审计日记--在审计项目质量控制中的作用

1、审计日记 - 在审计项目质量控制中的作用一、审计日记能够有效防范风险、分清和追究审计责任 当前内部审计工作中防范风险、分清和追究责任的工作不容乐观。 国家审 计基本准则 作业准则规定， 审计工作的底稿的主要内容应有 “实施审计具 体程序的记录及资料” ，中国内部审计协会出台的内部审计具体准则第 4 号 审计工作底稿也要求应该包括“审计程序执行过程和结果的记录” 。由于一 种文本要求记录两个方面的内容， 而审计工作过程的记录不需要被审计单位签字 认可且无具体的检查措施， 造成实际工作中只注重审计查出问题的记录而忽视审 计过程的记录。 实际审计时， 有的审计人员发现问题才编制底稿， 查不出问题则

2、不编制底稿， 这样编制的审计工作底稿则很难真实、 完整地反映审计人员全部审 计过程，有的审计事项是否实施审计难以反映， 固有风险和控制风险不能有效防 范，检查风险增大。 一旦审计过的单位暴露出新的问题， 便无法分清审计时是否 检查过这个环节，是谁检查的，是通过什么方式检查的。由于责任主体不明确， 审计责任无法追究， 审计工作往往陷入比较被动的境地。 李金华审计长曾经指出 : 目前的审计工作底稿只注重审计查出问题的记录而忽视审计工作过程的记录， 这 不利于检查审计人员的工作情况和保证审计质量。 因此，急需一种文本来记载和 反映审计人员的查证过程， 继以对审计实施阶段进行质量控制， 防范风险， 分

3、清 和追究相关责任。审计机关审计项目质量控制办法规定审计日记的要素包括“审计项目名 称、审计人员姓名、审计分工、实施审计的日期、审计工作具体内容、索引号和 页次”，其中审计工作具体内容又包括“审计事项的名称、实施审计的步骤和方 法、审计查阅资料的名称和数量、专业判断和查证结果以及其他需要记录的情 况”。这一现场审计的“记录仪”清楚地记载了审计人员做了什么、怎么做的、 做得怎样 , 是一种过程控制、程序控制，它既可以督促审计人员认真执行审计程 序，关注和提前防范固有风险和控制风险，降低检查风险，减少“秋后算账” ， 又可以通过审计组长或委托的审计人员对上述事项的检查， 形成第二道关口， 进 一步

4、减少由于重大审计误差导致有关总体审计结论错误的可能性。 如果审计复核 时需要进一步落实某个情况， 就可以非常准确地找到执行这一事项的审计人员继 续予以落实。 即使被审计单位事后暴露出新的问题， 也可以分清是审计人员的审 计责任还是被审计单位提供虚假会计资料和证明材料应承担的会计责任； 如果是 审计责任，也可以清楚地知道是审计人员个人的问题抑或是审计组长制定的审计 方案的问题， 是哪一个审计人员的问题， 应该承担何种责任， 避免了由于责任主 体的模糊导致的追究对象的缺位。二、审计日记能够检验审计方案执行是否到位、制定是否科学和合理 审计方案（仅指审计实施方案）是审计组为了能够顺利完成审计任务，达

5、到 预期审计目的， 在实施审计前对审计工作所作的计划和安排， 它在审计项目质量 控制体系中起着“龙头”作用，其质量对于能否完成审计项目任务、顺利达到预 期的审计目标至关重要，因此如何确保审计方案质量就成为当务之急。当前工作中，审计方案和实际审计存在“两张皮”的现象。有的审计人员审 计质量意识不强， 认为审计是查问题的， 只要能发现问题就行了， 怎么做心中有 数，不一定非要按照审计方案中严格繁琐的审计步骤和方法实施审计才能发现问 题，于是辛辛苦苦做的方案在实际审计时往往丢在一边， 造成好的审计方案不一 定就有高的审计质量的情况。长此以往，就出现了审计方案简单、雷同、重点不 突出、针对性不强等情况

