高级财务会计第3章租赁

1、12/16/20211第三章 租赁会计 2本章主要内容本章主要内容经营租赁的会计处理经营租赁的会计处理第二节第二节融资租赁的会计处理融资租赁的会计处理 售后租回的会计处理售后租回的会计处理第三节第三节第四节第四节第一节第一节租赁会计概述租赁会计概述租赁涵义一、一、租赁特征二二、三、三、租赁分类第一节第一节 租赁会计概述租赁会计概述四、四、 其他相关概念五、五、 租赁会计的主要内容4一、租赁（lease）涵义 是指在约定期间内，出租人是指在约定期间内，出租人（lessor）将资产使用权让将资产使用权让与承租人与承租人（lessee），并获，并获取租金的行为过程取租金的行为过程。5二、租赁的主要特

2、征在租赁期内转移资产的使用权而非所有权，是租在租赁期内转移资产的使用权而非所有权，是租赁合同的本质。赁合同的本质。有偿转移资产使用权，是租赁得以实现的条件。有偿转移资产使用权，是租赁得以实现的条件。6三、租赁的分类三、租赁的分类（分类时点分类时点租赁开始日租赁开始日）7资产闲置、技术陈旧等造成的损失；直接使用经济利益、资产增值，以及处置资产收益等。n可见，划分融资租赁与经营租赁的可见，划分融资租赁与经营租赁的实质标准实质标准是：是：“与资产所有权有关的全部风险和报酬与资产所有权有关的全部风险和报酬”的归的归属属是归属于承租人，还是归属于出租人是归属于承租人，还是归属于出租人（“实质重于形式原则

3、实质重于形式原则”的体现）的体现） 8（通常为低于（通常为低于5 5，含，含5 5）有代价转移所有权有代价转移所有权9 10租赁合同租赁合同 租赁期满是否转移所有权租赁期满是否转移所有权?期满购价期满购价行权时资产公允价值行权时资产公允价值5%5%?否否否否租赁期租赁期尚可使用寿命的尚可使用寿命的75%?否否最低租赁付最低租赁付(收收)款额的现值款额的现值资产公允价值的资产公允价值的90%? 否否融资租赁是是是是是是经营租赁经营租赁是是租赁资产只有承租人使用？租赁资产只有承租人使用？ 否否所所有有权权上上的的风风险险与与报报酬酬是是否否转转移移是是11 实实质为分期付款销售。质为分期付款销售。

4、1213我国我国“租赁租赁”准则的适用范围准则的适用范围 不涉及土地使用权及其建筑物、电影、录像、剧本、专利和版权等项目的许可使用协议； 不涉及开采或使用石油、天然气、林木、金属及其他矿产等自然资源的租赁协议。 这些租赁协议的会计处理将由无形资产等有关会计准则加以规范，不属于本准则所规范的范围。高级财务会计高级财务会计14四、四、其他相关概念其他相关概念租赁期租赁开始日租赁期开始日初始直接费用或有租金履约成本资产余值担保余值未担保余值未担保余值最低租赁付款额最低租赁付款额最低租赁收款额最低租赁收款额租赁内含利率租赁内含利率租赁投资总额租赁投资净额未实现融资收益未确认融资费用15四、其他相关概念

5、 （一）（一）与租赁时间相关的概念与租赁时间相关的概念 （二）（二）与租赁资产与租赁资产计量计量相关的概念相关的概念 16四、四、与租赁有关的概念与租赁有关的概念17高级财务会计高级财务会计18其他相关概念其他相关概念最低租赁付款额最低租赁付款额承租人应支付或可能被要求承租人应支付或可能被要求支付的各种款项支付的各种款项 就承租人而言的资就承租人而言的资产担保余值产担保余值 合同中无优惠购合同中无优惠购买选择权买选择权合同中有优惠购合同中有优惠购买选择权买选择权每期支付的租金每期支付的租金期满时未续租或展期而期满时未续租或展期而应支付的各种款项应支付的各种款项每期支付的租金每期支付的租金行使优

6、惠购买选择权而应行使优惠购买选择权而应支付的各种款项支付的各种款项1920n最低租赁付款额不包括下列（）项目。nA.承租人每期应支付的租金 nB承租人或与其有关的第三方担保的资产余值nC.或有租金和履约成本 nD.期满时支付的购买价nC2122高级财务会计高级财务会计23资产余值资产余值担保余值担保余值未担保余值未担保余值就出租人而言就出租人而言就承租人而言就承租人而言租赁开始日估计的租赁开始日估计的租赁期届满时租赁租赁期届满时租赁资产的公允价值资产的公允价值 A由承租人或与其有关的由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值第三方担保的资产余值B就承租人而言的担保余值加就承租人而言的担保余值加上

