第四章消费税的筹划

1、第四章第四章 消费税的筹划消费税的筹划消费税相关知识回顾消费税相关知识回顾一、消费税纳税人一、消费税纳税人 凡在中华人民共和国境内从事生产、凡在中华人民共和国境内从事生产、委托加工委托加工和进口应税消费品的和进口应税消费品的单位单位和个人和个人，以及，以及国务院确定的销售规国务院确定的销售规定的消费品的其他单位和个人，定的消费品的其他单位和个人，都都是我国消费税的纳税人。是我国消费税的纳税人。一般环节的规定一般环节的规定具体征税范围具体征税范围二、 消费税的征收范围1.1.一般环节一般环节 现行消费税应税消费品基本都是在现行消费税应税消费品基本都是在生产经营的起始环节征收生产经营的起始环节征收

2、 (1)(1)生产环节生产环节 (2)(2)进口环节进口环节 (3)(3)零售环节零售环节( (金银首饰、金银首饰、铂金首饰、铂金首饰、钻石及钻石饰品在零售环节钻石及钻石饰品在零售环节) ) 我国确定对五类我国确定对五类1 14 4种消费品征收消种消费品征收消费税费税: : (1)(1)对人身对人身, ,社会社会, ,生态造成危害的生态造成危害的烟、酒及酒精、鞭炮、焰火烟、酒及酒精、鞭炮、焰火 (2)(2)奢侈品奢侈品: :化妆品、贵重首饰、珠化妆品、贵重首饰、珠宝玉石宝玉石2.2.具体征税范围具体征税范围(3)(3)高能耗及高档消费品高能耗及高档消费品: :摩托摩托车、汽车、游艇、高尔夫球及

3、车、汽车、游艇、高尔夫球及球具、高档手表球具、高档手表(4)(4)稀缺性资源消费品稀缺性资源消费品: :成品油、成品油、木制一次性筷子木制一次性筷子 、实木地板、实木地板 (5)(5)具有财政意义的消费品具有财政意义的消费品: :汽汽车轮胎车轮胎 消费税的税率形式：消费税的税率形式： 比例税率比例税率(从价定率征收从价定率征收) 定额税率定额税率(从量定额征收从量定额征收) 复合计税复合计税三、消费税的税率三、消费税的税率消费税的税率消费税的税率税目单位复合计税税率一.烟卷烟每标准箱(50000支)150元甲类卷烟（每标准条调拨价50元/条）45%乙类卷烟（每标准条调拨价50元/条）30%雪茄

4、烟25%烟丝30%税目单位复合计税税率二、酒及酒精1. 粮食白酒、薯类白酒每斤(500克)或者500毫升0.5元20%黄酒吨240元啤酒每吨出厂价(含包装物及包装物押金)在3000元(含3000元，不含增值税）以上的250元每吨出厂价在3000元以下的220元其他酒对调味料酒不征消费税 10%酒精5%税目单位复合计税税率三、化妆品30%四、贵重首饰及珠宝玉石金银首饰、铂金首饰和钻石及钻石饰品 5%其他贵重首饰和珠宝玉石 10%五、高尔夫球及球具10%六、高档手表20%七、游艇10%八、木制一次性筷子5%九、实木地板5%十、鞭炮、焰火15%税目单位复合计税税率十一、成品油升1.汽油无铅汽油1.0

5、元含铅汽油1.4元2.柴油0.8元3.石脑油1.0元4.溶剂油1.0元5.润滑油1.0元6.燃料油0.8元7.航空煤油0.8元税目单位复合计税税率十二、汽车轮胎3%十三、摩托车汽缸容量在250毫升(含)以下的3%汽缸容量在250毫升以上的10%十四、小汽车1.乘用车汽缸容量在1.0升(含)以下的1%1.0升以上至1.5升(含)的3%1.5升以上至2.0升(含)的5%2.0升以上至2.5升(含)的9%2.5升以上至3.0升(含)的3.0升以上至4.0升(含)的12%25%4.0升以上的40%2.中轻型商用客车5%本章主要内容本章主要内容4.1消费税纳税人的纳税筹划消费税纳税人的纳税筹划4.2消费

6、税计税依据的纳税筹划消费税计税依据的纳税筹划4.3消费税税率的纳税筹划消费税税率的纳税筹划4.4针对特殊条款的筹划针对特殊条款的筹划案例导入案例导入 某化妆品厂下设非独立核算门市部销售某化妆品厂下设非独立核算门市部销售自制化妆品，某月移送给门市部化妆品自制化妆品，某月移送给门市部化妆品5000套，出厂价每套套，出厂价每套234元（含增值税），门市部元（含增值税），门市部按每套按每套257.4元（含增值税）将其全部销售出元（含增值税）将其全部销售出去。按消费税暂行条例规定，纳税人通过自去。按消费税暂行条例规定，纳税人通过自设非独立核算门市部销售自产应税消费品，设非独立核算门市部销售自产应税消费品

7、，应当按门市部对外销售额或者销售量缴纳消应当按门市部对外销售额或者销售量缴纳消费税。则其当月应纳消费税：费税。则其当月应纳消费税： 33万元万元 257.4（1+17%）5000 30% 如果该化妆品厂为了达到少缴消费税的目的，如果该化妆品厂为了达到少缴消费税的目的，将下设的非独立核算的门市部改为独立核算。将下设的非独立核算的门市部改为独立核算。按上述资料，其当月申报缴纳消费税为按上述资料，其当月申报缴纳消费税为30万万元元234 （1+17%）5000 30% 。与。与第一种情况相比，该厂少缴消费税第一种情况相比，该厂少缴消费税3万元。万元。 由上例可以看出，由于消费税规定只在一个由上例可以

