构成进项税额 在销售货物时按照销售额收取税款 构成销 项税额 然后允许从销项税额中扣除进项税额 当销项税额小于进项 税额时 目前做法是余额部分结转下期继续抵扣 计计算公式算公式 应纳税额 当期销项税额 当期进项税额 上期留抵税额 其中 销项税额 不含税销售额 税率 含税销售额 1 税率 税率 公式说明 A 销项税额 确定一般纳税人应税服务销售额时 可能会遇到一 般纳税人由于销售对象的不同 开具发票种类的不同而将销售额和销 项税额合并定价的情况 如何判断是否含税 因此一般纳税人销售货 物或者应税服务 采用一般计税方法 且销售额和销项税额合并定价 的 按照上述公式换算为不含税销售额 B 进项税额 部分应税服务改征增值税后 对于纳税人最大的变 化就是 取得的发票或合法凭证从原有的不作为增值税扣税凭证 或 者作为差额扣除的凭证 变为了增值税扣税凭证 即纳入进项税额核 算 抵扣销项税额 同时 现行税法对增值税扣税凭证规定了认证抵 扣期限 纳税人应按时合法取得增值税扣税凭证 并在规定的时间内 认证抵扣 C 只有增值税一般纳税人才会涉及销项税额 进项税额抵扣的 概念或问题 会会计计核算核算 A 销项税额 适用一般计税方法的一般纳税人应在 应交税费 科目下设置 应交增值税 明细科目 在 应交增值税 明细账中 设置 销项税额 等专栏 14 销项税额 专栏 记录一般纳税人销售货物或者提供应税劳务和 应税服务应收取的增值税额 用蓝字登记 退回销售货物以及服务中 止或者折让应冲销销项税额 用红字登记 B 进项税额 纳税人在 应交增值税 明细账中 设置 进项税额 等专栏 进项税额 专栏 记录一般纳税人购进货物或者接受加工修理修 配劳务和应税服务而支付的 准予从销项税额中抵扣的增值税额 用 蓝字登记 在原会计核算下 纳税人取得的票据凭证 直接计入成本 费用 退回所购货物以及服务中止或者折让应冲销的进项税额 用红 字登记 举例举例 南京某货运代理企业 一般纳税人 2013 年 3 月取得货运代理收 入 111 万元 含税 当月外购办公用品 10 万元 向其他试点货运一 般纳税人支付运费 50 万元 以上支出均为不含税金额 且按规定取 得抵扣凭证 该纳税人 2013 年 3 月应纳税额 111 1 6 6 10 17 50 11 6 28 1 7 5 5 0 92 万元 二 简易计税方法 二 简易计税方法 1 适用情形 适用情形 一般纳税人提供财政部和国家税务总局规定的特定应税服务 可以选择适用简易计税方法计税 但一经选择 36 个月内不得变更 小规模纳税人提供应税服务适用简易计税方法计税 2 应纳应纳税税额计额计算算 计计算思路算思路 与原营业税计税方法类似 但有不同 简易计税方法的应纳税额 是按照销售额和增值税征收率计算的 15 增值税额 同时为了平衡一般计税方法和简易计税方法的税负 对简 易计税方法规定了较低的征收率 因此简易计税方法在计算应纳税额 时不得抵扣进项税额 计计算公式算公式 应纳税额 不含税销售额 征收率 其中 不含税销售额 含税销售额 1 征收率 二 计税依据 销售额 二 计税依据 销售额 一 一般规定 一 一般规定 增值税应税服务的计税依据为应税服务的销售额 即指纳税人提 供应税服务取得的全部价款和价外费用 需要特别注意的是 与营业 税不同 增值税应税服务销售额不包括向购买方收取的增值税额 即 以不含税价格作为计税依据 其中 价外费用 是指价外收取的各种性质的价外收费 包括提 供应税服务方在价款之外向接受应税服务方收取的手续费 补贴 基 金 集资费 返还利润 代垫款项 代收款项等等 但考虑到实际业务 性质的复杂性 可能存在列举不尽的情况 所以只明确了兜底性规定 条款 即凡纳税人提供应税服务时向接受方收取的各种价款 无论会 计制度如何核算 均应计入计税依据 这是为了保证增值税税基的完 