农民专业合作社 财务会计基本理论与实务

农民专业合作社会计基本理论与案例分析,蒲城县农经站 张功望2011年 12月,内容框架第一部分：会计基本理论第二部分：重点环节（科目）的核算第三部分：合作社会计实务,第一部分：会计基本理论一、会计要素二、会计平衡公式（会计方程式）三、账务处理基础四、记账方法五、记账依据与账簿设置六、会计报表七、会计档案八、账务处理程序九、会计工作组织,一、 会计要素 会计要素是指会计核算对象的基本分类。会计要素一般有六项： 资产 合作社资产负债 反映财务状况 负债 表所列 示的主要 所有者权益 内容 收入 合作社盈余及盈余分配 反映经营成果 费用 表所列示的主要内容 盈余,1 资产：资产是合作社拥有或者控制的能以货币计量的经济资源。合作社的资产分为流动资产、农业资产、对外投资、固定资产和无形资产等。资产的货币表现就是资金。2 负债：负债是合作社所承担的能以货币计 量、需以资产或劳务偿付的经济责任。合作社的负债分为流动负债和长期负债。3 所有者权益：也叫业主权益或净资 产。是合作社投资人对合作社净资产的所有权。合作社的所有者权益包括股金、专项基金、资本公积金、盈余公积金、未分配盈余等。,4 收入：指合作社在销售产品、提供劳务及让渡资产使用权等日常活动中形成的经济利益总流入。不包括为第三者或客户代收的款项。 合作社收入的来源： (1) 销售产品：取得经营收入； (2) 提供劳务：取得劳务收入； (3) 让渡资产使用权： 对外贷款形成资金占用收入； 对外投资形成投资收益； 对外出租形成租赁收入。 合作社的收入可分为经营收入、其他收入和投资收益等。,5 费用：费用是合作社在生产、销售和提供劳务等日常活动中所发生的经济利益的总流出。 合作社的费用主要有生产成本、经营支出、管理费用和其他支出等。 6 盈余：盈余是指合作社在一定期间的经营成果。 经营收益=经营收入-经营支出+投资收益-管理费用 本年盈余=经营收益+其他收益 其他收益=其他收入-其他支出 本年可分配盈余=本年盈余-用于弥补亏损部分-各项提取部分,会计科目：对会计核算对象在科学分类基础上所赋予的名称。 会计要素、会计科目和明细科目的关系： 会计要素 会计科目 明细科目 片红富士 苹果 富士 条红富士 水果 秦冠 酥梨 。 由抽象到具体、由简略到详实 会计要素是指会计核算对象的基本分类，也是会计报表项目的总称。 会计科目就是对会计核算内容在科学分类基础上所赋予的名称。,二、会计平衡公式 会计平衡公式，也叫会计方程式、会计恒等式。它是会计要素之间的关系表达式，是复式记账、试算平衡及编制报表的理论依据。会计主体一定时日所拥有和控制的资源总是表现为双重存在，一方面表现为价值存在和分布的具体形态，会计中称为资产；另一方面则表明该资源取得和形成的不同渠道，会计中称为权益。因此，从数量上说： 资产 = 权益 。（1）,等式（1）右边的权益，可以是两个部分，一是会计主体债权人对会计主体资产的求偿权，也就是会计主体的负债，二是投资人对会计主体净资产的终值所有权，也就是所有者权益；也可以是一个部分，即纯负债或纯所有者权益。所以等式（1）也可以写成如下形式： 资 产 = 负 债 + 所有者权益。（2） 10万元 = 4万元 + 6万元 等式（2）直接反映资产、负债和所用者权益的内在联系和数量上的函数关系，概括了会计主体在一定时点上的财务状况，所以它是建立资产负债表的理论依据，也是我们常说的会计恒等式。,会计主体在持续经营过程中必然产生收入、费用以及由收入、费用配比后得到的收益。这三者之间的关系是 收入 - 费用 = 收益。（3） 等式（3）反映收入、费用及收益的内在联系和数量上的函数关系，概括了会计主体在一定期间内的经营成果，是建立收益及收益分配表的理论依据。