高新技术企业研究开发费用会计问题探讨 .DOC

企业研究论文-高新技术企业研究开发费用会计问题探讨 摘要对高新技术企业及其研究开发费用的特点进行了分析，并对国际上研究开发费用的三种主要会计处理进行了比较分析，最后结合我国研究开发费用的会计处理及存在问题，提出了对研究开发费用会计处理的具体设想。 关键词高新技术高新技术企业研究开发费用 1高新技术企业及其研究开发费用的特点 由于各国的科学技术水平、经济发展状况存在很大差异，各国对高新技术企业的界定尚没有统一的衡量标准。从国外的情况来看，一个较为公认的标准是看企业研究与开发(R&D)的投入状况。我国主要依据企业从事的技术类型(即是否属于国家划定的高新技术)来认定高新技术企业。 研究与开发ResearchandDevelopment(简称R&D)是指企业为了在激烈的市场竞争中获取超额垄断利润，拥有核心技术，抢占制高点，运用新科学、新原理、新技术、新工艺等进行基础研究、应用研究、开发研究的一系列活动，它是技术创新中一项核心内容，起着承前启后的关键作用。高新技术企业的研究与开发(R&D)具有以下特点：一是研究和开发费用成为企业的主要支出项目；二是研究与开发费用成为企业常规性支出；三是高风险。高新技术的R&D具有较强的探索性、未知因素多、不确定性大，在技术从发明到商品化过程中可能会出现诸如技术竞争、技术流失、技术替代等各种不利情况。此外，一些非技术因素，如市场的接受性、组织的适应能力等也使得高新技术企业R&D的风险很高；四是产品生命周期短；五是政府支持。 2国际上关于研究开发费用的处理规定 关于研究开发费用的会计处理方面，根本分歧在于这些支出应确认为资产还是应确认为费用，由此衍生出三种会计处理方法。 2.1以美国为代表的全部费用化处理 美国财务会计准则委员会(FASB)在财务会计准则公告第2号(SFAS2)明确规定，所有的研究与开发费用应在发生当期确认为费用。除一特例，即SFAS86中指出，对出售、出租或以其他方式上市的计算机软件开发成本，一旦技术可行性得以确定，就应确认为资产。采用这种方法的有美国、德国等国。 2.2以国际会计准则为代表的部分费用化 国际会计准则委员会则认为，研究与开发费用的会计处理方法应取决于这些费用与企业从研究与开发活动中预期能获得的经济利益之间的关系。根据国际会计准则委员会的IAS38无形资产的定义，研究是指为预期获得新的科学技术知识并理解它们而进行的具有创造性和有计划的调查；开发是指在开始商业性生产或使用之前，把研究结果或其他知识应用于计划或设计，以生产新的或有重大改进的材料、装置、产品、工序、系统或服务。相应地，要求研究费用在发生时计入当期损益；开发阶段是否应于发生时计入当期损益则要看开发费用是否符合特定的条件，如符合条件则予以资本化，确认为资产，不符合条件的则在发生当期确认为费用。采用这种方法的有日本、法国、英国等国。 2.3资本化 采用这种方法的国家有荷兰、英国、加拿大等国。即将研究与开发费用在发生期内归集起来，一直等到开发成功取得收益时开始予以摊销。资本化的做法符合权责发生制原则。 3我国关于研究开发费用的处理规定及存在的问题 我国在2001年实施的企业会计制度无形资产中规定，“自行开发并依法申请取得的无形资产，其入账价值应按依法取得时发生的注册费、律师费等费用确定，依法申请取得前发生的研究与开发费用，应于发生时确认为当期费用”。可见，我国对研究与开发费用虽然确认为无形资产，但是把绝大部分的研究与开发费用排除在外。这种规定形式上类似于部分费用化，实质上更近似于全部费用化。 我国研究与开发费用会计处理方法的优点是符合谨慎性原则。但这种方法的弊端显而易见，主要表现为: （1）企业无形资产的账面价值不完整。 （2）不符合一致性原则。企业外购的专利权、专有技术等无形资产按实际支付价款入帐，在受益期内分摊；而企业自行开发无形资产的研究与开发费用除少量注册费、聘请律师费等外全部费用化，这显然违背一致性原则，导致企业会计信息在一定程度上缺乏可比性，不利于投资者和债权人作出决策。 （3）无法正确计算企业各个会计期间的经营成果。现行研究与开发项目账务处理方法是，不论项目成功与否，统统作为收益性支出计入当期损益，显然不符合配比原则。其结果是使当期收益虚减，而开发成功后取得收益的会计期间收益虚增，造成各个会计期间损益计算不实，同时递延了企业的所得税，使国家蒙受损失。 （4）可能助长企业的短期行为。现行研究与开发费用的账务处理方法，是将研究与开发费用全部计入当期损益，这会使企业的经营者在一定时期内，因害怕当期利润减少而削减研究与开发费用，使企业长期利润受损。