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第三章 消费税实务本章主要内容一、消费税基本原理消费税的概念、作用、计税方法、特点、消费税与增值税的异同。二、纳税义务人三、征税范围生产、委托加工、进口应税消费品应缴纳消费税；对金银首饰消费税规定在零售环节征税。四、税目与税率五、计税依据从价计征、从量计征、从价从量复合计征、特殊规定。六、应纳税额的计算生产、委托加工、进口应税消费品应纳消费税额的计算；已纳税额扣除的计算；税额减征的计算。七、出口退（免）税八、征税管理纳税义务发生时间、纳税期限、纳税地点。一、消费税基本原理（一）消费税的概念我国现行消费税是对在我国境内从事生产、委托加工和进口应税消费品的单位和个人就其应税消费品征收的一种税。（二）消费税的作用调节消费结构（引导消费方向）；限制消费规模（增加投资和储蓄的比例）；缓解社会分配不公（对高收入者的高消费征收高税收）；及时、足额地保证财政收入（在应税消费品实现销售时即发生纳税义务，纳税期限最长1个月，短则1天，纳税人的纳税能力强，一般不予减免税）。（三）计税方法1.从价定率征收（税额随价格因素变化，方向一致。适用于价格档次多、波动大的应税消费品）2.从量定额征收（税额按应税消费品的数量确定，不受价格波动影响。适用于价格档次不多、波动不大的应税消费品）3从价定率和从量定额复合征收（税额按价格和数量两个因素确定，一般不用这种方法。我国只对卷烟和白酒采用复合征收办法）（四）我国消费税的特点1征收范围具有选择性。只设置了14个税目，并采用正列举的方法，即只选择14类消费品征收，未列举的则不属于消费税的征税范围。2征税环节单一。在生产环节一次性征收，可以减少纳税人数量，从而降低税款征收费用和税源流失风险，并可以防止重复征税。3平均税率水平高且税负差异大。平均税率是指全部应纳税额占全部应税对象数额的比率。税率差异大是指不同税目或同一税目下的不同子目，根据其用途、价格、产销情况等因素确定的税率相差幅度较大。4征收方法具有灵活性。可以从价征收、从量征收、从价和从量复合征收。5税负具有转嫁性。消费税的征税对象是应税消费品，负税人是消费者。而基于税收征管的考虑，将纳税环节规定为应税消费品的生产环节，生产环节应缴纳的消费税，通过价内税的形式计入应税消费品价格，随产品销售同时实现税款转嫁，税款最终由消费者负担。（五）消费税与增值税的比较1联系：对一般货物只征收增值税，对应税消费品既征收增值税，又征收消费税。2相同点：征收机关相同。两税都是由国家税务局系统征收。计税价格相同。对应税消费品计算增值税和消费税所依据的销售额定义相同、金额相等。纳税义务发生时间与纳税期限相同。3不同点征收环节不同。增值税是多环节征税，在货物生产与流通的各个环节都征税（征税对象为各环节的增值额，货物在进入消费环节的销售额等于各生产经营环节的增值额之和）。消费税是单一环节征税，只在应税消费品的生产环节征收。（进入流通环节后，不再计税，否则会造成重复计税）计税方法不同。计算增值税采取税款抵扣方法，应纳税额为按销售金额乘以增值税率计算的销项税额，抵扣外购项目已纳税额（即可抵扣的进项税额）后的差额。计算消费税采取简易方法，按销售金额或数量乘以消费税率计算应纳税额。与计税价格的关系不同。增值税是价外税，货物销售价格不含增值税，增值税在价格之外单独计算。消费税是价内税，生产企业将应缴的消费税计入应税消费品的销售价格，不是在价格之外单独计算。 纳税地点不同。增值税的纳税地点应是各环节纳税人的货物销售地，消费税的纳税地点是纳税人的应税消费品生产地。二、纳税义务人（在我国境内生产、委托加工、进口应税消费品的单位和个人）单位，指企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位。 个人，指个体工商户及其他个人。 三、征税范围1生产应税消费品2委托加工应税消费品3进口应税消费品4金银首饰应缴纳消费税特别规定为在零售环节征收（不在生产环节征收）。金银首饰以旧换新销售，按实际收取的不含增值税的价款作为计税依据（即按以旧抵新后的差额计税）金银首饰连同包装物销售的，包装物价值一并计入金银首饰销售额，计征消费税。金银首饰（税率5%）与其他贵重首饰（税率10%）未分别核算的，在生产环节，从高适用税率；在零售环节，一律按金银首饰征收消费税。