企业所得税纳税申报

企业所得税纳税申报 自治区国税局所得税处钟子明2009 11 内容分三个部分 申报的概念年度申报实务 汇算清缴 现行年度申报表存在的问题 第一部分 申报的概念 纳税申报 企业所得税预缴纳税申报企业所得税年度纳税申报 纳税申报 企业所得税申报概述 申报依据 法律法规 会计核算 税收政策征管申报要求 真实性 准确性 连贯性 时间性 纳税申报 申报要素 应纳税所得 税款申报分类 方式 查帐征收 核定征收 类别 居民企业 非居民企业 内 外资 方法 方式 包括预缴申报 汇算清缴 核定 清算等 纳税申报 申报组成 按税款分 预缴申报 年度申报 核定申报 扣缴报告 清算申报 按类别分 居民 非居民 按重要性分 财产损失 弥补亏损 境外所得 关联企业 附列资料等 预缴申报 月 季 度申报 A类 依据 税法第54条 条例第128条 具体的 国税函 2008 44号适用 查账征收 居民 非居民企业结构 3种申报形式 据实 上年 其他 税务机关认可的 注意 预缴方法一经确定 该纳税年度内不得随意变更2种体制 法人 非法人 分支机构 预缴申报 内容 据实预缴 所得额确认 税款计算 直接 按上年 所得额确认 税款计算 间接 其他 税款 直接 预缴申报 据实预缴 营业收入 会计口径 执行会计核算不同 工商 金融含应税和免税 事业单位应税 营业成本 会计口径利润总额 会计 房地产企业 征税收入 免税收入 弥补亏损 营业收入减营业成本不等于利润总额 国税函 2008 635号文 修改填报口径 实际利润额的概念 预缴申报 税率25 税法25 20 15 减免税 微利企业 高新企业 优惠过渡 批准的税额优惠 不包括税基优惠 不征税收入 免税收入 加计扣除 减计收入等 预缴申报 房地产企业预缴 原内资 国税发 2006 31号 原外资 国税发 1995 153号适用于据实预缴 内 外资企业 新修订 收入确认 预计计税利润率下调 未完工 预缴申报 1 经济房 限价 危改房 3 非经济房比旧政策相应下降了 由20 15 15 10 10 5 2 按合同确认收入 一次 分期 按揭 委托3 完工后 实际 预计 当年所得 预缴申报 据实预缴 问题 弥补亏损 不纳税调整年度汇算产生退税 占用企业资金 不符合真实性原则 税款入库不均衡 据上年预缴 同现行处理一样其他方法预缴 新税法要求 预缴申报 国家税务总局关于加强企业所得税预缴工作的通知 国税函 2009 34号 为确保税款足额及时入库 各级税务机关对纳入当地重点税源管理的企业 原则上应按照实际利润额预缴方法征收企业所得税 预缴比例不少于70 预缴申报 关于汇总纳税和合并纳税 注意新旧税法区别 新税法对此进行了明确的规定 第50条第2款 居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的 应当汇总计算并缴纳企业所得税 第52条 除国务院另有规定外 企业之间不得合并缴纳企业所得税 预缴申报 汇总纳税 总分支机构 合并纳税 子公司 财税 2008 119号 106户企业集团合并纳税 08年有效 09年停止执行 汇总纳税 解决地方财政问题的方法 预缴申报 汇总纳税 财预 2008 10号 国税发 2008 28号 解决税款跨地区转移总分比例 总机构25 所在地 25 中央 各分支机构50 针对财税库 税款级次分配 仍按60 40 针对财税库 预缴申报 总分范围 除财预10号文规定的中 农 工 建行等十四个公司 集团 以外总分确定 只汇到二级机构 具有生产职能的视同分机构 也考虑二级以下三因素口径及权数 收入上上年35 工资 上上年35 资产 上上年期初 期末 2 30 分摊比例一经确定 当年不作调整 预缴申报 总分机构税款计算税率一致的 直接依比例分配税款 税率不一致的 1 总机构统一计算应纳税所得额 2 依据三因素及其权重 分配各总分支机构的应纳税所得额 3 按总分机构所在地的适用税率计算应纳税额 预缴申报 亏损的总分机构 07年及以前年度按独立纳税人计缴所得税尚未弥补完的亏损 允许在法定年限内继续弥补 撤消的分支机构 撤销当年剩余期限内应分摊的税款由总机构申报缴纳 预缴申报 新增的分支机构 设立的当年不就地预缴 上年度认定为小型微利企业的 其分支机构不就地预缴 分支机构的各项财产损失 由当地税务机关审核并出具证明后 再由总机构向所在地税务机关申报扣除 预缴申报 广西国 地税局 跨市经营汇总纳税企业所得税征收管理暂行办法 桂国税发 2008 143号 应关注 第16条 明确分支机构采取承包经营以及加盟 挂靠形式的处理方法 第19条 分期预缴的税款 75 在各分支机构间分摊预缴 25 由总机构预缴 预缴申报 总机构申报 预缴表 分配表分支机构申报 预缴表 分配表 总机构 分配比例计算公式 0 35 分支收入 总收入 0 35 分支工资 总工资 0 3 分支资产 总资产 上半年按上上年数据计算 下半年按上年数据计算 预缴申报 举例 总机构北京 分支沈阳税率25 深圳18 济南25 所得额1000三因素分配比例 30 40 30 分配所得额 总机构500沈阳150深圳200济南150税额 总机构125沈阳37 5深圳36济南37 5 核定征收申报 适用范围 定率征收 定额征收 居民企业 非居民企业两点变化 可减免税 经费支出换算应纳税所得额减免税 批准的减免税 仅按收入核定的 