对现行会计准则资产减值准备的思考

1、对现行会计准则资产减值准备的思考摘要：现行会计准则更多地考虑了我国的实际情况，针对企业会计制度所带来的不足，引入了总部资产、资产组、资产组组合等全新的概念，明确了进行减值测试的前提，加强了实务可操作性，提出了按资产组计提减值准备的方法，规定了计提商誉减值准备的方法等；既适应中国企业的实际状况，又保持适当的前瞻性。然实务操作中存在一些难点，为此提出了一些解决对策。关键词：会计准则；资产减值准备；特点；难点；对策一、资产减值准备的理论基础目前会计学理论学界关于财务报告的目标有两种不同的观点。即：受托责任观和决策有用观。“受托责任观”认为财务报告的目标就是向资产所有者如实反映资源的受托者对受托资源的

2、管理和使用情况，因此财务报告应提供企业历史的客观的信息。在这种观念下，资产计量倾向于采用历史成本计量属性，强调会计信息的可靠性，强调最后利润数据的确定性。一般应用于不发达的资本市场国家，主要是以德国和日本为代表。而“决策有用观”认为，财务报告的目标就是向会计信息的使用者提供对他们进行决策有用的信息，而对决策有用的信息主要是关于企业现金流动的信息和关于经营业绩及资源变动的信息。财务报告应主要反映现时的信息，即更强调信息的相关性。这种观念体现了决策有用观是事前概念，即会计信息需要披露前瞻性数据，资产计量就要求强调会计信息的相关性，对信息的精确性没有严格的要求，从而有别于历史成本的多重计量属性。一般

3、应用于资本市场比较成熟的情况，以美国和英国为代表。随着中国资本市场的不断发展，对于会计报告目标也从受托责任观向决策有用观转变。因此，中国从1998 年引入了资产减值准备计提，开始对四项资产计提减值准备。2000年，财政部颁布的企业会计制度和企业会计准则及补充规定在原来四项资产减值准备的基础上，又新增加了四项资产减值准备，由此扩大成了八项资产减值准备。2006 年 2 月，财政部正式颁布企业会计准则第8号资产减值。该准则体现了与国际趋同的特征。与以前的准则相比得到了很大的完善，形成了一些鲜明的特点。2、 现行会计准则下资产减值准备的特点1、引进资产组的概念。以前旧会计准则规定，固定资产、无形资产

4、等长期资产应按单项资产进行减值测试，在实务中，是很难确定销售市价和确定可收回金额的，可操作性不强，这主要是因为单项资产一般不能独立产生现金流。在现行准则中明确规定：有迹象表明一项资产可能发生减值的，企业应当以单项资产为基础估计其可收回金额。企业难以对单项资产的可收回金额进行估计的，应当按照该资产所属的资产组为基础确定资产组的可收回金额。针对上面存在的问题，借鉴国际会计准则第36号中的现金产出单元概念，引入了“资产组”的概念，即企业可以认定的最小资产组合。可以看出，资产组的认定，是以资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金流入为依据。同时，可以看到，现行准则明确规定了对于企业合

5、并形成的商誉，其必须分摊到相关资产组或者资产组组合后才能据以确定是否应当确认减值损失，另外规定每年至少必须进行一次减值测试。2、明确资产减值的时间。确认资产减值的时点有三种：一是每一个会计报告期的期末；二是实际发生减值时；三是每年度报告时。在原来的会计准则中规定：企业应定期或至少每年年度年终检查每项资产，合理预计各项资产可能发生的损失。由于对其中的时限没有说明，往往导致上市公司在操作时比较随意，没有统一的标准，使公司之间缺乏可比性。有些公司为达到一定目的，为了达到合理预计，在资产不发生减值的情况下也计提减值准备以调节利润。但是在现行准则下，却对此作出了较好的规范。一方面，对计提时间作了明确说明

6、，即企业应当在会计期末判断资产是否存在可能发生减值的迹象，从这一规定可以看出，公司对外报送季报、半年报时均应该按照准则进行判断，以便确定是否计提减值损失，这样可以有效防止避免上市公司在年底一次计提减值损失的情况发生，不但可以避免操作上的不统一性，而且还可以增加公司之间的可比性。3、规定确切计量资产可收回金额的方法。现行准则中规定，对于可收回金额的计量，应当将资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者作为其大小。另外，资产的公允价值减去处置费用后的净额，将依照公平交易中的销售协议价格减去可直接属于该资产处置费用的金额进行确定等。4、资产减值准备的披露更为严格。计

