第四章-存货 2

,第四章存货,第一节存货及其分类第二节存货的初始计量第三节发出存货的计价第四节计划成本法与存货估价法第五节存货的期末计量第六节存货清查,目录,一、存货的概念与特征存货，是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。,第一节存货及其分类,存货具有如下特征：1.存货是一种具有物质实体的有形资产。不同于无实物形态的应收账款，不包括货币资金2.存货属于流动资产，具有较大的流动性。不同于固定资产、在建工程等长期资产；流动性低于应收账款3.存货以在正常生产经营过程中被销售或耗用为目的而取得。不包括为建造固定资产而购入的材料和用于产品生产的设备4.存货属于非货币性资产，存在价值减损的可能性。受各种因素变动的影响，可能需确认减值损失，同应收账款,二、存货的确认条件（一）与该存货有关的经济利益很可能流入企业（二）存货的成本能够可靠地计量,三、存货的分类,存货按经济用途的分类原材料在产品自制半成品产成品商品周转材料,存货按存放地点的分类在库存货在途存货在制存货在售存货,存货按取得方式的分类外购存货自制存货委托加工存货投资者投入的存货接受捐赠取得的存货通过债务重组取得的存货非货币性资产交换取得的存货盘盈的存货,存货的初始计量，是指企业在取得存货时，对存货入账价值的确定。存货的初始计量应以取得存货的实际成本为基础，实际成本包括采购成本、加工成本和其他成本。存货的实际成本应结合存货的具体取得方式分别确定，作为存货入账的依据。,第二节存货的初始计量,一、外购存货（一）外购存货的成本外购存货的成本即存货的采购成本，是指存货从采购到入库前所发生的全部支出，一般包括：购买价款相关税费运输费、装卸费、保险费其他可归属于存货采购成本的费用,存货采购过程中发生的仓储费、包装费、运输途中的合理损耗、大宗货物的市内运杂费、入库前的挑选整理费用。,不包括按规定可予抵扣的增值税进项税额,关税、消费税、资源税和不能抵扣的进项税额,注意：市内零星货物运杂费采购人员的差旅费采购机构的经费以及供应部门经费一般都不应当包括在存货的采购成本中，而计入管理费用市内大宗货物的运费计入存货采购成本,（二）外购存货的会计处理1.存货验收入库和货款结算同时完成,虚线框表示框内至少有一个，但不需全部科目参与会计处理,华联实业股份有限公司购入一批原材料，增值税专用发票上注明的材料价款为50000元，增值税进项税额为8500元。货款已通过银行转账支付，材料也已验收入库。,借：原材料50000应交税费应交增值税（进项税额）8500贷：银行存款58500,例31,2.货款已结算但存货尚在运输途中,华联实业股份有限公司购入一批原材料，增值税专用发票上注明的材料价款为200000元，增值税进项税额为34000元。同时，销货方代垫运杂费3200元，其中，运费2000元。上列货款及销货方代垫的运杂费已通过银行转账支付，材料尚在运输途中。,（1）支付货款，材料尚在运输途中。增值税进项税额=34000+20007%=34140（元）原材料采购成本=200000+（3200-20007%）=203060（元）借：在途物资203060应交税费应交增值税（进项税额）34140贷：银行存款237200（2）原材料运达企业，验收入库。借：原材料203060贷：在途物资203060,例32,3.存货已验收入库但货款尚未结算如果月末时结算凭证仍未到达，为全面反映资产及负债情况，应对收到的存货按暂估价值入账,本月末暂估值,下月初红字冲,为什么估价入库？为什么下月初冲回？,某年3月28日，华联实业股份有限公司购入一批原材料，材料已运达企业并已验收入库，但发票账单等结算凭证尚未到达。月末时，该批货物的结算凭证仍未到达，华联公司对该批材料估价35000元入账。4月3日，结算凭证到达企业，增值税专用发票上注明的原材料价款为36000元，增值税进项税额为6120元，货款通过银行转账支付。,（1）3月28日，材料运达企业并验收入库，暂不作会计处理。（2）3月31日，结算凭证仍未到达，对该批材料暂估价值入账。借：原材料35000贷：应付账款暂估应付账款35000（3）4月1日，编制红字记账凭证冲回估价入账分录。借：原材料35000贷：应付账款暂估应付账款35000（4）4月3日，收到结算凭证并支付货款。借：原材料36000应交税费应交增值税（进项税额）6120贷：银行存款42120,例33,4.采用预付货款方式购入存货,某年6月20日，华联实业股份有限公司向乙公司预付货款70000元，采购一批原材料。