符合微利企业条件的比照国税函 2008 251号 财税 2009 69号第八条 核定征收企业在不具备准确核算应纳税所得额条件前 暂不适用小型微利企业适用税率 核定征收申报 核定征收办法 修订后主要变化调整了应税所得率 桂地税发 2008 72号文规定 我区核定应税所得率按总局 企业所得税核定征收办法 试行 国税发 2008 30号文 中第八条的八个行业类别的应税所得率的下限执行 核定征收申报 增加了税务机关的其他核定方法 主要原材料 燃料 动力等 应纳税所得额或税额变化大于等于20 的 重新调整原先的核定 规范了核定征收签定表 核定征收申报 注意 核定应税所得率的B类企业年终按B类预缴报表汇算清缴 核定应纳所得税额的B类企业年终则不需要汇算清缴 第二部分年度申报实务 汇算清缴 年度纳税申报 汇算清缴的基本概念纳税人自行计算年度应纳税所得额和应缴税额 根据预缴税款情况 计算出全年应缴应退税额 并填写年度企业所得税申报表 向税务机关进行纳税申报 办理结清税款手续 年度纳税申报 国家税务总局关于印发 企业所得税汇算清缴管理办法 的通知 国税发 2009 79号 文件的核心之一 明确了汇算清缴的主体 即纳税人自行汇算 结清税款 解决了旧税法中主体不明确造成的各种问题解决了纳税申报 汇算清缴时间不一致问题 年度纳税申报 概述申报依据 税法 条例 会计核算准则 制度申报方法 直接法 间接法申报作用 纳税人履行义务 税务征收依据 稽查评估的凭证 税收政策的体现 年度纳税申报 申报思路 间接法 会计利润基础上纳税调整遵从会计核算 方便会计人员填报体现管理基础 便于核实税基会计与税法结合 便于税企业申报信息化 年度纳税申报 一级附表工商 附表1 4 金融事业主表二级附表 附表5 11 对应附表3 申报组成 查帐征收核定征收 定率征收清算申报关联企业 年度纳税申报 主表 附表结构与关系结构分为四部分 利润总额计算 1 13行 应纳税所得 14 25行 应纳税额 26 40行 附列 41 42行 年度纳税申报 主表内关系 利润总额 纳税调整 境外弥补境内亏损 调整后所得 弥补亏损 应纳税所得 税率 应纳所得税额 减免税 抵免税 境内应纳税额 境外应纳应抵税额 实际应纳所得税额 已预缴税额 本年应补 退 的所得税主附表关系 主表项目与一级附表项目对应 二级附表是一级附表的明细反映 年度纳税申报 主表利润总额 会计准则利润表 事业单位会计制度的 按对应的附表项目利润总额 计算捐赠的基数所得额 纳税调整 财税差异 年度纳税申报 第16 21行不征税收入 免税收入等项目 列示 调整表明细 第21行抵扣应纳税所得额 创投企业 条例97条 国税发 2009 87号 第22行境外所得弥补境内亏损 注意政策 内外分算 年度纳税申报 第23行纳税调整后所得 负数作为当年度亏损 第25行应纳税所得额 正数或0 微利企业判断之一 是否 30万应纳税额 税率25 税率优惠同25 差减免 年度纳税申报 汇总纳税总机构 本级25 和中央25 预缴 对不同税率分支机构的计算 按国税发28号 税率差额放在减免税中 合并纳税 按现行办法 经国务院批准的 年度纳税申报 附列资料以前年度多缴本年抵减 以前年度汇缴多缴税款未办退税 以前年度总机构汇缴多缴税款大于应分摊的预缴所得税额 上年应缴未缴在本年入库额 上年四季度或12月预缴税款 汇算清缴入库税款 与当期无关 年度纳税申报 附表一收入明细表 制度 准则分两大块 营业收入 营业外收入会计与税收因目的不同 产生差异 除视同销售外 按会计核算结果填报 即没有差异 年度纳税申报 会计上收入确认 风险和报酬转移 管理和控制转移 收入和成本计量可靠 经济利益流入 税收上收入确认 经济利益的控制 经济利益流入 收入和成本能合理计量 年度纳税申报 附表一 1 工商企业 执行会计准则 会计制度1 营业收入 营业外收入对应主表相应行次 2 营业收入 营业外收入按会计核算项目填报 3 视同销售 按税收口径填报 目的 基数4 销售 营业 收入 主要用于计算广告业务宣传费 招待基数 5 债务重组 捐赠收入 执行会计准则的填报 6 非货币性资产交易收益 收到与补价对应的 年度纳税申报 视同销售 条例 条税收上 企业的非货币性资产交易 必须在有关交易发生时确认非货币性资产交易的转让所得或损失 交易中其公允价值大于其原账面价值的差额 应确认为交易当期的应纳税所得额 反之 则确认为当期损失 年度纳税申报 视同销售 条例 条例 A以存货换B设备 A账面45000元 交易日公允价50000元 B账面40000元 公允价50000元 准则 公允价与换出账面价值差计损益 即A公允价50000 45000 5000元 计收益 B公允价50000 40000元 10000元 计入收益 与税法无差异 制度 不确认损益 换入价 税费 换出价 税收上 确认 确认 收益 年度纳税申报 附表一 2 金融企业 执行准则 金融会计制度范围 银行 保险 证券 信托 担保 财务 典当 投资管理 基金 期货等收入 提供金融商品服务所获得经济利益的流入营业收入 主表第1行营业收入 分四大类 银行 保险 证券 其他 不同金融企业分类填报营业收入与视同销售作为计算广告 宣传 招待费计算的基数 年度纳税申报 附表一 3 事业单位 执行事业单位会计制度按现行办法执行填报 若企业化管理的不填此表 收入总额 指不需要偿还的非偿还性资金 注意事项 1 