第三章 复式记账

1、第三章 复式记账（4学时）教学目的与要求通过本章的学习，使学生理解复式记账法的概念，掌握借、贷记账法的基本原理，并能熟练运用所设置的账户，对企业所发生的基本业务进行核算。教学重点与难点1复式记账法的特点（重点）2借贷记账法（难点）3借贷记账法的应用（重点）4总账与明细账的平行登记要点（重点）教学进度计划教学节数教学内容课时分配教学方法与手段课堂教学实践教学1记账方法概述1讲授2借贷记账法2讲授3总分类账户与明细分类账户1讲授第一节记账方法概述（1学时）教学思路本节应从单式记账与复式记账的比较中让学生明确复式记账的优点，并进一步了解复式记账方法。教学准备PPT课件。教学内容提问：账户的名称有了，

2、用什么方法来记录呢？这就是本节课要学习的复式记账方法。一、记账方法的含义记账方法是指在会计账户中记录经济交易与事项的方式。记账方法可以分为单式记账和复式记账两种类型。复式记账包括借贷记账法、收付记账法和增减记账法等。借贷记账法是目前国际上通用的记账方法，收付记账法用于我国金融企业以及非营利组织或单位，增减记账法是20世纪60年代我国商业系统在当时的社会经济环境下设计出的一种记账方法，曾于1992年以前在我国商品流通企业广泛使用。从1993年7月1日开始，我国要求所有企业均采用借贷记账法记账。二、单式记账单式记账法下只记录债权债务交易、资本交易以及现金、银行存款交易，而对于其他经济交易与事项（如

3、存货耗用、设备耗用等）则不予记录。即使对所发生的债权、债务、资本、现金、银行存款等交易，也只在相关的账户中记录债权、债务、资本、现金、银行存款等的变化（增加或减少），而经济交易与事项所引起的相应变动事宜则不予记录。总体而言，单式记账是一种不完善的记账方法：首先，单式记账只在账户中记录重要的经济交易与事项，如债权、债务、资本、现金、银行存款等交易；其次，单式记账仅仅从某一方面（而不是多个方面）来记录经济交易与事项，而不是多个方面、完整地记录经济交易与事项；最后，单式记账法下未能设置完整的账户体系，其只设立与“重要”交易和事项相关的账户，对于不“重要”的交易与事项则不设置账户予以记录。例如，对于从

4、外部购入一批材料10 000元（材料已收到，款项以银行存款支付）的交易，采用单式记账法时只在“银行存款”账户中作减少10 000元的记录，而材料的增加则不予记录。对于购买材料10 000元的交易，采用单式记账的记录结果如图所示。银行存款账户10000（减少）单式记账仅适用于家庭或经济活动简单的微型厂矿、农庄等经济单位，其对于现代化管理的企业显然是难以适用的。三、复式记账复式记账，就是指对每一项经济交易与事项，都在两个或两个以上的账户中相互联系地进行记录的记账方法。假设企业某日发生以银行存款20 000元购入商品的经济交易。通过分析得知，该项交易发生后使得企业的银行存款减少20 000元，同时企

5、业持有的商品增加20 000元，因此，企业应当在“银行存款”账户和“库存商品”账户中进行记录。记录结果如图所示。银行存款账户库存商品账户20 000（减少）20 000（增加）复式记账的主要特征如下：1设立完整的账户体系账户是记录经济交易与事项的基础。企业的经济活动及其资金运动具有固有的客观规律，依据企业经济交易与事项的特征和会计目标的要求建立科学的账户体系，是复式记账方法运用的前提。2记录企业所发生的全部经济交易与事项在复式记账法下，应当对企业所发生的每一项经济交易与事项都在相关账户中进行记录，而不得遗漏。3完整地记录每一项经济交易与事项所引起的各项资金变化在复式记账法下，对每一项经济交易与