资产 + 费用 = 负债 + 所用者权益 + 收入,三、账务处理基础：权责发生制 权责发生制：也叫应收应付制。是按收益、费用是否应计入本期损益，作为本期收益和费用的标准。采用这一标准（基础）处理会计事务，凡属本期应获得的收入，不论款项是否实际收到，都应作为本期收入处理；凡属本期应当担负的费用，不论款项是否实际支付，都应作为本期的费用处理。 与权责发生制对应的是收付实现制，也叫实收实付制。它确定本期收入和费用，是以实际收到的款项，不论该款项是否归属本期，都作为本期的收入来处理；同样，凡在本期内实际支付的款项，也不论该项费用是否归属本期，均作为本期的费用来处理。,下面举例说明这两种账务处理基础的区别： 例：某合作社第一季度发生下列业务：1 1、2、3月份各发生销售收入8000元， 3月底一次性收到货款。2 第一季度每月支付水电费200元，3月底 一次付清。3 1、2、3月份各支付职工工资1000元。,首先采用收付实现制来处理： 一月 二月 三月 合计 收入 0 0 24000.00 24000.00 费用 1000.00 1000.00 1600.00 3600.00 净收入 -1000.00 -1000.00 22400.00 20400.00再采用权责发生制来处理： 一月 二月 三月 合计 收入 8000.00 8000.00 8000.00 24000.00 费用 1200.00 1200.00 1200.00 3600.00 净收入 6800.00 6800.00 6800.00 20400.00,四、记账方法：借贷记账法 借贷记账法的记账规则是：“有借必有贷，借贷必相等。”这就是说，借贷记账法要求在每一项经济业务发生后，都要以相等的金额、相反的方向登记到相互联系的两个或两个以上的账户中去。即在记入一个或若干个账户借方的同时，记入另一个或若干个账户的贷方；或者记入一个或若干个账户的贷方的同时，记入另一个或若干个账户的借方。,借贷记账法下各类科目和账户的登记规则如下： 资产类科目和账户，借方登记增加数，贷方登记减少数，余额一般在借方。也就是说，增加记在借方，减少记在贷方。 负债及所有者权益类科目和账户，借方登记减少数，贷方登记增加数，余额一般在贷方。也就是说，增加记在贷方，减少记在借方。 成本费用类科目和账户，借方登记增加数，贷方登记减少数，期末结转后无余额。也就是说，增加记在借方，减少记在贷方。 收入类科目和账户，借方登记减少数，贷方登记增加数，期末结转后无余额。也就是说，增加记在贷方，减少记在借方。,五、记账依据与账簿设置 1 记账依据： 自制原始凭证（现金收入、付出单据等） 原始凭证 外来原始凭证（各类税务发票等）会计凭证 收款凭证 付款凭证 记账凭证 转账凭证 单式记账凭证 通用记账凭证 复式记账凭证原始凭证是记账凭证的依据，记账凭证是登记账簿的依据。,原始凭证 原始凭证是在经济业务发生时取得或填制的、用以记载经济业务具体内容的书面证明。是进行会计核算的原始资料和重要依据。1）原始凭证的基本内容： 原始凭证的名称；填制凭证的日期；接受单位的名称；经济业务内容；数量、单价和金额；填制单位、填制人员、经办人员或验收人员签名。2）原始凭证的填制要求：真实准确、内容完整、填制及时、书写清楚、格式统一、更正合规。,记账凭证 记账凭证是根据原始凭证填制的、经济内容按借贷记账法的要求加以归类整理而编制的直接作为记账依据的书面证明。 1） 记账凭证的基本内容： 记账凭证的名称；填制单位名称；填制日期和编号；经济业务的简要说明；会计科目名称和金额；所附原始凭证和汇总原始凭证的张数；填制、审核、记账和会计主管等有关人员的签名或盖章。