“走出去”与国际税收

1、2021/3/101 税税 收收 协协 定定 释释 义义 Tax Treaty Interpretation 2 2021/3/10 概概 念念 具有税收管辖权的国家或地区之间为了避 免对跨国纳税人的重复征税并防止其偷漏 税而缔结的条约，反映了不同税收管辖权 之间的协调。 3 2021/3/10 法律地位法律地位 n我国所得税法的三大支柱 个人所得税法 企业所得税法 税收协定 4 2021/3/10 与国内法的关系与国内法的关系 尊重国内法 实体 程序 税收协定优先 孰优 5 2021/3/10 目 的 n文面目的 1. 避免双重征税 2. 防止偷漏税 n解读目的 1. 经济合作 n资本 n技

2、术 n人员 2. 税收法律协调 n划分管辖权 n消除重复征税 n消除歧视待遇 3. 税收行政合作 n信息交换 n征税协助 n争端解决 n防止偷漏税 6 2021/3/10 历历 史史 n三个阶段 19831990年代中期：与资本输入国谈签协定， 吸引外资。 1990年代中期至今：资本输出，特别是2000年 15届5中全会确定“走出去”以后，加快与发展 中国家协定的谈签速度。 2000年以后，特别是2008年以后，修订早期谈 签的协定。 7 2021/3/10 我国迄今已经对外签署了95个税收协定（不含 与香港、澳门的安排），其中91个已经生效 执行，具体情况见： 另外，此网页包含其他有关走出去

3、的税收材料 8 2021/3/10 解释原则 nArticle 31 of VCLT: 条约应依其用语按 其上下文并参照条约之目的及宗旨所具有 之通常意义，善意解释之。 文义法 上下文法 目的法 9 2021/3/10 篇章结构篇章结构 n第一章: 范围 第一条人的范围 第二条税种范围 n第二章:定义 一般定义 居民 常设机构 n第三章:所得税 不动产所得、营业利润、国际运输、 关联企业、股息、利息、特许权使 用费、财产转让收益、独立个人劳 务、雇佣所得、董事费、演艺人员 和运动员、养老金、政府服务、学 生、其他所得 n第四章：财产税 n第五章：消除双重征税的方法 n第六章：特别规定 非歧视待

4、遇 相互协商 情报交换 征收协助 外交官 n第七章：最后的规定 生效 终止 10 2021/3/10 第一条：人的范围第一条：人的范围 “本协定适用于缔约一方或双方居民的人一方或双方居民的人。” 人 自然人 法人 居民 一方或双方 11 2021/3/10 中国企业 新加坡分公司 美国公司 股息 中国征收预提所得税时，适用中美协定税率。 *以上情况现实中少见。 投资 12 2021/3/10 中国企业美国公司 股息 中国征收预提所得税时，适用中新协定税率。 投资 新加坡子公司 13 2021/3/10 新加坡公司 中国分公司 美国公司 股息 以上情况理论上存在，现实中少见。 投资 14 202

5、1/3/10 中国企业 新加坡分行 （非法人） 美国银行 利息 中国征收预提所得税时，适用中美协定税率。 贷款 15 2021/3/10 中国企业中国企业美国银行美国银行 利息 中国征收预提所得税时，适用中新协定税率。 贷款 新加坡子行新加坡子行 （法人）（法人） 16 2021/3/10 新加坡银行 中国分公司 美国公司 利息 问：中国有无征税权，如果有，税率是多少？（应适用哪 个税收协定？） 贷款 17 2021/3/10 中国企业 新加坡分公司 美国公司 权利金 中国征收预提所得税时，适用中美协定税率。 许可 权利 18 2021/3/10 中国企业美国公司 权利金 中国征收预提所得税时

6、，适用中新协定税率。 许可 权利 新加坡子公司新加坡子公司 19 2021/3/10 新加坡公司 中国分公司 美国公司 权 利 金 问：中国有无征税权，如果有，税率是多少？（应适用哪 个税收协定？） 许可 权利 20 2021/3/10 第二条：税种范围 n所得税 个人 企业 n财产税（部分协定）财产税（部分协定） 中新协定国际运输条款在中方含营业税，在新方 含增值税。 21 2021/3/10 所得范围 n营业利润 n投资收益 股息 利息 特许权使用费（租金） 财产转让收益 n劳务收入 n财产所得 22 2021/3/10 第三条：一般定义 n重要用语在其他相关条款中解释，如“居 民”、“常