乙公司于7月10日交付所购材料，并开来增值税专用发票，材料价款为62000元，增值税进项税额为10540元。7月12日，华联公司将应补付的货款2540元通过银行转账支付。,（1）6月20日，预付货款。借：预付账款乙公司70000贷：银行存款70000（2）7月10日，材料验收入库。借：原材料62000应交税费应交增值税（进项税额）10540贷：预付账款乙公司72540（3）7月12日，补付货款。借：预付账款乙公司2540贷：银行存款2540,例34,5.采用赊购方式购入存货,如果赊购附有现金折扣条件，则其会计处理有总价法和净价法两种方法。总价法净价法在我国的会计实务中，由于现金折扣的使用并不普遍，因此，企业会计准则要求采用总价法进行会计处理。,折扣期内付款,作为理财收入冲减财务费用,折扣期外付款,作为超期利息计入财务费用,6.外购存货发生短缺的会计处理上列短缺存货涉及增值税的，还应进行相应处理。,相关会计处理,供货方责任,运输方责任,发现短缺，原因待查在此挂账,合理损耗,华联实业股份有限公司从甲公司购入原材料2000件，单位价格30元，增值税专用发票上注明的增值税进项税额为10200元，款项已通过银行转账支付，但材料尚在运输途中。待所购材料运达企业后，验收时发现短缺100件，经查，华联公司确认短缺的存货中有50件为供货方发货时少付，经与甲公司协商，由其补足少付的材料；有40件为运输单位责任造成的短缺，经与运输单位协商，由其全额赔偿；其余10件属于运输途中的合理损耗。,（1）支付货款，材料尚在运输途中。借：在途物资60000应交税费应交增值税（进项税额）10200贷：银行存款70200,例38A,（2）材料运达企业，验收时发现短缺，原因待查，其余材料入库。借：原材料57000待处理财产损溢3000贷：在途物资60000（3）短缺原因查明，进行相应的会计处理。借：原材料300应付账款甲公司1500其他应收款运输单位1404贷：待处理财产损溢3000应交税费应交增值税（进项税额转出）204（4）收到供货方补发的材料，验收入库。借：原材料1500贷：应付账款甲公司1500（5）收到运输单位赔偿的货款。借：银行存款1404贷：其他应收款运输单位1404,例38B,二、自制存货（一）自制存货的成本采购成本:自制存货所消耗的原材料的采购成本加工成本：存货加工过程中发生的直接人工成本和制造费用其他成本：使存货达到目前场所和状态所发生的其他支出。见教材P41-42,（二）自制存货的会计处理,华联实业股份有限公司的基本生产车间制造完成一批产成品，已验收入库。经计算，该批产成品的实际成本为60000元。,借：库存商品60000贷：生产成本基本生产成本60000,例39,三、委托加工存货,发出物资,支付加工费用,交增值税,回收物资,受托加工方代收代交的消费税，根据不同情况处理，见下页,企业委托加工存货的实际成本包括：加工过程中实际耗用材料的实际成本加工费往返运杂费应负担的税金（委托加工应税消费品，收回后直接出售的消费税）,需要交纳消费税的委托加工存货，由受托加工方代收代交，分两种情况会计处理：,销售委托加工存货时，不需要再缴纳消费税,待连续生产的应税消费品生产完成并销售时，从生产完成的应税消费品应纳消费税额中抵扣,收回后直接用于销售,收回后用于连续生产应税消费品,四、投资者投入的存货投资者投入存货的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。在投资合同或协议约定价值不公允的情况下，按照该项存货的公允价值作为其入账价值。,华联实业股份有限公司收到甲股东作为资本投入的原材料。原材料计税价格为650000元，增值税专用发票上注明的进项税额为110500元，投资各方确认按该金额作为甲股东的投入资本，可折换华联公司每股面值1元的普通股股票500000股。,借：原材料650000应交税费应交增值税（进项税额）110500贷：股本甲股东500000资本公积股本溢价260500,例311,五、接受捐赠取得的存货企业接受捐赠取得的存货，应当分别以下情况确定入账成本：（1）捐赠方提供了有关凭据的，按凭据上标明的金额加上应支付的相关税费作为入账成本。（2）捐赠方没有提供有关凭据的，按如下顺序确定入账成本：同类或类似存货存在活跃市场的，按同类或类似存货的市场价格估计的金额，加上应支付的相关税费，作为入账成本；同类或类似存货不存在活跃市场的，按该接受捐赠存货预计未来现金流量的现值，作为入账成本。,企业收到捐赠的存货时的会计处理：,华联实业股份有限公司接受捐赠一批商品，捐赠方提供的发票上标明的价值为250000元，华联公司支付运杂费1000元。