金银首饰与其他产品（非应税消费品）组成套装消费品出售的，按销售全额征收消费税。四、税目与税率消费税税目税率表税目税率一、烟1.卷烟 （1）甲类卷烟（每标准条调拨价格70元） （2）乙类卷烟（每标准条调拨价格70元）（1标准箱=250条=50000支）（3）批发环节（从09年5月起，在卷烟批发环节加征一道从价税）2.雪茄烟3.烟丝56%加0.003元/支（生产环节）36%加0.003元/支（生产环节）（0.003/支=0.6/条=150/箱）5% 36%30%二、酒及酒精1.白酒2.黄酒3.啤酒（1）甲类啤酒（2）乙类啤酒4.其他酒5.酒精 20%加0.5元/500克或者毫升240元/吨250元/吨220元/吨10%5%三、化妆品 30%四、贵重首饰及珠宝玉石1.金银首饰、铂金首饰和钻石及钻石饰品2.其他贵重首饰和珠宝玉石 5%10%五、鞭炮、焰火 15%六、成品油1.汽油（1）含铅汽油（2）无铅汽油2.柴油3.航空煤油4.石脑油5.溶剂油6.润滑油7.燃料油 1.40元/升1.00元/升0.80元/升0.80元/升1.00元/升1.00元/升1.00元/升0.80元/升七、汽车轮胎 3%八、摩托车1.气缸容量（排气量，下同）250毫升2.气缸容量250毫升3%10%九、小汽车1.乘用车（气缸容量不同，税率不同） （1）气缸容量1.0升（2）1.0升气缸容量1.5升（3）1.5升气缸容量2.0升（4）2.0升气缸容量2.5升（5）2.5升气缸容量3.0升（6）3.0升气缸容量4.0升（7）气缸容量4.0升2.中轻型商用客车1%3%5%9%12%25%40%5%十、高尔夫球及球具 10%十一、高档手表（每只销售价格1万元以上，指不含税价格） 20%十二、游艇 10%十三、木制一次性筷子 5%十四、实木地板5%五、计税依据（一）从价计征应纳消费税额=应税消费品的销售额适用的消费税率（二）从量计征应纳消费税额=应税消费品的销售数量消费税定额税率定额税率所运用的计量单位与实际计量单位不一致的，换算标准有具体规定。（三）从价从量复合计征应纳消费税额=应税消费品的销售额比例税率+销售数量定额税率例1某卷烟厂某月份销售A卷烟4标准箱，每箱销售价格15000元（每标准条60元）；销售B卷烟6标准箱，每箱销售价格25000元（每标准条100元）。计算某月份应纳消费税额。 计算：应纳消费税额= 41500036% +4150+61500056%+6150= 73500（元）（四）计税依据的特殊规定1卷烟的计税价格为调拨价格或核定价格调拨价格，指国家烟草交易中心与各省烟草公司通过交易会确定的价格。核定价格，指国家税务局对没有调拨价格的卷烟按照零售价倒推一定比例确定计税价格。某牌号卷烟计税价格=某牌号卷烟市场零售价格（1+56%或35%）卷烟实际销售价格高于计税价格和核定价格的，按实际销售价格计税；反之，则按计税价格或核定价格计税。非标准条包装的卷烟，应折算成标准条包装的卷烟，据以确定价格和适用的比例税率。例2某烟厂生产的非标准条卷烟每包25支，每条12包，每条调拨价75元（不含增值税），计算该非标准条卷烟每条的消费税额。 计算：非标准条卷烟折合成标准条卷烟=2512200=1.5（条） 非标准条卷烟价格折合成标准条卷烟价格=751.5=50（元） 适用比例税率36% 非标准条卷烟应纳消费税额=7536%+3000.003=27.9（元） 或=1.55036%+1.52000.003=27.9（元）例3烟厂某月生产销售非标准条卷烟3000条，每条内装100支，每条售价38元（不含增值税）。计算销售该批卷烟的消费税额。 计算：非标准条卷烟折合成标准条卷烟=100200=0.5（条） 非标准条卷烟价格折合成标准条卷烟价格=380.5=76（元） 适用比例税率56% 销售该批卷烟应纳消费税额=30003856%+30001000.003=64740（元）或=15007656%+15002000.003=64740（元）2通过自设的非独立核算门市部销售自产的应税消费品，按门市部对外销售数额征收消费税。3用于换取生产资料、消费资料、投资入股、抵偿债务的，以纳税人同类应税消费品的最高销售价格作为计税依据。4酒类关联企业间关联交易不按独立企业之间的业务往来作价的，税务机关按一定方法调整其计税收入额。