,2 农民专业合作社账簿设置： 1 总分类账（三栏式） 一、总账（订本式） 2 成员账 （多栏式） 1 债权债务明细账（三栏式） 2 存货明细账（数量金额式） 二、明细分类账 3 收入、支出明细账（多栏式） 会计填制 （活页式或订本式） 4 成员股金明细账（三栏式） 5 农资、产品交易台账 6 项目资金专账（三栏式） 1 现金日记账 三、日记账（三栏式订本式） 出纳填制 （序时账） 2 银行存款日记账,六、农民专业合作社财务报表： 1 资产负债表（账户式） 2 盈余及盈余分配表（多步式） 3 成员权益变动表,七、会计档案管理（一）.会计档案的内容 （1）.原始凭证； 1.会计凭证 （2）.记账凭证； （3）.汇总凭证。 （1）.总账； （2）.明细分类账； 2.会计账本： （3）.日记账；（4）.卡片账； （5）.辅助账。 3.财务报表： （1）.会计报表；（2）.会计报表附表； （3）.附注及数字说明。 （1）.银行存款余额调节表； 4.其它类 （2）.对账单； （3）.各类清册、专业文件及资料等。,（二）、会计档案保管期限：从会计年度终了后的第一天（1月1日）算起，会计档案的保管期限分为永久和定期两类。会计档案保管期限: 3 年 5 年 15 年 25 年 永 久 月季财务报表 1.银行余额调节表 1.会计凭证 1.现金日记账 1.年度财务报告 2.银行对账单 2.会计账本 2.银行存款日记账 2.会计档 案保管清册 3.移交清册 3.会计档案销毁清册 4.涉外资料,八、账务处理程序：账务处理程序是指会计凭证、会计账簿、会计报表相结合的方式。主要包括3种方式： 1.记账凭证账务处理程序； 2.汇总记账凭证账务处理程序； 3.科目汇总表账务处理程序（又称记账凭证汇总表账务处理程序）。各种账务处理程序的主要区别表现在登记总账的依据不同。,1.记账凭证账务处理程序的基本步骤： D1: 原始凭证 编制记账凭证 D2: 记账凭证 登记总账 D3: 总账 编制报表2.汇总记账凭证账务处理程序的基本步骤： D1: 原始凭证 编制记账凭证 D2: 记账凭证 编制汇总记账凭证 D3: 汇总记账凭证 登记总账 D4: 总账 编制报表,3.科目汇总表账务处理程序的基本步骤： D1: 原始凭证 编制记账凭证 D2: 记账凭证 编制科目汇总表 D3: 科目汇总表 登记总账 D4: 总账 编制报表,一.根据审核无误的原始凭证填制记账凭证（运用会计科目、 明确 记账方向、确定记账金额）二.根据记账凭证登记总分类账本和所属明细分类账本三.组织财产清查（确保账实相符）四.编制财务报表（资产负债表、盈余及盈余分配表、成员权益变动表）,原始凭证 记账凭证 会计账本 财务报表 审 核 填制凭证 平行登记 编制报告 真实性 名称 科目运用 登记总账的 盈余及盈余分配表 合法性 填制日期 记账方向 （借、贷） 同时登记所 资产负债表 合理性 接受单位名称 记账金额 属明细分类 成员权益变动表 完整性 经济 业务内容（数量、单价、金额） 账 正确性 填制单位签章 同依据 及时性 有关人员签章（经手人、理事长） 要点 同期间 凭证附件 同方向 同金额,数据搬家,数据搬家,数据搬家,九、农民专业合作社财务会计工作组织：1 管理模式：（1）社帐社管： （2）委托代理：基层农经部门、社会代理机构 2 农民专业合作社会计工作岗位和人员配备：（1）会计工作岗位和会计员。（2）出纳工作岗位和出纳员。 （3）保管工作岗位和保管员。,3 财务机构及分工（不相容岗位业务人员配备坚持回避制 度） 合作社理事长（法人代表）：审批财务（批钱不染钱）。 会计人员：审核和保管原始凭证；编制记账凭证；登记总 账和明细账；编制报表；提出年度财务计划和分 配方案；保管印章（管账不管钱）。 