整 避免造成征管漏洞 同时保留了现营业税条例中对符合条件的政 府性基金和行政事业性收费不属于价外费用范畴的规定 政府性基金或者行政事业性收费必须符合以下三个条件 注意 与非营业活动的相同点及区别 由国务院或者财政部批准设立的政府性基金 由国务院或者 省级人民政府及其财政 价格主管部门批准设立的行政事业性收费 收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据 16 所收款项全额上缴财政 二 其他规定 二 其他规定 1 销销售售额额差差额额扣除的扣除的规规定定 申报前应办理备案 1 允 允许许扣除的扣除的项项目目 总的原则 对于原来可以营业税差额征税的纳税人 如果按规定 取得扣税凭证并且适用一般计税方法的 应通过进项抵扣的方式进行 扣减 不再从销售额中计算扣除 对不能按规定取得扣税凭证的 则 保留部分原营业税差额征税规定 财税 2011 111 号所附的营改增试 点有关事项的规定中主要明确了以下三种情形 所有的试点纳税人提供应税服务 支付给非试点纳税人的价 款 按差额计算销售额 文件规定 试点纳税人提供应税服务 按照国家有关营业税政策 规定差额征收营业税的 允许其以取得的全部价款和价外费用 扣除 支付给非试点纳税人 指试点地区不按照试点实施办法缴纳增值税的 纳税人和非试点地区的纳税人 价款后的余额为销售额 但是需要注意的是 其支付给非试点纳税人价款中 不包括已抵 扣进项税额的货物 加工修理修配劳务的价款 如融资租赁业务 文 件规定 向承租者收取的全部价款和价外费用 包括残值 减除出租方 承担的出租货物的实际成本后的余额为营业额 以上所称出租货物的 实际成本 包括由出租方承担的货物的购入价 关税 增值税 消费税 运杂费 安装费 保险费和贷款的利息 包括外汇借款和人民币借款利 息 试点纳税人中的小规模纳税人提供交通运输业服务和国际货 物运输代理服务 支付给其他试点纳税人 由于小规模纳税人按规定 适用简易计税方法 所以应按差额计算销售额 17 文件规定 试点纳税人中的小规模纳税人提供交通运输业服务和 国际货物运输代理服务 按照有关营业税政策规定差额征收营业税的 其支付给试点纳税人的价款 允许从其取得的全部价款和价外费用中 扣除 试点纳税人中的一般纳税人提供国际货物运输代理服务 支 付给其他试点纳税人 如未取得专票的 应按差额计算销售额 取得专 票的 按专票有关规定通过进项抵扣方式进行扣减 文件规定 试点纳税人中的一般纳税人提供国际货物运输代理服 务 按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的 其支付给试点 纳税人的价款 允许从其取得的全部价款和价外费用中扣除 其支付 给试点纳税人的价款 取得增值税专用发票的 不得从其取得的全部 价款和价外费用中扣除 18 附件一附件一 营业税改征增值税试点应税服务一般纳税人应纳税额计算对照表营业税改征增值税试点应税服务一般纳税人应纳税额计算对照表 相关纳税人相关纳税人销项税额 销项税额 1 1 进项税额 进项税额 2 2 应纳税额应纳税额 原全额征收营业税纳税人 销售额 不含税 适 用税率 凭增值税专用发票上注明的金额计算 进项税额 1 2 纳税主体合作对象 1 2 本省非试点 纳税人 取得普通发票的 可按 发票金额在销售额中扣 除 非试点 纳税人 外省市非试 点纳税人 取得普通发票的 可按 发票金额在销售额中扣 除 原营业税差额 计税的纳税人 表中扣减项 目仅限原营业 税规定可差额 部分 一般情 况 试点纳 税人 试点一般纳 税人 取得专用发票 可按发票注明的税款 计算进项税额 19 试点小规模 纳税人 取得税务机关代开的专用发票 可按 发票注明的税款计算进项税额 其中 取得税务机关代开的运输业专用发票 可按价税合计金额乘 