免税项目应提供资料2 应税收入 支出与免税收入 支出分开核算 采取按比例分摊法的 需审核 3 不征税收入 包括财政拨款 行政收费 政府基金等 年度纳税申报 不征税收入 条例26条确认条件 政府对预算单位的拨款 财税规定有专项用途的财政资金 纳入预算并实行收支两条线管理 扣除 不征税收入用于支出形成费用或财产 不得扣除或折旧 缴纳的其他价内外基金 附加 收费不得扣除 确认的行政事业性收费当年未上缴财政的部分不得扣除 年度纳税申报 附表二 工商企业 执行准则 会计制度注意事项 1 除视同销售外 填报会计核算的与收入对应的业务成本 业务支出 营业外支出及期间费用 2 需审批的项目 如固定资产盘亏 债务重组等 按实际发生额填报 其差额作纳税调整 3 不需审批项目 如借款利息支出 借款费用资本化等 按实际发生额填报 其差额作纳税调整 年度纳税申报 附表三 纳税调整 会计核算与税收差异差异分类 按时间分 永久性和暂时性永久性 会计不计税收计收入 视同销售捐赠会计不计税收允许扣除 加计扣除会计作收入税收不作 不征税 免税会计作费用税收不作 利息 罚款暂时性 应纳暂时性 加速折旧 分期收款可抵减暂时性 准备金 股权投资损失 年度纳税申报 附表三 纳税调整差异分类 按性质分 收入类 扣除类 资产类 准备金类 本表按性质分类 收入类调整项目 共列18项 年度纳税申报 第2行 视同销售收入 会计不作收入 税收作收入的项目 包括非货币性资产交换 货物财产劳务和其他 条例25条 资产交换不及涉补价或低于25 的 除重组外 准则 计入损益 会计制度 不计损益 年度纳税申报 第3行 接受捐赠 条例21条按实际收到日期确认 45号准则 视同经济利益流入 不调会计制度 视同权益计入资本公积 调整第4行 不符合税收规定的销售折扣折让 商业折扣折让未注明 实物折扣 视同销售 均应调整 年度纳税申报 第5行 未按权责发生制确认收入 收入和费用 不论是否收付 都确认为当期 会计 税法都按此原则 例外情形 1 以分期收款销售 条例23条 按合同约定日期 准则 具有融资性质 合同期内按公允价 合同价与公允价的差额按利率法摊销 冲财务费用 年度纳税申报 2 持续超过12月收入确认 条例23条 按进度 工作量会计 劳务结果能可靠估计的 收入按合同协议注明的金额确定 不能可靠估计的 对发生的成本能得到补偿的 以成本确认 对发生成本不能得到补偿的 确认损失 税法不允许使用完成合同法 从均衡角度考虑按进度 工作量确认 年度纳税申报 举例 例 A接受B的安装工程 约定工期2年 合同额300万 第一年完成60 第二年40 按进度付款 A第一年按约定完成任务 但B无能力支付180万 A只收回150万 会计上 确认150万收入 交易不能可靠计量 税收上 按完成工作量确认180万 60 300 假定A第一年完成40 则税收上确认120万 年度纳税申报 3 按收付实现制确认收入 税收对流转税返还 补贴收入按收付实现制 会计上按权责发生制 4 租金收入 条例19条 按合同日期确认 准则 经营租赁按直线法确认损益 年度纳税申报 5 让渡资产使用权收入确认 利息 使用费 利息 条例18条 按合同日期确认 准则 贷款等按实际利率计算确认 特许权使用费 条例20条 按合同日期确认 准则 按合同收费时间方法计算确认 年度纳税申报 第6行 权益法下对股权投资初始投资成本调整确认收益 税收对初始投资成本确认 以公允价和相关税费为基础 会计制度 正商誉的摊销 计入当期损益 年度纳税申报 准则 权益法核算合营和联营企业投资 正商誉的不调整 负商誉的调整 计入当期损益 例 A企业取得B企业40 的股权 支付8000 取得时B企业公允价值22000 税收上 确认投资成本为8000 与其占B企业净资产份额8800 22000 40 的差额800不确认 应作纳税调减800 年度纳税申报 会计上 取得时A企业投资成本8000小于8800 因此其差额800计入当期损益 借 长期股权投资 投资成本8800贷 银行存款8000营业外收入800 年度纳税申报 第7行 权益法下股权投资持有期间损益 条例第7 17 83条 关于股息 红利等权益性投资收益 被投资企业作利润分配时确认收入实现 应税和免税 全征或全免 全免 居民企业之间 非居民从居民企业取得 全征 持有时间不满12月收益 年度纳税申报 会计核算 按权益法核算的按被投资企业会计期末的净利润自动确认损失或收益 另外 注意考虑投资与被投资企业的会计政策调整 如被投资企业的固资 无资的折旧 摊销年限和金额改变等等 成本法 以被投资企业实现利润确认 无差异 年度纳税申报 第8行 特殊重组 企业重组 财税 2009 59号特殊重组无税原则 经营连续 权益连续 交易资金少 特殊重组条件 合理目的 法律形式资本结构改变 12月内连续经营 相当于多步骤交易合并对待 内容包括 年度纳税申报 1 法律形式改变 转让处置资产 一般小于25 2 资本结构改变 增资扩股 债务转资本等 应税所得额占50 以上 五年均摊3 股权收购控制 占被收购75 以上 非股权补价15 以下 4 资产收购 占被收购75 以上 非股权补价15 以下 年度纳税申报 5 合并 股权支付不低于85 6 分立 被分立取得股权额不低于支付总额85 7 合并弥补亏损 被合并净资产 公允 当年末最长国债利率 负资产处理 会计上 处理原则是控制方购买法 以购买日支付的资产或债务的公允价值确认计量 