出 纳：登记现金、银行存款日记账；保管现金和空白 票据（管钱不管账，现金库长归公、库短自 补、假币自负） 库 管 员：负责合作社库存材料的出、入及保管。,4 财务公开设立执行监事或者监事会的农民专业合作社，由执行监事或者监事会负责对本社的财务进行内部审计，审计结果应当向成员大会报告。 农民专业合作社应当建立经常性、制度性的财务公开机制，每年至少公开一次财务；重大的项目工程应随工程进展情况随时进行公开。,第二部分：重点环节（科目）的核算一、存货的核算二、固定资产与折旧的核算三、无形资产的核算四、专项应付款的核算五、股金的核算六、专项基金的核算七、盈余及盈余分配的核算八、损益的核算,存货的核算 农资：肥料、农药、籽种等（外购） 库存物资 农产品：成员生产 销售用包装物 ：随商品销售的包装物 存货 包装物 周转用包装物：木框、木箱、周转用纸箱等 出租、出借包装物 一次用 低值易耗品 多次用,存货购入：重点是确认入账价值 存货核算的重点 存货发出：重点是存货的计价 存货入账价值=购买价+运输费+装卸费+各种规费+合理损耗等（一） 库存物资的核算： 1 农资核算 【例1】: 9月17日，合作社购入肥料，其中甲种肥100吨，出厂价1900元/吨，乙种肥50吨，出厂价2100元/吨；装卸费每袋1元；运输费共计3000元。,入库农资单位成本核算表,农资购进账务处理： 借：存 货 -甲肥料 194000.00 -乙肥料 107000.00 贷：银行存款 -XX信用社 295000.00 现 金 6000.00,农资分销： 收费分销 成本价分销 （受托代购） 免费分销两种情况 市场价销售,农资分销成本价免费分销账务处理： 借：现 金 301000.00 贷：经营收入 301000.00 同时结转肥料成本 借：经营支出 301000.00 贷：存 货 -甲肥料 194000.00 -乙肥料 107000.00,农资分销市场价销售账务处理： 假设甲肥料市场价为2400.00元/吨；乙肥料市场价为2600.00元/吨。 （100吨*2400.00+50吨*2600.00=370000.00） 借：现 金 370000.00 贷：经营收入 370000.00 同时结转肥料成本 借：经营支出 301000.00 贷：存 货 -甲肥料 194000.00 -乙肥料 107000.00 （此时合作社实现的盈余为370000.00-301000.00=69000.00）,常见的两种错误的账务处理方法： 1 不经过成本结转，直接核算经营收入（多见于农资不入库直接分配给成员这种受托代购形式）。 借：现 金 6000.00 贷：经营收入 6000.00（合作社收取成员的购货款、给付购货款时都有资金流转记录，而给付购货款本质上就是结转农资成本的过程。） 2 虽然结转了成本，但结转方法错误。 借：现 金 370000.00 贷：存 货 301000.00 经营收入 69000.00（这种处理方法的错误在于混淆了“经营收入”与“本年盈余”的区别。）,2 农产品的核算： 收费代销（中介作用） 现收现卖农产品 （受托代销） 免费代销（可以不做处理）两种情况 库存农产品,现收现卖收费代销的账务处理： 【例】 合作社帮助成员销售苹果，每公斤收入中介费0.05元，共销售2500吨。 借：现 金 125000.00 贷：其他收入 - 中介收入 125000.00 （2500吨*1000公斤*0.05元=125000.00）,库存农产品核算： 1） 收购农产品的账务处理： 【例】 合作社统一收购成员苹果1000吨，单价2.50/；挑选、包装费共计10万元，装卸费5万元，运输费3万元。