6、事项客观上所引起的几个不同方面的资金变化情况，都应当在相关账户中进行记录，而不得偏废。4对特定期间的账户记录结果进行试算平衡检查，以确定账户记录的正确性按复式记账法记录每一项经济交易与事项，相关账户的记录结果具有一定的规律性，因而，根据该项规律可以反过来验证账户记录过程是否正确。这种验算过程，会计上称之为“试算平衡”。试算平衡是复式记账的重要特征。第二节借贷记账法（2学时）教学思路对于借贷记账法的理解，重点在对其基本内容的理解上。强调“借、贷”的符号性，对于账户设置的讲解应从会计等式的结构入手，反映不同性质账户的结构。教学准备PPT课件。教学内容一、借贷记账法的含义借贷记账法是以“借”、“贷”

7、作为记账符号的一种复式记账方法。其大约起源于十二世纪的意大利。当时，意大利北部地区的商品贸易较为发达，为了适应商业资本和借贷资本经营者管理的需要，便逐步产生了以“借”、“贷”为记账符号的记账方法。借贷记账法作为一种科学的复式记账方法，形成于15世纪，并以1494年卢卡帕乔利所著算术、几何、比及比例概要的问世为标志。二、借贷记账法的基本内容借贷记账法是以“借”、“贷”作为记账符号的复式记账方法。在借贷记账法下，对每一项经济交易与事项都必须在两个或两个以上的账户中相互联系地进行记录。借贷记账法的特征体现在其记账符号、账户结构、记账规律和试算平衡方法等基本内容上。（一）记账符号借贷记账法以“借（de

8、bit）”、“贷（credit）”作为记账符号。从借贷记账法的产生历史看，“借”、“贷”记账符号原本具有字面上的含义，但记账方法发展至今，其已经失去了其原有的含义而仅仅作为一种纯粹的记账标志存在。“借”、“贷”作为记账符号，已经成为会计中的专门术语。作为记账符号，“借”、“贷”被赋予特定的含义，即“借”用来表示资产的增加、负债和所有者权益的减少；“贷”用来表示负债和所有者权益的增加、资产的减少。对于收入、费用和利润要素的变化而言，费用要素的增加用“借”表示，费用要素的减少用“贷”表示；收入、利润要素的增加用“贷”表示，收入、利润要素的减少用“借”表示。从“借”、“贷”记账符号反映的会计要素内容

9、看，“借”既可以用来表示资产的变化，也可以用来表示负债和所有者权益的变化；同样，“贷”既可以用来表示负债和所有者权益的变化，也可以用来表示资产的变化。从“借”、“贷”记账符号反映的会计要素变化的数量关系看，“借”既可以用来表示增加，也可以用来表示减少；同样，“贷”既可以用来表示减少，也可以用来表示增加。撇开会计要素内容与数量的“搭配”或“组合”关系，“借”、“贷”记账符号都可用来表示资产、负债和所有者权益要素，也都可用来表示增加和减少。为此，“借”、“贷”记账符号均表现出“双重含义”。（二）账户的设置确立账户结构的理论依据是会计等式。账户结构的确立是以其在会计等式中的位置来决定的。根据会计等式

10、“资产费用负债所有者权益收入”，账户可分为等式左边的账户和等式右边的账户，处于等式左边的资产和费用账户，用账户的“左方”即借方记增加，右方即“贷方”记减少，余额一般在借方；处于等式右边的负债、所有者权益、收入账户，用账户的“右方”即贷方记增加，用“左方”即借方记减少，余额一般在贷方。资产类账户。资产类账户的结构是：借方登记资产的增加额，贷方登记资产的减少额。期末为借方余额，表示期末资产的实有数额。负债类账户负债类账户的结构是：贷方登记负债的增加额，借方登记负债的减少额。期末为贷方余额，表示期末负债的实有数额。所有者权益类账户反所有者权益类账户的结构是：贷方登记所有者权益的增加额，借方登记所有者