7 计算进项税 额 非试点 纳税人 外省市非试 点纳税人 取得运输票据的 可按 票据上的金额在销售额 中扣除 试点一般纳 税人 取得运输业专用发票 按发票上注明 的税额计算进项税额 交通运 输业纳 税人 试点纳 税人 试点小规模 纳税人 取得税务机关代开的运输业专用发票 可按价税合计金额乘 7 计算进项税 额 国际货 运代理 非试点 纳税人 本省非试点 纳税人 取得普通发票的 可按 发票金额在销售额中扣 20 除 外省市非试 点纳税人 取得普通发票的 可按 发票金额在销售额中扣 除 试点一般纳 税人 取得普通发票 包括国 际运输票据 可按发 票金额在销售额中扣除 取得专用发票 可按发票注明的税款 计算进项税额 业务纳 税人 试点纳 税人 试点小规模 纳税人 取得普通发票 包括国 际运输票据 可按发 票金额在销售额中扣除 取得税务机关代开的专用发票 可按 发票注明的税款计算进项税额 其中 取得税务机关代开的运输业专用发票 可按价税合计金额乘 7 计算进项税 额 注 1 试点纳税人指经国家批准营业税改征增值税试点地区 上海 北京 江苏等地区 内 按照财税 2011 111 号附件 1 交通运输业和部分现代 服务业营业税改征增值税试点实施办法 缴纳增值税的纳税人 2 非试点纳税人指经国家批准营业税改征增值税试点地区 上海 北京 江苏等地区 内 不按照财税 2011 111 号附件 1 交通运输业和部分现 代服务业营业税改征增值税试点实施办法 缴纳增值税的纳税人和非试点地区的纳税人 21 22 2 扣除凭 扣除凭证证管理的要求管理的要求 增值税纳税人从全部价款和价外费用中扣除价款 应取得符合法 律 行政法规和国家税务总局有关规定的凭证 否则 不得扣除 上述 凭证是指 支付给境内单位或者个人的款项 且该单位或者个人发生的 行为属于营业税或者增值税征收范围的 以该单位或者个人开具的发 票为合法有效凭证 支付的行政事业性收费或者政府性基金 以开具的财政票据 为合法有效凭证 支付给境外单位或者个人的款项 以该单位或者个人的外汇 支付凭证 签收单据为合法有效凭证 税务机关对签收单据有疑义的 可以要求其提供境外公证机构的确认证明 国家税务总局规定的其他合法有效凭证 2 兼有 兼 兼有 兼营营的的规规定定 兼有不同税率或征收率 混兼有不同税率或征收率 混业经营业经营 试点纳税人兼有不同税率或征收率的销售货物 提供加工修理修 配劳务或者应税服务的 应当分别核算适用不同税率或征收率的销售 额 未分别核算销售额的 按照以下方法适用税率或征收率 A 兼有不同税率的销售货物 提供加工修理修配劳务或者应税 服务的 从高适用税率 B 兼有不同征收率销售货物 提供加工修理修配劳务或者应税 服务的 从高适用征收率 C 兼有不同税率和征收率的销售货物 提供加工修理修配劳务 或者应税服务的 从高适用税率 混合销售的理解 23 案例案例 某企业兼有货物销售 出租车业务 设计服务 当期共取得销售 收入 117 万元 且未分别核算 按照 兼有不同税率和征收率的销售 货物 提供加工修理修配劳务或者应税服务的 从高适用税率 的规 定 从高适用销售货物 17 的税率 则该公司当期销项税额为 117 1 17 17 17 万元 案例案例 一般纳税人销售货物同时提供运输服务 分别核算销售额的 销 售货物适用税率 17 运输服务税率 11 未分别核算销售额的 均 按 17 征税 非试点纳税人如何处理 兼兼营营非非应应税税劳务劳务 纳税人兼营营业税应税项目的 应分别核算增值税应税项目 销 售货物 提供加工修理修配劳务或者应税服务 的销售额和营业税应 税项目的营业额 未分别核算的 由主管税务机关核定应税服务的销 售额 混合销售的理解 另外 对原增值税条例及细则中有关混合销售的概念 原增值税 和营业税政策的规定是一致的 