,入库农产品单位成本核算表,2） 库存农产品销售的账务处理： 【例】 12月20日，合作社销售库存苹果100吨，销售单价4.00/。 借：银行存款 400000.00 贷：经营收入 400000.00 同时结转库存农产品成本： 借：经营支出 268000.00 贷：存 货 -苹果 268000.00果库的水电费、折旧及工人、管理人员工资列入当期损益核算。 借：其他支出 管理费用 贷：现 金,（二）包装物的核算： 包装物的入账价值=购买价+装卸费+运输费等 1 销售用包装物的账务处理： 借：经营支出 贷：存货 -销售用包装物 2 周转用包装物的账务处理（分期分次摊销法）：月摊销额=（包装物入账价值-预计残值收入）/预计使用月（次）数 借：经营支出 贷：存货 -周转用包装物 3 出租、出借用包装物的核算（略）,（三）低值易耗品的核算： 一次摊销法：用于价值低、使用期限短、易损坏等易耗品，如保 鲜纸、保鲜膜、发泡网等。 分次摊销法：用于单价较高、使用期限较长的易耗品。账务处理： 借：经营支出 贷：存 货 -低值易耗品,存货核算举例【例1】 合作社购进材料一批，发票注明价款20000元，货款通过银行支付。 借：存 货（产品物资） -xx材料 20000.00 贷：银行存款 20000.00【例2】合作社出售材料一批，价格23000元，成本20000元。 借：现 金（银行存款） 23000.00 贷：经营收入 23000.00同时结转成本: 借：经营支出 20000.00 贷：存货（产品物资） xx材料 20000.00,【例3】 苹果合作社购进纸箱2000个，单价5元，已验收入库，货款付现。 借：存 货 -纸箱 10000.00 贷：现 金10000.00【例4】 合作社销售苹果1000箱，每箱单价100元，苹果成本80元，纸箱成本5元，货款已存银行。 借：银行存款100000.00 贷：经营收入100000.00 同时结转成本: 借：经营支出85000.00 贷：存 货 - 苹果80000.00 -纸箱 5000.00,【例5】 酥梨合作社收到成员酥梨一批，价格20000元，价款尚未支付。 借：存 货 酥梨 20000.00 贷：成员往来（成员名册）20000.003个月后销售酥梨，价款28000元，货款通过银行结算。 借：银行存款28000.00 贷：经营收入 28000.00同时结转成本： 借：经营支出20000.00 贷：存 货 酥梨20000.00,【例6】土布合作社委托外单位加工服装，发出材料50000元，双方协议加工费用5000元，运输费用1000元。发出委托加工物资： 借：委托加工物资50000.00 贷：存 货 土布50000.00支付运杂费、加工费用： 借：委托加工物资 6000.00 贷：银行存款 5000.00 现 金 1000.00收回委托加工物资： 借：存 货 服装56000.00 贷：委托加工物资 土布 56000.00,【例7】 养鸡合作社委托华商超市销售1000箱鸡蛋。每箱鸡蛋成本为50元，零售价每箱65元。华商超市按销售收入的5%计提手续费。发出鸡蛋时： 借：委托代销商品50000.00 贷：存 货 -鸡蛋50000.00收到已销售鸡蛋清单时： 借：应收款 -华商超市65000.00 贷：经营收入 65000.00结转成本： 借：经营支出50000.00 贷：委托代销商品50000.00支付手续费用： 借：经营支出3250.00 贷：应收款 -华商超市3250.00实际收到销售款： 借：银行存款61750.00 贷：应收款 -华商超市 61750.00,【例8】 葡萄合作社接受本社成员委托代销葡萄20000公斤，协议每公斤2.00元。合作社当月实现对外销售，每公斤2.5元。