7、提的资产减值准备的披露工作应该体现在下面几个方面：首先，要在资产负债表的附表中严格的加入资产减值准备披露报告，即明细表；其次，对于已经计提减值准备的资产，要严格的将相应资产的账面余额减去相应的减值准备后的净值公布在资产负债表中。三、资产减值会计处理中的难点1、可变现净值、可收回金额的计量。企业应当在资产负债表日判断资产是否存在可能发生减值的迹象。资产存在减值迹象的,应当进行减值测试,估计资产的可收回金额。在估计资产可收回金额时,应当遵循重要性要求。1、以前报告期间的计算结果表明,资产可收回金额显著高于其账面价值。之后又没有发生消除这一差异的交易或者事项的,资产负债表可以不重新估计该资产的可回收

8、金额。2、以前报告期间的计算与分析表明,资产可回收金额相对于某种减值迹象反映不灵敏,在本报告期间又发生了该减值迹象的,可以不因该减值迹象的出现而重新估计可收回金额。比如,当期市场利率或市场投资报酬率上升,对计算资产未来现金流量采用的折现率影响不大的,可以不重新估计资产的可收回金额。然而,要合理认定各项资产的可收回金额有较大的难度。因我国目前资产信息、价格市场机制尚不健全,使资产减值准备的计提缺乏依据；固定资产、无形资产人账后,由于技术更新、市价下跌等原因,会发生价值贬值,对其确认和计量远远超出会计人员的专业能力,需多个部门协同认定,甚至需要企业外部的专业评估机构才能认定。2、预计未来现金流量现

9、值。根据新准则的规定:资产存在减值迹象的,应当估计其可收回金额。可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。其中计算未来现金流量的贴现值必须具备三个前提条件:1、被估价资产的未来预期收益可以预测,并可以用货币计量；2、资产拥有者获得预期收益所承担的风险,也可以预测并可以用货币衡量,也即折现率可以合理的确定；3、被估价资产预期获利年限可以预测。但这三个参数的获取有相当难度,因为目前我国的企业管理还达不到先进的现金流量管理水平。3、折现率如何准确确定。预计未来现金流量现值时所采用的折现率，是指企业在购置或者投资资产时所要求的必要报酬率。在确定

10、折现率时，如何反映当前市场货币时间价值和资产特定的风险，带有很大的主观性，在操作上具有一定的难度。4、资产组的认定。新准则规定:资产减值准备应当以单项资产为计提基础,但在实务中,有些资产难以单独产生现金流量,则按资产组计提。资产组是企业可以认定的最小资产组合,其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或者资产组。资产组应当由创造现金流入相关的资产组成。但从我国企业的实际管理水平来看,新准则对于资产组的规定要在企业中得到很好的施行有比较大的难度。资产组划分标准很难合理的确定；资产组的运用,需要有与之相适应的现金流量预算管理水平,但我国大多数企业没有编制长期现金流量的惯例,这是采用资产组所必不可少的

11、。5、商誉的减值测试问题。和其他资产的减值相比,商誉的减值测试尤为困难。商誉要结合其所属的资产组或资产组组合进行减值测试,但这本身就蕴含了大量的操作性问题,如何认定所属的资产组,是否会产生商誉错误的分配给过小的资产组或者过大的资产组?过小和过大将直接影响商誉的减值测试结果,进而影响到公司的利润表。由于这里包含了太多的主观判断因素,财务人员和审计人员也缺乏客观的标准。四、针对现行准则中资产减值准备存在的难点不足的改进措施1、借鉴国际会计准则的经验，完善中国的准则。建设中国的新准则对资产减值确认和计量的规定较为原则化，实际操作上有一定的难度。因此，我们学习国际先进会计准则的经验并结合中国实际情况，