11、权益的减少额。期末为贷方余额，表示期末所有者权益的实有数额。成本类账户成本类账户在基本结构上与资产类账户是一致的，所不同的是作为成本类账户，其成本的发生最终将转化为企业资产的增加，因而在期末时，对已形成企业资产的成本费用要从成本账户中转到有关资产账户，以表示资产的增加，所以其账户结构与核算内容与资产账户相比有一定的区别。成本类账户的结构是：借方登记成本的增加额，贷方登记成本的转出额。在每一个会计期末，用借方发生额与贷方发生额相比较，如果已发生的所有的成本均转为资产，则成本类账户期末没有余额，如果尚有一部分成本没有转为资产，则会有借方差额，称为期末借方余额，表示期末尚未转为资产的成本数额。 损益

12、类账户反映各项损益的账户称为损益类账户。损益类账户按反映的具体内容不同，又可分为反映各项收入的账户和反映各项费用支出的账户。企业在生产经营过程中要不断的取得各种收入，而为了取得收入，就要发生各种费用支出。将一定期间的收入与费用相配比，就可以计算出企业实现的利润。利润是企业资产的一个来源，在未分配前可以看作是企业所有者权益的增加。因为收入的增加意味着利润的增加，其结构应同所有者权益类账户基本相同；而费用的增加则意味着利润的减少，所以其结构应与所有者权益类账户相反，与资产类账户结构相同。应明确的是，收入和费用作为反映企业损益的账户，从其设置目的上而言，是一个分类核算企业经营过程中各项损益的过渡性账

13、户。为了在期末对收入和费用进行配比以计算当期利润，在期末时，要将所有本期实现的收入从收入账户转出，转入反映利润的有关账户表示所有者权益的增加；而所有本期发生的费用，也要从费用账户转出，转入反映利润的账户，表示所有者权益的减少。因而损益类账户的特征是：期末结转利润后，损益类账户没有余额。收入类账户的结构是：贷方登记收入的增加额，借方登记收入的减少额和转出额。在每一个会计期末，将收入的发生额从借方转出，期末结转后收入类账户无余额。收入类账户的结构费用类账户的结构是：借方登记费用支出的增加额，贷方登记费用的减少额和转出额。在每一个会计期末，将费用支出的发生额从贷方转出，期末结转后费用类账户无余额。由

14、上述各类账户的具体结构可以得出以下两点结论：根据以上对各类账户结构的说明，借贷记账法账户的结构可以归纳为：第二，各账户的期末余额一般应与该账户记录增加额的方向一致，资产类、成本类账户的余额一般在借方，负债类、所有者权益类账户的余额一般在贷方，损益类账户期末无余额。由于账户余额方向与记录增加额的方向一致，账户余额的方向就代表了账户的性质，即借方余额说明该账户属于资产性质，而贷方余额说明该账户属于负债或所有者权益性质。因此在借贷记账法下，可以通过账户余额的方向来判断账户的性质，这也是借贷记账法的一个特点。（三）记账规则以“借”、“贷”为记账符号，在账户中记录经济交易与事项，具有一定的规律。我们来看

15、一个精伦公司的例子： 例12005年8月5日从银行提取现金10 000元备用。此项经济交易产生后，一方面使得资产要素中的现金项目增加10 000元，另一方面使得资产要素中的银行存款项目减少10 000元。按借贷记账法，应当记录现金账户的借方和银行存款账户的贷方。记录结果如下：10 00010 000借方借方贷方贷方现 金银行存款例22005年8月7日以银行存款偿还到期的一年期借款800 000元。此项经济交易产生后，一方面使得资产要素中的银行存款项目减少800 000元，另一方面使得负债要素中的短期借款项目减少800 000元。按借贷记账法，应当记录短期借款账户的借方和银行存款账户的贷方。记录