公允价值与账面价值的差额 计入当期损益 年度纳税申报 第9行 一般重组 税收 交易各方确认所得 损失 计缴所得税法律形式改变 转让 处置资产超过25 资本结构调整 清偿债务或购股权 以公允价 债务转为资本 分项处理关联方重组 符合条件的 法院 债权人同意 可确认所得或损失 不符条件视捐赠扩股 分割 缩股 计税基础不变 年度纳税申报 股权 资产收购 转让方确认所得或损失 购买方按公允价为计税基础 合并 以购买法为基础确定资产 分配利润等转对应科目 被合并企业确认所得或损失 被合并的亏损不得弥补 分立 资产按销售确认所得或损失 不弥补亏损 分立企业按购买法确认 未分配利润和盈余公积处理 年度纳税申报 会计 按公允价与帐面价 减值准备差确认计损益会计 同一控制下合并方在合并中取得的资产和负债 按合并日被合并账面价值计量 合并方取得的净资产账面价值与支付的合并对价账面价值 或发行股面值总额 的差额 调整资本公积 年度纳税申报 第10行 公允价值变动净收益 准则上 分类 金融工具 金融资产 负债 投资性房地产金融资产 公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 2 持有至到期投资 3 贷款和应收款项 4 可供出售金融资产 金融负债 1 公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债 交易性和指定金融负债 2 其他金融负债 年度纳税申报 公允价值变动净收益 税务处理1 税收 以公允价值计量的金融资产 负债及投资性房地产 以取得时确认计税基础 2 持有期间 公允价值变动不计入应税所得 3 处置或结算时 取得价款扣除历史成本后的差额应计入处置或结算期间的应税所得 年度纳税申报 公允价值变动净收益 会计处理1 持有期间 公允价值变动收益 在估值日按照当日投资公允价值与原账面价 即上一估值日投资公允价值 的差额确定 计入损益 2 处置时 公允价值与初始入账金额之间的差额确认为投资收益 同时调整公允价值变动损益 年度纳税申报 公允价值变动净收益 案例一A公司7月5日以每股12元购买股票20万股 为交易性金融资产 另付税费1 1万元 9月底股票下跌为11元 10月26日以13元出售18万股 支付相关税费1万元 12月31日该股票余2万股 每股公允价值为14元 年度纳税申报 1 7月5日 会计 借 交易性金融资产 成本240万元投资收益1 1万元贷 银行存款241 1万元税务 相关税费1 1万元不得扣除 计税基础为241 1万元 年度纳税申报 2 9月30日 会计 公允价值变动损益 公允 账面 20 11 240 20借 公允价值变动损益20万元贷 交易性金融资产 公允价值变动20万元税务处理 这20万元不确认 年度纳税申报 3 10月26日 会计 借 银行存款233万 18 13 1 交易性金融资产 价值变动18万 20 18 20 贷 交易性金融资产 成本216万 240 18 20 投资收益35万元同时 借 投资收益18万贷 公允价值变动损益18万元税务处理 转让所得 转让收入 计税成本 税费 234 241 1 18 20 1 16 01万 年度纳税申报 4 12月31日 会计处理 变动损益 公允 账面 2 14 240 20 216 18 28 22 6万借 交易性金融资产 变动6万贷 公允价值变动损益6万税务处理 公允价值变动损益 不确认所得 应调整应纳税所得额4万元 会计公允 20 18 6 4 年度纳税申报 整体来看 本案例交易过程中税收与会计不同处理所形成的差异为 1 税务处理 转让所得 转让收入 计税成本 税费 234 241 1 18 20 1 16 01万元2 会计处理 35 18 1 1 15 9万元3 差异 16 01 15 9 0 11万元 年度纳税申报 公允价值变动净收益 案例二B公司4月购买10000股票 成交价20元 股 交易费2000元 年内没出售 12月31日收盘价8元 股 准则会计处理 借 交易性金融资产 成本200000投资收益2000贷 银行存款202000 年度纳税申报 12月31日 借 公允价值变动损益120000贷 交易性金融资产 公允价值变动120000借 本年利润120000贷 公允价值变动损益120000税务处理 取得时确认202000 处置时 收益 计税基础 所得或损失 年度纳税申报 准则 交易费2000税收不确认 需调整会计制度 计提减值准备20万 8万 0 2万 12 2万涉及附表十调整 年度纳税申报 公允价值变动净收益 投资性房地产 会计处理1 投资性房地产 赚取租金或资本增值 2 计量对象 已出租的土地使用权和建筑物 增值后准备转让的 3 计量方法 公允模式 成本模式 4 计量条件 充分市场 取得价格和相关信息5 公允模式 不提折旧或摊销 年度纳税申报 公允价值变动净收益 投资性房地产 税务处理1 条例56条 各项资产 以历史成本计税基础 2 持有期间增值或减值 除另有规定外 不调整计税基础 3 视同固定或无形资产管理 4 计提折旧或摊销 年度纳税申报 公允价值变动净收益 差异分析1 理念不同 目的不同会计 树立资产负债观 因价值变动未产生的收益或损失都确认为利润税收 强调实际经营活动 税法收入确认 扣除规定要求 处置资产的规定等2 时点不同 会计上 公允价值变动时确认 税收 