收到委托代销产品时： 借：受托代销商品 -葡萄40000.00 贷：成员往来 -成员名册40000.00售出葡萄时： 借：银行存款50000.00 贷：经营收入50000.00同时结转成本： 借：经营支出 40000.00 贷：受托代销商品 -葡萄40000.00支付成员货款： 借：成员往来 -成员名册40000.00 贷：现 金 40000.00,二. 固定资产与折旧的核算 合作社固定资产是指使用年限在一年以上，单位价值在500元以上并在使用过程中保持其原有实物形态的资产。有些主要生产工具和设备，单位价值虽低于规定标准，但使用年限在一年以上的，也可列为固定资产。1 固定资产的计价 (1) 购入的固定资产，不需要安装的，按实际支付的买价加采购费、包装费、运杂费、保险费和交纳的有关税金等计价；需要安装或改装的，还应加上安装费或改装费。（2）新建的房屋及建筑物、农业基本建设设施等固定资产，按竣工验收的决算价计价。（3）接受捐赠的全新固定资产，应按发票所列金额加上实际发生的运输费、保险费、安装调试费和应支付的相关税金等计价；无所附凭据的，按同类设备的市价加上应支付的相关税费计价。接受捐赠的旧固定资产，按照经过批准的评估价值或双方确认的价值计价。（4）在原有固定资产基础上进行改造、扩建的，按原有固定资产的价值，加上改造、扩建工程而增加的支出，减去改造、扩建工程中发生的变价收入计价。（5）投资者投入的固定资产，按照投资各方确认的价值计价。,2 固定资产折旧 折旧是固定资产在使用过程中由于损耗而转移到成本费用中去的那部分价值。合作社必须建立固定资产折旧制度，按年或按季、按月提取固定资产折旧。 固定资产的折旧方法可在“平均年限法”、“工作量法”等方法中任选一种，但是一经选定，不得随意变动。 合作社当月或当季度增加的固定资产，当月或当季度不提折旧，从下月或下季度起计提折旧；当月或当季度减少的固定资产，当月或当季度照提折旧，从下月或下季度起不提折旧。,3 固定资产与折旧的账务处理 借：固定资产 贷：现 金（银行存款） 应付款（赊购） 在建工程（自行建造） 专项基金（接受捐赠、补助） 股 金（投资、入股）,在建工程账务处理： 实施工程（项目）时 借：在建工程 贷：现 金（银行存款） 应付款（赊欠） 完工结转时 借：固定资产 其他支出、经营支出（未形成固定资产） 贷：在建工程,固定资产折旧固定资产原值累计折旧=固定资产净值月折旧额=（固定资产原值-预计残值收入）/使用年限)12个月预计残值收入=固定资产原值*（3-5）% 借: 生产成本（生产用固定资产折旧） 经营支出（经营用固定资产折旧） 管理费用（管理用固定资产折旧） 其他支出（公益性固定资产折旧） 贷：累计折旧,固定资产核算举例【例1】 收到县级部门拨来合作社建设办公设备一套，计5000元。 借：固定资产（明细） 5000.00 贷：专项基金 -县财政补助 5000.00【例2】 合作社购入推土机一台，转账支付80000元货款，现金交纳规费3000元。 借：固定资产 -推土机 83000.00 贷：银行存款 -xxxx信用社 80000.00 现 金 3000.00,【例3】 当年计提推土机折旧费16000元。 借：经营支出 16000.00 贷：累计折旧 16000.00【例4】 3年后处理推土机，售价30000元。 （1）注销固定资产： 借：固定资产清理 35000.00 累计折旧 48000.00 贷：固定资产 83000.00 （2）收到销售款时： 借：现 金 30000.00 其他支出 5000.00 贷：固定资产清理 35000.00,三、无形资产的核算（注册商标、产品质量认证、土地使用权、商誉等）1. 购入无形