16、结果如下：800 000800 000借方借方贷方贷方银行存款短期借款例32005年8月10日收到投资者入股的机器设备一批，价值2 000 000元。此项经济交易产生后，一方面使得资产要素中的固定资产项目增加2 000 000元，另一方面使得所有者权益要素中的实收资本项目同时增加2 000 000元。按借贷记账法，应当记录固定资产账户的借方和实收资本（或股本）账户的贷方。记录结果如下：2 000 0002 000 000借方借方贷方贷方固定资产实收资本例42005年8月21日将资本公积金500 000元转增资本。此项经济交易产生后，一方面使得所有者权益要素中的资本公积项目减少500 000元，

17、另一方面使得所有者权益要素中的实收资本项目增加500 000元。按借贷记账法，应当记录资本公积账户的借方和实收资本账户的贷方。记录结果如下：500 000500 000借方借方贷方贷方资本公积实收资本例52005年8月24日销售A产品80台，每台售价2 000元，计160 000元，货款已收到存入银行。此项经济交易产生后，一方面使得资产要素中的银行存款项目增加160 000元，另一方面使得收入要素中的产品销售收入项目增加160 000元。按借贷记账法，应当记录银行存款账户的借方和主营业务收入账户的贷方。记录结果如下：160 000160 000借方借方贷方贷方银行存款产品销售收入例62005年

18、8月25日以现金购买办公用品600元。此项经济交易产生后，一方面使得资产要素中的现金项目减少600元，另一方面使得费用要素中的管理费用项目增加600元。按借贷记账法，应当记录管理费用账户的借方和现金账户的贷方。记录结果如下：600600600借方借方贷方贷方现 金管理费用从上述举例中各项交易的账户记录过程可以看出，企业的每一项经济交易发生后，都必须在两个账户（或多个账户）中记录该项交易所引起的资金变化结果。而且，在这两个不同的账户中记录同一项交易时，是在不同账户的不同方向（借方或贷方）同时进行记录，并且，记入账户借方的金额等于记入账户贷方的金额。此即“有借（方）必有贷（方），借贷（金额）必相等

19、”的记账规律。例如，对于第一项企业从银行提取现金10 000元的交易，是在现金账户和银行存款账户中同时进行记录，现金账户登记借方，银行存款账户登记贷方，记录的金额均为10 000元。其他交易与此相同。当某一项经济交易与事项发生后，采用借贷记账法要求遵循“有借必有贷、借贷必相等”的记账规律在账户进行记录。“有借必有贷、借贷必相等”的记账规律有三层含义：（1）每一项经济交易与事项发生后均应该按“有借必有贷、借贷必相等”的记账规律记账；（2）“有借必有贷”是针对某一项经济交易与事项所涉及的不同账户，某一账户登记借方（或贷方）则其他账户必须登记贷方（或借方），而不是针对同一个账户；（3）“借贷必相等”

20、是指记入某一账户借方（或贷方）的金额等于记入其他账户贷方（或借方）的金额（或之和），而不是指同一账户的借方金额等于其贷方金额。从会计要素变化所体现的经济交易与事项的客观规律来看，企业的经济交易与事项主要有六种类型。按照借贷记账法，六种基本类型的经济交易与事项的账户记录结果如下表所示。基本经济交易与事项的账户记录结果经济交易类型账户记录及其结果账户（类别）账户方向记录金额第一种类型：资产增加、负债或所有者权益同时增加资产账户借方相等负债或所有者权益账户贷方第二种类型：资产减少、负债或所有者权益同时减少资产账户贷方相等负债或所有者权益账户借方第三种类型：资产要素内部有增有减变动资产账户借方相等资产

21、账户贷方第四种类型：负债或所有者权益有增有减变动负债或所有者权益账户借方相等负债或所有者权益账户贷方第五种类型：收入增加、资产同时增加收入账户贷方相等资产账户借方第六种类型：费用增加、资产同时减少费用账户借方相等资产账户贷方（四）会计分录和账户的对应关系1会计分录（1）会计分录的含义企业发生的各项经济交易与事项，都必须记入账户。然而，经济交易在被记入账户之前，首先应对其进行会计确认和计量，以确定应当记录的账户名称和金额，并按照借贷记账法编制会计分录。会计分录（entry）是指针对每项经济交易与事项确定其应当登记的账户名称、借贷方向及其金额的书面记录。（强调账户名称、借贷方向及金额三个要素）例如