7、设机构”、“股息”、“利 息”、“特许权使用费”等。 23 2021/3/10 第三条：一般定义（地理范围） n对“中国”一语的定义意在规定协定适用 的地理范围。我国对外签署的税收协定仅 适用于中国税收法律覆盖的地区，不适用 于香港、澳门和台湾。 24 2021/3/10 第三条：一般定义（第二款的重要意义） 有关缔约国国内法有解释权 税法优先 适用案发当时的税法 25 2021/3/10 第四条 居 民 n尊重国内法 n加比原则 个人 n永久住所 n重要利益中心 n习惯性居所 n国籍 企业：实际管理机构+相互协商 26 2021/3/10 第四条：居民 n居民一般负有全球纳税义务 183天原

8、则的误解 n加比原则解决优先征税权问题，不意味着有绝对 征税权 n居民身份证的重要性及其管理 国家税务总局关于做好开 具工作的通知（国税函2008829号）。 国家税 务总局关于印发部分国家（地区）税收居民证明样式 的通知（国税函2009395号） 27 2021/3/10 第四条：居民 n实际管理机构的认定问题 82号文存在的问题 中-外-中模式的困境 28 2021/3/10 协定待遇与税收居民身份证明协定待遇与税收居民身份证明 n协定待遇的实质是税收优惠。至少三种情况下需 要： “走出去”的企业或个人在对方国家需要享受协定待 遇时需要出具中国税收居民身份证明。 中国居民回国申请抵免（消除

9、双重征税）时，需视情 况提交外国税收居民身份证明。 非居民在我国享受税收协定待遇需要提交外国税收居 民身份证明。 29 2021/3/10 第五条：常设机构(PE) “常设机构”一语是指企业通过其进行全部 或部分营业的固定营业场所。（仅适用于营 业利润） 四个标准： 时间存在；空间存在；经济存 在；通过该场所进行。 30 2021/3/10 PE的法理意图 目的：限制来源国征税权。目的：限制来源国征税权。 公共财政理论: 公共服务（产品）的消费者应对 自己的消费行为予以补偿,不构成PE意味着被消 费的公共服务（产品）可以忽略不计。 税收管辖权三原则： n法律关联 n经济关联 n物理关联 31

10、2021/3/10 PE的分类 n1.建筑、建设类（Construction PE） 建筑、建设、工程及其监督管理活动：连续计算 6（9，12，18）月。 （有形） 32 2021/3/10 PE的分类 n2.服务类（Service PE） 企业通过雇员或者其他人员，在另一国国内为 同一个项目或有关项目提供的劳务(包括咨询劳 务），仅以在任何12个月中连续或累计超过183 天的为限。 （无形） 33 2021/3/10 PE的分类 n3. 代理类（Agency PE） （1）非独立地位代理人构成PE； （2）独立地位代理人按常规经营，不构成PE， 但全部或几乎全部代表该企业则不是独立地位 代理

11、人。 34 2021/3/10 PE的分类 n4. 实体类（Entity PE） 母子不互为PE：通过投资、拥有股权等产生的 控制或被控制关系不构成PE，但子公司经常代 表母公司以母公司名义签订合同的，应认为构 成PE。 35 2021/3/10 PE的排除项（准备性与辅助性活动） 储藏 展览 发货 (UN thinks the otherwise) 采购（从事物流的企业除外） 信息采集 以上活动的结合 （准备性与辅助性?） 36 2021/3/10 P E P E 案案 例例 n某工艺品公司欧洲分拨中心案。关键点：有销售行 为 n某电子企业莫斯科代表处案。关键点：签订合同 n某机械公司卡拉奇

12、代表处销售设备案。关键点：运 输合同由代表处代表签署并监督执行。 37 2021/3/10 关注： n回避天数或月份的累及； n分拆合同； n回避合同签署。 38 2021/3/10 第七条 营业利润的征税原则 n利润归属 n成本扣除 n视同独立企业 n可以核定 39 2021/3/10 营业利润 n引力原则：中国与巴基斯坦的协定 n第五条与第七条的关系。 40 2021/3/10 第九条：关联企业第九条：关联企业 n关联企业的定义： 资本参与: 日本25%; 美 国50% 等 n应遵循的原则：独立交易原则（ALP），否 则将接受投资对象国的转让定价调查与调整 n对应调整（与磋商） n是对应调

13、整相互协商的法律依据 n结合征管法、企业所得税法第六章及国税发 【2009】2号文适用 41 2021/3/10 第八条：国际运输 n基本征税原则居民国征税，或国际运输企业实 际管理机构所在国独占征税权。但： 国际运输企业从事间接投资所得，分别按照第10、11、 12条征税（与新加坡新协定不一定）； 转让从事国际运输的船舶和飞机，按照第13条财产收 益征税，企业居民国拥有征税权； 个人在从事国际运输的船舶或飞机上受雇取得的所得， 按照第15条规定，在企业居民国征税。 42 2021/3/10 第八条：国际运输 n附属经营收入 集装箱租赁所得 仓储收入 酒店收入 等 43 2021/3/10 国