（将计税价格调整为按照独立企业之间进行相同或类似业务的价格；按照成本加费用和利润的价格；按照其它合理方法核定的价格）5兼营不同税率应税消费品的，应分别核算；否则，从高适用税率。六、应纳税额的计算（一）生产应税消费品应缴纳消费税的计算1对外销售（按销售金额或数量计算）2自产自用（1）用于连续生产应税消费品的，对最终生产的应税消费品征税。例如：卷烟厂外购烟叶，加工烟丝和卷烟。对外销售烟丝，应按烟丝税率30%计征消费税；对外销售卷烟，应按卷烟税率计征消费税，所耗用的烟丝不需计税。（体现税不重征且计税简便的原则）（2）用于其它方面的（用于生产非应税消费品、职工福利、广告、对外捐赠等）按视同销售计税。组成计税价格的确定方法按纳税人当期生产的同类应税消费品的销售价格计算。若当期销售价格高低不同，应按当期加权平均的销售价格计算。加权平均价格=销售总金额销售总数量 （对销售价格明显偏低又无正当理由的，不得纳入计算）当期无销售的，按近期销售价格计算。按组成计税价格计算（适用于纳税人没有同类消费品销售价格的情形）从价计征的，组成计税价格= 成本（1成本利润率）（1消费税率）从价从量计征的，组成计税价格=（成本+利润+自产自用数量定额税率）（1消费税比例税率）成本：指应税消费品的生产成本。成本利润率：由国家税务总局根据应税消费品的全国平均成本利润率确定。应税消费品全国平均成本利润率应税消费品名称成本利润率应税消费品名称成本利润率1甲类卷烟10%11贵重首饰及珠宝玉石6%2乙类卷烟5%12汽车轮胎5%3雪茄烟5%13摩托车6%4烟丝5%14高尔夫球及球具10%5粮食白酒10%15高档手表20%6. 薯类白酒5%16游艇10%7其它酒5%17木制一次性筷子5%8酒精5%18实木地板5%9化妆品5%19乘用车8%10鞭炮、烟火5%20中轻型商用客车5%例4某企业将自产的白酒1吨和啤酒7000升发给职工，当月白酒的外销价格为：8752元/吨，销售数量400吨；8920元/吨，销售数量100吨。啤酒的消费税额每吨220元（啤酒1吨=988升）。计算该企业发给职工上述酒品应缴的消费税额。计算：当月白酒加权平均的销售价格=（4008752+1008920）（400+100）=8785.6(元)白酒视同销售的消费税=18785.620%+120000.5=2757.12(元)啤酒视同销售的消费税=7000988220=1558.7(元)上述酒品视同销售应纳消费税额总计=2757.12+1558.7=4315.82(元)（二）委托加工应税消费品应缴纳消费税的计算委托方收取加工的应税消费品时发生纳税义务，由受托方交付加工的应税消费品时代收代缴税款。计税价格按照受托方生产同类应税消费品的销售价格计算，计税数量按实际交付的数量计算。（若受托方生产的同类应税消费品当期销售价格高低不同，应按当期加权平均的销售价格计算，对销售价格明显偏低又无正当理由的，不纳入计算）受托方当期无销售的，按近期销售价格计算。受托方没有同类应税消费品销售价格的，按组成计税价格计算从价计征：组成计税价格= （材料成本加工费）（1消费税率）从价从量计征：组成计税价格=（材料成本+加工费+加工数量定额税率)（1消费税比例税率)材料成本：应在委托加工合同上注明加工费：指受托方向委托方收取的全部费用（指加工费和代垫辅助材料费用等）。注：受托方在加工费外收取的销项税，转嫁为委托方的进项税。委托方的该进项税可以抵扣其销项税。受托方没有按规定代收代缴税款的，并不因此免除委托方补缴税款的责任。委托方已将应税消费品出售的，按销售额计税；尚未销售或不能直接销售的（用于连续生产），按组成计税价格计税。对受托方没有按规定代收代缴税款的，税务机关应处以受托方应代收代缴税款50%以上3倍以下的罚款。委托个体经营者加工应税消费品的，一律由委托方收回后在委托方所在地缴纳消费税。委托方将加工的应税消费品收回后直接出售的，不再缴纳消费税。例5甲卷烟厂委托乙卷烟厂加工一批烟丝，提供的原材料成本为10000元，合同约定加工费2950元，烟丝的消费税率30%。（1）若乙卷烟厂生产同类烟丝的销售价格为30000元，计算乙卷烟厂应代收代缴的消费税额。（2）甲卷烟厂将收回的烟丝领用了2/3，加工成卷烟7箱，销售了6箱，卷烟的出厂价格每箱12500元(每条50元)，计算甲卷烟厂应缴的消费税额。