即一项销售行为如果既涉及货物又涉 及营业税应税劳务 为混合销售行为 在试点过程中 由于并非所有 原营业税应税劳务都纳入试点增值税应税服务范围 所以在一项销售 行为中 既涉及剩余未纳入试点范围的营业税应税劳务 又涉及货物 的 仍适用 中华人民共和国增值税暂行条例 和 中华人民共和国营 业税暂行条例 及其实施细则中混合销售的规定 这里需要注意的是 如果一项交易行为即涉及应税服务 又涉及非增值税应税劳务的 由 于其中不涉及货物 所以应按第三十六条兼营营业税应税项目的规定 24 处理 案例案例 某房地产中介机构既提供房地产土地评估 又进行房地产销售 如果没有分别核算两类业务的营业额 那么将由主管国税机关和主管 地税机关分别核定房地产土地评估和房地产销售的销售额 兼兼营营免税 减税免税 减税 纳税人兼营免税 减税项目的 应当分别核算免税 减税项目的 销售额 未分别核算的 不得免税 减税 这一规定是为了使纳税人能 够准确核算和反映免税 减税项目的销售额 将分别核算作为纳税人 减免税的前置条件 3 提供 提供应应税服税服务务的价格明的价格明显显偏高或偏低的偏高或偏低的规规定定 试点纳税人提供应税服务的价格明显偏高或者偏低且不具有合 理商业目的 由主管税务机关按照下列顺序确定销售额 1 按照纳税人最近时期提供同类应税服务的平均价格确定 2 按照其他纳税人最近时期提供同类应税服务的平均价格确定 3 按照组成计税价格确定 组成计税价格的公式为 组成计税价格 成本 1 成本利润率 成本利润率目前暂定为 10 4 销销售折扣的售折扣的规规定定 纳税人提供应税服务 将价款和折扣额在同一张发票上分别注明 的 以折扣后的价款为销售额 未在同一张发票上分别注明的 以价 款为销售额 不得扣除折扣额 纳税人采取折扣方式提供应税服务 虽在同一发票上注明了销售 额和折扣额 却将折扣额填写在发票的备注栏 是否允许抵减销售额 25 的问题 根据国税函 2010 56 号文件规定 纳税人采取折扣方式销售 货物 销售额和折扣额在同一张发票上分别注明是指销售额和折扣额 在同一张发票上的 金额 栏分别注明 未在同一张发票 金额 栏注明 折扣额 而仅在发票的 备注 栏注明折扣额的 折扣额不得从销售额 中减除 5 服 服务务中止或折中止或折让让的的规规定定 1 一般纳税人提供的应税服务因中止或者折让而退还给购买方 的增值税额 应从发生提供应税服务中止或者折让当期的销项税额中 扣减 一般纳税人提供应税服务 发生服务中止或者折让 开票有误等 情形 应按照国家税务总局的规定开具红字增值税专用发票 未按照 规定开具红字增值税专用发票的 增值税额不得从销项税额中扣减 具体应依据 国家税务总局关于修订 增值税专用发票使用规定 的通 知 国税发 2006 156 号 和 国家税务总局关于修订增值税专用发票 使用规定的补充通知 国税发 2007 18 号 2 小规模纳税人提供应税服务因发生服务中止或者折让而退还 给购买方的销售额 应当从发生服务中止或者折让的当期销售额中扣 减 扣减当期销售额后仍有余额 造成多交的税款 可以从以后的应 纳税额中扣减 一般纳税人适用简易计税方法计税的 提供应税服务因发生服务 中止或者折让而退还给购买方的销售额的确定 参照上述小规模纳税 人的规定 三 过渡期特殊规定 三 过渡期特殊规定 1 我省试点纳税人按照国家有关营业税政策规定差额征收营业 税的 因取得的全部价款和价外费用不足以抵减允许扣除项目金额 26 截至 2012 年 10 月 1 日前尚未扣除的部分 不得在计算试点纳税人 2012 年 10 月 1 日 含 后的销售额时予以抵减 应当向主管地税机关 申请退还营业税 2 我省试点纳税人提供应税服务在 2012 年 10 月 1 日前已缴纳 营业税 2012 年 10 月 1 日 含 后因发生退款减除营业额的 应当向 