企业固定资产纳税筹划探析

1、企业固定资产纳税筹划探析摘要:固定资产是企业从事生产经营活动的重要资产，在企业财务报告的总资产中所占比例极高，它可以通过购入、投资者投入、企业合并、资产置换、租入、盘盈及受赠等方式取得；同时，固定资产折旧、减值及处置对企业会计核算会产生重要影响。本文以国家税收政策规定及会计核算为基础来探讨企业固定资产以不同取得方式、计提折旧方法、减值及处置等处理上存在差异，使得企业有必要对其进行合理纳税筹划。 关键词： 固定资产 纳税筹划固定资产在企业整体资产中占有举足轻重的地位，具有使用年限长、价值大、投资风险大等特点。它可以通过企业购入、投资者投入、企业合并、资产置换、债务重组、租入、盘盈及接受捐赠等方式

2、取得；固定资产在使用中会以折旧方式逐步将价值计入企业生产经营成本；由于发生损坏、技术陈旧或其他原因导致其可收回金额低于其帐面价值，使资产发生减值；因使用到期或其他原因等处置。由于会计制度与税法在固定资产的不同取得方式及折旧、减值处理规定上存在差异，企业在生产经营中有必要对其取得、使用、处置等进行合理的筹划，以降低税负，增加收益。一、非货币性交易取得固定资产的纳税筹划随着经济发展，采用“以物易物”的非货币性交易普遍存在，支付补价的一方，不需要缴纳税金。若换出资产的评估价较大，可以收到一定的补价，此时收到补价的企业有收益，需要交纳所得税,企业交纳的税金也要比单纯清理固定资产少。因为一般来说，企业资

3、产的评估价与其对外清理的市场价是相差无几的，也就是说，企业正常处理固定资产取的收益而应交纳的所得税基本上是一个既定数，而直接出售不动产的话，需要额外缴纳一笔营业税。但对企业来说，毕竟属于不动产的固定资产价值较大，其影响的税金也较大。筹划案例1：甲公司由于一栋建筑物面积过小，决定将其清理。建筑物账面价为80万元，截至清理日，已提折旧10.5万元，以评估价75万元出售，出售过程中发生清理费用0.2万元，所得税税率25%。应做的分录为：  第一笔      借：固定资产清理  69.5  累计折旧  

4、    10.5  贷：固定资产      80  第二笔      借：固定资产清理  3.95  贷：银行存款      0.2  应缴税金应缴营业税  3.75  第三笔      借：银行存款  75  贷：固定资产清理  75  第四笔 &

5、#160;    借：固定资产清理  1.55  贷：营业外收入   1.55  可以从以上分录中看出，公司需要为这笔交易缴纳营业税3.5万元，缴纳所得税：1.55×25%=0.3875万元。也就是说，为清理这项固定资产，公司在有利润情况下共需交纳税金4.1375(3.75+0.3875)万元。筹划方案：如果甲公司在适当的时机采取以物易物的方式，情况就不一样了。若有乙公司要以汽车一辆交换甲公司的该栋建筑物。汽车的账面原价为185万，截至交换日已提折旧100万，评估价为80万，甲公司另外以银行存款支付给甲公

6、司补价5万，那么公司应做的会计分录如下：  第一笔     借：固定资产清理  69.7  累计折旧      10.5  贷：固定资产房屋       80        银行存款        0.2  第二笔     借：固定资产汽车

7、  74.7  贷：固定资产清理         69.7          银行存款             5  此时，甲公司不需要缴纳税金。二、自建固定资产筹资方式的纳税筹划企业自行建造固定资产时，往往由于自有资金不足而需要向外部筹资。外部筹资一般有两种方式，即负债筹资和权益筹资。根据税法规定，企业为购置，建造固

8、定资产而发生的借款利息支出，在符合资本化条件的情况下，应计入固定资产账面价值，其余部分均作期间费用，年末计缴所得税时准予扣除。由此可见，因借款而发生的利息支出无论是资本化还是费用化，最终均可在应税所得额中扣除，从而减轻企业税负。权益筹资方式则无此优势，税法规定，企业支付的股息、红利均不能计入成本，只能在企业税后利润中列支。 另外，企业还应了解税法对部分行业企业自建自用设备的特殊规定。如税法规定建筑施工企业附设的工厂、车间生产的水泥预制构件，其他构件或建筑材料，用于本企业建筑工程的，应在移送使用时征收增值税，但对其在建筑现场制造的预制构件，凡直接用于本企业建筑工程的，征收营业税，不征增值税。由于