,借：库存商品251000贷：银行存款1000营业外收入捐赠利得250000,例312,一、存货成本流转假设存货流转包括实物流转和成本流转两个方面。从理论上说，存货的成本流转应当与实物流转相一致，但在会计实务中，很难保证存货的成本流转与实物流转完全一致。因此，会计上可行的处理方法是，按照一个假定的成本流转方式来确定发出存货的成本，而不强求存货的成本流转与实物流转相一致，这就是存货成本流转假设。,第三节发出存货的计价,采用不同的存货成本流转假设在期末结存存货与本期发出存货之间分配存货成本，就产生了不同的发出存货计价方法。由于不同的存货计价方法得出的计价结果各不相同，因此，存货计价方法的选择，将对企业的财务状况和经营成果产生一定的影响，主要体现在以下三个方面：（1）存货计价方法对损益计算有直接影响。（利润表）（2）存货计价方法对资产负债表有关项目数额的计算有直接影响。（3）存货计价方法对应交所得税数额的计算有一定的影响。,二、发出存货的计价方法我国企业会计准则规定，企业在确定发出存货的实际成本时，可以采用先进先出法、月末一次加权平均法、移动加权平均法或者个别计价法。企业应当根据实际情况，综合考虑存货的性质、实物流转方式和管理的要求，选择适当的存货计价方法，合理确定发出存货的实际成本。对于性质和用途相似的存货，应当采用相同的存货计价方法。存货计价方法一旦选定，前后各期应当保持一致，并在会计报表附注中予以披露。？,我国会计准则规定不允许采用后进先出法,各种发出存货的计价方法请自学本教材P58P62相关内容，或参阅本系列教材基础会计中的详细讲解。,（一）先进先出法是以先购入的存货先发出这种假设为前提，对发出存货进行计价的一种方法。采用这种方法，发出存货按发货时仓库中最先收进的那批存货单价进行计价。【例】泰山有限公司20年12月份A材料期初结存及当月发生的收发业务如下A材料明细账所示：,解析：12月10日发出材料成本500040+500042=410000元；12月21日发出材料成本1000042=420000元；12月28日发出材料成本为500042=21000元则甲材料月末账面余额为500044=22000元,某企业采用先进先出法计算发出材料的成本。2006年3月1日结存A材料200吨，每吨实际成本为200元；3月4日和3月17日分别购进A材料300吨和400吨，每吨实际成本分别为180元和220元；3月10日和3月27分别发出A材料400吨和350吨。A材料月末账面余额为（）元。A30000B30333C32040D33000（200+300+400）-（400+350）*220,解析：3月10日发出材料成本为200*200+200*180=76000元；3月27日发出材料成本为100*180+250*220=73000元；则A材料月末账面余额为（400-250）*220=33000元，因此答案应该选D。答案：D,例:1月1日甲企业结存A原材料600kg，单价10元。1月10日购进A种原材料1800kg，单价是11元；1月11日发出A种原材料2100kg1月18日购进A种原材料1200kg，单价是12元；1月20日发出A种原材料1200kg。按照先进先出法计价，计算本月发出A材料成本和结存A材料的成本。,本月发出A种原材料的成本：60010+150011+30011+90012=22500+14100=36600月末结存A种原材料的成本：30012=3600,采用先进先出法，期末存货成本是按最近购货确定的，期末存货成本比较接近现行的市场价值。其优点是合企业不能随意挑选存货计价以调整当期利润，缺点是工作量较大。当物价上涨时，会高估企业当期利润和库存存货价值；反之，会低估企业存货价值和当期利润。,（二）加权平均法又称全月一次加权平均法，是以本月全部进货数量加月初存货数量作为权数，除本月全部进货成本加上月初存货成本，计算出存货的加权平均单位成本，从而确定存货的发出和库存成本。,单位成本=总成本总数量总成本=月初存货成本+本全部月进货成本总数量=月初存货数量+本月全部进货数量发出存货成本=发出存货数量单位成本期末存货成本=期末存货数量单位成本或期末存货成本=月初存货成本+本全部月进货成本-发出存货成本,甲材料加权平均单价=（200000+1060000）（5000+25000）=42（元）本月发出材料存货成本=2500042=1050000（元）月末库存材料存货成本=500042=21000（元）,例:1月1日甲企业结存A原材料600kg，单价10元。