8、看出，由于消费税规定只在一个环节计算缴纳，大多数应税消费品是在出厂环节计算缴纳，大多数应税消费品是在出厂环节计缴税款，出厂环节计缴消费税后，继环节计缴税款，出厂环节计缴消费税后，继续销售的各环节不需再缴纳消费税，这样，续销售的各环节不需再缴纳消费税，这样，“出厂出厂”环节的确定就至关重要。环节的确定就至关重要。 显然，当门市部做为企业非独立核算的部门显然，当门市部做为企业非独立核算的部门时，生产部门向门市部移送商品，只是企业时，生产部门向门市部移送商品，只是企业内部不同部门商品转移，只有在门市部对外内部不同部门商品转移，只有在门市部对外销售时才能确定为销售时才能确定为“出厂出厂”。 经分析可以

9、看出，这样的组织形式实际上是经分析可以看出，这样的组织形式实际上是将门市部销售环节增加的价值也包括在将门市部销售环节增加的价值也包括在“出出厂厂”时计征消费税的价格之中了，增加了企时计征消费税的价格之中了，增加了企业应缴的消费税。为此，筹划的方法就是通业应缴的消费税。为此，筹划的方法就是通过将下设非独立核算门市部独立出去，从而过将下设非独立核算门市部独立出去，从而将不应包括在计税价格中的那部分价值剥离将不应包括在计税价格中的那部分价值剥离出去，实现了计税价格最低，应缴税款较少出去，实现了计税价格最低，应缴税款较少的目的。的目的。消费税的纳税筹划包括：消费税纳消费税的纳税筹划包括：消费税纳税人的

10、纳税筹划；消费税计税依据税人的纳税筹划；消费税计税依据的纳税筹划；消费税税率的筹划；的纳税筹划；消费税税率的筹划；消费税优惠政策的筹划等内容。消费税优惠政策的筹划等内容。4.1消费税纳税人的纳税筹划消费税纳税人的纳税筹划 4.1.1消费税纳税人的法律界定消费税纳税人的法律界定 消费税暂行条例规定，在中华人民共和消费税暂行条例规定，在中华人民共和国境内生产、委托加工和进口应税消费品的国境内生产、委托加工和进口应税消费品的单位和个人是消费税的纳税人。（我国现行单位和个人是消费税的纳税人。（我国现行消费税设置消费税设置14个税目，具体包括：烟、酒、个税目，具体包括：烟、酒、化妆品化妆品、贵重首饰及珠

11、、贵重首饰及珠宝玉石、鞭炮焰火、成品油、汽车轮胎、摩宝玉石、鞭炮焰火、成品油、汽车轮胎、摩托车、小汽车、高尔夫球及球具、高档手表、托车、小汽车、高尔夫球及球具、高档手表、游艇、木制一次性筷子、实木地板。）游艇、木制一次性筷子、实木地板。） 消费税纳税人具体包括以下几种情消费税纳税人具体包括以下几种情况：况： 1.生产销售应税消费品的纳税人，生产销售应税消费品的纳税人，即从事应税消费品生产、销售的企即从事应税消费品生产、销售的企业、单位和个体经营者。业、单位和个体经营者。 生产应税消费品销售是消费税征收生产应税消费品销售是消费税征收的主要环节。的主要环节。 生产应税消费品销售的，于销售时缴纳生产

12、应税消费品销售的，于销售时缴纳消费税；纳税人将生产的应税消费品换消费税；纳税人将生产的应税消费品换取生产资料、消费资料、投资入股、偿取生产资料、消费资料、投资入股、偿还债务都应视同销售缴纳消费税；另外，还债务都应视同销售缴纳消费税；另外，将生产的应税消费品用于继续生产应税将生产的应税消费品用于继续生产应税消费品以外的其它方面都应计算缴纳消消费品以外的其它方面都应计算缴纳消费税。费税。 金银首饰、钻石级钻石饰品的消费税改金银首饰、钻石级钻石饰品的消费税改在零售环节征收。即在纳税人（在零售在零售环节征收。即在纳税人（在零售环节）销售时征收。环节）销售时征收。 2.委托加工应税消费品的纳税人。委托加

13、工应税消费品的纳税人。 委托加工是指由委托方提供原料和主要材料，委托加工是指由委托方提供原料和主要材料，受托方只收取加工费和代垫部分辅助材料加受托方只收取加工费和代垫部分辅助材料加工的应税消费品。委托加工以委托方为纳税工的应税消费品。委托加工以委托方为纳税人，一般由受托方代收代缴消费税。但是，人，一般由受托方代收代缴消费税。但是，委托个体经营者加工应税消费品的，一律于委托个体经营者加工应税消费品的，一律于委托加工的应税消费品收回后，在委托方所委托加工的应税消费品收回后，在委托方所在地缴纳消费税。委托加工的消费品在提货在地缴纳消费税。委托加工的消费品在提货时已经缴纳消费税的，委托方收回后如直接时

14、已经缴纳消费税的，委托方收回后如直接对外销售不再征收消费税；如用于继续生产对外销售不再征收消费税；如用于继续生产应税消费品的，其所缴税款可按规定扣除。应税消费品的，其所缴税款可按规定扣除。3.进口应税消费品的纳税人。进口应税消费品的纳税人。进口应税消费品，有货物进口人或进口应税消费品，有货物进口人或代理人在进口报关时缴纳消费税。代理人在进口报关时缴纳消费税。4.1.2消费税纳税人的纳税筹划消费税纳税人的纳税筹划 消费税是针对特定纳税人征收的，在筹划中可以通消费税是针对特定纳税人征收的，在筹划中可以通过合并企业递延税款缴纳的时间。合并会使原来企过合并企业递延税款缴纳的时间。合并会使原来企业间的销