转让 清算 收回或发生时确认所得或损失 年度纳税申报 金融资产或负债 准则 持有时 按公允价值计入损益 处置时 公允价与初始价差计入投资收益 税法 持有时 以投资分配确认收益 处置时 初始成本可扣除 历史成本 投资性房地产 为赚取租金或资本增值 活跃 充分市场并取得同类或类似信息 会计 以公允价计损益 税法 以固定资产 无形资产处理 年度纳税申报 第11行 确认递延收益的政府补助 税收 条例26条除不征税收入外 全额征税会计 与资产相关的政府补助 确认为递延收益 在相关资产使用寿命内平均分配 与收益相关的政府补助 用于补偿企业以后期间的相关费用或损失的 确认为递延收益 在确认相关费用的期间 计入当期损益 计入当期的不调整 确认递延的调整 年度纳税申报 确认递延收益的政府补助 举例2008年5月A公司从银行贷款1000万 年利7 2 期限2年 6月政府批准拨款贴息资金72万 分别于08年6月和09年6月各拨付36万元 会计处理 08年6月 借 银行存款360000贷 递延收益36000008年12月 借 递延收益210000贷 营业外收入210000 36万 7 12 税务处理 确认36万 应纳税调增15万元 年度纳税申报 第12行 境外应税所得 税法第3条 条例第6 7条 关于企业资产损失税前扣除政策的通知 财税 2009 57号 第十二条 境内 外所得分开计算 第13行 不允许扣除的境外投资损失 政策明确 文件同上 年度纳税申报 第14行 不征税收入 税法第7条 条例第26条 财税 2008 151号财政事业基金 财税 2009 87号 专项用途财政 财税 2008 136号 社保 财税 2009 68号 期货投资者保障基金 财税 2008 1号软件即征即退税款 年度纳税申报 第15行 免税收入 税法第26条 条例第82 85条09 11 11 财税 2009 123号 关于非营利组织免税资格认定管理的通知须同时满足九个条件 有效期五年 期满前3个月提出复审申请 年度纳税申报 第16行 减计收入 税法第33条 条例第99条国税函 2009 185号 综合利用资源 减按90 年度纳税申报 第17行 减 免税项目所得 税法第27条 条例第86 91条目录 财税 2008 46 47 48 115 116 117 118 149号 政策 财税 2008 850 国税函发 2009 185 80 212号 年度纳税申报 第18行 抵扣应纳税所得额 主要指创投企业税法第31条 条例第97条国税发 2009 87号 关于创投企业所得税优惠问题的通知 年度纳税申报 扣除类 扣除原则 权责发生制配比性 发生的费用应按配比或应分配当期扣除相关性 发生的费用从性质和根源上与收入相关确定性 可扣除的费用不论何时支付 金额确定合理性 可扣除费用计算或分配符合常规和贯例 年度纳税申报 第22行 工资薪金 条例第34条 合理的支出 国税函 2009 3号有五个掌握原则 1 较为规范的工薪制度 2 符合行业及地区水平 3 相对固定 调整有序 4 已依法履行代扣代缴个税义务 5 不以减少或逃避税款为目的 年度纳税申报 除此外 还应考虑 1 实际发生 2 与任职和雇佣有关的支出 3 合理的范围和标准 4 现金和非现金形式 会计上 职工薪酬是企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出 含福利费 四险一金等 口径比税收上要大 年度纳税申报 近期参考文件 2009年11月12日 自治区劳动和社会保障厅关于发布我区2009年企业工资指导线的通知 桂劳社发 2009 248号 年度纳税申报 第23行 职工福利费支出 条例第40条 支出不超过工资薪金总额的14 会计准则取消预提方法 按实际发生计入损益 国税函 2009 3号 98号 年度纳税申报 第24行 职工教育经费支出 条例第42条 支出不超过工资2 5 国税函 2009 98号 08年初有余额的 先冲减 国税函 2009 202号第四条 软件企业的职工培训费支出可全额扣除 会计准则 职工薪酬包括职工教育经费在内 企业按工资总额2 5 计入成本 年度纳税申报 第25行 工会经费支出 条例第41条 支出不超过工资2 会计准则 职工薪酬包括工会经费在内 工会法规定 实际发生的支出 在工资总额2 内扣除 年度纳税申报 第26行 业务招待费支出 条例第43条 按发生额60 不超过收入的5 计算基数包括视同销售收入 真实性管理 正常 必要 一般与经营直接相关国税函 2009 202号文第一条 计算基数 的规定 年度纳税申报 第27行 广告费和业务宣传费支出 条例第44条 不超过收入的15 超过的可无限结转扣除 财税 2009 72号文 化妆品 医药制造 饮料制造 不含酒精 按30 按规定不得作广告的不得扣除 烟草 年度纳税申报 第28行 捐赠支出 税法第9条 条例第51 53条 公益捐赠不超过利润12 特殊情况全额扣除 汶川地震 财税 2008 104号 不管盈亏北京奥运 财税 2003 10号上海世博 财税 2005 180号 年度纳税申报 第29行 利息支出 条例第38条 当期发生不需资本化的 包括 非金融企业向金融企业借款 非金融企业向非金融企业借款 按同期同类贷款利率计算的部分 不考虑个人借款问题 对外投资借款计入成本 年度纳税申报 企业对持有至到期投资 贷款等按新准则规定采用实际利率法确认的利息收入 