对税收法规中有关“视同销售货物”影响会计处理的新思考(一)

1、对税收法规中有关 “视同销售货物 影响会计处理的新思考 一 摘要：视同销售行为在会计处理与税务处理方面存在较大差异，国家 为了平衡税负，保持增值税征管的连续性， 有些行为规定为 “视同销售 是合理的，而有些规定不一定合理，应该进行相应的改革。同时，在 会计处理方面，目前会计制度与实际操作也存在较大差距，应进行必 要的完善。关键词：视同销售；税务；会计；处理一、变更局部 “视同销售货物 征税与否的法律规定 根据?中华人民共和国增值税暂行条例实施细那么? 以下简称某税条例 或实施细那么第四条规定：“单位和个体经营者的以下行为，视同销售货物： 一将货物交付他 人代销；二销售代销货物； 三设有两个以上

2、机构并实行统一核 算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构 设在同一县市的出外； 四将自产或委托加工的货物用于非应税 工程；五将自产、委托加工或购置的货物作为投资，提供应其他单 位或个体经营者；六将自产、委托加工或购置的货物分配给股东或 投资者； 七将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费； 八 将自产、委托加工或购置的货物无偿赠送他人。 1 税法规定以上行为都要缴纳增值税，其目的主要是防止造成与正常货 物销售税收负担不平衡的矛盾，防止纳税人利用该行为逃避纳税。 2 但不能无视，上述各种行为存在着实质性的差异：1. 有行为的发生了所有权的转移如第 78 条，有的并未发生

3、、至少 在一定时点上未发生所有权的转移如第 13 条，在纳税义务发生 时间上存在着很大差异；2. 有的换取的是外部利益如第 6 条，有的换取的是内部利益如第7 条，在纳税人获得的实际利益上存在着一定差异；3. 有的获取了直接的经济利益 如第 47 条，有的虽未获取经济利益， 但获得了一定的社会效益或强化了企业形象，无形中使企业在竞争中 居于有利地位如第 8 条，在纳税人的显性利益和隐性利益上存在一 定差异。由此看出，尽管上述行为具体情况各异，但都在一定程度上影响着纳 税人的税后效益。笔者对多数行为征收增值税都没有异议，但有两点 值得商榷：第一，“将自产、委托加工或购置的货物无偿赠送他人 确定为

4、征税行为 无可厚非，但是所确定的范围过于笼统， 因为“无偿赠送 并没有把捐赠 排除在外，而捐赠包含了公益、救济性捐赠行为。公益、救济性捐赠 是国家倡导的正义行为，如果这种捐赠行为需要缴纳增值税的话，最 终要由纳税人自己承当税负，违背了国家的政策导向。因此，本人认 为，应将公益救济性捐赠作为免税条款在法规中得到表达。 第二，“将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费 条款中未包 括“购进行为。纳税人作为经营者一般能够以厂价或批发价购进所需货 物，节省好多纳税环节，税基明显低于普通消费者，如果对购进货物 不视同销售征税，纳税人势必利用该避税手段以各种名义给职工捞取 更多的利益。这显然有失公平。

5、因此，本人认为，应将购进货物也纳 入“视同销售货物 的范畴。二、对视同销售行为组成计税价格进行修订 根据?增值税实施细那么?第十六条规定：纳税人有本细那么第四条所列视同销售行为而无销售额者，按以下顺序确定销售额：一按纳税人当月同类货物的平均销售价格确定； 二 按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定； 三按组成计税价 格确定。组成计税价格二本钱X1+本钱利润率，属于应征消费税的货 物其组成计税价格中应加计消费税额。公式中的本钱是指：销售自产 货物的为实际生产本钱， 。 另据?消费税暂行条例?第七条规定： “组成计税价格 =本钱 +利润 宁1消费税税率从上述法规规定中可以得出如下结论，即：视同

6、销售行为的组成计税 价格计算公式为组成计税价格二本钱X 1+本钱利润率宁1 消费税税率 本文认为，以上公式存在以下缺乏之处：1. 公式中的本钱只包括实际生产本钱， 而同类货物的销售定价一般要考 虑销售本钱、管理费用、营业费用等；2. 公式中只将消费税作为价内税的重要组成局部， 无视了价内税的其他 税种，如城市维护建税和教育费附加等；3. 在 2001 年确定对卷烟和白酒实行从价定率和从量定额复合征税方式 后，有关补充规定无视了消费税中定额税作为价格组成的重要因素对 计税依据的影响，直到 2004 年才对进口卷烟明确了 “组成计税价格 =关 税完税价格+关税+定额税1-消费税税率将 定额税包含在 计税价格之内，而根据相同原理形成的自产自用和委托加工的组成计 税价格中至今也没有明确 “定额税的地位；4. 在国家税务总局颁发的 ?增值税假设干具体问题的规定? 和?消费税假设 干具体问题的规定? 中，对于消费税应税