15、售环节转变为企业内部的原材料转让环节，业间的销售环节转变为企业内部的原材料转让环节，从而递延部分消费税税款的缴纳。如果两个合并企从而递延部分消费税税款的缴纳。如果两个合并企业之间存在着原材料供求关系，则在合并前，这笔业之间存在着原材料供求关系，则在合并前，这笔原材料的转让关系为购销关系，应该按照正常的购原材料的转让关系为购销关系，应该按照正常的购销价格缴纳消费税。而在合并后，企业之间的原材销价格缴纳消费税。而在合并后，企业之间的原材料供应关系转变为企业内部的原材料转让关系，因料供应关系转变为企业内部的原材料转让关系，因此，这一环节不用缴纳消费税，而是递延到以后的此，这一环节不用缴纳消费税，而是

16、递延到以后的销售环节再缴纳。销售环节再缴纳。进一步讲，如果后一个环节的消进一步讲，如果后一个环节的消费税税率较前一个环节低，则可费税税率较前一个环节低，则可直接减轻企业的消费税税负。因直接减轻企业的消费税税负。因为，前一环节应征的消费税税款为，前一环节应征的消费税税款延迟到后面环节征收时，由于后延迟到后面环节征收时，由于后面环节税率较低，则合并前企业面环节税率较低，则合并前企业间的销售额，在合并后适用了较间的销售额，在合并后适用了较低税率而减轻了税负。低税率而减轻了税负。 消费税纳税人的纳税筹划消费税纳税人的纳税筹划 某地区有两家大型酒厂某地区有两家大型酒厂A和和B，它们都是独立核算，它们都是

17、独立核算的法人企业。企业的法人企业。企业A主要经营粮食类白酒，以当地主要经营粮食类白酒，以当地生产的大米和玉米为原料进行酿造，按照消费税法生产的大米和玉米为原料进行酿造，按照消费税法规定，应该适用规定，应该适用20%的税率。的税率。企业企业B以企业以企业A生产的粮食白酒为原料，生产系列生产的粮食白酒为原料，生产系列药酒，按照税法规定，应该适用药酒，按照税法规定，应该适用10%的税率。企业的税率。企业A每年要向企业每年要向企业B提供价值提供价值2亿元，计亿元，计5000万千克万千克的粮食酒。经营过程中，企业的粮食酒。经营过程中，企业B由于缺乏资金和人由于缺乏资金和人才，无法经营下去，准备破产。此

18、时企业才，无法经营下去，准备破产。此时企业B欠企业欠企业A共计共计5000万元货款。经评估，企业万元货款。经评估，企业B的资产恰好的资产恰好也为也为5000万元。万元。 企业企业A A领导人经过研究，决定对企业领导人经过研究，决定对企业B B进行收进行收购，其决策的主要依据如下：购，其决策的主要依据如下： （1）这次收购支出费用较小。）这次收购支出费用较小。由于合并前，企业由于合并前，企业B的资产和负债均为的资产和负债均为5000万元，净资产为零。因此，按照现行税法规万元，净资产为零。因此，按照现行税法规定，该购并行为属于以承担被兼并企业全部定，该购并行为属于以承担被兼并企业全部债务方式实现吸

19、收合并，不视为被兼并企业债务方式实现吸收合并，不视为被兼并企业按公允价值转让、处置全部资产，不计算资按公允价值转让、处置全部资产，不计算资产转让所得，不用缴纳所得税。此外，两家产转让所得，不用缴纳所得税。此外，两家企业之间的行为属于产权交易行为，按税法企业之间的行为属于产权交易行为，按税法规定，不用缴纳营业税。规定，不用缴纳营业税。 （2）合并可以递延部分税款。合并前，企业）合并可以递延部分税款。合并前，企业A向企业向企业B提供的粮食酒，每年应该缴纳的税提供的粮食酒，每年应该缴纳的税款为款为 消费税：消费税：20000万元万元20%+5000万万20.5 =9000万元万元增值税：增值税：20

20、000万元万元17%=3400万元万元 而这笔税款一部分合并后可以递延到药而这笔税款一部分合并后可以递延到药酒销售环节缴纳（消费税从价计征部分和增酒销售环节缴纳（消费税从价计征部分和增值税），获得递延纳税好处；另一部分税款值税），获得递延纳税好处；另一部分税款（从量计征的消费税税款）则免于缴纳了。（从量计征的消费税税款）则免于缴纳了。 （3）企业）企业B生产的药酒市场前景很生产的药酒市场前景很好，企业合并后可以将经营的主要方好，企业合并后可以将经营的主要方向转向药酒生产，而且转向后，企业向转向药酒生产，而且转向后，企业应缴的消费税款将减少。应缴的消费税款将减少。 由于粮食酒的消费税税率为由于粮

21、食酒的消费税税率为20%，而药酒的消费税税率为而药酒的消费税税率为10%，但以粮，但以粮食白酒为酒基的泡制酒，税率则为食白酒为酒基的泡制酒，税率则为20%。如果企业转产为药酒生产企业，。如果企业转产为药酒生产企业，则税负将会大大减轻。则税负将会大大减轻。 假定药酒的销售额为假定药酒的销售额为2.5亿元，销售数量为亿元，销售数量为5000万千克。万千克。 合并前应纳消费税款为：合并前应纳消费税款为：A厂应纳消费税：厂应纳消费税：2000020% +500020.5=9000（万元）（万元）B厂应纳消费税：厂应纳消费税：2500010% =2500（万元）（万元）合计应纳税款：合计应纳税款：900

22、0+2500=11500（万元）（万元） 合并后应纳消费税款为：合并后应纳消费税款为： 2500010% =2500 （万元）（万元） 合并后节约消费税税款：合并后节约消费税税款： 115002500=9000（元）（元）4.2消费税计税依据的纳税筹划消费税计税依据的纳税筹划 4.2.1选择合理加工方式的筹划选择合理加工方式的筹划中华人民共和国消费税暂行条例中华人民共和国消费税暂行条例规规定：定：“委托加工的应税消费品由受托方委托加工的应税消费品由受托方在向委托方交货时代收代缴税款。委托在向委托方交货时代收代缴税款。委托加工的应税消费品，委托方用于连续生加工的应税消费品，委托方用于连续生产应税