12、细化准则的内容，让准则执行起来更加客观公允，减少人为操纵的因素。应尽快制定出操作性较强的具体标准，强化资产减值会计的统一性和明晰性，以指导企业的会计实践。2、加强以独立审计为核心的外部监督。从中国会计实务来看，在执行资产减值的准则中会有较大的专业判断范围和较强的会计政策可选择性，这就为企业人为调节会计数据提供了可乘之机。资产减值准备通常是被审计单位管理当局依据有关因素作出的估计，存在较大的利润调节空间，发生错报的风险较大。因此，必须按照会计法的规定，完善会计监督体系，加强以独立审计为核心的外部监督，充分发挥会计师事务所和注册会计师的监督作用。3、进一步发展、健全信息市场和价格市场。由于中国的信

13、息市场和价格市场尚不完善，无论是企业、中介服务机构还是证券管理机构都很难获得公司当前各种投资、存货合理的市场价格，导致计提工作不仅缺乏衡量标准，而且缺乏制约手段。因此，只有完善信息价格市场和资产评估体系，企业各项资产的公允价值和市价才能得到公正合理的反映，让企业资产减值准备的计提有章可循，体现会计核算的公允性和客观性。4、提高会计人员的职业判断能力。首先，加强会计人员专业知识的学习。资产减值现行准则是这批新准则中最复杂的准则之一，它包含的内容比较多，而且比较抽象。这就需要广大会计人员加强学习和培训，真正理解资产减值新准则的精髓，这样才能在实际工作中事半功倍。其次，加强会计人员的职业道德教育。由

14、于在资产减值的确认标准、确认方式和“可收回金额”的计算上，需要运用较多的职业判断，只有提高会计人员的职业道德，其判断结果所产生的会计资料才能客观、公正地反映会计主体的财务状况和经营成果，不受权势和偏见的影响。5、选择合理的折现率。在选择折现率的时候，首先要保证折现率与现金流量一致，这样可以大大的防止风险因素重复计算和遗漏。在实际中，如果未来现金流量的估计考虑到了所有的可能风险，那么在选择折现率时，可以选择无风险利率，另外如果未来现金流量没有依照风险进行估计上的调整，则可以选择当期银行贷款利率。6、合理确定资产组或资产组组合。应该注意，资产组确定之后，各会计期间必须保证一致，不可以擅自改动，在认

15、定资产组或者资产组合时，要把企业管理层管理生产经营活动的方式考虑进去，对于企业资产的使用和处置方式也不能忽略，在实际工作中，要将企业的总部资产和商誉严格的分摊到资产组或者资产组合。参考文献1刘晓姝.对新会计准则下的资产减值准备的探讨J.财会研究，2010,12:228-2292邱红梅.对新会计准则中资产减值准备的思考J.商业会计，2007,9（17）：28-293张欣.浅析新会计准则下的资产减值准备变革J.经济研究导刊，2008（17）： 94-964安梅.浅析现行会计准则下的资产减值准备的会计处理J.财会研究，2010,4:81-825陶锋.新会计准则下的资产减值准备J.财经纵横，2007,

16、11:80-81【唯美句子】 走累的时候，我就到升国旗哪里的一角台阶坐下，双手抚膝，再闭眼，让心灵受到阳光的洗涤。懒洋洋的幸福。顶 3 收藏 2【唯美句子】 一个人踮着脚尖，在窄窄的跑道白线上走，走到很远的地方又走回来。阳光很好，温暖，柔和。漫天的安静。顶 7 收藏 7【唯美句子】 清风飘然，秋水缓淌。一丝云起，一片叶落，剔透生命的空灵。轻轻用手触摸，就点碎了河面的脸。落叶舞步婀娜不肯去，是眷恋，是装点？瞬间回眸，点亮了生命精彩。顶 11 收藏 9【唯美句子】 几只从南方归来的燕子，轻盈的飞来飞去，“几处早莺争暖树，谁家新燕啄春泥，”其乐融融的山林气息，与世无争的世外桃源，让人心旷神怡。顶 0

17、 收藏 2【唯美句子】 流年清浅，岁月轮转，或许是冬天太过漫长，当一夜春风吹开万里柳时，心情也似乎开朗了许多，在一个风轻云淡的早晨，踏着初春的阳光，漫步在碧柳垂青的小河边，看小河的流水因为解开了冰冻而欢快的流淌， 清澈见底的的河水，可以数得清河底的鹅软石，偶尔掠过水面的水鸟，让小河荡起一层层的涟漪。河岸换上绿色的新装，刚刚睡醒的各种各样的花花草草，悄悄的露出了嫩芽，这儿一丛，那儿一簇，好像是交头接耳的议论着些什么，又好象是在偷偷地说着悄悄话。顶 3 收藏 4【唯美句子】 喜欢海子写的面朝大海春暖花开，不仅仅是因为我喜欢看海，还喜欢诗人笔下的意境，每当夜深人静时，放一曲纯音乐，品一盏茶，在脑海中