14、际运输附属收入 n“附属”一语的理解：应指与主营业务有关且服务于 主营业务的活动，即企业的主营业务应为以其船舶或 飞机经营的国际海运或空运业务，附属业务则属于支 持和附带性质。 n“附属”的标准，协定一般没有具体规定。在判断产 生以上所得的活动是否属于“附属”性质时，应首先 根据企业工商登记及相关凭证资料判定企业主营业务 是否是国际运输，然后，视该类附属活动收入占企业 国际运输业务总收入的比例而定，一般在一个会计年 度内，附属业务收入不应超过总收入的10%。 44 2021/3/10 国 际 运 输 （案 例） 深圳一房地产商在深圳盖楼，然后向香港居民 推销： 1）用自己的车每天来往香港接送看

15、房者； 2）请深圳工交公司负责每天来往香港接送看 房者，并支付费用； 3）租用深圳工交公司的大巴，房地产商自己 派司机每天来往香港接送看房者，并支付深圳工 交公司费用。 45 2021/3/10 国 际 运 输 n国际运输合同中的国内段（美国法案） n营业税（增值税） 46 2021/3/10 与财产有关的所得与财产有关的所得 n第六条：不动产所得 不转让所有权 n第十三条：财产收益 转让所有权 n第二十二条：财产 财产净值 47 2021/3/10 第六条：不动产所得第六条：不动产所得 所有权不发生变更 使用或出租不动产（农场、矿场、房屋等） 产生所得 ，征收企业所得税。 不动产的定义服从不

16、动产所在国国内法 征税权划分原则：坐落地原则。 48 2021/3/10 第十三条：财产转让收益（一）第十三条：财产转让收益（一） n特点：财产所有权发生变更 n征税权原则： 转让不动产取得收益: 坐落地征税原则 转让PE/FP取得财产收益:坐落地征税原则 转让国际运输器具的收益: 居民国征税原则 转让的股份的价值主要（50%）由不动产构成时: 坐落地征税原则 49 2021/3/10 第十三条：财产转让收益（二）第十三条：财产转让收益（二） 5. 一国居民拥有另一国居民企业25%以上股 份时， 转让股份取得的收益由被转让股份 的公司所在国拥有征税权; 6. 其他财产转让收益由居民国拥有征税权

17、。 50 2021/3/10 第十三条：财产转让收益（三）第十三条：财产转让收益（三） n缔约国一方居民转让股份取得的收益，如果股份 价值的百分之五十以上直接或间接由位于缔约国直接或间接由位于缔约国 另一方的不动产构成另一方的不动产构成，可以在缔约国另一方征税。 如何计算？ 51 2021/3/10 举例 n假如A国A公司拥有B国B公司20%的股份，B 公司资产价值是 100美元, 其中 40美元为 不动产。B公司拥有C公司 80% 股份， C公 司资产价值也是100美元, 其中 90美元为 不动产。请问B公司不动产价值占总资产价 值的比例为多少？ 52 2021/3/10 举例（续） n资产

18、总价值为 180=100+10080% n不动产总价值为 112=40+9080% n不动产价值占总资产价值的比例为 62%=112180 因此，当因此，当A A公司出售其公司出售其B B公司股份产生收益公司股份产生收益 时，时，B B国有征税权。国有征税权。 53 2021/3/10 时点掌握 n公司股份被转让之前的三年内任一时间， 被转让股份的公司的不动产价值占公司全 部财产价值的比率在50%以上。 54 2021/3/10 第十三条：财产转让收益（四）第十三条：财产转让收益（四） n缔约国一方居民转让其在缔约国另一方居民公司缔约国一方居民转让其在缔约国另一方居民公司 或其他法人资本中的股

19、份、参股、或其他权利取或其他法人资本中的股份、参股、或其他权利取 得的收益，如果该收益人在转让行为前的十二个得的收益，如果该收益人在转让行为前的十二个 月内，月内，曾经直接或间接参与该公司或其他法人至 少百分之二十五的资本，可以在该缔约国另一方可以在该缔约国另一方 征税。如何计算？征税。如何计算？ 55 2021/3/10 C公司 B公司 A公司 40% 40% 26% 10% 56 2021/3/10 时点掌握 n在转让行为前的十二个月内在转让行为前的十二个月内 57 2021/3/10 特别提醒：股份重组税收筹划特别提醒：股份重组税收筹划 一、改变被转让股份的公司的资产结构，使 股份价值的