23、消费品的，所纳税款可以按规定产应税消费品的，所纳税款可以按规定抵扣。抵扣。” 消费税暂行条例实施细则消费税暂行条例实施细则规定：规定：“委托加工的应税消费品收回直委托加工的应税消费品收回直接销售的，不再征收消费税。接销售的，不再征收消费税。” 根据税法的这项规定，不难看出，在相根据税法的这项规定，不难看出，在相关因素相同的情况下，委托加工的应税关因素相同的情况下，委托加工的应税消费品收回后不再加工直接销售的比自消费品收回后不再加工直接销售的比自行加工方式减少消费税的缴纳。行加工方式减少消费税的缴纳。 因为，计算委托加工的应税消费品因为，计算委托加工的应税消费品应缴纳的消费税与自行加工的应税消费

24、应缴纳的消费税与自行加工的应税消费品应缴纳的消费税的税基是不同的。委品应缴纳的消费税的税基是不同的。委托加工时，受托方（个体工商户除外）托加工时，受托方（个体工商户除外）代收代缴税款，税基为组成计税价格或代收代缴税款，税基为组成计税价格或同类产品销售价格；自行加工时，计税同类产品销售价格；自行加工时，计税的税基为产品销售价格。的税基为产品销售价格。 在通常情况下，委托方收回委托加工的在通常情况下，委托方收回委托加工的应税消费品后，要以高于成本的价格销应税消费品后，要以高于成本的价格销售。不论委托加工费大于或小于自行加售。不论委托加工费大于或小于自行加工成本，只要收回的应税消费品的计税工成本，只

25、要收回的应税消费品的计税价格低于收回后直接出售的价格，委托价格低于收回后直接出售的价格，委托加工应税消费品的税负就会低于自行加加工应税消费品的税负就会低于自行加工的税负。对于委托方来说，其产品对工的税负。对于委托方来说，其产品对外销售价高于收回委托加工应税消费品外销售价高于收回委托加工应税消费品的计税价格部分，实际上并未缴税。的计税价格部分，实际上并未缴税。 而且，作为价内税的消费税，企而且，作为价内税的消费税，企业在计算应税所得时，消费税可业在计算应税所得时，消费税可以作为扣除项目，因此，消费税以作为扣除项目，因此，消费税的多少还会影响所得税，进而影的多少还会影响所得税，进而影响企业的税后利

26、润和所有者权益。响企业的税后利润和所有者权益。案例案例4-2 选择合理加工方式的筹划选择合理加工方式的筹划 红叶卷烟厂是一大型卷烟生产企业。红叶卷烟厂是一大型卷烟生产企业。2012年年3月接月接到一笔到一笔7000万元的甲类卷烟生产订单。如何生产这万元的甲类卷烟生产订单。如何生产这批产品，公司高层管理有三种不同意见：批产品，公司高层管理有三种不同意见：第一，全部卷烟各生产流程均由企业自行完成；第第一，全部卷烟各生产流程均由企业自行完成；第二，委托其他企业将烟叶加工成烟丝，收回后本企二，委托其他企业将烟叶加工成烟丝，收回后本企业在进一步加工成卷烟；第三，全部生产流程委托业在进一步加工成卷烟；第三

27、，全部生产流程委托其他企业加工，收回后直接销售给客户。其他企业加工，收回后直接销售给客户。考虑到增值税是价外税，对企业利润没有影响，这考虑到增值税是价外税，对企业利润没有影响，这里不作分析。城建税、教育费附加、印花税等忽略里不作分析。城建税、教育费附加、印花税等忽略不计。不计。 所以主要考虑消费税与企业所得税，其中，所以主要考虑消费税与企业所得税，其中，卷烟消费税采用复合税率形式。烟丝消费税税率卷烟消费税采用复合税率形式。烟丝消费税税率30%30%，甲类卷烟消费税税率，甲类卷烟消费税税率45%45%。三个方案，哪一个可为企业带来最大税后利益呢？三个方案，哪一个可为企业带来最大税后利益呢？分析如

28、下：分析如下： 第一方案，全部卷烟各生产流程均由企业第一方案，全部卷烟各生产流程均由企业自行完成。原材料（烟叶）购入价格自行完成。原材料（烟叶）购入价格1000万万元，加工成本、分摊费用元，加工成本、分摊费用1700万元，售价万元，售价7000万元（含消费税价）。万元（含消费税价）。红叶卷烟厂应缴消费税红叶卷烟厂应缴消费税: 700045%+0.2150=3180（万元）（万元）红叶卷烟厂应缴企业所得税：红叶卷烟厂应缴企业所得税： （7000-1000-1700-3180）25% =112025% = 280（万元）（万元）税后利润：税后利润：1150280= 870（万元）（万元） 第二方案

29、，委托其他企业将烟叶加工成烟丝，收回第二方案，委托其他企业将烟叶加工成烟丝，收回后本企业在进一步加工成卷烟。委托加工原料（烟后本企业在进一步加工成卷烟。委托加工原料（烟叶）价格叶）价格1000万元，双方协议加工费万元，双方协议加工费680万元。加工万元。加工烟丝收回后，红叶卷烟厂继续加工成甲类卷烟，加烟丝收回后，红叶卷烟厂继续加工成甲类卷烟，加工成本、分摊费用工成本、分摊费用1020万元，卷烟售价万元，卷烟售价7000万元万元（含消费税价）。（含消费税价）。受托加工烟丝企业代收代缴消费税：受托加工烟丝企业代收代缴消费税：（1000+680）（1-30%） 30% = 720（万元）（万元）红叶