6、，其指导性更无从谈起，严重影响了审计质量。究其原 因，主要是缺乏直观、全面及准确地评价审计方案和执行情况的载体。由于审计日记是每名审计人员按照审计方案的分工和要求编写的，因此，审计日记既可以体现审计人员执行审计方案的情况，也可以反映审计方案制定水平的高 低，成为检查、评价审计方案的载体。也就是说，通过审计组长检查审计日记， 一可以反映审计方案确定的审计事项“做了没有”，即审计目标是否达到，重要 性水平是否确定，审计风险是否评估，审计的范围、内容和重点以及采用的对审 计目标有重要影响的审计事项的审计步骤和方法是否审计和执行；二可以反映审计方案“这样做行不行”，即确定的审计目标是否合理、重要性水平

7、的确定和审 计风险的评估是否准确、内容是否全面、重点审计事项有无遗漏及所采取的方法 是否科学。通过检查，审计组长可以随时掌握审计方案的落实情况和工作进度， 及时对审计方案或审计重点做出调整， 这样一来，审计方案和具体实施紧紧地联 系起来，形成互动，共同确保审计项目质量。三、审计日记能够为审计报告提供详细准确的“注解”和应有的依据目前审计报告存在的问题主要表现在三个方面，一是实施审计的基本情况依据不充分；二是审计评价“出处”不明；三是审计建议针对性不强。实施审计的基本情况包括审计范围、审计时间、运用的审计方法等，审计人 员在编写审计日记时已将这些内容清晰地反映出来，保证了审计报告中此项内容 的依

8、据充分；审计评价意见主要包括真实性、 合法性和效益性三个方面，它是审 计报告的核心，由于审计日记的“审计工作具体内容”已记载审计情况、职业判 断、查证结果以及审计人员的初步评价意见， 保证了审计报告最终的审计评价意 见来源明了、出处清楚；实际审计时，审计人员如果感到有必要对被审计单位存 在的问题提出审计建议，应将其记录在审计日记的“其他需要记录的情况”中， 编写审计报告时再由审计组长进行归纳和筛选， 形成审计报告的审计建议，确保 审计建议的针对性。四、审计日记能够为绩效考评提供第一手资料，促进审计人员整体素质的全 面提高开展内部审计人员绩效考评是提高审计人员自身素质的重要手段，审计人员绩效考评

9、是指对审计人员的工作行为、工作能力以及工作任务完成情况做出的客 观公正的考核评价，它旨在进一步促使审计人员提高业务技能和职业道德水平， 确保审计项目优质高效地完成，绩效考评工作的效果如何关系到审计项目质量的 高低。目前，审计部门大多以审计人员的审计工作底稿中发现问题的多少为主要依 据进行绩效考评，由于审计工作底稿执行中的不完整性， 决定了审计人员的水平 和能力得不到全面准确的反映，绩效考评效果难尽如人意。有的经验丰富的老同 志能够发现一些重大的问题，但审计方法有可能不够科学；有的年轻同志虽然采 用了先进的审计方法，但经验欠缺，只能发现一些较为明显的会计核算方面的问 题；有的审计人员由于分工不同

10、，可能什么问题都没有（比如经济责任审计中的 召开座谈会，找有关人员谈话，充其量也只能发现一些线索）；甚至有极个别职业道德低下的审计人员，将问题隐瞒不报或做虚假反映，审计工作底稿更是无法 反映。凡此种种，如果不视具体情况，一味地“以成果论英雄”，则好的得不到坚持，不足的无法改进，审计人员整体素质得不到提高，审计项目质量难以有效 保证。审计日记制度的建立，将审计人员的“作业”每天的审计过程和查证结 果的记录摊在“阳光下” ，谁的业务水平高、审计方法好、工作细致和责任 心强一目了然、 清清楚楚。 有的审计人员虽然没有发现重大的问题， 但是审计程 序到位、 审计方法正确， 需要进一步掌握审计技巧； 有