计入当期应税所得 对采用实际利率法确认的与金融负债相关的利息费用 按税收规定调整 超过银行同期利率的可以当期扣除 超过部分不得扣除 特别纳税调整 关联企业支付利息 财税 2008 121号文 金融5 1其他2 1 年度纳税申报 利息支出 注意把握 1 借款未指明用途的 其费用按经营性和资本性支出的比例 合理计入资产成本和可直接扣除的借款费用2 借款费用资本化问题 购置 建造固定资产应资本化 分配计入研究开发费的不予资本化 应资本化的费用 高于同期 同类利息水平的不予资本化3 利息支出按权责发生制确认 年度纳税申报 第30行 住房公积金 会计准则 职工薪酬包括了住房公积金 无标准和限制 税收 企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的住房公积金 准予扣除 年度纳税申报 第31 32行 罚金 罚款 被没收财物损失 税收滞纳金 税收不允许扣除会计 在营业外核算 申报时应全额调增 年度纳税申报 第33行 赞助支出 税收不允许扣除会计 在营业外核算 包括捐赠支出 申报时应全额调增 广告性的赞助支出按有关规定处理 属于公益性捐赠的赞助费按有关规定处理 年度纳税申报 第34行 各类基本社会保障性缴款 条例第46条 养老 医疗 失业 工伤 生育保险 国务院主管部门 省级政府规定标准 为个人的商业保险不得扣除 第35行 补充养老保险 补充医疗保险 企业年金 国务院主管部门 省级政府规定标准 国税发 2003 45号 会计准则 年金作为核算的会计主体 与税法确认 计量一致 年度纳税申报 第36行 与未实现融资收益相关在当期确认的财务费用 即指 分期收款销售确认未实现融资收益条例第23条 按照合同约定收款日期确认收入 会计准则 按合同协议收取 采取递延方式具有融资性质 合同协议与公允价的差额 采用实际利率法在有关期间摊销 冲减财务费用 计入损益 年度纳税申报 例 2008年1月A公司采用分期收款方式向B公司销售一套设备 合同约定销售价格1000万元 分5次于每年11月1日等额收取 假定A公司设备成本为720万元 销售价格为800万元 会计处理 2008年1月实现销售借 长期应收款1000万元贷 主营业务收入800万元未实现融资收益200万元借 主营业务成本720万元贷 库存商品720万元 年度纳税申报 2008年11月收取货款借 银行存款200万元贷 长期应收款200万元借 未实现融资收益45 6万元 根据实际利率计算确定的金额 贷 财务费用45 6万元 摊销抵减 年度纳税申报 税务处理 2008年 按照合同约定的收款日期确认收入的实现200万元 应纳税调减800万元 已抵减的财务费用45 6万元作调增 2009年11月收入实现200万元 应纳税调增200万元加上计算已抵减的财务费用额 以后年度作相同税务处理 年度纳税申报 第37行 与取得收入无关的支出 税法第10条规定 计算应纳税所得额时 与取得收入无关的其他支出不得扣除 第38行 不征税收入用于支出形成的费用 条例第28条 不征税收入从事公共事务 不营利为目的 排除征税范围外 支出形成费用 形成的财产不得扣除或折旧 摊销 年度纳税申报 第39行 加计扣除 条例第95 96条 研发费 安置残疾人员就业的工资 未形成无形资产的 按研发费的50 加计扣除 形成无形资产的 一次性按150 摊销 国税发 2008 116号文 详细界定 申报 税务处理 年度纳税申报 财税 2009 70号 安置残疾人员就业 按支付残疾人员工资的100 加计扣除 预缴时 工资可据实扣除 年终汇缴时 再按规定计算加计扣除 范围符合 中华人民共和国残疾人保障法 年度纳税申报 第40行 其他 支付的管理费 条例第49条不得扣除 1 企业之间支付管理费 2 企业内营业机构之间支付的租金 特许权使用费 3 非银行企业内营业机构支付的利息 年度纳税申报 关于母子公司间提供服务支付费用 国税发 2008 86号 1 双方应签订服务合同或协议 2 多方签定服务费用分摊合同或协议 3 收取方纳税 支付方扣除 4 管理费形式 不得扣除 申报应提供资料 年度纳税申报 改变用途的专项资金 条例第45条 用于环境保护 生态资金 改变用途不得扣除 计入资产或利润分配的汇况损失 条例第39条 存货成本调整 条例第73条 采用后进先出法核算 应按先进先出 加权平均 个别计价法调整 年度纳税申报 资产类调整项目资产 固定 生物 无形 待摊 投资 存货计量属性 历史成本 重置成本 可变现净值 现值 公允价值 年度纳税申报 历史成本 按购置时支付的现金或现金等价物 或购置时付出对价的公允价值 税收要求以历史成本计税基础 会计和税法的目的不同 会导致资产价值计量确认的差异 年度纳税申报 第42行 财产损失 财产是指企业拥有或者控制的 用于经营管理活动且与取得应纳税所得有关的资产 分类 货币资金 坏账 存货 投资转让或清算 固定资产 在建工程和工程物资 无形资产和其他资产损失 正常损失 非正常损失 年度纳税申报 非正常损失未经审批的纳税调整 非货币性资产交换 债务重组等 因资产账面金额与计税基础不同 产生的资产转让 处置损失桂国税发 2009 176号 关于资产损失税前扣除审批管理问题的通知 2009 8 3 年度纳税申报 第43行 固定资产折旧 使用期1年以上 分类及年限 房屋20年 机器 机械10年 器具 工具5年 