22、，企业于5月10日接到开户银行通知，东夷公司上月购货款120 000元已经到账。针对该项经济交易，企业应编制如下会计分录：借：银行存款 120 000 贷：应收账款东夷公司 120 000当一项经济交易与事项发生后，企业根据所设置的账户并按照借贷记账法编制会计分录，从而使得两个或多个特定的会计账户之间形成了一种“应借应贷关系”。这种账户之间的应借应贷关系，被称为“账户对应关系”；具有对应关系的账户，被称为“对应账户”。如上例中的“银行存款”账户和“应收账款”账户。根据账户之间的对应关系，可以分析和判断经济交易与事项的具体内容，从而深刻了解企业经济活动的实际情况。例如，根据“借：银行存款 120

23、 000，贷：应收账款 120 000”所反映的账户对应关系，可以确定企业发生了“收回应收账款120 000元的经济交易”。编制会计分录（即分录记录）是会计记录的第一步骤，也是整个会计过程的开端，其既涉及会计确认与会计计量（记录确认与计量的结果），又涉及账户和复式记账这两种特有会计方法的应用。在我国，企业编制会计分录实际上就是根据原始凭证编制“记账凭证”，记账凭证是用来登记账户（账簿）的直接依据。（2）会计分录的形式会计分录包括简单分录和复合分录两种形式。简单分录是指“一借一贷”形式的会计分录。这种会计分录运用于只需要在两个账户中进行记录的经济交易与事项。例如，企业某日以银行存款支付电视台广告

24、费200 000元。针对该项经济交易所编制的简单会计分录如下：借：营业费用（销售费用） 200 000 贷：银行存款 200 000复合分录是指“一借多贷” 、“多借一贷”和“多借多贷”形式的会计分录。企业有些经济交易与事项发生后，需要在两个以上（即多个）账户中同时进行记录，因而，这些账户之间的关系就不再是简单的“一借”与“一贷”对应的关系。例如，企业某日销售产品50 000元，其中40 000元已收到存入银行，10 000元次月才能收到。经分析，该项经济交易发生后，需要在“银行存款” 、“应收账款” 、“主营业务收入”等三个账户中同时进行记录。该企业编制的“两借一贷”复合会计分录如下：借：银

25、行存款 40 000 应收账款 10 000 贷：主营业务收入 50 000值得注意的是，在一般企业的正常经济活动中，“多借多贷”形式的会计分录出现的可能性很小。而将几项经济交易“合并”，人为地制造“多借多贷”会计分录是不允许的，因为这种会计分录不能正确反映企业经济活动及其资金运动的“来龙去脉”，并使得账户之间的对应关系模糊不清，不便于据此分析经济交易的实际情况。2借贷记账法运用举例我们下面以几个例子来练习一下账户与复式记账的具体应用。例1假设天明公司2005年11月月初账户余额资料如下：（1）借方余额：现金65 000元，银行存款970 000元，应收账款134 000元，材料128 000

26、元，短期投资240 000元，固定资产2 430 000元。（2）贷方余额：长期借款932 000元，短期借款270 000元，应付账款165 000元，实收资本2 600 000元。天明公司2005年11月发生下列经济交易与事项：（1）11月3日将现金15 000元存入银行。此项经济交易发生后，企业的银行存款资产增加15 000元，应记入“银行存款”账户的借方；同时，企业的现金资产减少15 000元，应记入“现金”账户的贷方。会计分录如下： 借：银行存款 15 000 贷：现金 15 000（2）11月5日购买设备一台，总价款320 000元，以银行存款付清。此项经济交易发生后，企业的固定资