11、的审计人员凭借经验发现 了对审计结论有重要影响的审计事项， 但如能积极运用先进的审计方法， 则效果 会更好；将问题隐瞒不报或做虚假反映的情况也难以蒙混过关， 避免了过去 “谁 查处的问题多谁的水平就高” 的简单偏颇的评价标准带来的弊端， 以此为基础建 立起来的科学的审计人员考评标准， 将促进审计人员整体素质的提高， 确保审计 项目质量得到全面有效的控制。如何真实完整地编制审计日记和审计工作底稿一、正确理解审计日记和审计工作底稿的概念， 把握其相互之间的关系， 科学界 定各自的功能。事计具有两项职责， 一是证据收集； 二是证据评价。 可见审计的过程是收集 证据、评价证据的过程。 证据为形成判断提

12、供了合理的基础。 审计人员只有收集 到客观、相关、充分、适当的审计证据，才能对被审计项目或被审计单位的财政 收支、财务收支的真实、合法、效益作出客观公正的评价。从广义上讲，审计人 员在审计过程中收集的各种资料和制作的各种审计工作记录都是审计证据。 以什 么为载体记录审计过程中收集到的审计证据 ?如何对证据进行评价 ?根据审计实 践的特点和实际的需要， 审计人员设计出了满足具体审计业务、 具体审计事项要 求的审计日记和审计工作底稿。 审计日记、审计工作底稿的实质内容是审计证据； 审计日记、审计工作底稿是审计证据的载体； 两者相互依存。 需要注意的是除了 记录到审计日记和审计工作底稿中的审计证据外

13、，还有其他证明资料。审计日记是审计人员以人为单位按时问顺序记录每日实施审计全过程的书 面证明材料。 这一概念具有以下几个方面的含义： 一是审计日记形成于审计的实 施阶段；二是审计日记是审计人员亲自编制的工作记录； 三是审计日记属于格 式化的一类审计证据； 四是审计日记属于审计人员所有； 五是审计日记可以附有 相关证据或相关资料； 六是审计日记是对审计人员实施审计的所有事项审计全过 程的记录； 七是审计日记是对无违纪违规事项的记录； 八是审计日记是对审计意 见无重要影响审计事项的查证过程和结论的记录； 九是审计日记从性质上讲它自 身属于审计证据，从内容上讲它又是对审计证据的分类、 汇总和记录；十

14、是审计 日记的核心内容是审计步骤、方法、专业判断、查证结果。审计工作底稿是审计人员以审计查证的问题或重要事项为单位记录其结论 或问题事实及其判断依据的书面证明材料。这一概念具有以下几个方面的含义： 除具有与审计日记一至五方面的含义相同外， 还具有以下几点：一是它是在审计 日记基础之上编制的工作记录；二是它是对违反国家规定的财政收支、 财务收支 行为事实及其判断依据的记录；三是它是对审计结论有重要影响的审计事项结论 的记录；四是它一般应当由被审计单位及其有关人员认证并签名、盖章。其他证明资料是审计人员在审计过程中收集的除审计日记和审计工作底稿 以外的能够证明审计事项的不便于转化为统一格式的、保持

15、原有形态的原始资 料、实物证据、视听或电子数据、专家意见等。审计人员取得这些证据，并由提 供者签名或盖章可以直接保存和利用，不再需要审计人员按照一定的格式取转 化、编制。二、明确要素、正确编制各要素的内容。（一）审计日记的要素及编制1 、审计项目名称，就是填写审计通知书确认的项目名称。2 、审计人员姓名，由实施审计的人员亲笔填写自己的姓名。3 、审计分工，就是对照审计实施方案对每个审计组成员的分工，填写某一日具体实施审计的或完成的某一分工项目或单位。4 、实施审计的日期，就是审计人员具体对一审计事项实施审计检查的日期， 应填写*年*月*日。5 、审计工作具体内容，包括：（1）审计事项的名称。如