1月10日购进A种原材料1800kg，单价是11元；1月11日发出A种原材料2100kg1月18日购进A种原材料1200kg，单价是12元；1月20日发出A种原材料1200kg。按照加权平均法计价，计算本月发出A材料成本和结存A材料的成本。,A材料加权平均单价=（6000+34200）（600+3000）=11.17元本月发出材料存货成本=330011.17=36861（元）月末库存材料存货成本=40200-36861=3339（元）,优缺点：采用加权平均法，只在月末一次计算加权平均单价，比较简单，而且在市场价格上涨或下跌时所计算出来的单位成本平均化，对存货成本的分摊较为折中。但是这种方法无法从账上提供发出和结存存货的单价及金额，不利于加强对存货的管理。,例：某企业采用月末一次加权平均计算发出原材料的成本。207年2月1日，甲材料结存200公斤，每公斤实际成本为100元；2月10日购入甲材料300公斤，每公斤实际成本为110元；2月25日发出甲材料400公斤。2月末，甲材料的库存余额为（）元。A10000B10500C10600D11000,参考答案：C答案解析：计算全月一次加权平均单价=200100+300110/200+300=106再计算月末库存材料的数量200+300-400=100公斤，甲材料的库存余额=100106=10600（元）。,（三）移动平均法移动平均法又称移动加权平均法，指本次进货的成本加原有库存成本，除以本次进货数量加原有存货数量，据以计算加权单价，并对发出存货进行计价的一种方法。,第一次购货后的平均单价=（200000+840000）/（5000+20000）=41.6第一批发货的成本=1000041.6=416000元此次的结存成本=1500041.6=624000元第二次购货后的平均单价=(624000+220000)/(15000+5000)=42.2,第二批发货的成本=1000042.2=422000元此次的结存成本=1000042.2=422000元第三批发货的成本=500042.2=211000元此次的结存成本=500042.2=211000元,移动平均法优点能使管理当局及时了解存货的情况，而且计算的平均单位成本以及发出和结存的存货成本比较客观。缺点是每次收货都要计算一次平均单价，计算工作量较大，对收发货较频繁的企业不适用。,例:1月1日甲企业结存A原材料600kg，单价10元。1月10日购进A种原材料1800kg，单价是11元；1月11日发出A种原材料2100kg1月18日购进A种原材料1200kg，单价是12元；1月20日发出A种原材料1200kg。按照先进先出法计价，计算本月发出A材料成本和结存A材料的成本。,例:2007年1月1日，甲企业结存A种原材料300kg，单价50元；1月10日、1月18日、1月23日分别购进A种原材料900kg、600kg、200kg，每千克单价分别是60元、70元、80元.1月11日、1月20日分别发出A种原材料800kg、800kg。,1.按照先进先出法计价时，计算本月发出和结存A种原材料的成本。2.按照加权平均法计价，计算本月A种原材料的加权平均单价。,例:2009年1月1日，A企业结存甲材料100kg，实际单位成本1000元；本月发生如下有关业务：1.1月3日，购进甲材料50kg，实际单位成本1050元，材料验收入库。2.1月5日，发出甲材料80kg3.1月7日，购进甲材料70kg，实际单位成本980元，材料验收入库。4.1月12日，发出甲材料130kg5.1月20日，购进甲材料80kg实际单位成本1100元，材料验收入库。6.1月25日，发出甲材料30kg,要求：1.假定A公司原材料采用实际成本核算，发出材料按照先进先出法计价，计算本月5日、25日发出材料的成本以及期末结存材料的成本。2.假定A公司原材料采用实际成本核算，发出材料按照加权平均法计价，计算本月甲材料的加权平均单价、发出材料的成本以及期末结存材料的成本。,（四）个别计价法又称个别认定法、具体认定法、具体辩认法、分批实际法。采用这一方法是假设期末存货的成本流转与实物流转相一致。采用该方法，计算发出存货和期末存货的成本最为准确合理。但实务操作工作量繁重，困难较大。个别计价法用于一般不能替代使用的存货以及为特定项目专门购入或制造的存货，如房地产、船舶、飞机、重型设备及珠宝、名画等。,例：下列存货发出计价的各种方法中，存货的成本流转与实物流转完全一致，最能准确反映销售成本和期末存货成本的是（）。