7、独立于承租人和出租人的上独立于承租人和出租人的第三方担保的资产余值第三方担保的资产余值CDE资产余值、担保资产余值、担保余值、未担保余余值、未担保余值值 其他相关概念其他相关概念24nA企业将一台专用设备以融资租赁方式租赁给B企业，双方签订合同，B企业租赁该设备48个月，每6个月月末支付租金35万元，B企业的子公司担保资产余值为25万元，另外担保公司担保资产余值为10万元，则B企业最低租赁付款额为（）万元。nA.280 B.305 C.315 D.370nB2526nA企业将一台大型专用设备以融资租赁方式租赁给B企业，最低租赁付款额为320万元，假定其现值为270万元，租赁资产公允价值为250

8、万元，则B企业应记入“未确认融资费用”科目的金额为（）万元。nA.20 B.70 C.50 D.0nB27nA企业将一台公允价值为190万元的机器设备以融资租赁方式租赁给B企业，B企业资产总额为500万元，双方签订合同。B企业租赁该设备48个月，每6个月月末支付租金30万元，B企业的子公司担保资产余值为25万元，另外担保公司担保资产余值为10万元，租赁开始日估计资产余值为40万元，租赁合同规定的半年利率为7%，则B企业该项资产的入账价值为（）万元（已知P/A（8，7%）=5.9713 P/F（8，7%）=0.5820）。nA.190 B.193.69 C.240 D.265nA高级财务会计高级

9、财务会计最低租赁最低租赁付款额付款额承租方应支付或可能被要求承租方应支付或可能被要求支付的各种款项支付的各种款项就承租方而言的担保余值就承租方而言的担保余值独立于承租方和出租方的第三方对出租人担独立于承租方和出租方的第三方对出租人担保的资产余值保的资产余值6、最低租赁收款额、最低租赁收款额担保余值担保余值2930n A企业将一台专用设备以融资租赁方式租赁给B企业，双方签订合同，B企业租赁该设备48个月，每6个月月末支付租金35万元，B企业的子公司担保资产余值为25万元，另外担保公司担保资产余值为10万元，则A企业最低租赁收款额为（）万元。nA.280 B.330 C.315 D.370nC31

10、（interest rate implicit in the lease）最低租赁收最低租赁收款额的现值款额的现值未担保余未担保余值的现值值的现值租赁资产租赁资产公允价值公允价值初始直初始直接费用接费用+=使下面等式成立的利率使下面等式成立的利率nttnt 11+r1+r出租人的租赁资产各期最低租赁收款额未担保余值初始直接费用公允价值承租人和出租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的、可直接归属于某租赁项目的费用，主要包括手续费、律师费、差旅费、印花税、佣金、谈判费等。 8、初始直接费用、初始直接费用注意：在经营租赁中，初始直接费用计入当期损益；在融资租赁中，计入租入资产价值或出租人的长期应收

11、款中准则的有关规定一一承租方的会计处理二、二、三、三、出租方的会计处理第二节第二节 经营租赁的会计处理经营租赁的会计处理四、四、例题35一一. .准则的有关规定：准则的有关规定： 对对承租人承租人会计处理的有关规定：会计处理的有关规定：1.1.租金租金相关资产成本相关资产成本或当期损益或当期损益直线法直线法摊入摊入其他方法更系统合理其他方法更系统合理的，按其他方法的，按其他方法 当期损益当期损益2.2.初始直接费用初始直接费用计入计入4 4. .固定资产改良支出固定资产改良支出 长期待摊费用长期待摊费用 或当期损益或当期损益计入计入u经营租赁经营租赁：租入资产不作为自有资产，不折旧，应付租金不

12、确认为长期负：租入资产不作为自有资产，不折旧，应付租金不确认为长期负债债3.3.或有租金，固定资产日常修理支出或有租金，固定资产日常修理支出 当期损益当期损益计入计入36 对出租人会计处理的规定对出租人会计处理的规定1.1.出租资产出租资产资产负债表内资产负债表内；包括在包括在2.2.租金收入租金收入 当期损益当期损益直线法直线法（其他方法更系统合理，按其他方法）（其他方法更系统合理，按其他方法）3.3.租赁资产折旧、摊销租赁资产折旧、摊销 自用类似资产自用类似资产同同4.4.初始直接费用、或有租初始直接费用、或有租金金 当期损益当期损益计入计入37 不需要增设专门账户；但应设置不需要增设专门

13、账户；但应设置“经营租赁资产经营租赁资产”备查簿备查簿，以反，以反映和监督租赁资产的使用、归还、映和监督租赁资产的使用、归还、结存情况。还应在财务报告中披结存情况。还应在财务报告中披露与经营租赁有关的事项。露与经营租赁有关的事项。1.1.租入资产的处理租入资产的处理 38 2.2.支支付租付租金的金的处理处理方法方法 39n甲公司于2003年1月1日采用经营租赁方式从乙公司租入设备一台，租期为5年，设备价值为100万元，租赁合同规定，第一年至第四年的租金分别为10万元、15万元、20万元和25万元；租金于每年年初支付，第五年免租金。2003年甲公司应就此项租赁确认的租金费用为（）万元。nA.1