30、卷烟厂销售卷烟时应缴消费税红叶卷烟厂销售卷烟时应缴消费税: 700045%+0.2150-720=2460（万元）（万元）红叶卷烟厂应缴企业所得税：（红叶卷烟厂应缴企业所得税：（7000-1000-680-720-1020-2460）25% =112025% = 280（万元）（万元）税后利润：税后利润：1150280= 870（万元）（万元） 第三方案，全部生产流程委托其他企业加工，第三方案，全部生产流程委托其他企业加工，收回后直接销售给客户。烟叶成本不变，委收回后直接销售给客户。烟叶成本不变，委托加工费用托加工费用1700万元。红叶卷烟厂收回后直万元。红叶卷烟厂收回后直接销售给客户售价接销

31、售给客户售价7000万元。万元。受托加工卷烟企业代收代缴消费税：受托加工卷烟企业代收代缴消费税：（1000+1700+0.2150）（1-45%） 45% = 2233.64（万元）（万元）红叶卷烟厂收回卷烟直接销售时不需再缴纳红叶卷烟厂收回卷烟直接销售时不需再缴纳消费税。消费税。红叶卷烟厂应缴企业所得税：（红叶卷烟厂应缴企业所得税：（7000-1000-1700-2233.64）25% =2066.3625% = 516.59（万元）（万元）税后利润：税后利润：2033.64-516.59=1549.77（万元）（万元）从计算比较可以看出，在各种相关因素从计算比较可以看出，在各种相关因素相同

32、的情况下，完全的委托加工（收回相同的情况下，完全的委托加工（收回后不再加工直接销售）的消费税税负比后不再加工直接销售）的消费税税负比自行加工方式低自行加工方式低946.36万元（万元（3180-2233.64）。尽管多缴了）。尽管多缴了236.9万元万元（516.9-280）企业所得税，但总体上，）企业所得税，但总体上，使企业多获得税后利润使企业多获得税后利润236.9万元。万元。 4.2.2选择合理销售方式的筹划选择合理销售方式的筹划 我国我国消费税暂行条例实施细则消费税暂行条例实施细则规定：规定：消费税的纳税义务发生时间，根据应税消费税的纳税义务发生时间，根据应税行为性质和结算方式分别按不

33、同方式确行为性质和结算方式分别按不同方式确定：纳税人采取赊销和分期收款结算方定：纳税人采取赊销和分期收款结算方式的，其纳税义务的发生时间，为销售式的，其纳税义务的发生时间，为销售合同规定的收款日期的当天。纳税人采合同规定的收款日期的当天。纳税人采取预收货款结算方式的，其纳税义务的取预收货款结算方式的，其纳税义务的发生时间，为发出应税消费品的当天。发生时间，为发出应税消费品的当天。 纳税人采取托收承付和委托银行收款方式销纳税人采取托收承付和委托银行收款方式销售的应税消费品，其纳税义务的发生时间，售的应税消费品，其纳税义务的发生时间，为发出应税消费品并办妥托收手续的当天。为发出应税消费品并办妥托收

34、手续的当天。纳税人采取其他结算方式的，其纳税义务的纳税人采取其他结算方式的，其纳税义务的发生时间，为收讫销售款或者取得索取销售发生时间，为收讫销售款或者取得索取销售款的凭据的当天。纳税人自产自用的应税消款的凭据的当天。纳税人自产自用的应税消费品，其纳税义务的发生时间，为移送使用费品，其纳税义务的发生时间，为移送使用的当天。纳税人委托加工的应税消费品，其的当天。纳税人委托加工的应税消费品，其纳税义务的发生时间，为纳税人提货的当天。纳税义务的发生时间，为纳税人提货的当天。纳税人进口的应税消费品，其纳税义务的发纳税人进口的应税消费品，其纳税义务的发生时间，为报关进口的当天。生时间，为报关进口的当天。

35、企业在销售中，采用不同的销售方企业在销售中，采用不同的销售方式，纳税义务发生的时间是不同的。式，纳税义务发生的时间是不同的。从纳税筹划的角度看，选择恰当的从纳税筹划的角度看，选择恰当的销售方式可以使企业合理地推迟纳销售方式可以使企业合理地推迟纳税义务发生时间，递延税款缴纳。税义务发生时间，递延税款缴纳。 选择合理销售方式的筹划选择合理销售方式的筹划 丽华化妆品有限公司丽华化妆品有限公司2006年、年、2007年有以年有以下几笔大宗业务：下几笔大宗业务：（1）2006年年8月月18日，与南京甲商城签订日，与南京甲商城签订了一笔化妆品销售合同，销售金额为了一笔化妆品销售合同，销售金额为300万万元

36、，货物于元，货物于8月月18日、日、2007年年2月月18日、日、2007年年6月月18日分三批发给商场（每批日分三批发给商场（每批100万元），货款于每批货物发出后两个月支付。万元），货款于每批货物发出后两个月支付。公司会计在公司会计在2006年年8月底将月底将300万元销售额万元销售额计算缴纳了消费税。计算缴纳了消费税。 （2）2006年年8月月20日，与上海乙商场签订日，与上海乙商场签订一笔化妆品销售合同，货物价值一笔化妆品销售合同，货物价值180万元于万元于8月月26日发出，购货方货款于日发出，购货方货款于2007年年6月月30日日支付。公司会计在支付。公司会计在2006年年8月底将月

37、底将180万元万元销售额计算缴纳了消费税。销售额计算缴纳了消费税。 （3）2006年年11月月8日，与北京丙商场签订一日，与北京丙商场签订一笔化妆品销售合同，合同价款为笔化妆品销售合同，合同价款为100万元，万元，货物于货物于2007年年4月月31日前发出。考虑到支持日前发出。考虑到支持丽华化妆品有限公司的生产，丙商场将货款丽华化妆品有限公司的生产，丙商场将货款在在11月月8日签订合同时支付。公司会计在日签订合同时支付。公司会计在2006年年11月底将月底将100万元销售额计算缴纳了万元销售额计算缴纳了消费税。消费税。 经分析可见，由于公司销售人员不熟经分析可见，由于公司销售人员不熟悉经济合同