16、对银行存款进行实质 性测试，（2）实施审计的步骤和方法。（3）审计查阅的资料名称和数量。（4） 审计人员的专业判断和查证结果。 指根据自己的专业知识和执业经验， 通过对审 计事项和有关业务活动及自身行为的了解、 分析、综合后所作的估计、选择和判 断。专业判断是逻辑判断在审计中的应用， 是确定被审计事项是否具有某种属性 的过程，是审计人员必不可少的思维形式， 贯穿于审计业务活动的全过程。 审计 人员应当正确记录实际执行的审计判断的过程和结果。6 、索引号，日记中的索引号就是本页日记所引用的工作底稿的编号。7 页次（ 共页第页 ） ，指本页的页次。就是本审计事项共几页日记， 本页是第几页。（ 二）

17、 审计工作底稿的要素及编制1 、被审计单位名称，即接受审计的单位名称或者项目名称。如果接受审计 的是一级预算单位， 就填该单位的全称或标准简称； 如果接受审计的是一级预算 单位所属的二级预算单位，就同时填写下属单位的名称。如：局 - 科研 所。目的在于明确审计的客体。2 、审计事项，即审计实施方案确定的审计事项。就是审计人员实施的某个 具体审计程序进行审查的项目。 按照被审计单位财政收支、 财务收支的业务活动 或会计报表每个项目划分。如：采购、销售、预算收入、预算支出、政府采购业 务活动，或财政补助收入、事业收入、专款支出会计账户等。目的在于明确审计 的内容。3 、会计期间或者截止日期，即审计

18、事项所属会计期间或者截止日期。目的 在于明确审计的范围。 对资产负债表项目， 应编制为年 12 月 31 日，为会计 时点；对利润表项目，应编制为年度，为会计期间。4 、审计人员及编制日期，即实施审计项目并编制审计工作底稿的人员及编 制日期。5 、审计结论或者审计查出问题摘要及其依据，即简要描述审计结论或者审 计查出问题的性质、 金额、数量、发生时间、 地点、方式等内容，以及相关依据。 记录对审计结论有重要影响审计事项的结论意见， 或者记录违反国家规定的财政 收支、财务收支行为事实及其判断依据。 对违纪违规行为事实应简明扼要的记录 性质、金额、数量、发生时间、地点、方式等内容。对定性依据引用法

19、规发布部 门、法规名称、文号、条款及具体内容。6 、复核人员、复核意见及复核日期，即审计组组长或者其委托的有资格的 审计人员对审计工作底稿的复核意见及实施复核的日期。 重点把握两个方面， 一 是复核人员应明确、具体的表达：事实清楚、证据充分、适用法规正确、评价意 见恰当、定性处理处罚适当、程序符合规定，编制规范等复核意见，二是复核人 员只能是审计组长或审计组主审人员。7 、索引号，即审计工作底稿的统一编号。这一编号是根据事先制定的规则中，对本工作底稿记录的审计事项规定的统一编号。以事业单位的工作底稿编号索引系统为例： 、A资产类工作底稿，A1货币资金、A2短期投资、A3应 收账款、A4应收票据、A12-材料、A13 低值易耗品、A15-待摊费 用、A17 固定资产。(2) 、B负债类工作底稿，B1短期借款、B2应付账款、B3预 收账款、B4应缴预算款、B5应缴财政专户款、B6-应缴税金、B7 长期借款。(3) 、C基金和结余类工作底稿，C1事业基金、C2-固定基金、C3 专用基金、C4-事业结余、C5经营结余、C6-专项结余、C7结余分 配。(4) 、D 收人类工作底稿，D1 财政补助收入、D2-上级补助收入、 D3-事业收入、D4