A、先进先出法B、实际成本法C、加权平均法D、个别计价法,三、发出存货的会计处理（一）生产经营领用原材料根据原材料的消耗特点，企业应按发出原材料的用途，将其成本直接计入产品成本或当期费用。,（二）出售的库存商品或原材料企业对外销售库存商品，取得的销售收入作为主营业务收入，相应的库存商品成本计入主营业务成本。,企业对外销售原材料，取得的销售收入作为其他业务收入，相应的原材料成本计入其他业务成本。,（三）在建工程领用的库存商品或原材料在建工程领用的库存商品，应视同销售，按库存商品的计税价格计算增值税销项税额，连同领用的库存商品账面价值一并计入有关工程项目成本。在建工程领用的原材料，相应的增值税进项税额准予抵扣的，应按其领用原材料的账面价值计入有关工程项目成本。,（五）生产经营领用的周转材料周转材料种类繁多，分布于生产经营的各个环节，具体用途各不相同，会计处理也不尽相同。常用的周转材料摊销方法有一次转销法、五五摊销法、分次摊销法等。,按账面价值,1.一次转销法一次转销法是指在领用周转材料时，将其账面价值一次计入有关成本费用的一种方法。,领用周转材料,周转材料报废,华联实业股份有限公司的管理部门某月领用一批低值易耗品，账面价值为1000元，采用一次转销法。同时，报废一批低值易耗品，残料作价50元，作为原材料入库。,借：管理费用1000贷：周转材料1000借：原材料50贷：管理费用50,例330,华联实业股份有限公司销售一批产品，随同产品一并销售若干单独计价的包装物。包装物售价2000元，增值税税额340元，账面价值1800元，价款已收存银行。,借：银行存款2340贷：其他业务收入2000应交税费应交增值税（销项税额）340借：其他业务成本1800贷：周转材料1800,例331,2.五五摊销法五五摊销法是指在领用周转材料时先摊销其账面价值的50%，待报废时再摊销其账面价值的50%的一种摊销方法。,华联实业股份有限公司领用了一批全新的包装箱，无偿提供给客户周转使用。包装箱账面价值50000元，采用五五摊销法摊销。该批包装箱报废时，残料估价2000元作为原材料入库。,（1）领用包装物并摊销其账面价值的50%。借：周转材料在用50000贷：周转材料在库50000借：销售费用25000贷：周转材料摊销25000（2）包装物报废，摊销其余50%的账面价值并转销全部已提摊销额。借：销售费用25000贷：周转材料摊销25000借：周转材料摊销50000贷：周转材料在用50000（3）报废包装物的残料作价入库。借：原材料2000贷：销售费用2000,例332,华联实业股份有限公司领用了一批账面价值为40000元的包装桶，出租给客户使用，收取押金50000元，租金于客户退还包装桶时按实际使用时间计算并从押金中扣除。,（1）领用包装物并摊销其账面价值的50%。借：周转材料在用40000贷：周转材料在库40000借：其他业务成本20000贷：周转材料摊销20000（2）收取包装物押金。借：银行存款50000贷：其他应付款50000（3）客户退还包装物，计算收取租金35100元，并退还其余押金。增值税销项税额=35100(1+17%)17%=5100（元）借：其他应付款50000贷：其他业务收入30000应交税费应交增值税（销项税额）5100银行存款14900,例333,如果客户逾期未退还出租的周转材料，则没收的押金应视为销售周转材料取得的收入，计入其他业务收入，并计算相应的增值税销项税额；同时，应摊销其余50%的账面价值，并转销周转材料全部已提摊销额。,按例333的资料。假定客户逾期未退还包装物，华联公司没收押金。,（1）确认没收押金取得的收入。其他业务收入=50000(1+17%)=42735(元）增值税销项税额=50000-42735=7265(元）借：其他应付款50000贷：其他业务收入42735应交税费应交增值税（销项税额）7265（2）摊销其余50%的账面价值并转销全部已提摊销额。借：其他业务成本20000贷：周转材料摊销20000借：周转材料摊销40000贷：周转材料在用40000,例334,3.分次摊销法分次摊销法是指根据周转材料可供使用的估计次数，将其成本分期计入有关成本费用的一种摊销方法。各期周转材料摊销额的计算公式如下：分次摊销法的核算原理与五五摊销法相同，只是周转材料的价值是分期计算摊销的，而不是在领用和报废时各摊销一半。,一、计划成本法为了简化存货的核算，企业可以采用计划成本法对存货的收入、发出及结存进行日常核算。