38、书立对税收的影响，财务悉经济合同书立对税收的影响，财务人员对税收问题又比较谨慎，这样，人员对税收问题又比较谨慎，这样，在业务并没有完全结束，就已经缴纳在业务并没有完全结束，就已经缴纳了消费税，使企业资金占压比较严重。了消费税，使企业资金占压比较严重。 具体分析：具体分析：对于第一笔业务，由于合同没有明确销售方对于第一笔业务，由于合同没有明确销售方式，公司会计人员依法对其按直接销售处理，式，公司会计人员依法对其按直接销售处理，与业务发生当月底计算缴纳消费税与业务发生当月底计算缴纳消费税9090万元万元（30030030%30%）。如果公司的销售人员在与甲）。如果公司的销售人员在与甲商场签订合同时

39、，明确商场签订合同时，明确“分期收款结算方式分期收款结算方式销售销售”业务，那么该笔业务一部分销售收入业务，那么该笔业务一部分销售收入的纳税义务发生时间就可以向后推迟，即的纳税义务发生时间就可以向后推迟，即20062006年年8 8月底、月底、20072007年年2 2月底和月底和20072007年年6 6月底分月底分别收取三笔货款时计算缴纳消费税。别收取三笔货款时计算缴纳消费税。 对于第二笔业务，如果公司的销售人员对于第二笔业务，如果公司的销售人员在与乙商场签订合同时，明确在与乙商场签订合同时，明确“赊销赊销”业务，那么，该笔业务的纳税义务业务，那么，该笔业务的纳税义务54万元（万元（180

40、30%）可以向后递延）可以向后递延10个个月。月。 对于第三笔业务，从销售合同的性质上对于第三笔业务，从销售合同的性质上看，显然属于看，显然属于“预收货款结算方式销售预收货款结算方式销售”业务，如果公司财务人员认识到这一点，业务，如果公司财务人员认识到这一点，那么，该笔业务的纳税义务那么，该笔业务的纳税义务30万元万元（10030%）可以向后推延）可以向后推延6个月。个月。4.2.3调整会计核算方法的筹划调整会计核算方法的筹划 由于消费税只在生产出厂环节缴纳，由于消费税只在生产出厂环节缴纳，以后环节不需再缴。因此，为降低以后环节不需再缴。因此，为降低计税价格，应尽可能将计税环节向计税价格，应尽

41、可能将计税环节向前推移，将一部分价值剔除在计税前推移，将一部分价值剔除在计税依据之外。因此，是否独立核算就依据之外。因此，是否独立核算就成为筹划的关键。成为筹划的关键。 调整会计核算方法的筹划调整会计核算方法的筹划 金元酿酒公司是一家大型造酒企业，主金元酿酒公司是一家大型造酒企业，主要生产粮食白酒，其产品销售给全国各要生产粮食白酒，其产品销售给全国各地的批发商。考虑到本市的零售商和部地的批发商。考虑到本市的零售商和部分消费者也到厂内直接购货，公司单独分消费者也到厂内直接购货，公司单独成立一个经销部负责面对本市客户销售，成立一个经销部负责面对本市客户销售，为加强对经销部的管理，总公司对经销为加强

42、对经销部的管理，总公司对经销部实行部实行“物流分类管理，财务统一核算物流分类管理，财务统一核算”的管理方法。的管理方法。 2007年度，经销部共向本市销售粮年度，经销部共向本市销售粮食白酒食白酒20000市斤（市斤（1000箱），公箱），公司按批发给其他批发商的价格每箱司按批发给其他批发商的价格每箱400元与经销部结算，经销部再按元与经销部结算，经销部再按每箱每箱500元的价格对外销售。财务元的价格对外销售。财务人员按每箱人员按每箱400元的价格计算缴纳元的价格计算缴纳了消费税：了消费税： 200000.50+400100020% = 10000+80000= 90000（元）（元） 2008

43、年初，税务机关对金元酿酒公年初，税务机关对金元酿酒公司上年度消费税计较情况进行检查司上年度消费税计较情况进行检查时，提出其计税方法不妥，应作必时，提出其计税方法不妥，应作必要调整，补缴税款。其经销部应缴要调整，补缴税款。其经销部应缴消费税为：消费税为：200000.50+500100020% = 10000+100000 = 110000（元）（元） 对此，金元酿酒公司的领导表示不理对此，金元酿酒公司的领导表示不理解，税务稽查人员解释：该公司问题的关解，税务稽查人员解释：该公司问题的关键是经销部的会计核算方式不正确，如果键是经销部的会计核算方式不正确，如果采用独立核算的方式，问题就可以迎刃而采

44、用独立核算的方式，问题就可以迎刃而解。按消费税暂行条例规定，纳税人通过解。按消费税暂行条例规定，纳税人通过自设非独立核算门市部销售自产应税消费自设非独立核算门市部销售自产应税消费品，应当按门市部对外销售额或者销售量品，应当按门市部对外销售额或者销售量缴纳消费税。设立独立核算的门市部，单缴纳消费税。设立独立核算的门市部，单独核算其销售额，经销部就可以按照原计独核算其销售额，经销部就可以按照原计税方法计算缴纳消费税。税方法计算缴纳消费税。4.2.4外购已税消费品继续生产应税消外购已税消费品继续生产应税消费品的纳税筹划费品的纳税筹划 根据税法规定，用自产的应税消费品继续生产应税消费品，在生产领用应税

45、消费品的环节不缴纳消费税；用外购的已税消费品继续生产应税消费品，可以扣除当期生产领用部分的已纳消费税税款。 扣除范围包括： (1)外购已税烟丝生产的卷烟； (2)外购已税化妆品生产的化妆品； (3)外购已税金银首饰及珠宝玉石生产的金银首饰及珠宝玉石(改在零售环节纳税的金银首饰除外)； (4)外购已税鞭炮焰火生产的鞭炮焰火； (5)外购已税汽车轮胎生产的汽车轮胎； (6)外购已税摩托车生产的摩托车； (7)外购已税杆头、杆身和握把为原料生产的高尔夫球杆； (8)外购已税木制一次性筷子为原料生产的木制一次性筷子； (9)外购已税实木地板为原料生产的实木地板； (10)外购已税石脑油为原料生产的应税