14、0 B.14 C.17.5 D.20nB4041（2 2）确认各期确认各期应付应付租金费用时租金费用时（后付）（后付） 借：借：制造费用、制造费用、管理费用等管理费用等 贷：其他应付款等贷：其他应付款等 实际支付租金时，实际支付租金时， 借：其他应付款等借：其他应付款等 贷：银行存款等贷：银行存款等42 、预付账款、预付账款 注意：双方须注意：双方须签订了不可撤销合同签订了不可撤销合同，否则，否则，在在“其他应付款其他应付款”中核算可能更合适。中核算可能更合适。43借：管理费用借：管理费用 贷：银行存款贷：银行存款财务费用销售费用制造费用44 6 6承租人承租人对经营租赁对经营租赁披露的内容披

15、露的内容45 出租人仍应按出租人仍应按自有资产自有资产的处理方法（折旧、摊销、减值），的处理方法（折旧、摊销、减值），将租赁资产反映在资产负债表上。将租赁资产反映在资产负债表上。 （一）租金 在租赁期内的各个期间按直线法确认为当期损益 确认租金收入时：借：应收账款（专业租赁公司） 其他应收款（一般企业） 贷：租赁（主营业务）收入（租赁公司） 其他业务收入经营租赁收入（一般企业） 实际收到：借：银行存款 贷：其他应收款、应收账款47 （二）初始直接费用当期损益 借：管理费用/其他业务成本等 贷：银行存款 （三）或有租金：在在实际发生实际发生时计入当期收入时计入当期收入 借：银行存款等科目 贷：租

16、赁（主营业务）收入 或其他业务收入经营租赁收入48 （四）折旧（与其他自有资产一样）（与其他自有资产一样） 借：其他（主营）业务成本借：其他（主营）业务成本 贷：累计折旧贷：累计折旧49 （五）披露披露下列信息：披露下列信息：（1）资产负债表日后连续三个）资产负债表日后连续三个会计年度每年将支付的不可撤销会计年度每年将支付的不可撤销的、经营租赁的最低租赁付款额；的、经营租赁的最低租赁付款额；（2）以后年度将支付的不可撤）以后年度将支付的不可撤销经营租赁的最低租赁付款额的销经营租赁的最低租赁付款额的总额。总额。承租人承租人出租人出租人应披露：应披露： 经营租赁各类出租资产经营租赁各类出租资产的账

17、面价值。的账面价值。高级财务会计高级财务会计50四、四、例题例题51n例1：2007年1月1日，甲公司向乙公司租入办公设备一台，租期为3个月，设备价值30万元，预计使用3年。合同规定，第一个月免租金，第二个月末支付4万元，第三个月末支付3.5万元。租赁期满乙公司收回设备。n要求做出甲、乙公司的会计处理。52n甲公司（承租方）的账务处理n第一个月末u借：管理费用 2.5u 贷：其他应付款 2.5n第二个月末u借：管理费用 2.5u 其他应付款 1.5u 贷：银行存款 4n第三个月末u借：管理费用 2.5u 其他应付款 1u 贷：银行存款 3.553n乙公司（出租方）的账务处理n第一个月末u借：其

18、他应收款 2.5u 贷：其他业务收入 2.5n第二个月末u借：银行存款 4u 贷：其他业务收入 2.5u 其他应收款 1.5n第三个月末u借：银行存款 3.5u 贷：其他业务收入 2.5u 其他应收款 154【例】【例】v【例【例2】202年年1月月1日，北方实业股份公司向南方地产股份公日，北方实业股份公司向南方地产股份公司租入一层写字楼，租期司租入一层写字楼，租期3年。租赁合同规定，租赁开始日（年。租赁合同规定，租赁开始日（202年年1月月1日）北方实业股份公司向南方地产股份公司一次日）北方实业股份公司向南方地产股份公司一次性预付租金性预付租金150 000元，第一年年末支付租金元，第一年年

19、末支付租金150 000元，第二元，第二年年末支付租金年年末支付租金200 000元，第三年年末支付租金元，第三年年末支付租金250 000元。元。三年的租金总额为三年的租金总额为750 000元。（假定北方实业股份公司和南方元。（假定北方实业股份公司和南方地产股份公司均在年末确认租金费用和租金收入，并且不存在地产股份公司均在年末确认租金费用和租金收入，并且不存在租金逾期支付的情况。）租金逾期支付的情况。）54Renmin University of China55【例【例2】v1 1北方实业股份公司的账务处理北方实业股份公司的账务处理v分析：确认租金费用时，应采用直线法分摊确认各期的租金费用

