8.国际会计准则

1、对国际会计准则第 17 号租赁（1997 年修订）改进建议 1国际会计准则第 17 号租赁（ 200X年修订）征求意见理事会将特别欢迎对下列问题回答。意见中最好能指明有关准则段落，包含 明晰基本原理，并在合适地方提出备选措辞建议。问题 1您是否同意在对土地和建筑物租赁归类时， 将其分为两部分土地租赁和 建筑物租赁？土地部分一般按照 国际会计准则第 17号租赁第 11段规定 归类为经营租赁，建筑物部分按照 IAS17第 3至 10段规定条件归类为经营租赁 或融资租赁。问题 2 您是否同意出租人在洽谈租赁时所产生初始直接费用应当资本化并在租赁 期内分摊？您是否同意只有由租赁事项直接引致增量费用才能

2、按照上述方式资 本化，并且这些费用中应包括由租赁事项直接引致增量内部费用？主要改动摘要本征求意见稿建议对国际会计准则第 17 号租赁做两项有限修改。 理事会已将一个关于租赁内容更广泛项目列入研究日程， 因此，理事会决定在改 进项目中不考虑对 IAS17 其他方面改动，包括将相关解释公告内容并入 IAS17。 主要改动建议有：明确当对一项既包含土地又包含建筑物租赁进行分类时， 该租赁应被分为两 部分土地租赁和建筑物租赁。土地部分一般按照国际会计准则第 17 号租赁第 11段规定归类为经营租赁，建筑物部分按照 IAS17第 3至 10 段规定条件归类为经营租赁或融资租赁。取消出租人对洽谈租赁中产生

3、初始直接费用会计处理方法选择， 要求将这类 由租赁直接引致费用资本化并在租赁期内分摊。目录对国际会计准则第 17 号租赁（200X年修订）有限修订范 围段 落 1 定 义3租赁分类 11-11C 出租人财务报表中租赁 28-44融资租赁 28-38经营租赁 41-44生效日期 59-59A 附 录： 结论依据（ 200X 修订版）对国际会计准则第 17 号租赁（200X 年修订 ） 有限修订范围 修改第 1 段 1但本准则不适用于以下方面计量： （1）承租人作为融资租赁核算投资性房地产（参见国际会计准则第40号投资性房地产 ）；定义 修改第 3 段 3本准则使用下列术语，其含义为：初始直接费用

4、， 指洽谈和安排租赁所直接引致增量费用， 但不包括制造商出 租人或经销商出租人所承担此类费用。租赁投资总额，指以下两者之和： （1）从出租人角度看，融资租赁最低租赁付款额，以及 （2）属于出租人未担保残值。未赚取融资收益，指以下两者之差额： （1）从出租人角度看，融资租赁中最低租赁付款额与属于出租人未担保资 产残值之和，以及（2）用租赁中内含利率对上述（ 1）折现后现值。 租赁投资净额，指融资租赁投资总额减去未赚取融资收益后余额。租赁中内含利率，指在租赁开始日，使（ 1）最低租赁付款额与（ 2 ）未担保 残值之和现值总额等于租赁资产公允价值与所有初始直接费用之和折现 率。租赁分类 增加第 11

5、A，11B 及 11C段 11土地租赁以及土地和建筑物租赁，应按照同其他资产租赁一样方法归类 为经营租赁或融资租赁。然而，土地特征之一是通常没有确定经济寿命，而且， 如果在租赁期满以前， 土地所有权预期不会转让给承租人， 则承租人实质上不会 得到与所有权相关所有风险和报酬。 为取得或开始该项租赁所支付款项， 代表预 付租赁款，应按照受益方式在租赁期内分期摊销。11A对一项既包括土地又包括建筑物租赁，在分类时应将土地部分和建筑 物部分分开考虑，除非这两个部分所有权都预期会在租赁期满以前转让给承租 人。当土地没有确定经济寿命时，根据本准则第 11 段规定，土地部分归类为经 营租赁，除非其所有权预期

6、会在租赁期满以前转让给承租人。 建筑物部分根据本 准则第 3至 10 段规定，归类为融资租赁或经营租赁。11B土地和建筑物租赁在租赁开始日最低租赁付款额 （包括所有预付款项） ， 按照土地部分和建筑物部分在租赁开始日相关公允价值比例， 在两部分之间进行 分配。如果该租赁付款额不能在两部分之间可靠地分配， 则整个租赁都归类为融 资租赁，除非两个部分都显然是经营租赁（例如，对于建筑物部分，在不存在以 上第 8和 9段所列举任何情形时，就属于此类情况） ，在这种情况下整个租赁都 归类为经营租赁。11C对于一项土地和建筑物租赁，如果其中土地部分价值在租赁开始日是 不重要，则在分类时可将土地和建筑物视为

7、一个部分，并按照本准则第 3至 10 段规定，将其归类为融资租赁或经营租赁。在这种情况下，建筑物经济寿命被视 为整个租赁资产经济寿命。出租人财务报表中租赁融资租赁修改第 34 和 38 段，增加第 29A段，删除第 33 段28出租人应在其资产负债表中确认已用于融资租赁资产， 并按等于该项租 赁投资净额金额将其列作应收款。29在融资租赁中，与法律所有权相关所有风险和报酬，实质上已被出租人 转移，因此，出租人应将应收租金视为对其投资及服务补偿和回报，作为本金收 回和财务收益处理。29A出租人在洽谈和安排租赁时，经常会发生初始直接费用。这类初始直 接费用包括诸如佣金、 律师费以及由洽谈和安排租赁直

