论关联企业避税的法律规制

相关企业避税的法律规制门/刘晓良刘小鸾近年来相关企业避税问题日益严重，引起了各国租界和税法界的关注。在我国，外国投资企业对避税几乎是公开的秘密。据商务部统计，截至2004年8月末，我国累计批准建立外国投资企业，但全体企业中有一半以上处于亏损状态。研究国内税法的专家指出，这种不良状态的外国投资企业中，有相当一部分是为了避税而制造的人为赤字。据推算，外国投资企业因避税每年向中国缴纳的税收损失超过300亿韩元。因此，当务之急是限制子公司的避税行为。一、相关企业的概念随着中国现代企业制度的推进和资本市场的发展，作为子公司的这种企业间的联盟成为现实生活中越来越常见的经济现象。在英美国家，“投资公司”(holding company)和“子公司”(subsidiaries)最先出现，并且经常使用。近年来，“企业系统”和“附属公司”等术语开始使用，但这些概念缺乏显示企业之间相对关系的具体法律内容。在欧洲，法国法律文件中的“公司集团”(groupe de Societe)对这种共同形式的定义也不足。只有在德国，这种商业企业的联合才被法律认可，并制定了正式的法律定义。相关子公司是指法律上独立的企业相互有联合关系。在日本，子公司没有出现在基本法中，但对财务报表的规则进行了更详细的记述。该规则第4款规定，一家公司实际上对另一家公司的表决权为20%以上，50%以下，通过人事、资金、技术、交易等手段对该公司的财务和运营方针者产生重大影响。在我国本土，相关企业首次以1991年7月1日实施的中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法这一法律术语登场。根据本法的实施细则，相关企业是指与企业有关系的公司、企业及其他经济组织，与资金、经营、收购等有直接或间接所有权或控制关系。第二，第三方拥有或控制的直接或间接；第三，与其他利益相关的关系。1998年国家税务总局制定的关联企业间业务往来税务管理规程进一步说明了子公司的概念。摘要如何定义上述“关联关系”是确定关系企业的关键，也是解决相关企业避税问题的前提，是实践操作中必须解决的问题。但是从各国的税法和税法条款来看，大体上对相关企业没有用简单的语言定义，而是对一些相关企业或相关关系提出了判断标准。子公司或相关关系的具体确认要视情况而定。但是，通常有两个主要标准。一个是股权控制标准。二是经营管理或决策者的人际关系标准。另外，一些国家还采用了其他标准，如资金、技术从属标准等。总之，关系企业是相互相关的独立企业之间的联盟。二、相关企业避税的主要手段和方法子公司们虽然避税的手段和方法多种多样，但最终为企业之间的关联关系、司法在经营活动中赋予企业各种自由和权利、税法本身的空白和漏洞、税法之间的法律冲突3种复合式避税行为提供了可选的法律空间。子公司避税的主要手段和方法如下：1.通过转让避税“转让价格”是子公司之间进行经济活动时，通常不以交易价格为标准，通过提高或降低交易价格，转让利润的手段，实现避税的目的。出售价格本来是一个中立的概念，但只反映了相关企业内的一种定价原则，但是越来越多的证据表明，相关企业利用此进行税收计划，达到了回避税收的目的。子公司转移定价在同一税务管辖区下引起避税问题，并且可能出现在多个税务管辖区中。跨国企业为了最大限度地提高利益，利用不同的区位优势，在不同的东道国设立功能不同的子公司，对这些企业内的交易制定价格计划，回避本国或东道国的税金。从我国的实际情况来看，子公司在进行经济活动时，主要通过以下手法进行转让价格。在购买及销售工作中高价进出，转让企业利润，回避我国税收。一些外国商人缺乏我方的国际供应销售渠道，不了解国际市场价格，往往依靠外方进口原料和零部件、出口工业品的缺点，提高进口价格，降低工业品价格，使不少企业的产品售价和进口价格相等，有些企业出现低于进口价格的情况，造成企业亏损。投资或签约工程时，提高设备或工程的成本，获取利益。在外国投资企业中，外国方面经常用设备融资。中国不知道进口设备的国际行情，设备价格过高的现象很常见。部分设备比国际市场贵两倍以上，香港和外国淘汰的设备也用新设备定价。这不仅可以增加外商在企业中所占的股份，还可以通过折旧增加生产成本，减少企业利润。一些外国商人在工程承包时也一样，通过提高工程价格及设备材料获得额外利益。为了避税，在贷款事业中转移价格。贷款是子公司间投资的常见形式。在我国投资的一些外国商人往往不能降低注册资本或立即筹集注册资本，所需资金由外国提供作为信贷，并收取高利率。这是为了在短期内收回利润。在提供劳务和无形资产方面转让价格，避税。子公司之间相互提供劳务和专利、专有技术、商标等无形资产，收取或支付劳务或专利费时，经常会制定转让价格。在我国，外国投资企业向海外公司提供劳务或无形资产的情况很常见，外国公司向外国投资企业提供劳务或无形资产的情况很高。这种现象很常见，因为很难正确估计劳务和无形资产的价值。2.通过资本避税资本弱化，通常是指纳税人为了较少的税收或其他目的而在企业投资的资本中降低资本金的比重，增加贷款比重，以贷款方式取代融资方式的投资或融资。跨国企业在跨国融资中通过高负债、低投资增加利息支出，转移应纳税收入，而收入来源国家在对非居民征税时根据收入类型采取了不同的政策，利息收入与营业利润相比税率低，对外国获得的利息收入缺乏一定控制，因此，很多跨国企业为了避税的目的，将利润转换为相关人士的利息。