27、产增加320 000元，应记入“固定资产”账户的借方；同时，企业的银行存款减少320 000元，应记入“银行存款”账户的贷方。会计分录如下： 借：固定资产 320 000 贷：银行存款 320 000（3）11月10日向银行取得三年期借款1 000 000元。此项经济交易发生后，企业的银行存款增加1 000 000元，应记入“银行存款”账户的借方；同时，企业的长期借款负债增加1 000 000元，应记入“长期借款”账户的贷方。会计分录如下： 借：银行存款 1 000 000 贷：长期借款 1 000 000（4）11月18日收到大华公司投资入股机器设备一批，总价值540 000元。此项经济交易

28、发生后，企业的固定资产增加540 000元，应记入“固定资产”账户的借方；同时，企业所有者权益要素中的实收资本增加540 000元，应记入“实收资本”账户的贷方。会计分录如下： 借：固定资产 540 000 贷：实收资本 540 000（5）11月20日购入宝岛公司股票50 000股，每股3.6元，总价款180 000元，以银行存款支付。企业不准备长期持有该股票。此项经济交易发生后，企业的短期投资增加180 000元，应记入“短期投资”账户的借方；同时，企业的银行存款减少180 000元，应记入“银行存款”账户的贷方。会计分录如下： 借：短期投资 180 000 贷：银行存款 180 000（

29、6）11月22日以银行存款偿还市商业银行6个月期借款2000 000元。此项经济交易发生后，企业的短期借款负债减少200 000元，应记入“短期借款”账户的借方；同时，企业的银行存款减少200 000元，应记入“银行存款”账户的贷方。会计分录如下： 借：短期借款 200 000 贷：银行存款 200 000（7）11月23日收到汉口公司购货款27 000元，已经存入银行。此项经济交易发生后，企业的银行存款增加27 000元，应记入“银行存款”账户的借方；同时，企业资产中的应收账款减少27 000元，应记入“应收账款”账户的贷方。会计分录如下： 借：银行存款 27 000 贷：应收账款 27 0

30、00（8）11月27日从大牧公司购入材料一批，总价值13 000元，材料已经入库，货款未付。此项经济交易发生后，企业资产中的材料增加13 000元，应记入“原材料”账户的借方；同时，企业负债中的应付账款增加13 000元，应记入“应付账款”账户的贷方。会计分录如下： 借：原材料 13 000 贷：应付账款 13 000（9）11月30日以银行存款支付所欠大牧公司材料款13 000元。此项经济交易发生后，企业负债中的应付账款减少13 000元，应记入“应付账款”账户的借方；同时，企业的银行存款减少13 000元，应记入“银行存款”账户的贷方。会计分录如下： 借：应付账款 13 000 贷：银行存

31、款 13 000将天明公司11月份发生的经济交易记录到相关的账户（T字型账户）中，其结果下图所示。现金(1) 15 00050 00065 000银行存款(1) 15 000(3) 1 000 000(7) 27 000(2) 320 000(5) 180 000(6) 200 000(9) 13 0001 299 000970 000应收账款(7) 27 000 107 000134 000材料(8) 13 000141 000 128 000短期投资(5) 180 000 420 000240 000固定资产(2) 320 000(4) 540 000 3 290 000 2 430 00

32、0长期借款(3)1 000 000 1 932 000 932 000短期借款(6) 200 000 70 000270 000应付账款(9) 13 000(8) 13 000 165 000165 000实收资本(4) 540 000 3 140 000 2 600 000（五）试算平衡在借贷记账法下，试算平衡是根据账户记录结果来验证对经济交易与事项的记录过程是否正确。其具体方法是通过“发生额直接平衡”和“余额平衡”两个平衡公式，来判断账户记录是否存在错误。（1）发生额直接平衡。其基本关系式为：全部账户的本期借方发生额合计全部账户的本期贷方发生额合计=（2）余额平衡。其基本关系式为：=全部负债和所有者权益类账户的期末贷方余额合计全部资产类账户的期末借方余额合计提问：发生额为什么是平衡的？全部账户的本期借方发生额合计等于其本期贷方发生额合计，实际