20、。此项租金分析：确认租金费用时，应采用直线法分摊确认各期的租金费用。此项租金租赁费用总额为租赁费用总额为750 000元，按直线法计算，每年应分摊的租金费用为元，按直线法计算，每年应分摊的租金费用为250 000元。元。v（1）202年年1月月1日，一次性预付租金。日，一次性预付租金。借：长期待摊费用借：长期待摊费用 150 000 贷：银行存款贷：银行存款 150 000v（2）202年年12月月31日，支付并确认当年租金费用。日，支付并确认当年租金费用。借：管理费用借：管理费用 250 000 贷：长期待摊费用贷：长期待摊费用 100 000 银行存款银行存款 150 000v（3）203

21、年年12月月31日，支付并确认当年租金费用。日，支付并确认当年租金费用。借：管理费用借：管理费用 250 000 贷：长期待摊费用贷：长期待摊费用 50 000 银行存款银行存款 200 000v（4）204年年12月月31日，支付并确认当年租金费用。日，支付并确认当年租金费用。借：管理费用借：管理费用 250 000 贷：银行存款贷：银行存款 250 00055Renmin University of China56【例【例2】Continuedv2 2南方地产股份公司的账务处理南方地产股份公司的账务处理v分析：确认租金收入时，不能依据各期实际收到的租金的金额分析：确认租金收入时，不能依据各

22、期实际收到的租金的金额确定，而应采用直线法分摊确认各期的租金收入。此项租金租确定，而应采用直线法分摊确认各期的租金收入。此项租金租赁费用收入总额为赁费用收入总额为750 000元，按直线法计算，每年应分摊的租元，按直线法计算，每年应分摊的租金收入为金收入为250 000元。元。56Renmin University of China57【例【例2】Continuedv（1）202年年1月月1日。日。借：银行存款借：银行存款 150 000 贷：应收账款贷：应收账款 150 000v（2）202年年12月月31日。日。借：银行存款借：银行存款 150 000 应收账款应收账款 100 000 贷

23、：贷： 租赁收入租赁收入 250 000v（3）203年年12月月31日。日。借：银行存款借：银行存款 200 000 应收账款应收账款 50 000 贷：贷： 租赁收入租赁收入 250 000v（4）204年年12月月31日。日。借：银行存款借：银行存款 250 000 贷：贷： 租赁收入租赁收入 250 00057Renmin University of China58【例【例2】Continuedv（1）202年年1月月1日。日。借：银行存款借：银行存款 150 000 贷：贷：其他其他应收款应收款 150 000v（2）202年年12月月31日。日。借：银行存款借：银行存款 150 0

24、00 其他应收其他应收款款 100 000 贷：贷： 其他业务其他业务收入收入 250 000v（3）203年年12月月31日。日。借：银行存款借：银行存款 200 000 其他应收其他应收款款 50 000 贷：贷： 其他业务其他业务收入收入 250 000v（4）204年年12月月31日。日。借：银行存款借：银行存款 250 000 贷：贷： 其他业务其他业务收入收入 250 00058Renmin University of China课堂练习 练1：20082008年年1 1月月1 1日，日，A A公司从公司从B B公司租入全新建筑物公司租入全新建筑物一套，租期为一套，租期为3 3年，

25、建筑物原账面价值为年，建筑物原账面价值为900000900000元，元，预计使用年限为预计使用年限为2525年，年，A A公司向相关单位支付初始直公司向相关单位支付初始直接费用接费用60006000元元. . 租赁合同规定，租赁开始日租赁合同规定，租赁开始日A A公司向公司向B B公司一次性预付公司一次性预付租金租金3600036000元，第一年末支付租金元，第一年末支付租金3000030000元，第二年末元，第二年末支付租金支付租金3000030000元，第三年末支付租金元，第三年末支付租金1200012000元，元， 租赁期满后预付租金不退回，租赁期满后预付租金不退回，3 3年的租金总额为

26、年的租金总额为108000108000元，元，B B公司收回办公用房使用权。公司收回办公用房使用权。60 分析:该项租赁业务是临时的使用权转移，承租人没有实际拥有或控制该建筑物，租赁合同的约定也不符合融资租赁的任何一条标准，因此，应将其作为经营租赁进行会计处理。 对于承租人而言，不能按各期实际支付的租金额来确定各期租金费用，而应按直线法在租赁期内平均分摊租金总额。此项租赁租金总额为108000元（36000+30000+30000+12000），按直线法计算3年租赁期内每年应分摊的租金为36000元。61 承租人（承租人（A公司）的会计分录为公司）的会计分录为: 2008年年1月月1日。日。

27、借借:管理费用管理费用 6000 贷贷:银行存款银行存款 6000 借借:长期待摊费用长期待摊费用 36000 贷贷:银行存款银行存款 36000 2008年年12月月31日。日。 借借:管理费用管理费用租赁费租赁费 36000 贷贷:银行存款银行存款 30000 长期待摊费用长期待摊费用 600062 2009年年12月月31日。日。 借借:管理费用管理费用租赁费租赁费 36000 贷贷:银行存款银行存款 30000 长期待摊费用长期待摊费用 6000 2010年年12月月31日。日。 借借:管理费用管理费用租赁费租赁费 36000 贷贷:银行存款银行存款 12000 长期待摊费用长期待摊费