（一）计划成本法的基本核算程序计划成本法是指存货的日常收入、发出和结存均按预先制定的计划成本计价，并设置“材料成本差异”科目登记实际成本与计划成本之间的差异；月末，再通过对存货成本差异的分摊，将发出存货的计划成本和结存存货的计划成本调整为实际成本进行反映的一种核算方法。,第四节计划成本法与存货估价法,采用计划成本法进行存货日常核算的基本程序如下：,（二）存货的取得及成本差异的形成1.外购的存货,华联实业股份有限公司的存货采用计划成本核算。某年3月份，发生下列材料采购业务：（1）3月5日，购入一批原材料，增值税专用发票上注明的价款为100000元，增值税进项税额为17000元。货款已通过银行转账支付，材料也已验收入库。该批原材料的计划成本为105000元。,借：材料采购100000应交税费应交增值税（进项税额）17000贷：银行存款117000借：原材料105000贷：材料采购105000借：材料采购5000贷：材料成本差异原材料5000,例336A,（2）3月10日，购入一批原材料，增值税专用发票上注明的价款为160000元，增值税进项税额为27200元。货款已通过银行转账支付，材料尚在运输途中。,借：材料采购160000应交税费应交增值税（进项税额）27200贷：银行存款187200,例336B,（3）3月16日，购入一批原材料，材料已经运达企业并已验收入库，但发票等结算凭证尚未收到，货款尚未支付。暂不作会计处理。（4）3月18日，收到3月10日购进的原材料并验收入库。该批原材料的计划成本为150000元。,借：原材料150000贷：材料采购150000借：材料成本差异原材料10000贷：材料采购10000,例336C,（5）3月22日，收到3月16日已入库原材料的发票等结算凭证，增值税专用发票上注明的材料价款为250000元，增值税进项税额为42500元，开出一张商业汇票抵付。该批原材料的计划成本为243000元。,借：材料采购250000应交税费应交增值税（进项税额）42500贷：应付票据292500借：原材料243000贷：材料采购243000借：材料成本差异原材料7000贷：材料采购7000,例336D,（6）3月25日，购入一批原材料，增值税专用发票上注明的价款为200000元，增值税进项税额为34000元。货款已通过银行转账支付，材料尚在运输途中。,借：材料采购200000应交税费应交增值税（进项税额）34000贷：银行存款234000,例336E,（7）3月27日，购入一批原材料，材料已经运达企业并已验收入库，但发票等结算凭证尚未收到，货款尚未支付。3月30日，该批材料的结算凭证仍未到达，企业按该批材料的计划成本80000元估价入账。,借：原材料80000贷：应付账款暂估应付账款80000,例336F,（8）4月1日，用红字将上述分录予以冲回。,借：原材料80000贷：应付账款暂估应付账款80000,例336G,（9）4月3日，收到3月27日已入库原材料的发票等结算凭证，增值税专用发票上注明的材料价款为78000元，增值税进项税额为13260元，货款通过银行转账支付。,借：材料采购78000应交税费应交增值税（进项税额）13260贷：银行存款91260借：原材料80000贷：材料采购80000借：材料采购2000贷：材料成本差异原材料2000,例336H,（10）4月5日，收到3月25日购进的原材料并验收入库。该批原材料的计划成本为197000元。,借：原材料197000贷：材料采购197000借：材料成本差异原材料3000贷：材料采购3000,例336I,在会计实务中，为了简化收入存货和结转存货成本差异的核算手续，企业平时收到存货时，也可以先不记录存货的增加，也不结转形成的存货成本差异；月末时，再将本月已付款或已开出、承兑商业汇票并已验收入库的存货，按实际成本和计划成本分别汇总，一次登记本月存货的增加，并计算和结转本月存货成本差异。,按例336中的资料，如果华联实业股份有限公司采用月末汇总登记存货的增加和结转存货成本差异的方法，有关会计处理如下：,（1）3月5日，购入一批原材料，增值税专用发票上注明的价款为100000元，增值税进项税额为17000元。货款已通过银行转账支付，材料也已验收入库。该批原材料的计划成本为105000元。借：材料采购100000应交税费应交增值税（进项税额）17000贷：银行存款117000,例337A,（2）3月10日，购入一批原材料，增值税专用发票上注明的价款为160000元，增值税进项税额为27200元。货款已通过银行转账支付，材料尚在运输途中。