（3）若乙卷烟厂没有生产烟丝的销售价格，计算烟丝的组成计税价格。（4）甲卷烟厂将收回的烟丝1/3对外销售，是否还应缴纳消费税？计算：（1）乙卷烟厂代收代缴烟丝的消费税额=3000030%=9000（元）（2）甲卷烟厂应缴的消费税额=61250036%615090002/3=21900（元）（3）烟丝的组成计税价格= (100002950)(130%)=18500（元）（4）甲卷烟厂将委托加工收回的烟丝直接出售，不应再缴纳消费税。 （三）进口应税消费品应缴纳消费税的计算报关进口时发生纳税义务，海关填发进口专用缴款书之日起15日内缴纳税款。应纳消费税和增值税按组成计税价格计算：从价计征：组成计税价格=（关税完税价格+关税）（1消费税率）应纳消费税=组成计税价格消费税率应纳增值税=组成计税价格增值税率从价从量计征：组成计税价格=（关税完税价格+关税+进口数量定额税率）（1消费税比例税率）应纳消费税=组成计税价格消费税率+进口数量定额税率 应纳增值税=组成计税价格增值税率计算进口卷烟的组成计税价格时，消费税比例税率固定为36%。计算应纳消费税额时，根据每标准条卷烟的组成计税价格是否超过70元，适用56%或36%的比例税率加每支定额税率0.003元。例62010年4月，某外贸公司进口一批卷烟，标准箱320箱，共向境外支付货款200万元、运费12万元、保险费8万元，进口卷烟的关税税率20%，计算进口卷烟应缴的关税、增值税和消费税。计算：关税计税价格=200+12+8=220（万元）应缴关税=22020%=44（万元）消费税组成计税价格=（220+44+32050.003）（136%）=420（万元）每标准条组成计税价格=420万320250=52.5（元）适用消费税率36%应缴消费税=420万36%+320150=1512000+48000=1560000（元）应缴增值税=420万17%=714000（元） 本例中，若进口卷烟的数量为标准箱100箱，其他资料不变。消费税组成计税价格=（220+44+12850.003）（136%）=415.5（万元）每标准条组成计税价格=415.5万128250=129.84（元）适用消费税率56%应缴消费税=415.5万56%+128150=2326800+19200=2346000（元）（四）已纳消费税扣除的计算指用外购或委托加工的应税消费品，连续生产应税消费品销售的，计算应纳消费税时应扣除外购或委托加工的应税消费品已纳的消费税，以避免重复征税。准予扣除的范围（限于列举到的税目。未列举到的不得扣除，如酒、小汽车、高档手表、游艇等）：1以外购或委托加工的已税烟丝为原料生产的卷烟2以外购或委托加工的已税化妆品为原料生产的化妆品3以外购或委托加工的已税珠宝玉石为原料生产的贵重首饰及珠宝玉石4以外购或委托加工的已税鞭炮焰火为原料生产的鞭炮焰火5以外购或委托加工的已税汽车轮胎生产的汽车轮胎6以外购或委托加工的已税摩托车生产的摩托车7以外购或委托加工的已税高尔夫球具生产的高尔夫球具8以外购或委托加工的已税木制一次性筷子为原料生产的木制一次性筷子9以外购或委托加工的已税实木地板为原料生产的实木地板10以外购或委托加工的已税石脑油为原料生产的石脑油11以外购或委托加工的已税润滑油为原料生产的润滑油准予扣除税额，按当期生产领用已税消费品的数量计算（不是按完工产品所耗用的数量计算）。准予扣除的外购应税消费品已纳税款=领用外购应税消费品的买价适用税率上式中，领用外购应税消费品的买价=期初库存的买价+本期购进的买价期末库存的买价准予扣除的委托加工应税消费品已纳税款=期初库存的+本期收回的期末库存的例7某烟厂外购烟丝生产卷烟，某月烟丝月初库存20万元，外购50万元，月末库存10万元，其余为生产卷烟领用，计算该月领用烟丝生产卷烟可扣除的消费税额。若该月销售卷烟40标准箱，每标准条销售价格60元，计算该月应缴的消费税额。计算：该月生产领用烟丝可扣除的消费税额=（20+5010）30%=18（万元） 该月应缴消费税额=402506036%+40150180000=42000（元）（五）税额减征的计算 消费税一般不予减免（因为消费者有较强的负税能力） 出口免税（国际惯例，鼓励出口，不在境内消费） 低污染的小轿车减征30%七、出口应税消费品退（免）税1政策 生产企业出口免缴消费