28、用 2400063 出出租人（租人（B公司）的会计分录为：公司）的会计分录为： 2008年年1月月1日。日。 借：银行存款借：银行存款 36000 贷：其他应收款贷：其他应收款 36000 2008年年12月月31日。日。借：银行存款借：银行存款 30000 其他应收款其他应收款 6000 贷：其他业务收入贷：其他业务收入经营租赁收入经营租赁收入36000 64 2009年年12月月31日。日。 借：银行存款借：银行存款. 30000 其他应收款其他应收款 6000 贷：其他业务收入贷：其他业务收入经营租赁收入经营租赁收入36000 2010年年12月月31日。日。借：银行存款借：银行存款 1

29、2000 其他应收款其他应收款 24000贷：其他业务收入贷：其他业务收入经营租赁收入经营租赁收入3600065 B公司应当按照与本公司其他类似固定资产相公司应当按照与本公司其他类似固定资产相同的方式对租赁资产计提折旧，由于会计处理同的方式对租赁资产计提折旧，由于会计处理与一般的固定资产折旧一致，此处略。与一般的固定资产折旧一致，此处略。66融资租赁会计处理67承租人对融资租赁的会计处理1 租赁开始日的会计处理2 未确认融资费用的分摊3 租赁资产折旧的计提4 履约成本的会计处理5 或有租金的会计处理6 相关会计信息的披露 681、租赁开始日的会计处理 在租赁期开始日，承租人应当将租赁开始日租赁

30、资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的，可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等初始直接费用，应当计入租入资产的价值。 69 会计分录为： 借：固定资产（或在建工程）（租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者+初始直接费用） 未确认融资费用 贷：长期应付款（最低租赁付款额） 银行存款（初始直接费用） 70最低租赁付款额的现值 承租人在计算最低租赁付款额的现值时，如果知道出租人的租赁内含利率，应当采用出租人的内含利率作为折现率；否则，应当采

31、用租赁合同中规定的利率作为折现率。如果出租人的租赁内含利率和租赁合同中规定的利率都无法得到，应当采用同期银行贷款利率作为折现率。其中租赁内含利率是指，在租赁开始日，使最低租赁付款额的现值与未担保余值的现值之和等于资产原帐面价值的折现率。 71为什么是现值 融资租赁中的最低付款额是通过财务估价的现值计量方法来实现。这是因为企业在进行一项长期投资、需要支出一笔长期费用或筹集一笔长期资金时，必须要充分考虑资金时间价值因素，这是一项不容忽视的、非客观的机会成本或机会损失。在这种情况下，企业只有以现值成本进行核算才能客观真实地反映企业某些可观察的资产或负债的计量属性，做出有利于各相关利益方的决策。 72

32、 我国新的企业会计准则2006第四十二条也指出：“在现值计量下,资产按照预计从其持续使用和最终处置中所产生的未来净现金流入量的折现金额计量。”所以企业在进行融资活动的会计处理中采用现时成本来计量是对企业未来效率水平进行科学量化的过程，也是通过了解企业价值的增减进行各种投资决策、融资决策来实现财务目标的根本目的。 732、未确认融资费用的分摊 在融资租赁下，承租人向出租人支付的租金中，包含了本金和利息两部分。承租人支付租金时，一方面应减少长期应付款，另一方面应同时将未确认的融资租赁费用按一定的方法确认为当期融资费用，在先付租金（即每期起初等额支付租金）的情况下，租赁期第一期支付的租金不含利息，只

33、需减少长期应付款，不必确认当期融资费用。 74 未确认融资费用应当在租赁期内各个期间进行分摊。承租人应当采用实际利率法计算确认当期的融资费用。 未确认融资费用的分摊率的确定具体分为下列几种情况: 1.以出租人的租赁内含利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将租赁内含利率作为未确认融资费用的分摊率。 2.以合同规定利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将合同规定利率作为未确认融资费用的分摊率。 3.以银行同期贷款利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将银行同期贷款利率作为未确认融资费用的分摊率。

34、 4.以租赁资产公允价值为入账价值的，应当重新计算分摊率。该分摊率是使最低租赁付款额的现值等于租赁资产公允价值的折现率。75 会计分录为： 借：财务费用、在建工程（满足资本化条件时） 贷：未确认融资费用 76 未确认融资费用分摊的处理按实际利率法分摊未确认融资费用每一期的摊销额（每一期的长期应付款的期初余额未确认融资费用的期初余额）实际利率77 【例题1单选题】承租人对融资租入的资产采用公允价值作为入账价值的，分摊未确认融资费用所采用的分摊率（ ）。（2007年考题） A.银行同期贷款利率 B.租赁合同中规定的利率 C.出租人出租资产的无风险利率 D.使最低租赁付款额的现值与租赁资产公允价值相

