【公允价值计量模式在会计中的应用】些会计分类不需要以公允价值计量

【公允价值计量模式在会计中的应用】些会计分类不需要以公允价值计量 xx年2月15日,财政部正式发布了重新修订后的新会计准则,包括1项基本会计准则和38项具体会计准则。并于xx年1月1日正式在境内上市公司中实施。这标志着公允价值会计在我国的正式诞生。在基本准则中,除规定了五种会计计量属性(历史成本、重置成本、现行市价、可变现净值、现值)外,正式引入了“公允价值”概念,涉及面十分广泛。 一、公允价值的概念、特征及假设条件 公允价值是指以市场价值或未来现金流的现值作为资产和负债的主要计量属性。我国新会计准则规定:“公允价值是指在公平交易中,熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿的金额。” 1、公允价值的特性 对于资产来说,公允价值是其进行交换时形成的交换价值金额,具体来说,是其交换带来的未来现金流量的现值。现值体现了现时价值而不是未来价值。资产用公允价值计量在较大程度上比历史成本进行计量符合会计上对资产的定义,资产是指企业过去交易或者事项形成的,由企业拥有或者控制的,预期会给企业带来经济利益的资源。在资产定义中,预期给企业带来经济利益是资产的一项重要特征,资产运用公允价值特性进行计量,能充分地反映出资产这一特征。 对于负债来说,公允价值是其进行清偿形成的金额。以公允价值计量负债,符合负债定义的条件。负债是指企业过去交易或者事项形成的,预期会导致经济利益流出企业的现时义务。企业承担的现时义务以其公允价值属性计量,能够更好符合对债务计量的特征。 对于金融工具来说,公允价值还反映了金融工具的信用质量。也就是承担义务一方的企业或主体的信用品质(信用等级程度)。如债务人的信用品质较差,在违约概率较大时,作为债权人一方,可能以较大的折现率来对此债权进行折现清偿。 2、公允价值的假设条件 (1)为公平交易形成的价格;公平交易是公允价值形成的一个最重要的基本条件,交易双方应该彼此平等,自由的进行交易。 (2)为交易双方应当是持续经营企业,不打算或不需要进行清算、重大缩减经营规模,或在不利条件下仍进行交易。这一假定实际上是对公平交易进行补充定义及说明。如果交易一方或双方在财务困难或面临重大经营规模调整,缩减时候,交易形成的价格往往是不是公允的,不是正常交易形成的价格。 (3)为交易双方应是熟悉情况的,这一假定仍然是对公平交易的补充。如果交易一方或双方不熟悉交易对象的情况,其形成的交易金额很难说是公允的。 3、公允价值计量属性与其他会计计量属性的相互关系及优点 公允价值和其他四种会计计量属性,历史成本、重置成本、可变现净值、现值定义的区别是显而易见的,但它们之间是存在交叉之处的。公允价值计量并不截然排斥其他四种会计计量属性。 对于历史成本来说,在运用到资产的初始计量时,如果交易是公平的市场中进行的,历史成本则反映了资产取得的公允价值。对于重置成本来说,在运用到资产后续计量时,重置成本在有较大程度的可能反映了资产的公允价值,运用到负债计量时,重置成本也有较大程度的可能反映了负债的公允价值,可变现净值是以公允价值扣除继续发生的成本和相关销售费用来计量的。现值计量最主要的目的是为了体现资产或负债的公允价值,但它也并不排斥企业对未来现金流量的主观预测和判断。 以公允价值对资产和负债情况进行计量,由于其反映了资产负债现时真实价值,对债权人、投资者、社会公众来说,以此为计量基础反映的会计信息提供了其决策更相关和有用的信息,极大地提高了会计信息的有用性,受到了社会公众的普遍欢迎。 二、公允价值在我国新会计准则中的运用分析 1、公允价值在投资性房地产准则中的运用 新准则规定:企业应当在资产负债表日采用成本模式对投资性房地产进行后续计量,在有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的情况下,可以对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。已采用公允价值模式的,不得从公允价值模式转为成本模式。从原有成本模式转为公允价值模式的,公允价值与原账面价值的差额调整留存收益。 上述规定可能产生以下影响:原先上市公司拥有的物业都被计入了固定资产,因此,物业的升值与否,并没有体现在报表中。近些年物业升值迅速,如果上市公司一旦采用公允价值法来计量其早些年购入的投资性房地产,必将大大提高其净资产和当期净利润。公允价值计量模式的引入正式奠定了重估资产净值的方法作为房地产上市公司估值的核心地位,这必将引导市场对该项方法进一步的认可。 2、公允价值在债务重组准则中的运用 早在1998年6月财政部发布(1999年1月1日施行)的企业会计准则债务重组中就引入过公允价值,允许债务人将债务重组收益作为利润反映。但由于当时我国的资本市场、产权市场发展及监督等所存在的问题,公允价值的使用非但没有体现其应有的公允性,反倒成为一些企业操纵利润的借口,于是,在xx年修订的债务重组准则中不再允许使用公允价值。为了防止公允价值被滥用而再次产生严重的利润操纵现象,此次新发布的债务重组准则在引入公允价值时规定:公允价值应当能够“可靠计量”。同时规定,债务重组利得计入当期损益。也就是说,如果上市公司的债务人能够得到债权人的全部或者部分豁免,可以将豁免的债务算为当期受益,在利润表中加以反映。新的债务重组准则规定,以非现金资产的公允价值作为债权人损失和债务人利益的判断标准,理论上更为严谨。 3、公允价值在非货币性资产交换准则中的运用 按照新准则的规定,当非货币性资产(存货、固定资产等)期末以历史成本与市价(可变现净值)孰低计价。市价低于历史成本时,计提减值准备,账面价值趋近公允价值,此时进行非货币性交易,在公允价值计量法下,不会产生交易收益;而当市价高于历史成本时不做账面处理,即非货币性资产升值时,进行非货币性交易可以产生大量收益,所以此时企业仍可通过非货币性交易来人为调节利润。按照新准则非货币性资产交换规定,大股东可以通过与上市公司以优质资产换劣质资产的方式进行资产重组,不断向上市公司输送收益。虽然这些非经常性损益不会立刻改变上市公司的实际经营水平,但优质资产的注入的确会提高上市公司价值的重估,甚至可能令上市公司的成长出现拐点。所以,新准则中引入公允价值来计量换入资产的价值,既能提高大股东向上市公司注入优质资产的热情,也能使上市公司的业绩有较大提升。 4.公允价值在金融工具方面的运用影响分析。 新准则规定,对于交易性金融资产,取得时以成本计量,期末按照公允价值进行后续计量,公允价值的变动计入当期损益。 新准则在短期投资方面不再采用原先的成本与市价孰低法计量,而采用市价法。因此,这种新做法会使上市公司的短期投资的部分利润浮出水面,使得公司业绩有所提升。对于上市公司持有的法人股,新会计准则一般不把它认定为交易性金融资产,而是划分为可供出售金融资产。对于该类资产的计量,新会计准则规定,取得时按照成本计量,期末按照公允价值计量,对于公允价值与账面价值之间的差额计入所有者权益。这就意味着,按照新会计准则,那么目前两市之中拥有大量法人股的上市公司,未来出售,应体现在当期业绩之中,而按照修订前的企业会计准则,则是体现在所有者权益之中,也就是单位净资产会出现大幅增加。 四、公允价值理论运用的意义 公允价值计量属性的运用,一是标志着会计理论由收益表观向资产负债表观的转变。经济学关于资产和收益的概念在会计理论上表现为“资产负债表观”和“全面收益观”。这与现行的“收益表观”和“当期收