运输工具4年 电子设备3年 年度纳税申报 会计核算与税法差异 1 折旧方法 税法 平均年限法会计 平均年限法 工作量 加速折旧 双倍余额递减 年限总和法 2 折旧年限 税收 条例第60条明确 会计 企业可根据经济利益预期选择 年度纳税申报 3 资产价值确认 会计与税法差异A 后续支出 会计 计当期损益 税收 达到计税基础50 并且使用年限延长2年以上 B 减值损失 会计 损失确认后调整折旧 并不得转回 税收 不确认 以历史成本为准 C 债务重组接受抵债资产 准则与税法按公允价 会计制度按账面价值 年度纳税申报 举例 A公司欠B公司200 经协商 A公司用市场价180 账面价150的固定资产偿还债务 B收到后执行准则的 确认公允价180 账面价与公允价的差180 200 20确认重组损失 会计制度的 确认账面价200 税收确认公允价180 年度纳税申报 D 借款费用资本对入账价值影响 会计与税收对资本化确认一致 税收 应资本化的费用 高于同期 同类利息水平的不予资本化 E 计提减值准备 会计计提并确认 税法不确认F 计提折旧的范围 会计 选择权 税收 与经营活动有关的 G 残值 会计 自行确定 税收 确定后不变 年度纳税申报 4 折旧额 会计与税法差异A 加速折旧 税收 震动酸 碱腐蚀设备 B 调整折旧 会计 对未办竣工估计计提折旧 办理竣工后 不调整折旧 税收 需调整 年度纳税申报 5 固定资产折旧新旧税法衔接 08年前形成的按老税法 08年后形成的按新税法 6 关于折旧年限问题 税法规定最低年限7 关于暂时性差异问题 本期调增 以后调减或相反 对调减 采取应付税款法核算的 应建立备查或台账 年度纳税申报 第44行 生产性生物资产折旧 会计上 有生命的动物和植物 分为生产性 消耗性和公益性 生产性生物资产差异 1 计价差异 对自行营造或繁殖的 税法可费用化 会计准则 达到预定目的前计成本资本化 年度纳税申报 2 折旧方法差异 税收 直线法 会计 自定3 残值 同固定资产 会计上改变残值方法比例4 折旧年限 同固定资产 年度纳税申报 第45行 长期待摊费用的摊销 已经发生需未来会计期间摊销的主要差异 1 大修理费 会计 可选择计入当期或摊销 税法 达到计税基础50 的摊销 年度纳税申报 2 租入固定资产改建 会计 租赁期限与租赁资产可用年限两者孰短摊销 税法 按合同约定 3 待摊费 会计上如未来不能受益 则转当期4 提足折旧改建 税法 受益期摊销 未提足折旧的资本化 会计 可选择计入当期或摊销 年度纳税申报 第46行 无形资产摊销 无实物形态的非货币性资产 主要内容 专利 商标 著作 土地 非专利技术 商誉 会计核算与税法差异 A 外购 会计 支付价 公允价 支付价 税法 购买价及税费 年度纳税申报 B 自行开发的 会计与税法一致 C 摊消方法 会计 选择与经济利益相关的预期税法 直线法D 摊销年限 税法 不低10年或法律 合同 会计核算如不符合作纳税调整 年度纳税申报 E 土地使用权 会计 用于赚取租金或资本增值 转投资性房地产 税法 按期摊销F 商誉 分为外购和自创商誉 会计 不确认自创 确认外购商誉 并计入当期损益 税法 转让或清算时确认扣除 年度纳税申报 第47行 投资转让 处置所得 损失 主要差异1 内容 会计 不区分持有和转让收益 税法 区分持有和转让 持有收益分为免税和征税 转让收益征税 2 初始投资成本确认 会计 长期股权投资权益法下以公允价值确认 商誉计入损益 税法以取得时账面价值确认 不确认商誉 年度纳税申报 3 投资收益确认 会计 权益法下按被投资净损益调整账面价 成本法下按宣告分配确认 税法 董事会宣告分配时确认 4 投资转让净收入 交换非货币性资产会计准则与税收处理一致 以公允价值确认 会计制度不确认收益 年度纳税申报 例 A以账面价1000股权 换入公允价1200设备 会计制度下不确认转让所得 税收上确认1200 1000确认转让所得 5 其他需明确的 转让损失可用当期的收益抵补 超过当期投资收益部分结转五年 第六年一次性用其他所得抵补完 国税函 2008 264号 针对07年度汇缴 待明确是否继续有效 年度纳税申报 第48行 油气勘探投资 第49行 油气开发投资 根据条例第61条 由国务院财政 税务主管部门另行规定 按附表九填列 第50行 其他 年度纳税申报 第51行 准备金调整项目 附表十列示15项准备会计准则规范了7类有资产存在减值迹象情形 计提准备 计提前提 合理估计可收回金额 年度纳税申报 会计处理 可收回金额低于其账面价值的 应当将资产的账面价值减记至可收回金额 减记的金额确认为资产减值损失 计入当期损益 同时计提相应的资产减值准备 税法 持有资产期间增值或减值 除另有规定确认损益外 不调整计税基础 年度纳税申报 准备金调整 会计税收差异分析1 已计提的各项准备应全额调整2 因价值恢复或因处置冲销的准备 应调减 3 反映资产持有期间计提的各项减值 跌价准备以及因价值恢复而转回的减值 跌价准备 4 不反映转让时应计提减值 跌价准备造成的转让所得 损失 差异 不反映因账面价值 计税基础不同造成的折旧 摊销金额的差异 年度纳税申报 特例 1 财税 2009 110号 保险公司计提农业巨灾风险准备金 2 财税 2009 99号 金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失准备金 