35、等的折现率78 【答案】D 【解析】以租赁资产公允价值为入账价值的，应重新计算融资费用分摊率，所采用的分摊率是使最低租赁付款额的现值与租赁资产公允价值相等的折现率。 793 租赁资产折旧的计提应提折旧总额的确定：存在担保余值的：应提折旧总额融资租入固定资产入账价值担保余值不存在担保余值的：应提折旧总额融资租入固定资产入账价值 80 折旧期间：如果能够合理确定租赁期届满时承租人将会取得租赁资产所有权，即可认为承租人拥有该项资产的全部使用寿命，因此应以租赁开始日租赁资产的寿命作为折旧期间；如果无法合理确定租赁期届满后承租人是否能够取得租赁资产的所有权，则应以租赁期与租赁资产寿命两者中较短者作为折旧

36、期间。81 【例题2单选题】承租人采用融资租赁方式租入一台设备，该设备尚可使用年限为8年，租赁期为6年，承租人租赁期满时以1万元的购价优惠购买该设备，该设备在租赁期满时的公允价值为30万元。则该设备计提折旧的期限为（ ）年。 A.6 B.8 C.2 D.7 82 【答案】B 【解析】计提租赁资产折旧时，承租人应当采用与自有应计提折旧资产相一致的折旧政策。能够合理确定租赁期届满时将会取得租赁资产所有权的，应当在租赁资产尚可使用年限内计提折旧，由于承租人在租赁期届满时优惠购买，能够合理确定租赁期届满时将会取得租赁资产所有权，因此该设备的折旧年限为8年。83 【例题3单选题】某项融资租赁，起租日为2

37、011年12月31日，最低租赁付款额现值为700万元，承租人另发生安装费20万元，设备于2012年6月20日达到预定可使用状态并交付使用，承租人担保余值为60万元，未担保余值为30万元，租赁期为6年，设备尚可使用年限为8年。承租人对租入的设备采用年限平均法计提折旧。该设备在2012年应计提的折旧额为（ ）万元。 A.60 B.44 C.65.45 D.48 84 【答案】A 【解析】该设备在2012年应计提的折旧额=（7002060）（612-6）6=60（万元）。855 履约成本的会计处理 履约成本种类很多，对于融资租入固定资产的改良支出、技术咨询和服务费、人员培训费等应予递增延分摊记入各期

38、费用，借记“长期待摊费用”、“预提费用”、“制造费用”、“管理费用”等科目；对于固定资产的经常性修理费、保险费等可直接计入当期费用，借记“制造费用”、“营业费用”等科目，贷记 “银行存款”等到科目。 866 或有租金的会计处理 或有租金是指金额不固定、以时间长短以外的其他因素(如销售量、使用量、物价指数等)为依据计算的租金。或有租金在租赁开始时是不确定的，不能作为最低租赁付款额。比如，双方约定按基本利率6%来收取租金，另外支付或有租金。 采用或有租金式还租的优点是，是承租人免去在定时定量还租模式下信用记录不良的忧虑，使出租人和承租人的关系有单纯的债权、债务关系，转变为由共同利益的伙伴关系。87

39、 或有租金在实际发生时确认为当期损益 或有租金以销售百分比、使用量等为依据计算的：借：销售费用贷：银行存款或有租金以物价指数为依据计算的：借：财务费用贷：银行存款887 租赁期满时的会计处理 （1）返还租赁资产存在承租人担保余值：借：累计折旧长期应付款应付融资租赁款贷：固定资产融资租入固定资产不存在承租人担保余值：借：累计折旧贷：固定资产融资租入固定资产89 （2）优惠续租租赁资产如果承租人行使优惠续租选择权：视同该项租赁一直存在而作出相应的账务处理。如果租赁期届满时承租人没有续租支付的违约金借：营业外支出贷：银行存款90 （3）留购租赁资产支付购买价款时：借：长期应付款应付融资租赁款贷：银行

40、存款 结转固定资产所有权：借：固定资产生产用固定资产贷：固定资产融资租入固定资产918 相关信息的会计披露 （1）每类租入资产在资产负债表日的账面原值、累计折旧及账面净值。 （2）资产负债表日后连续三个会计年度每年将支付的最低付款额，以及以后年度内将支付的最低付款总额。 （3）未确认融资费用的余额。即未确认融资费用的总额减去已确认融资费用部分后的余额。 （4）分摊未确认融资费用所采用的方法。如实际利率法、直线法或年数总和法。92业务处理题1.租赁合同201年12月28日，A公司与B公司签订了一份租赁合同。合同主要条款如下：（1）租赁标的物：程控生产线。（2）租赁期开始日：租赁物运抵A公司生产车