9、增值税与营业税的税率存在差异，这也为企业提供了纳税筹划空间。三、受赠取得固定资产的纳税筹划 企业所得税法规定企业受赠的固定资产不得计提折旧。企业接受捐赠方式取得固定资产税法规定应作为资本公积，并入企业应纳税所得额缴纳企业所得税。对于该类固定资产，纳税筹划则更容易进行，捐赠方可将所要捐赠的资产以赊销方式出售给受赠方，经过若干时间后，采用债务重组将其豁免，使受赠企业可避免因接受固定资产捐赠应纳所得税，同时，使该资产计提的折旧也可在税前扣除。另外，受赠方也可以事先与捐赠方进行沟通，采用先赠现金后以现金购买所要捐赠的资产，这样企业只需将接受捐赠资产收入并入企业应纳税所得额，合并缴纳企业所得税，而企业购

10、买的固定资产在使用中计提的折旧则是可以在所得税前扣除。 四、固定资产减值的纳税筹划 固定资产在使用过程中，由于存在如磨损、技术陈旧以及其他原因发生减值，意味着企业发生了潜在亏损，根据企业会计制度的规定，企业应当根据谨慎性原则的要求，对减值资产合理提取减值准备，因此，资产发生减值会减少企业当年会计利润。但我国税法规定，企业根据会计制度等规定提取的任何形式的减值准备不得在企业所得税前扣除。可见，提取减值准备不能减少企业所得税应纳税所得额。但在一定条件下，企业可以采取一些合法的手段，将资产减值转化为应纳税所得额的减少，从而减少本期应缴企业所得税。筹划案例2：A公司2008年实现利润2000万元。该公

11、司一套生产设备帐面原值400万元，已提折旧150万元，因技术进步等原因，公司对该设备提取减值准备200万元。假设A公司当年无其他纳税调整项目，所得税税率为25。 根据税法规定，本年增提的减值准备应当调增应纳税所得额，该公司2008年度应缴企业所得税为：（2000200）×25550（万元） 筹划方案：在2009年12月底前，A公司可以将发生减值的设备按市价出售给B公司，采取回租或者回购的继续使用。假设A公司2009年可实现税前利润2000万元，无其他纳税调整事项。A公司应作如下账务处理： 借：固定资产清理     50万元 累计折旧 

12、       150万元 固定资产减值准备 200万元 贷：固定资产       400万元 借：应收账款 _B公司        50万元 贷：固定资产清理           50万元 从以上账务处理可以看出：出售该设备并没有到企业会计利润，但可以减提固定资产减值准备200万元，从而影响了应纳税所得额。根

13、据国税发200345号文件规定，企业已提取减值、跌价或坏账准备的资产，如果申报纳税时已做调增应纳税所得额的，因其价值恢复或转让处置有关资产而冲销的准备应允许企业做相反的纳税调整。因此，企业出售减值资产后应缴纳企业所得税为： （2000-200）×25500（万元） 可见，A公司2009年度少缴企业所得税50万元，抵减了2008年因税法规定减值准备不得在企业所得税前扣除形成的所得税税负。由于企业会回购该设备，既不会影响生产经营，又可按照回购价计提折旧。 五、盘盈固定资产纳税筹划我国税法规定固定资产盘盈应作为营业外收入，并入企业应纳税所得额缴纳企业所得税。同时，企业所得税暂行条例规定盘盈

14、的固定资产不得计提折旧，这样，企业在运用盘盈资产所发生的价值损耗不能作为税前扣除，从而造成该资产重复缴纳企业所得税。为避开这一不合理的规定，企业可考虑先出售后再以原价回购的手法进行合理筹划。 筹划案例3：A公司2005年实现税前利润750万元。该公司于年初盘盈一套本企业需用的生产设备，公允价500万元，当年已提折旧150万元，假设无其他纳税调整项目，所得税税率为33。 按照规定，企业应纳所得税为462万元（750500150）×33。 筹划方案：企业可考虑先将盘盈资产出售，再以原价购回，则购回的资产属企业外购的固定资产，在使用时计提的折旧可以在所得税前扣除。根据财政部、国家税务总局关