8、接引致增量内部费用等项 目。对于融资租赁，这些初始直接费用包括在融资租赁应收款初始计量中，并冲 减租赁期内所确认收益金额。33 已删除34制造商或经销商出租人应按照实体在立即销售时所遵循政策， 将销售利 润或亏损计入当期收益。如人为地用低利率报价，则销售利润应限于采用商业 利率时所能得到利润。 制造商或经销商出租人发生与洽谈和安排租赁有关费用， 应于租赁开始时确认为收益表中一项费用。38制造商或经销商出租人发生与洽谈和安排租赁有关费用，在租赁期开始 时确认为费用，因为它们主要与制造商或经销商赚取销售利润有关。经营租赁 修改第 44 段 41出租人应按资产性质，在其资产负债表上列示用作经营租赁资

9、产。42经营租赁形成租赁收益应按直线法在租赁期内确认为收益， 除非另有一 种系统化方法更能代表从租赁资产中获取利益递减时间形态。43赚取租赁收益时发生费用 （包括折旧费），应确认为费用。 租赁收益（不 包括提供保险和维护等服务收入） 应在租赁期内按直线法确认， 即使收入实际收 取方式不是这样， 除非另有一种系统化方法更能代表从租赁资产获取利益递减时 间形态。44出租人在洽谈和安排经营租赁时发生初始直接费用，计入租赁资产账面 价值，并在租赁期内按照与租赁收益相同基础确认为费用。 初始直接费用包括佣 金、律师费以及那些由洽谈和安排租赁所直接引致增量内部费用。生效日期 修改第 59 段，增加第 59

10、A 段59本准则对报告期自 1999年 1月1日或以后日期开始财务报表有效。59A对第 3、11至 11C、28至 29A、33、34、38以及第 41至 44段修改， 对报告期自 2003年 1月 1日或以后日期开始年度财务报表有效。 鼓励提前采用 如果提前采用对财务报表产生影响，则实体应披露这一事实。附录结论依据（ 200X 年修订版）A1本结论依据总结了理事会在达成本征求意见稿中结论时所考虑因素。 个别理 事会成员对有些因素较之对其他因素更为看重。A2理事会于 2001年 7 月宣布，作为其最初技术项目日程一部分，它将启动一 个项目对若干准则进行改进，包括 IAS17。理事会改进项目目标

11、是减少或消除现 有准则中备选方法、 重复以及矛盾，解决协调性问题并进行其他改进。既然改进 项目意图不在于重新考虑 IAS17 中所建立租赁会计基本方法， 本结论依据不对理 事会没有重新考虑过 IAS17 规定进行讨论。土地和建筑物租赁A3IAS17 第 11 段要求将一项没有确定经济寿命土地租赁归类为经营租赁，除 非所有权预期会在租赁期满以前转让给承租人。 IAS17 没有对同时包括土地和建 筑物租赁归类做出明确规定。 理事会建议将此类租赁分为两部分土地租赁和 建筑物租赁。土地部分一般按照 IAS17 第 11 段规定归类为经营租赁，建筑物部 分按照 IAS17第 3至10段所规定条件归类为经

12、营租赁或融资租赁。理事会舍弃 了将土地和建筑物租赁整体归类为经营租赁备选方法。A4理事会认为所建议方法更好地反映了土地和建筑物租赁所形成资产和负债， 特别是当租赁期占建筑物寿命大部分， 并且租金是用于向出租人“购买”建筑物 时。此方法也防止了利用在租赁合约中添上很少土地手段进行会计选择。最后， 该方法与澳大利亚、加拿大和美国要求保持了协调一致。A5此方法所带来一个问题是，在不可能可靠地计量租赁中两部分时（例如，由 于同类土地和建筑物不分开出售或出租） ，如何对租赁进行处理。一种可能方法 是将整个租赁归类为融资租赁。 这可以防止承租人以无法对两部分进行单独计量 为借口，而规避对建筑物融资租赁处理

13、。然而，这也有可能导致将确实不是融资 租赁租赁归类为融资租赁。 考虑到这一点，理事会建议，当不能对两部分可靠地 计量时，将整个租赁归类为融资租赁，除非两部分显然都应被归类为经营租赁。 例如， 对于建筑物部分，在不存在 IAS17 第 8 和 9 段所列举任何情形（导致融资 租赁处理情形）时，就属于此类情况。A6最后，理事会讨论了当土地部分价值与不动产整体价值相比很小时，是否允 许或要求不对土地和建筑物部分进行分割。 在这种情况下， 将租赁分为两部分并 分别进行会计处理好处可能小于其成本。 理事会注意到澳大利亚、 加拿大和美国 公认会计原则允许或要求将这类租赁按单一整体归类并进行会计处理， 并在

14、满足 相关标准情况下使用融资租赁处理方法。 理事会决定允许在土地部分不重要情况 下采用同样方法。出租人初始直接费用A7出租人在洽谈租赁时可能发生诸如佣金、 经纪人费、律师费等直接费用。 IAS17 允许对此类费用处理方法进行选择， 既可以在发生当期计入费用， 也可以在整个 租赁期内分摊。 *对于融资租赁， IAS17第 33 段规定在租赁期内分摊“可以”通 过如下方式： 将初始直接费用确认为一项费用， 并在同一期间内等额确认未赚取 融资收益。A8理事会认为， IAS17 第 33 段所允许后一种处理方法没有与编报财务报表 框架 保持一致。 其后果是在租赁开始时将一部分未来融资收益确认为收益和一 项资产。然而，在租赁开始时，它们并不符合编报财务报表框架中对收益和 资产定义。 因此理事会决定，如果要将出租人发生直接费用在租赁期内分摊，就 应对其资本化。A9理事会注意到，澳大利亚、加拿大、法国、日本、英国和美国准则制定机构 都允许或要求在租赁期内分摊初始直接费用。 理事会还注意到， 其他国际会计准 则允许或要求对一些类似费用资本化， 这些费用一般都是由获取有关资产所直接 引