41、间之日（即202年1月1日）。（3）租赁期：从租赁期开始日算起36个月（即202年1月1日-204年12月31日）。（4）租金支付方式：自租赁期开始日起每年年末支付租金1 000 000元。（5）该生产线在202年1月1日B公司的公允价值为 2 600 000元。（6）租赁合同规定的利率为8%（年利率）。（7）该生产线为全新设备，估计使用年限为5年。（8）203年和204年两年，A公司每年按该生产线所生产的产品微波炉的年销售收入的1%向B公司支付经营分享收入。93 2.A公司 （1）采用实际利率法确认本期应分摊的未确认融资费用。 （2）采用年限平均法计提固定资产折旧。 （3）203年、204年

42、A公司分别实现微波炉销售收入 10 000 000元和15 000 000元。 （4）204年12月31日，将该生产线退还B公司。 （5）A公司在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生可归属于租赁项目的手续费、差旅费10 000元。94A公司的账务处理如下： 1. 租赁开始日的会计处理 第一步，判断租赁类型。 本例中租赁期（3年）占租赁资产尚可使用年限（5年）的60%（小于75%），没有满足融资租赁的第3条标准；另外，最低租赁付款额的现值为2 577 100元（计算过程见后）大于租赁资产公允价值的90%，即（2 600 00090%）2 340 000元，满足融资租赁的第4条标准，因此，A公司应当将

43、该项租赁认定为融资租赁。95 第二步，计算租赁开始日最低租赁付款额的现值，确定租赁资产的入账价值。 本例中A公司不知道出租人的租赁内含利率，因此应选择租赁合同规定的利率8%作为最低租赁付款额的折现率。 最低租赁付款额=各期租金之和+承租人担保的资产余值 =1 000 0003+0=3 000 000（元） 计算现值的过程如下： 每期租金1 000 000元的年金现值=1 000 000（P/A，8%，3），查表得知：（P/A，8%，3）=2.5771 每期租金的现值之和=1 000 0002.5771=2 577 100（元），小于租赁资产公允价值2 600 000元。 根据孰低原则，租赁资产

44、的入账价值应为其折现值2 577 100元 96 第三步，计算未确认融资费用。 未确认融资费用=最低租赁付款额-最低租赁付款额现值 =3 000 000-2 577 100=422 900（元） 第四步，将初始直接费用计入资产价值。 补充讲解：初始直接费用，是指在租赁谈判和签订租赁协议的过程中发生的可直接归属于租赁项目的费用。承租人发生的初始直接费用，通常有印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等。承租人发生的初始直接费用，应当计入租入资产价值。 租赁资产的入账价值=2 577 100+10 000=2 587 100（元） 97 账务处理为： 202年1月1日，租入程控生产线： 借：固定资产融

45、资租入固定资产 2 587 100 未确认融资费用 422 900 贷：长期应付款应付融资租赁款 3 000 000 银行存款 10 00098 2.分摊未确认融资费用的会计处理 第一步，确定融资费用分摊率。 由于租赁资产的入账价值为其最低租赁付款额的折现值，因此该折现率就是其融资费用分摊率，即8%。 第二步，在租赁期内采用实际利率法分摊未确认融资费用（下表）99未确认融资费用分摊表（实际利率法）表一 202年12月31日 单位：元 日期 租金 确认的融资费用 应付本金减少额 应付本金余额 =期初8% =- 期末=期初- 2.1.1 2 577 1002.12.313.12.31 4.12.3

46、1 100 第三步，账务处理为： 202年12月31日，支付第1期租金： 借：长期应付款应付融资租赁款 1 000 000 贷：银行存款 1 000 000 202年1-12月，每月分摊未确认融资费用时，每月财务费用为206 16812=17 180.67（元）。 借：财务费用 17 180.67 贷：未确认融资费用 17 180.67 203年12月31日，支付第2期租金： 借：长期应付款应付融资租赁款 1 000 000 贷：银行存款 1 000 000101 203年1至12月，每月分摊未确认融资费用时，每月财务费用为142 661.4412=11 888.45（元）。 借：财务费用 1

47、1 888.45 贷：未确认融资费用 11 888.45 204年12月31日，支付第3期租金： 借：长期应付款应付融资租赁款 1 000 000 贷：银行存款 1 000 000 204年1至12月，每月分摊未确认融资费用时，每月财务费用为74 070.5612=6 172.55（元）。 借：财务费用 6172.55 贷：未确认融资费用 6172.55102 3. 计提租赁资产折旧的会计处理 第一步，融资租入固定资产折旧的计算（见表21-2）。 第二步，账务处理： 202年2月28日，计提本月折旧 =812 866.8211=73 896.98（元） 借：制造费用折旧费 73 896.98