主管地税机关申请退还已缴纳的营业税 3 我省试点纳税人 2012 年 10 月 1 日前提供的应税服务 因税 收检查等原因需要补缴税款的 应按照现行营业税政策规定向主管地 税机关补缴营业税 4 试点纳税人 2012 年 10 月 1 日前提供改征增值税的营业税应 税服务并开具发票后 如发生服务中止 折让 开票有误等 且不符合 发票作废条件的 应开具红字普通发票 不得开具红字专用发票 对 于需重新开具发票的 应开具普通发票 不得开具专用发票 包括货 运专用发票 三 一般计税方法下进项税额的规定三 一般计税方法下进项税额的规定 进项税额 是指纳税人购进货物或者接受加工修理修配劳务和 应税服务 支付给销货方或者购买方自己负担的增值税税额 在增值 税征收管理中 纳税人购进货物或者接受应税服务 所支付或者负担 的增值税额是否属于可抵扣的进项税额 是以增值税扣税凭证作为依 据 一 各类扣税凭证中的进项税额 一 各类扣税凭证中的进项税额 1 从货物 包括机器设备 销售方 加工修理修配劳务或者应税 服务提供方取得的增增值值税税专专用用发发票票 包括货货物运物运输业输业增增值值税税专专用用发发票 票 税控系税控系统统开具的机开具的机动车销动车销售售统统一一发发票票 上注明的增值税额 特殊情形 特殊情形 由于试点以后将不得开具运费结算单据 也不得作为 27 增值税扣税凭证 铁路运输费用结算单据除外 因此从试点地区纳税 人接受交通运输服务 必须凭货物运输业增值税专用发票进行抵扣 其中 从试点一般纳税人接受交通运输服务 按照其开具的专用发票 上注明的进项税额 即按 11 的税率进行抵扣 从试点小规模纳税人 接受交通运输服务 试点小规模纳税人可以向税务机关申请代开 但 是按发票上注明的价税合计数和 7 的扣除率计算进项税额 增值税专用发票是为加强增值税抵扣管理 根据增值税的特点设 计的 专供一般纳税人使用的一种发票 增值税专用发票是一般纳税 人从销项税额中抵扣进项税额的扣税凭证 且是目前最主要的一种扣 税凭证 2 从海关取得的海关海关进进口增口增值值税税专专用用缴缴款款书书上注明的增值税额 根据当前税法规定 进口环节的增值税是由海关代征的 纳税人 在进口货物办理报关进口手续时 需向海关申报缴纳进口增值税并从 海关取得完税证明 其取得的海关进口专用缴款书可申报抵扣 3 购进农产品 除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专 用缴款书外 按照农产农产品收品收购发购发票票或者农产农产品品销销售售发发票票上注明的农产 品买价和 13 的扣除率计算的进项税额 进项税额计算公式 进项税额 买价 扣除率 本条所称买价 是指纳税人购进农产品在农产品收购发票或者销 售发票上注明的价款和按照规定缴纳的烟叶税 购进农产品 除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴 款书外 按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和 13 的扣除率计算的进项税额 目前 农业生产者销售自产农产品是 免征增值税的 其不能开具增值税专用发票 只能开具农产品销售发 28 票 对于小规模纳税人销售农产品也是不得自行开具增值税专用发票 的 只能开具普通发票 对于农民个人 应由收购单位向农民开具收 购发票 目前江苏省统一票种为通用机打或手工发票 按规定凭上述 凭证也可以计算进项税额从应税服务的销项税额中扣除 4 从非试点地区的单位和个人接受交通运输服务 按照非试点 地区的单位和个人开具的运运输费输费用用结结算算单单据 包括公路内河据 包括公路内河货货物运物运输输 业统业统一一发发票 票 货货票和中票和中铁铁快运运快运运单单等等铁铁路运路运输输票据 其他运票据 