研究与开发费用数额越大，这种弊端表现得越突出。 4对我国高新技术企业研究开发费用会计处理的探讨 通过以上比较分析，对我国高新技术企业研究与开发费用的会计处理，建议采用“实际结果决定法”。这种方法是对研究与开发过程中所发生的费用先归集到一个专门的账户中，然后再根据研究与开发的最终结果决定其资本化或费用化。如开发成功，则全部研究与开发费用予以资本化，并在未来的受益期间内加以分摊；反之，则予以费用化，计入当期损益。这种处理方法可以较好地实现收入与费用配比，准确核算无形资产，具有较强的可操作性，有利于企业正确计算各个会计期间的财务成果；由于对各研究开发项目进行了成本核算，因而能够反映出企业自行开发的无形资产的价值形成过程；由于划清了成功开发与不成功开发的界限，将不成功开发的研究与开发费用计入当期损益，符合谨慎性原则。而成功开发的研究与开发费用予以资本化，有利于消除企业的短期行为。为此，建议采用“实际结果决定法”，将研究与开发费用“一分为二”，视其实际结果而决定取舍。成功的，予以资本化；不成功的，予以费用化。满足以下条件的可以合理确认为研究开发成功：一是完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性；二是具有完成该无形资产并使用或出售的意图；三是无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性；四是有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产。具体做法是： （1）要对研究与开发活动实行专项管理，确定项目预算，项目费用限在会计部门进行会计处理，若开发项目较大，可单独设置“研究与开发部”来进行专项核算。 （2）设置“研究与开发费用”账户，当研究与开发费用发生时，记入该账户的借方；研究开发成功，确认形成无形资产时，则将其实际成本从贷方结转记入“无形资产”账户的借方。 （3）为便于对各研究开发项目进行成本核算，可在“研究与开发费用”账户下按研究开发项目设置明细账户，并在明细账户内按费用项目设置专栏进行明细核算。 （4）鉴于研究与开发活动结果的不确定性，遵循谨慎性原则，可设置“研发费用失败准备”账户，用以计提研究与开发活动失败准备，计提方法可仿效账龄分析法或余额百分比法。 具体账务处理如下: 发生研究与开发费用时 借：研究与开发费用 贷：银行存款等 期末按研究与开发费用余额计提失败准备 借：管理费用 贷：研发费用失败准备 若研究开发成功 借：无形资产 贷：研究与开发费用 银行存款(支付律师费等) 同时， 借：研发费用失败准备 贷：管理费用 若研究开发失败 借：研发费用失败准备 贷：研究与开发费用 若失败的研究开发项目研究与开发费用数额较大，“研发费用失败准备”账户不足以冲抵研究与开发费用时，将余额记入“管理费用”账户。 跨年度的研究与开发项目，其已发生的研究与开发费用，年末体现为“研究与开发费用”账户的借方余额，可在“资产负债表”上“其他资产”项目下增设“研究与开发费用”项目加以反映。 不再计提研究与开发费用，使“管理费用”账户只核算因开发失败而形成的损失，以解决损益表上管理费用数额巨大而诱发企业短期行为的问题。 这种方法与原账务处理方法相比，高新技术企业前期多计了收益，多交了所得税。如考虑以税收鼓励高新技术企业增加研究与开发投入的政策，可采取财务会计与税务会计分离的方法加以解决，即在计算应纳税所得额时，仍按10%将研究与开发费用予以扣除。 年末，企业应在会计报表附注中对研究与开发费用作如下披露，以便报表使用者了解企业有关的信息包括：本企业对研究与开发费用所采用的会计政策；企业研究与开发发生的费用金额；计提失败准备的方法、金额；开发成功后予以资本化的金额；开发失败后予以费用化的金额；其他相关事项，如开发费用的确认、减记等。以上设计解决了当前研究与开发费用资本化还是费用化难以取舍的难题，也解决了研究费用与开发费用难以区分、难以计量的难题，使得其会计处理不仅在理论上合理，而且在实务操作上也是可行的。 自创无形资产所发生的研究与开发费用的会计处理向来是争论的焦点，尤其是随着这部分支出在高新技术企业中的重要性、高新技术企业在整个国民经济中的重要性的放大，对其会计处理方法的研究也引起人们的日益关注。2006年我国财政部出台的关于研究开发费用的会计准则，规范了高新技术企业研究开发费用会计处理问题，能完善和加强对研究开发费用的风险管理，客观真实的反映企业财务状况、经营成果和现金流量以及有效防范高新技术企业研究开发费用会计问题带来的风险。财政部新会计准则的出台，