48、贷：累计折旧 73 896.98 202年3月-204年12月的会计分录，同上。103融资租入固定资产折旧计算表（年限平均法） 表二 202年1月1日 金额单位：元日期 固定资产原价 估计余值 折旧率 当年折旧费 累计折旧 固定资产净值2.1.12 587 100 2 587 100 2.12.313.12.31 4.12.31 104 根据合同规定，由于A公司无法合理确定在租赁期届满时能够取得租赁资产的所有权，因此，应当在租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中的较短的期间内计提折旧。本例中，租赁期为3年，短于租赁资产尚可使用年限5年，因此应按3年计提折旧。同时，根据“当月增加的固定资产，当月不提

49、折旧，从下月起计提折旧”这一规定，本租赁合同应按35个月计提折旧，即202年应按11个月计提折旧，其他2年分别按12个月计提折旧。1054.或有租金的账务处理203年12月31日，根据合同规定，应向B公司支付经营分享收入100 000元：借：销售费用 100 000贷：其他应付款B公司 100 000204年12月31日，根据合同规定，应向B公司支付经营分享收入150 000元：借：销售费用 150 000贷：其他应付款B公司 150 000106 5.租赁期届满时的会计处理 204年12月31日，将该生产线退还B公司： 借：累计折旧 2 587 100 贷：固定资产融资租入固定资产 2 58

50、7 100107 出租人对融资租赁的会计处理1081 租赁开始日的会计处理 应收融资租赁款的入账价值最低租赁收款额+初始直接费用 未实现融资收益(最低租赁收款额初始直接费用未担保余值)(最低租赁收款额的现值初始直接费用的现值未担保余值的现值) 出租人发生的初始直接费用，通常包括印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等。 109 借：长期应收款(最低租赁收款额初始直接费用) 未担保余值 营业外支出(融资租赁资产公允价值小于账面价值的差额) 贷：融资租赁资产(原账面价值) 银行存款(初始直接费用) 营业外收入(融资租赁资产公允价值大于账面价值的差额) 未实现融资收益1102 未实现融资收益的分配 未

51、实现融资收益应当在租赁期内各个期间进行分配。出租人应当采用实际利率法计算确认当期的融资收益和租金收入。 111 分配方法按实际利率法分配未实现融资收益每一期的摊销额（每一期的长期应收款的期初余额未实现融资收益的期初余额）租赁内含利率112 会计处理按收到的租金：借：银行存款贷：长期应收款按当期应确认的融资收入金额：借：未实现融资收益贷：租赁收入1133 应收融资租赁款坏账准备的计提 出租人只需对应收融资租赁款减去未实现融资收益的差额部分（在金额上等于本金的部分）合理计提坏账准备，而不是对应收融资租赁款全额计提坏账准备。对应收融资租赁款计提坏账准备的会计处理与应收账款计提坏账准备的会计处理相同。

52、1144未担保余值发生变动的会计处理 出租人至少应当于每年年度终了，对未担保余值进行复核。 未担保余值增加的，不作调整。 有证据表明未担保余值已经减少的，应当重新计算租赁内含利率，将由此引起的租赁投资净额的减少，计入当期损失； 以后各期根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率确认融资收入。 已确认损失的未担保余值得以恢复的，应当在原已确认的损失金额内转回，并重新计算租赁内含利率，以后各期根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率确认融资收入。1155 或有租金的会计处理 或有租金应当在实际发生时确认为收入。借记“应收账款”、“银行存款”等科目，贷记“主营业务收入-融资收入” 借：

53、应收账款贷：主营业务收入-融资收入 1166 租赁期满时的会计处理 （1）收回租赁资产存在担保余值（长期应收款有余额），不存在未担保余值（未担保余值无余额）借：融资租赁资产贷：长期应收款应向承租人收取的价值损失补偿金：借：其他应收款贷：营业外收入117 存在担保余值，也存在未担保余值借：融资租赁资产贷：长期应收款未担保余值应向承租人收取的价值损失补偿金：借：其他应收款贷：营业外收入118 不存在担保余值，但存在未担保余值借：融资租赁资产贷：未担保余值不存在担保余值，也不存在未担保余值不做会计处理，只需做备查登记119 （2）优惠续租租赁资产如果承租人行使优惠续租选择权则视同该项租赁一直存在而做

54、出相应的会计处理如果租赁期届满时承租人没有续租承租人返还资产的会计处理同上述（1）收回租赁资产的会计处理。120 （3）留购租赁资产收到购买价款时借：银行存款贷：长期应收款如存在未担保余值借：营业外支出贷：未担保余值 1216 相关会计信息的披露 （1）资产负债表日后连续三个会计年度每年度将收取的最低收款额，以及以后年度内将收取的最低收款总额。 （2）未确认融资收益的余额。即未确认融资收益的总额减去已确认融资收益部分后的余额。 （3）分配未确认融资收益所采用的方法。如实际利率法、直线法或年数总和法。 122例题 沿用上一业务处理题题资料，B公司的有关资料如下：（1）该程控生产线账面价值为2 600 000元。（2）发生初始直接费用100 000元。（3）采用实际利率法确认本期应分配的未实现融资收益。（4）203年、204年A公司分别实现微波