其他运输费输费用用结结 算算单单据 据 上注明的运输费用金额和 7 的扣除率计算进项税额 进项 税额计算公式 进项税额 运输费用金额 价税合计 扣除率 7 5 接受境外单位或者个人提供应税服务 代扣代缴增值税而取 得的中中华华人民共和国通用税收人民共和国通用税收缴缴款款书书上注明的增值税额 并同时应具 备书面合同 付款证明和境外单位的对账单或发票 资料不全的 其 进项税额不得从销项税额中抵扣 该规定是试点中的一个突破 新增了代扣代缴税款的税单可作为 进项税额抵扣凭证的规定 扣缴义务人扣缴应税服务税款后 向主管税务机关申报缴纳相应 税款 并由主管税务机关出具中华人民共和国税收通用缴款书 需注 意 境外单位或者个人提供应税服务 无论以境内代理人还是接受方 为增值税扣缴义务人的 抵扣税款方均为接受方 二 扣税凭证的管理规定 二 扣税凭证的管理规定 和差额扣除凭证的区别 我国现行增值税管理实行的是购进扣税法 增值税纳税人必须 特别注意对相关抵扣凭证的管理 如扣税凭证的索取 保管 按规定 时限认证 抵扣等等 因此 对不符合法律 行政法规或者国家税务总 29 局有关规定的 其进项税额不得从销项税额中抵扣 主要是为了督促 纳税人按照规定取得扣税凭证 提高税法遵从度 1 增 增值值税扣税凭税扣税凭证认证证认证方式 有以下两种方式 方式 有以下两种方式 一是纸质发票认证 指纳税人持纸质发票抵扣联 直接到主管税 务机关进行认证 二是增值税专用发票网上认证 增值税专用发票网上认证是指增 值税一般纳税人使用扫描仪采集专用发票抵扣联票面信息 生成电子 数据 通过互联网报送税务机关 由税务机关进行解密认证 并将认 证结果信息返回纳税人的一种专用发票认证方式 2 抵扣凭 抵扣凭证认证证认证 抵扣期限 抵扣期限 增值税一般纳税人取得的增值税专用发票 含货运增值税专 用发票 公路内河货物运输业统一发票 税控机动车销售统一发票 以及海关进口增值税专用缴款书 应当在开具之日起 180 日内到税务 机关办理认证 申报抵扣或者申请稽核比对 其中 增值税专用发票 含货运增值税专用发票 公路内河货物运输业 统一发票 税控机动车销售统一发票需认证后才能申报抵扣 应在开 具之日起 180 日内到税务机关办理认证 并在认证通过的次月申报期 内 向主管税务机关申报抵扣进项税额 海关进口增值税专用缴款书应在开具之日起 180 日后的第一个 纳税申报期结束以前 向主管税务机关申报抵扣进项税额 申报抵扣 的同时需逐票填写 海关完税凭证抵扣清单 以及相关的电子数据 目前没有规定抵扣期限的增值税扣税凭证包括如下三个 A 购进农产品 取得的农产品收购发票或者销售发票 B 接受境外单位或者个人提供的应税服务 从税务机关或者境 内代理人取得的解缴税款的中华人民共和国通用税收缴款书 30 C 接受铁路运输劳务 以及接受非试点地区的纳税人提供的航空 运输 管道运输和海洋运输劳务 所取得的运输费用结算单据 纳税 人申报抵扣上述运输费用结算单据的 应按照要求填写 增值税运输 发票抵扣清单 随同其他申报资料向主管税务机关进行申报 注 认证是税务机关通过防伪税控系统对增值税扣税凭证所列数 据的识别 确认 案例案例 某纳税人 2012 年 1 月 1 日取得外购汽油增值税专用发票 票面 金额为 10 万元 该纳税人于 2012 月 5 月 28 日认证相符 并于 6 月 申报期抵扣 该张增值税专用发票抵扣的期限是自开票之日起 180 天 内 即抵扣的最晚期限为 2012 年 6 月 28 日 逾期扣税凭证和未按期抵扣的增值税扣税凭证的处理 A 对增值税一般纳税人发生真实交易但由于客观原因造成增增值值 税扣税凭税扣税凭证证逾期逾期的 经主管税务机关审核 逐级上报 由国家税务总 局认证 稽核比对后 对比对相符的增值税扣税凭证 允许纳税人继 续抵扣其进项税额 