18、搜寻诗中的恬淡闲适。在春暖花开时，身着一身素衣，站在清风拂柳，蝶舞翩跹的百花丛中，轻吹一叶竖笛，放眼碧波万里，海鸥，沙滩，还有扬帆在落日下的古船，在心旷神怡中，做一帘红尘的幽梦。顶 0 收藏 2【唯美句子】 繁华如三千东流水，你只在乎闲云野鹤般的采菊东篱、身心自由，置身置灵魂于旷野，高声吟唱着属于自己的歌，悠悠然永远地成为一个真真正正的淡泊名利、鄙弃功名利禄的隐者。顶 1 收藏 3【唯美句子】 世俗名利和青山绿水之间，你选择了淡泊明志，持竿垂钓碧泉绿潭；权力富贵和草舍茅庐之间，你选择了宁静致远，晓梦翩跹姹紫嫣红。顶 2 收藏 3【唯美句子】 那是一株清香的无名花，我看到了它在春风夏雨中风姿绰约

19、的模样，可突如其来的秋雨，无情的打落了它美丽的花瓣，看着它在空谷中独自凋零，我莫名其妙的心痛，像针椎一样的痛。秋雨，你为何如此残忍，为何不懂得怜香惜玉，我伸出颤抖的双手，将散落在泥土里的花瓣捧在手心。顶 4 收藏 5【唯美句子】 滴答滴答，疏疏落落的秋雨，赶着时间的脚步，哗啦啦的下起来。听着雨水轻轻地敲击着微薄的玻璃窗，不知不觉，我像是被催眠了一样，渐渐的进入了梦乡。顶 3 收藏 5【唯美句子】 在这极致的悲伤里，我看到了世间最美的爱，可谁又能明白，此刻的我是悲伤还是欢喜，也许只有那拨动我心弦的秋季，才知道潜藏在我心中的眼泪。顶 4 收藏 3【唯美句子】 看着此情此景，我细细地聆听。像是听到了

20、落叶的呢喃，秋风的柔软，在这极短的瞬间，他们一起诉说着最美的爱恋，演绎着永恒的痴缠。当落叶安详的躺在大地，露出幸福的模样，你看，它多像一个进入梦乡的孩子。突然发现，秋风并非是想象中的刽子手，原来它只是在叶子生命的最后一刻，让它体会到爱的缠绵，飞翔的滋味。顶 1 收藏 1【唯美句子】 很感谢那些耐心回答我的人，公交上那个姐姐，还有那位大叔，我不知道他们是不是本地人，但我们遇到的一个交警协管，一位头发花白的大姐，她是上海本地人，很和善，并不像有些人说的上海人很排外。事实上，什么都不是绝对的。顶 2 收藏 0【唯美句子】 我嗅到浓郁的香奈尔，却也被那种陌生呛了一鼻。也许，我却不知道，那时的感受了。那

21、里没有那么美好，没有安全感，归属感。我想要的自由呢，不完全地体验到了。顶 2 收藏 1【唯美句子】 那些繁华的都市，车水马龙，灯红酒绿，流光溢彩，却充斥着一种悲哀，浮夸。我看到各种奢华，却也看到各种卑微，我看到友善亲和，也看到暴躁粗鲁，我看到金光熠【优美语句】 踏过一片海，用博识的学问激起片片微澜；采过一丛花，正在聪慧的碰碰外送来缕缕清喷鼻；无过一个梦，决定从那里启程。顶 0 收藏 0【优美语句】 人生如一本书，应该多一些精彩的细节，少一些乏味的字眼；人生如一支歌，应该多一些昂扬的旋律，少一些忧伤的音符；人生如一幅画，应该多一些亮丽的色彩，少一些灰暗的色调。 顶 0 收藏 0【优美语句】 母爱是一滴甘露，亲吻