15、于旧货和旧机动车增值税政策的通知（财税200229号）规定：纳税人销售旧货（包括旧货经营单位销售旧货和纳税人销售自己使用过的应税固定资产），无论其是增值税一般纳税人或小规模纳税人，也无论其是否为批准认定的旧货调剂试点单位，一律按4的征收率减半征收增值税，不得抵扣进项税额。因此，A公司出售该设备需要缴纳的增值税为9.62万元（500×4÷1.04）×0.5；城建税及费附加0.962万元，回购时需缴纳的税费与出售时相同，合计均为10.582万元。如果给购买方资产价值2的补偿（10万元），企业通过筹划后应纳所得税412.5万元（750500）×33，05年共节

16、税18.336万元（150×3310.582×210），考虑该资产尚有350万元折旧可在以后年度税前扣除，实际可节税133.836万元（18.336350×33）。 六、不同折旧方法的纳税筹划折旧作为固定资产在生产使用过程中的价值转移，可以在计算应纳税所得额时予以扣除，因此它有着“税收挡板”的作用，因为每个纳税期的折旧额的大小，会影响企业当期的应纳税额，从而影响企业的所得税税负。税法赋予企业固定资产折旧方法和折旧年限的选择权。对于折旧年限，除因特殊原因需要缩短折旧年限的，一般固定资产折旧年限税法都作了明确的规定，因此纳税人希望通过缩短折旧年限的方式，来加快固定资产

17、成本的回收，使企业成本费用前移，前期利润后移，从而获得延期纳税的好处，在实际操作中就有相当的难度。那么纳税人就只能着眼于由于折旧方法的不同，而带来的折旧额分摊在不同生产期间的成本数量上的不一致，进而使各期的成本和利润出现差异，利用这一差异进行税收筹划。1.税收减免期不宜加速折旧 筹划案例4：某公司2001年2005年每年不提折旧前的应纳税所得额为2000万元，没有其他纳税调整事项，2001年、2002年为免税期。如果采用平均年限法，每年的折旧额为400万元；采用双倍余额递减法，各年折旧额分别为800万元、480万元、288万元、216万元、216万元。 采用平均年限法，5年的实际税负总额（60

18、00400×3）×33%1584（万元），平均每年负担1584/5=316.8万元； 采取加速折旧法，5年的实际税负总额（6000288216216）×33%1742.4（万元），平均每年负担1742.4/5=348.48万元。 可以看出，加速折旧比平均年限法折旧平均每年增加税负31.68万元，增加税负总额158.4万元。所以，在企业所得税实行比例税率的情况下，固定资产在使用前期多提折旧，后期少提折旧，在正常生产经营条件下，这种加速折旧的方法可以递延缴纳税款。但若企业处于税收减免优惠期间，加速折旧对企业所得税的影响是负的，不仅不能少缴税，反而会多缴税。 2.加速折

19、旧需考虑5年补亏期 筹划案例5：假设某公司采用加速折旧，当年亏损总额1000万元，此后连续5年的税前收益总额为700万元，则此700万元可全额弥补亏损，无需纳税，余下的300万元亏损须用税后利润弥补；而该公司若采用平均年限法计提折旧，当年亏损总额700万元，此后连续5年的税前收益总额为700万元，则700万元亏损可全额用税前收益弥补，实际税负为零。同样的收益，因为折旧方法不同，采用加速折旧法比平均年限法增加税负300×33%99（万元）。 由于税法对补亏期作了严格限定，企业必须根据自身的具体情况，对以后年度的获利水平做出合理估计，使同样的生产经营收益获得更大的实际收益。特别对一些风险大、收益率高且不稳定的高科技企业更要合理筹划，避免加速折旧给企业带来不利影响。七、固定资产处置的纳税筹划1出售旧固定资产价位的选择根据财政部、国家税务部局关于旧货和旧机动车增值税政策的通知(财税200229号)规定，企业销售自己使用过的固定资产，无论其是小规模纳税人或是增值税一般纳税人，若售价超过原值，一律按4%的