3 财税 2009 64号 金融企业贷款损失准备金 有设定条件的 年度纳税申报 4 财税 2009 62号 中小企业信用担保机构有关准备金 5 财税 2009 48号 保险公司准备金 6 财税 2009 33号 证券行业准备金 注意 上述六个文件的有效期均为2008年1月1日 2010年12月31日 年度纳税申报 第52行 房地产企业预售收入计算的预计利润 国税发 2009 31号企业销售未完工开发产品取得的收入 按预计计税毛利率分季 或月 计算出预计毛利额 计入当期应纳税所得额 15 10 5 3 第53行 特别纳税调整应税所得 税法第六章 条例第六章 年度纳税申报 附表四 弥补亏损表 弥补亏损 新旧税法政策一致合并分立转入可弥补亏损 原规定 吸收合并 各自弥补 新设合并 收益 净资产比例现规定 新设合并 净资产总额 利率 年度纳税申报 附表五 税收优惠 1 分类 7大类44项 免税 减计 加计 减免所得 抵扣所得 减免税 抵免税 2 优惠类型 税基 税额 税率 抵免 3 判断微利企业 从业人数 资产总额 行业 4 查账征收 核定征收 定率征收汇算 年度纳税申报 5 过渡期优惠 国发 2007 39号 财税 2008 21号A 与新税法优惠有交叉的 选择最优 不叠加 B 原15 和24 33 税率减半的 08年按18 和25 减半 C 其他 按财税 2008 1号 年度纳税申报 6 基础设施 财税 2008 46号第1 3年免 第4 6年减半 条件 08年项目 运营后取得收入 单独核算7 资源利用 财税 2008 47号 减按90 条件 当年收入 分开核算 符合目录技术标准 年度纳税申报 8 环保 节能 安全生产 财税 2008 48号 按投资的10 抵免当年税额 可结转5年抵免 要求 A 08年后购置使用B 投资额 不包括运输 调试等C 应抵免税 所得 税率 减免税D 设备5年内转让 出租的停止并补缴 年度纳税申报 桂国税函 2009 146号 自治区国家税务局转发国家税务总局关于企业所得税税收优惠管理问题的补充通知 2009 7 17桂国税发 2009 68号 自治区国家税务局转发国家税务总局关于企业所得税减免税管理问题的通知 2009 3 17 年度纳税申报 附表六 境外所得税抵免 所得项目 生产经营 财产转让 租赁 特许权使用费 股息 利息 红利等来源 设立的全资机构 收入 成本费投资参股非全资 所得还原税前亏损处理 分国不分项 境外亏损不可境内补 境内亏损可用境外补 损失可用境内补 条件 双方政府已签订避免双重征税协定中有特殊规定的 按协定的有关规定执行 年度纳税申报 项目说明 1 3列 含税所得 境外所得 1 所在国税率 所在国预提税率 2 7列 可弥补境内亏损 同主表22行关系 3 9列 税率 法定25 4 11列 可抵免额 境外已缴税 分为直接抵和间接抵 直接抵 境外已缴税 年度纳税申报 5 11列 可抵税额 间接抵 分得所得 子公司应分配额 子公司分得所得 二级公司应分配额 二级公司已缴税6 12列 抵免限额 境内外应纳税额 境外所得 境内外所得 7 13列 本年可抵额 11列 12列及15列分析 等于主表32行 年度纳税申报 附表七 以公允价值计量资产纳税调整表 执行会计准则的企业直接填列附表八 广告费和业务招待费跨年度纳税调整表 应关注 广告费和业务招待费超过限额部分为无限结转 区别其他五年结转期的费用损失项目 若当期匡算亏损 则全额结转以后年度 年度纳税申报 附表九 资产折旧 摊销纳税调整表 对已经开始使用但未办理竣工结算手续的固定资产所提取折旧的调整 会计 以估计值来计提折旧 办理竣工手续后 不用调整折旧 税法 需调整 即不确认未办理竣工结算手续的固定资产所提取的折旧 年度纳税申报 08年以前产生的固定资产 长期待摊费用按旧税法的规定 折旧方法 折旧年限 残值率 只要不违反新税法的有关规定的 可执行至期满 08年以后产生的 执行新税法 年度纳税申报 附表十 资产减值准备项目调整表 准则 所有的资产发生减值 原则上应及时确认和计量 税法 未经核准的准备金支出一律不得税前扣除 具体已前述 年度纳税申报 附表十一 长期股权投资所得 损失 表 条例第11 17 83条 财税 2007 80号 国税函 2008 264号 第三部分 现行年度申报表存在的问题 现行年度申报表存在的问题 由于2008年10月30日国税发 2008 101号文对企业所得税年度纳税申报表所作的填表说明有很多地方出现错误以及不合适的表述 因此 2008年12月31日国税函 2008 1081号文不得不对前述文件进行了作废处理 并重新发布了填表说明 即使这样 重新发布的填表说明中仍存在一些错误和问题尚待解决 现行年度申报表存在的问题 一 附表2 成本明细表 缺行的问题 二 附表3 纳税调整项目明细表 填表说明对 扣除类调整项目 和 资产类调整项目 的表述问题 三 关于附表3 纳税调整项目明细表 第十二行 境外应税所得 第三列的填列问题 四 附表4 亏损弥补表 第4列的表述问题 现行年度申报表存在的问题 五 附表6 境外所得税收抵免明细表 第11列的表述问题 六 企业清算所得纳税申报表 中对清算过程中税费的反映问题 七 房地产开发企业预售收入作为业务招待费 广告宣传费税前扣除计算基数的问题 八 关于附表十一 长期股权投资所得 损失 明细表 的问题 Theend 谢谢大