20、50%以下由不动产构成； 二、改变拥有被转让公司的股份比例，使之 在25%以下； 三、通过买卖中间公司间接转让目的公司股份， （图解）。 58 2021/3/10 新加坡 A公司 新加坡 A公司 重 庆 公 司 25%股份 100%股份 25%股份 BVI 公司 请注意税务总局2009698号文 59 2021/3/10 财财 产产 税税 n按财产净值征税，定期评估，准许债务和生计扣 除。 n列入协定的条件：缔约国有财产税；缔约国对居 民的境外财产征税。我国没有财产税，城市房产 税有财产税性质，但对居民境外房产不征税，因 此列入的不多（大约18个）。 n 坐落地原则。（飞机、船舶除外） 60

21、2021/3/10 第十条：股第十条：股 息息 权益关系所得； 居民国与来源国分享征税权； n税率一般为国内税率减半； n参股25%（或其他比例）以上的为5%，其他为10%； n各国协定规定不一样，执行中请注意查阅与各国的 协定 。 就总额征税 ； 源泉扣缴。 61 2021/3/10 特别提醒 n分配股息前增持股比例，达到低税率要求， 注意总局200981号文要求至少持股25%12 个月。 n套用协定（TREATY SHOPPING ，图）。 n受益所有人原则。 62 2021/3/10 ALPHA 美国 ALPHA 天津 持 股 股息 ALPHA 香港 100%股份 持股 股息 股息 63

22、 2021/3/10 第十一条：利息（一） n定义：债权关系所得； n税率：分享征税权； n就总额征税 ； n源泉扣缴； n作费用列支。 64 2021/3/10 利息（二） n免税规定 原则规定：政府、政府金融机构、央行、 政策性银行、主权基金等获得的利息； 以及这些机构担保或保险的贷款产生的 利息。 列明各自给予免税的银行或金融机构的 名称：政府、政府金融机构、央行、政 策性银行、主权基金等。 65 2021/3/10 利息（三） n视同来源地原则（DEEMED-SOURCE RULE） n三角案例（图） 66 2021/3/10 新加坡银行 中国分公司 美国公司 利息 问：中国有无征税权

23、，如果有，税率是多少？（应适用哪 个税收协定？） 贷款 67 2021/3/10 中国分公司 美国公司 利息 问：中国有无征税权，如果有，税率是多少？（应适用哪 个税收协定？） 贷 款香港分行 美美 国国 银银 行行 68 2021/3/10 中国分公司 美国公司 利 息 问：中国有无征税权，如果有，税率是多少？（应适用哪 个税收协定？） 贷 款 香香 港港 子子 行行 美美 国国 银银 行行 69 2021/3/10 特别提醒 n注意 “利息”的定义，准确认定所得性质，如担 保费、保理费、债权转让所得等； n资本弱化问题； n不合理利用免税机构； n协定套用（TREATY SHOPPING，

24、 图）； n收益所有人原则 n集团内资金池的使用问题； nALP原则。 70 2021/3/10 美国银行 中国公司 贷 款 利息 新加坡银行 贷款 利息 利息 71 2021/3/10 中行美国分行 中国银行 利息 【国税发】995号文 72 2021/3/10 第十二条：特许权使用费第十二条：特许权使用费 n定义：特许权关系所得，权利金； n税率：分享征税权； n就总额征税 ； n源泉扣缴； n作费用列支； n对设备租金按总额折扣征税计算税基 US：70%；UK：70%；FR：60%；GER：70%；BELG：60%；FINL： 70%；DENM：70%；SWEDEN：70% 73 202

25、1/3/10 第十二条：特许权使用费第十二条：特许权使用费 n三角案例 n视同来源地原则（DEEMED-SOURCE RULE） 74 2021/3/10 新加坡公司 中国分公司 美国公司 权 利 金 问：中国有无征税权，如果有，税率是多少？（应适用哪 个税收协定？） 许可 权利 75 2021/3/10 中国分公司 美国公司 权 利 金 问：中国有无征税权，如果有，税率是多少？（应适用哪 个税收协定？） 许 可 权 利 新加坡分公司 英英 国国 公公 司司 76 2021/3/10 中国分公司 美国公司 权 利 金 问：中国有无征税权，如果有，税率是多少？（应适用哪 个税收协定？） 许 可 权 利 新加坡新加坡 子公司子公司 英英 国国 公公 司司 77 2021/3/10 特别提醒 n注意对“特许权使用费”的定义，准确认定所得性质，如 工业设备、计算机软件等是否包括在定义中； n协定套用（图，同利息）：利用不同协定的税率差进行筹 划； n特许权使用费与劳务费的差异； n无形资产的集团内使用问题； n有形资产（如设备）的不作价问题； n研发、劳务、管理的成本分摊问题； nA