46、消费品； (11)外购已税润滑油为原料生产的润滑油。 对于允许扣除外购已税消费品继续生产应税消费品的产品来说，用自产的应税消费品连续生产应税消费品不用缴纳消费税，用外购的已税消费品连续生产应税消费品可以扣除生产领用部分已纳的消费税税额，所以，两种连续生产的税负基本相同，企业在这两种生产方式之间可以根据其他因素进行选择。但对于酒类产品而言，用外购酒及酒精连续生产时由于不得抵扣已纳消费税，其税收负担将大于用自产酒及酒精连续生产酒的税收负担。同时，外购原料已纳消费税税额转为原材料成本，也减少了企业利润。4.2.5自产自用自产自用应税消费品用于应税消费品用于“其他其他方面方面”的纳税筹划的纳税筹划 1

47、.法律规定法律规定 纳税人将自产自用应税消费品用于生产纳税人将自产自用应税消费品用于生产非应税消费品、在建工程、管理部门、非应税消费品、在建工程、管理部门、非生产机构、提供劳务、馈赠、赞助、非生产机构、提供劳务、馈赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利、奖励等集资、广告、样品、职工福利、奖励等“其他方面其他方面” ，于移送使用时，按照，于移送使用时，按照规定的税率计算缴纳消费税。规定的税率计算缴纳消费税。 税法规定，计税依据为同类产品的税法规定，计税依据为同类产品的销售价格，没有同类产品销售价格销售价格，没有同类产品销售价格的，按组成计价格纳税。的，按组成计价格纳税。 按组成计税价格计算纳税。其

48、公式按组成计税价格计算纳税。其公式为：为： 组成计税价格（成本利润）组成计税价格（成本利润）（1消费税税率）消费税税率） 应纳税额组成计税价格应纳税额组成计税价格适用税率适用税率筹划思路筹划思路 由于成本是计算组成计税价格的重要因由于成本是计算组成计税价格的重要因素，成本的高低直接影响组成计税价格素，成本的高低直接影响组成计税价格的高低，影响税额的高低。而产品成本的高低，影响税额的高低。而产品成本又是通过企业自身的会计核算计算的。又是通过企业自身的会计核算计算的。 按照会计制度的核算要求，很多间接费按照会计制度的核算要求，很多间接费用、车间经费、企管费均要通过一定的用、车间经费、企管费均要通过

49、一定的分配方法在各步骤的产成品、半成品、分配方法在各步骤的产成品、半成品、在产品中分配，因此通过合理的核算就在产品中分配，因此通过合理的核算就能达到少纳税的目的。能达到少纳税的目的。筹划思路（续）筹划思路（续） 只要将自用产品应负担的间接费用只要将自用产品应负担的间接费用少留一部分，而将更多地费用分配少留一部分，而将更多地费用分配给其他产品，就会降低用来计算组给其他产品，就会降低用来计算组成计税价格的成本，从而使计算出成计税价格的成本，从而使计算出来的组成计税价格缩小，使自用产来的组成计税价格缩小，使自用产品应负担的消费税也相应地减少。品应负担的消费税也相应地减少。 案例案例 A饮品有限公司按

50、统一的原材料、饮品有限公司按统一的原材料、费用分配标准计算企业自制自用产费用分配标准计算企业自制自用产品成本为品成本为20万元，成本利润率万元，成本利润率25，消费税税率消费税税率10，则组成计税价格，则组成计税价格和应纳消费税计算如下：和应纳消费税计算如下：组成计税价格组成计税价格成本成本20万元万元（1成本利润率成本利润率25）（1消费税税率消费税税率10）27.78（万元）（万元）应纳消费税应纳消费税27.78万元万元102778（万元）（万元）筹划分析筹划分析 A饮品有限公司采用降低自制自用产品饮品有限公司采用降低自制自用产品成本办法，成本为成本办法，成本为10万元时，其组成计万元时，

51、其组成计算价格和应纳消费税计算如下：算价格和应纳消费税计算如下： 组成计税价格（组成计税价格（10万万10万万25）（110）13.89万万 应纳税额应纳税额13.89万万101.389万万 少纳消费税少纳消费税2.778万万1.389万万1.389万万4.3消费税税率的纳税筹划消费税税率的纳税筹划 消费税的税率由消费税暂行条例所附的消费税的税率由消费税暂行条例所附的消消费税税目税率（税额）表费税税目税率（税额）表规定，每种应税规定，每种应税消费品所适用的税率都有明确的界定，而且消费品所适用的税率都有明确的界定，而且是固定的。消费税按不同的消费品划分税目，是固定的。消费税按不同的消费品划分税目

52、，税率在税目的基础上，采用税率在税目的基础上，采用“一目一率一目一率”的的方法，每种应税消费品的消费税率各不相同，方法，每种应税消费品的消费税率各不相同，这种差别性为纳税筹划提供了客观条件。消这种差别性为纳税筹划提供了客观条件。消费税的税率分为比例税率、定额税率和复合费税的税率分为比例税率、定额税率和复合税率。税率。 消费税税率纳税筹划的方法包括：消费税税率纳税筹划的方法包括： （1）利用子目转换的方法。）利用子目转换的方法。 消费税在一些税目下设置了多个子消费税在一些税目下设置了多个子目，不同的子目适用不同的税率，目，不同的子目适用不同的税率，而同一税目不同子目的项目具有很而同一税目不同子目