借：材料采购160000应交税费应交增值税（进项税额）27200贷：银行存款187200,例337B,（3）3月16日，购入一批原材料，材料已经运达企业并已验收入库，但发票等结算凭证尚未收到，货款尚未支付。暂不作会计处理。（4）3月18日，收到3月10日购进的原材料并验收入库。该批原材料的计划成本为150000元。暂不作会计处理。（5）3月22日，收到3月16日已入库原材料的发票等结算凭证，增值税专用发票上注明的材料价款为250000元，增值税进项税额为42500元，开出一张商业汇票抵付。该批原材料的计划成本为243000元。借：材料采购250000应交税费应交增值税（进项税额）42500贷：应付票据292500,例337C,（6）3月25日，购入一批原材料，增值税专用发票上注明的材料价款为200000元，增值税进项税额为34000元。货款已通过银行转账支付，材料尚在运输途中。借：材料采购200000应交税费应交增值税（进项税额）34000贷：银行存款234000（7）3月27日，购入一批原材料，材料已经运达企业并已验收入库，但发票等结算凭证尚未收到，货款尚未支付。3月30日，该批材料的结算凭证仍未到达，企业按该批材料的计划成本80000元估价入账。借：原材料80000贷：应付账款暂估应付账款80000下月初，用红字将上述分录予以冲回。借：原材料80000贷：应付账款暂估应付账款80000,例337D,（8）3月30日，汇总本月已付款或已开出、承兑商业汇票并已验收入库的原材料实际成本和计划成本，登记本月存货的增加，并计算和结转本月存货成本差异。原材料实际成本=100000+160000+250000=510000（元）原材料计划成本=105000+150000+243000=498000（元）原材料成本差异=510000-498000=12000（元）借：原材料498000贷：材料采购498000借：材料成本差异原材料12000贷：材料采购12000,例337E,（9）4月3日，收到3月27日已入库原材料的发票等结算凭证，增值税专用发票上注明的材料价款为78000元，增值税进项税额为13260元，货款通过银行转账支付。借：材料采购78000应交税费应交增值税（进项税额）13260贷：银行存款91260（10）4月5日，收到3月25日购进的原材料并验收入库。该批原材料的计划成本为197000元。暂不作会计处理。,例337F,2.其他方式取得的存货企业通过外购以外的其他方式取得存货，不需要通过“材料采购”科目确定存货成本差异,（三）存货的发出及成本差异的分摊1.发出存货的一般会计处理采用计划成本法对存货进行日常核算，发出存货时先按计划成本计价。月末，再将月初结存存货的成本差异和本月取得存货形成的成本差异，在本月发出存货和期末结存存货之间进行分摊，将本月发出存货和期末结存存货的计划成本调整为实际成本。,计划成本、成本差异与实际成本之间的关系如下：材料成本差异率包括本期材料成本差异率和期初材料成本差异率两种，计算公式如下：,企业应当分别计算相应的材料成本差异率，不能使用一个综合差异率。在计算发出存货应负担的成本差异时，应使用当月的实际差异率；委托外部加工发出存货，以及月初材料成本差异率与本月材料成本差异率相差不大的，可按月初材料成本差异率计算。计算方法一经确定，不得随意变更。如果确需变更，应在会计报表附注中予以说明。,本月发出存货应负担的成本差异及实际成本和月末结存存货应负担的成本差异及实际成本，可按如下公式计算：,发出存货应负担的成本差异，必须按月分摊，不得在季末或年末一次分摊。企业在分摊发出存货应负担的成本差异时，实际成本大于计划成本的超支差异，用蓝字登记；实际成本小于计划成本的节约差异，用红字登记。,本月发出存货应负担的成本差异从“材料成本差异”科目转出之后，该科目的余额为月末结存存货应负担的成本差异。在编制资产负债表时，月末结存存货应负担的成本差异应作为存货的调整项目，将结存存货的计划成本调整为实际成本列示。,2.周转材料采用五五摊销法的会计处理周转材料采用五五摊销法进行摊销，领用时，先按计划成本的50%摊销，月末，再根据本月材料成本差异率，将摊销的计划成本调整为实际成本；报废时，同样按计划成本的50%摊销，月末，再根据报废当月材料成本差异率，将摊销的计划成本调整为实际成本。,华联实业股份有限公司生产车间某年3月5日领用一批低值易耗品，计划成本为50000元，采用五五摊销法摊销；领用当月，材料成本差异率为3%。该批低值易耗品于当年11月15日报废，残料估价1500元作为原材料入库，报废当月，材料成本差异率为-2%。