B 增值税一般纳税人取得的增值税扣税凭证已认证或已采集上 报信息但未按照未按照规规定期限申定期限申报报抵扣抵扣的 属于发生真实交易且具有客观 原因的 经主管税务机关审核 允许纳税人继续申报抵扣其进项税额 三 进项税额不得抵扣的规定 三 进项税额不得抵扣的规定 1 纳纳税人取得的增税人取得的增值值税扣税凭税扣税凭证证不符合法律 行政法不符合法律 行政法规规或者国或者国 家税家税务总务总局有关局有关规规定的 其定的 其进项进项税税额额不得从不得从销项销项税税额额中抵扣 中抵扣 如 纳税人凭通用缴款书抵扣进项税额的 应当具备书面合同 付款证明和境外单位的对账单或者发票 资料不全的 其进项税额不 31 得从销项税额中抵扣 2 用于适用 用于适用简简易易计计税方法税方法计计税税项项目 非增目 非增值值税税应应税税项项目 免征增目 免征增 值值税税项项目 集体福利或者个人消目 集体福利或者个人消费费的的购进货购进货物 接受加工修理修配物 接受加工修理修配劳劳 务务或者或者应应税服税服务务 包括不征税项目 已抵扣进项税额的购进货物 接受加工修理修配劳务或者应税服 务 发生用途转变用于上述项目的 应当将该进项税额从当期进项税 额中扣减 无法确定该进项税额的 按照当期实际成本计算应扣减的 进项税额 注 非增值税应税项目 是指非增值税应税劳务 转让无形资产 专利技术 非专利技术 商誉 商标 著作权除外 销售不动产以及 不动产在建工程 案例案例 江苏某运输企业 2012 年 12 月购入一辆车辆作为运输工具 车辆 不含税价格为 30 万元 增值税专用发票上注明的增值税款为 5 1 万 元 企业对增值税发票进行了认证抵扣 2015 年 1 月 由于经营需要 运输企业将车辆作为专项为员工提供福利使用 车辆折旧期限为 5 年 采用直线法折旧 无残值 该运输企业需将原已抵扣的进项税额按照 固定资产净值所对应的进项税额做转出处理 则进项税额 5 1 5 3 3 06 万元 应作转出处理 3 接受的旅客运 接受的旅客运输输服服务务 一般意义上 旅客运输服务的主要对象是个人 一般纳税人购买 的旅客运输服务 由于接受对象主要是个人 因此一律不得从销项税 额中抵扣 案例案例 出差交通费用不得抵扣 32 4 非正常 非正常损损失的失的购进货购进货物及相关的加工修理修配物及相关的加工修理修配劳务劳务和交通运和交通运 输业输业服服务务 非正常 非正常损损失的在失的在产产品 品 产产成品所耗用的成品所耗用的购进货购进货物 不包括固物 不包括固 定定资产资产 加工修理修配 加工修理修配劳务劳务或者交通运或者交通运输业输业服服务务 非正常损失包括货物丢失 被盗 发生霉烂变质等因管理不善 所造成的损失 包括被执法部门依法没收或者强令自行销毁的货物 这些非正常损失是由纳税人自身原因导致征税对象实体的灭失 为保 证税负公平 其损失不应有国家承担 因而纳税人无权要求抵扣进项 税额 涉及的应税服务仅指交通运输业服务 在产品 产成品非正常损失中不包括固定资产 防止重复转出 5 自用的 自用的应应征消征消费费税的摩托税的摩托车车 汽 汽车车 游艇 作 游艇 作为为提供交通运提供交通运输输 业业服服务务的运的运输输工具和租工具和租赁赁服服务标务标的物的除外 的物的除外 自用的应征消费税的摩托车 汽车 游艇之所以不允许抵扣 主 要是考虑它们的用途是多样的 以小汽车为例 它的用途可以是接送 单位人员上班 也可以是临时装运货物往来于车间 这些用途 有些 属于货物生产环节的一部分 可以抵扣 有些是属于集体福利或个人 消费 不得抵扣 总的来说 其具体用途是难以划分清楚的 原则上将 应当对于不同用途规定不同的抵扣政策 但这不仅将税制变得复杂 还将带来偷税漏洞 增加税收管理难度 在这种情况下 税制的基本 原则应从政策上减少划分的困难 从制度上堵塞漏洞