53、的项目具有很多的共性，纳税人可以创造条件将多的共性，纳税人可以创造条件将一项子目转为另一项子目，在不同一项子目转为另一项子目，在不同的税率之间进行选择，择取较低的的税率之间进行选择，择取较低的税率纳税。税率纳税。 消费税同一税目下不同子目的区别，有消费税同一税目下不同子目的区别，有应税消费品品质的原因，如小汽车，按应税消费品品质的原因，如小汽车，按汽缸容量划分子目，适用不同的消费税汽缸容量划分子目，适用不同的消费税率；还有按应税消费品不同的成分划分率；还有按应税消费品不同的成分划分不同税率，如消费税中酒及酒精税目下不同税率，如消费税中酒及酒精税目下粮食白酒、薯类白酒子目的税率为粮食白酒、薯类白

54、酒子目的税率为20%，其他酒子目税率为其他酒子目税率为10%。如果纳税人生。如果纳税人生产的为粮食白酒，在保持其口味不便的产的为粮食白酒，在保持其口味不便的情况下，加入少量香料、药材、果汁等，情况下，加入少量香料、药材、果汁等，粮食白酒便可转换为配制酒或滋补酒，粮食白酒便可转换为配制酒或滋补酒，税率也能从税率也能从20%降到降到10%。 另外，有的子目之间由于价格的变另外，有的子目之间由于价格的变化而导致税率跳档，应在税率的相邻等化而导致税率跳档，应在税率的相邻等级合理定价。应税消费品的等级不同，级合理定价。应税消费品的等级不同，消费税的税率不同。税法以单位定价为消费税的税率不同。税法以单位定

55、价为标准确定等级，即单位定价越高，等级标准确定等级，即单位定价越高，等级就越高，税率也就越高。例如，我国现就越高，税率也就越高。例如，我国现行税法规定，对卷烟在首先征收一道从行税法规定，对卷烟在首先征收一道从量税的基础上，再按价格不同征收不同量税的基础上，再按价格不同征收不同的比例税率。的比例税率。 对于每条卷烟调拨价格在对于每条卷烟调拨价格在50元以上元以上（含（含50元）的，比例税率为元）的，比例税率为45%；对于；对于每条卷烟调拨价格在每条卷烟调拨价格在50元以下（不含元以下（不含50元）的，比例税率为元）的，比例税率为30%；这两类卷烟；这两类卷烟的税率差别很大，而适用哪一档税率取的税

56、率差别很大，而适用哪一档税率取决于卷烟的价格。卷烟价格的分界点成决于卷烟的价格。卷烟价格的分界点成了税率变化的临界点，所以，如果卷烟了税率变化的临界点，所以，如果卷烟价格在临界点附近，纳税人可以主动降价格在临界点附近，纳税人可以主动降低价格，使卷烟类别发生变化，从而适低价格，使卷烟类别发生变化，从而适合较低税率合较低税率。 消费税税率的纳税筹划消费税税率的纳税筹划 某卷烟厂生产的卷烟每条调拨价格某卷烟厂生产的卷烟每条调拨价格55元，当月销售元，当月销售2000条。这批卷烟的生条。这批卷烟的生产成本为产成本为22.5元元/条，当月分摊在这批条，当月分摊在这批卷烟上的期间费用为卷烟上的期间费用为5

57、000元。如果不元。如果不进行纳税筹划，则应按进行纳税筹划，则应按45%的税率缴的税率缴纳消费税。企业当月的纳税和盈利情纳消费税。企业当月的纳税和盈利情况分别为：况分别为：应纳消费税应纳消费税=200025015055200045%50700（元）（元）销售利润销售利润=55200022.52000507005000 = 110000-45000-50700-50009300（元）（元） 不难看出，卷烟价格为不难看出，卷烟价格为55元，与临界点元，与临界点50元相差不大，但适用税率相差元相差不大，但适用税率相差15%。企业如果主动将价格调低至企业如果主动将价格调低至50元以下，元以下，可能大大

58、减轻税负，弥补价格下降带来可能大大减轻税负，弥补价格下降带来的损失。假设企业将价格调低至的损失。假设企业将价格调低至48元，元，那么企业当月的纳税和盈利情况分别为：那么企业当月的纳税和盈利情况分别为： 应纳消费税应纳消费税=200025015048200030%30000（元）（元） 销售利润销售利润=48200022.52000300005000 =96000-45000-30000-500016000（元）（元） 通过比较可以发现，企业降低销售价格通过比较可以发现，企业降低销售价格后，销售收入减少了后，销售收入减少了14000元，但应纳元，但应纳税款也减少了税款也减少了2 0700元，销售

59、利润增加元，销售利润增加了了6700元。其原因是销售税率的大幅度元。其原因是销售税率的大幅度降低导致的消费税负担的大幅度减轻。降低导致的消费税负担的大幅度减轻。 当然，如果企业生产的是高档卷烟，其当然，如果企业生产的是高档卷烟，其价格远远高于临界点价格远远高于临界点50元的价格，则为元的价格，则为减轻纳税额而调低价格到减轻纳税额而调低价格到50元以下，结元以下，结果往往得不偿失。例如企业生产卷烟的果往往得不偿失。例如企业生产卷烟的价格为价格为150元元/条，采取降低价格减轻税条，采取降低价格减轻税负的方式就不够理想。负的方式就不够理想。 假设其他条件不变，此时企业当月筹划前后假设其他条件不变，

60、此时企业当月筹划前后的纳税和盈利情况分别为：的纳税和盈利情况分别为：应纳消费税应纳消费税=2000250150150200045%136200（元）（元）销售利润销售利润=150200022.520001362005000113800（元）（元）应纳消费税应纳消费税=200025015048200030%30000（元）（元）销售利润销售利润=48200022.5200030000500016000（元）（元）比较得出，虽然降低价格后，应纳消费税比较得出，虽然降低价格后，应纳消费税大大降低，但销售利润减少了大大降低，但销售利润减少了97800元，元，最终净收益锐减。最终净收益锐减。根据税法规定