,（1）3月5日，领用低值易耗品并摊销其计划成本的50%。借：周转材料在用50000贷：周转材料在库50000借：制造费用25000贷：周转材料摊销25000（2）3月31日，分摊材料成本差异。低值易耗品摊销应负担的成本差异=250003%=750（元）借：制造费用750贷：材料成本差异周转材料750,例341A,3.委托加工存货的会计处理企业委托外部加工的存货，在发出材料物资时，可以按月初材料成本差异率将发出材料物资的计划成本调整为实际成本，并通过“委托加工物资”科目核算委托加工存货的实际成本；收回委托加工的存货时，按收回存货的计划成本入账，实际成本与计划成本的差额直接记入“材料成本差异”科目。,华联实业股份有限公司委托丁公司加工一批周转材料。发出原材料计划成本为25000元，月初材料成本差异率为2%；支付加工费15000元，支付由受托加工方代交的增值税2550元；该批包装物的计划成本为42000元。,（1）发出原材料，委托丁公司加工周转材料。借：委托加工物资25500贷：原材料25000材料成本差异原材料500（2）支付加工费和税金。借：委托加工物资15000应交税费应交增值税（进项税额）2550贷：银行存款17550,例342A,（3）收回委托加工的周转材料，验收入库。包装物实际成本=25500+15000=40500（元）借：周转材料42000贷：委托加工物资40500材料成本差异周转材料1500,例342B,（四）计划成本法的优点（1）可以简化存货的日常核算手续。（2）有利于考核采购部门的工作业绩。鉴于上述优点，计划成本法在我国大中型工业企业中应用得比较广泛。,二、存货估价法（一）毛利率法（二）零售价法具体内容可自学。,我国企业会计准则规定，资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。,第五节存货的期末计量,一、成本与可变现净值孰低法的含义成本与可变现净值孰低法，是指按照存货的成本与可变现净值两者之中的较低者对期末存货进行计量的一种方法。当期末存货的成本低于可变现净值时，存货仍按成本计量当期末存货的可变现净值低于成本时，存货则按可变现净值计量，同时按照可变现净值低于成本的差额计提存货跌价准备，计入当期损益（资产减值损失）。,所谓成本，是指期末存货的实际成本，即采用先进先出法、加权平均法等存货计价方法，对发出存货（或期末存货）进行计价所确定的期末存货账面成本。所谓可变现净值，是指在日常活动中，存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。,二、存货可变现净值的确定运用成本与可变现净值孰低法对期末存货进行计量的关键，是合理确定存货的可变现净值。（一）确定存货可变现净值应当考虑的主要因素,1.以确凿的证据为基础,2.考虑持有存货的目的,3.考虑资产负债表日后事项的影响,存货持有的目的不同，确定存货可变现净值的计算方法也不同。企业持有存货的目的有：1)出售：如库存商品（有合同约定和没有合同约定）2)生产耗用：如原材料3)准备出售的材料(生产不再需要),例：2009年12月31日，某品牌小轿车的市场售价为200000元，假定2010年2月15日，由于受国际石油市场的影响，国内汽油价格发生了较大的波动，由此造成国内市场汽车销量下降，从而导致该品牌汽车市场销售价格下跌至190000元，在这种情况下，编制2006年12月31日的资产负债表时，企业应根据新的汽车销售价格作为确定其可变现净值的基础。,（二）存货估计售价的确定存货估计售价的确定对于计算存货可变现净值至关重要。企业应当根据存货是否有约定销售的合同，区别以下情况确定存货的估计售价：（1）为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货，通常应当以产成品或商品的合同价格作为其可变现净值的计量基础。（2）如果企业持有存货的数量多于销售合同或劳务合同订购数量，超出部分的存货可变现净值应当以产成品或商品的一般销售价格（即市场销售价格）作为计量基础。,例：2009年6月10日，某企业与乙公司签订了一份不可撤销的销售合同，双方约定，2010年2月10日，该企业应按每台400000元的价格向乙公司提供A型号的机器10台。2009年12月31日，A型号机器的市场价格每台350000元，该企业有A型号机器16台，单位成本每台200000元，其账面价值为3200000元。,（3）如果企业持有存货的数量少于销售合同或劳务合同订购数量，实际持有的与该合同相关的存货应当以合同