安然利用位于加拿大新斯科舍省的两家公司(汉森投资公司和纽曼投资公司)，将魁北克锯木厂支付的大量费用转换为利息。安然通过这一手法骗去了加拿大政府的税金约9300万加元(约9300万韩元)。使用避税天堂避税避税港，也称为避税港，通常是指不征收或征收极低税率所得税和一般财产税的国家或一般税率，但提供特定特别免税项目和投资税收优惠的国家和地区。是提供普遍税收优惠，让纳税人进行定期避税活动的国家和地区。主要有国家或地区小、地理位置特殊、财政规模小、其他财源等可以实行税收优惠的特点。与此同时，这些国家的基础设施、金融制度比较完整，政局稳定，跨国纳税人可以放心地决定成为避税天堂。目前国际通用的避税港有巴哈马、百慕大、开曼群岛、香港、等35个国际避税港。另外，菲律宾的出口加工区、荷兰的保税仓库、我国沿海建立的保税区等一些其他国家设立的出口加工区、保税区、经济特区，不管其设立名称、形式如何，对在该地区投资的人或事业中的企业，将给予不纳税或减税优惠。4.利用我国的税收征管漏洞避税。我国的税法不完善，也为外资企业避税提供了空间。例如：外资企业将分支机构发生的所有费用(包括管理费、销售费、拖欠费用)与公司的资产总额成比例分配。但是从公司的实际工作来看，四个分公司中，有两个只生产煤气，没有运输费用和销售费用(直接管道给客户)，另外两个只有发生液体煤气的运输和销售事业。根据税法相关法和费用分担收益原则，该销售费用在前两个分公司完全不分摊。但是所得税法中有规定：“外国投资企业必须按照税法规定，合理分配自己的生产管理、经营相关管理费，收回支付给分公司的费用。”这个规定看起来很明确，但是“管理费”的范围包括什么，税法没有进一步的规定，将为外资企业提供避税空间。三、法律对策和建议相关企业的避税不仅造成了我国财政税收的严重损失，而且由于外国相关企业的避税，我国税务部门要征收的税金流向海外，危害了我国税收权力和财政利益。其次，由于子公司避税而引起的企业之间实际税负的巨大差异违反了“公平竞争、税收负担平等”原则，扰乱正常经济秩序，公平的无差别税收待遇被人为因素干扰和歪曲，避税企业和按事实纳税的企业之间的不平等影响了其他企业的积极性和竞争状态，也影响了资源的有效合理分配。从国外发达国家的经验中吸取教训，结合我国的实际情况，提出了以下两种规制：(a)完善有关避税的法律法规1.进一步改善规程的各种转让定价方法的概念、适用条件和需要参考的可比较因素等。目前我国的规程涉及三种传统的转移价格规定，只有成本加成法的概念与国际上的通常概念一致。这比非相关定价法和转售价格法更需要完善。关于几种毛利定价方法的概念，规程完全没有规定，需要进一步补充。资本弱化可以通过两种方式进行调节。在确定贷款或公开募集资金的特性时，如果有关当事人的贷款条件取决于非有关当事人的贷款条件是否相同，则有关当事人的贷款可以视为根据有关规定对利息征税的隐性公开募股。二是“定期”负债对资产比率、超过法定利率的贷款或利率不符合正常交易原则的可疑贷款利息被视为资本弱化，不允许税前扣除，应视为权益预缴所得税的固定比率方法。3.法律禁止在避税地或避税地设立以避税为目的的公司。例如，英国以制裁阻止建立基地组织。税法上未经财政部批准，居民公司不能擅自转移到英国，对违反这一规定的人，除了居民公司外，还给予相应的处罚。比利时禁止设立控股公司，税法转让给海外子公司的利益(非正规情况)在计算应纳税收入时不总是扣除。我国也要制定类似的法律法规，禁止相关企业以避税为目的在避税地或避税地设立公司，加强对相关企业收益转移和避税的调查和处罚。完善和完善反避税法律法规。中国加入WTO后，将国民待遇原则引入外国投资税领域，改善投资环境，引导投资方向，实现公平税负，调整、完成外国税法政策的最终目标。因此，对避税的预防首先要健全和完善我国的外国税收法律法规，加强控制税收制度本身税收损失的内部限制机制。及时修订税收征管法，外商投资企业所得税法，实施细则和规程，消除税法条款的冲突或矛盾已成为新形势下防止避税的迫切要求。与此同时，逐步实现内外企业所得税合并，建立统一的企业所得税制。(二)建立避税代理制度，加强税收征管1.首先要重视避税机构的设置。外国税收管理部门应当根据各省外国经济发展情况和避税工作的需要，经上级批准后，及时申请设立专职避税机构。明确调查机关的定制情况，明确执法主体的资格，明确职务的责任权限。目前的模式不清楚执法机关是国内税务局还是国内税务局下属的监察局，必须明确机关独立执法的地位和责任。最好从美国的实践中吸取教训，将调查机关设置为高层，然后独立执法，减少对地方保护避税工作的干扰。2.加强避税信息化建设，积极进行信息的横向交流。避税税收管理是避税税收管理的生命线，也是证明相关交易行为不合理的“杀手”之一，因此要尽快建立信息库，使避税税收管理工作走科技信息化的道路，这是避税管理的当务之急。3.实行专用纳税申报制度。纳税申报制度是纳税人依法履行纳税义务的法定程序，也是税务机关掌握税源、加强管理的主要手段。为了有效地防止相关企业避税，除了要求认真履行相关企业纳税申报的义务外，还必须向税务机关提供有关相关资格、营业工作范围、价格标准等