中级财务会计自考第四章投资

1、中级财务会计自考第四章投资第一节 投资概述第二节 交易性金融投资的核算第三节 持有至到期投资的核算第四节 可供出售金融投资的核算第五节 长期股权投资的核算本章重点：1、交易性金融资产 2、持有至到期投资 3、可供出售金融资产 4、长期股权投资本章难点：持有至到期投资、长期股权投资目 录一、投资的概念与特点 财务会计中的投资有广义和狭义之分。 广义的投资包括：权益性投资、债权性投资、期货投资、房地产投资、固定资产投资、存货投资等等。广义的投资基本上可以分为两大类： 一类是对内投资，如固定资产投资、存货投资等； 另一类是对外投资，如权益性投资等。狭义的投资一般仅包括：对外投资，如权益性投资、债权性

2、投资，而不包括对内投资。第一节 投资概述 关于投资的定义，可以这样认为： “投资是企业为通过分配来增加财富，或为谋求其他利益，而将资产让渡给其他单投资是企业为通过分配来增加财富，或为谋求其他利益，而将资产让渡给其他单位所获得的另一项资产位所获得的另一项资产”。 从这个定义来看，将投资的目的和方式进行了分析。从目的来看，一是增加财从这个定义来看，将投资的目的和方式进行了分析。从目的来看，一是增加财富；二是谋求其他利益。取得投资的形式是将资产让渡给其他单位。这样的定义排富；二是谋求其他利益。取得投资的形式是将资产让渡给其他单位。这样的定义排除了对内投资（存货、固定资产投资）。除了对内投资（存货、固

3、定资产投资）。 投资具有以下特点：投资具有以下特点： （1 1）投资是以让渡其他资产而换取的另一项资产。如支付现金以购买债券、以固定）投资是以让渡其他资产而换取的另一项资产。如支付现金以购买债券、以固定资产向其他单位投资以取得其他单位的股权等，即企业将所拥有的现金、固定资产等让资产向其他单位投资以取得其他单位的股权等，即企业将所拥有的现金、固定资产等让渡给其他单位，以换取债权投资或股权投资。渡给其他单位，以换取债权投资或股权投资。 （2 2）投资所流入的经济利益，与其他资产为企业带来的经济利益在形式上）投资所流入的经济利益，与其他资产为企业带来的经济利益在形式上有所不同。有所不同。 企业所拥有

4、和控制的除投资以外的其他资产，通常能为企业带来直接的经济利益，企业所拥有和控制的除投资以外的其他资产，通常能为企业带来直接的经济利益，如商业企业的库存商品是为转售而储备的，对这些存货的出售可以直接为企业带来经济如商业企业的库存商品是为转售而储备的，对这些存货的出售可以直接为企业带来经济利益。而投资通常是将企业的资产转让给其他单位使用，通过其他单位使用投资者投入利益。而投资通常是将企业的资产转让给其他单位使用，通过其他单位使用投资者投入的资产创造的效益后分配取得的，或者通过投资改善贸易关系等从而达到获取利益的目的资产创造的效益后分配取得的，或者通过投资改善贸易关系等从而达到获取利益的目的。的。二

5、、投资的分类 为了确定投资的会计核算方法及在会计报表中的列示方法，应对投资进行适当的分为了确定投资的会计核算方法及在会计报表中的列示方法，应对投资进行适当的分类。按照不同的标准，投资有各种不同的分类。类。按照不同的标准，投资有各种不同的分类。 （一）按照投资性质的分类（一）按照投资性质的分类 1 1、权益性投资。这种投资的目的是为了获得另一企业的控制权，或实施对另一企业的重大影响，或为、权益性投资。这种投资的目的是为了获得另一企业的控制权，或实施对另一企业的重大影响，或为其他目的而进行的。如对另一个企业的普通股股票投资，属于权益性投资。其他目的而进行的。如对另一个企业的普通股股票投资，属于权益

6、性投资。 2 2、债权性投资。这种投资的目的是为了获取高于银行存款利率的利息，并保证按期、债权性投资。这种投资的目的是为了获取高于银行存款利率的利息，并保证按期收回本息。如购买公司债券，属于债权性投资。收回本息。如购买公司债券，属于债权性投资。 3 3、混合性投资。往往表现为混合性证券投资，既有权益性投资性质，又有债权性投资性质。如购买另、混合性投资。往往表现为混合性证券投资，既有权益性投资性质，又有债权性投资性质。如购买另一企业发行的优先股股票、购买可转换公司债券等，属于混合性投资。一企业发行的优先股股票、购买可转换公司债券等，属于混合性投资。（名词解释（名词解释08.708.7） （二）按

7、照投资对象的变现能力分类（二）按照投资对象的变现能力分类 1、易于变现的投资，是指能在证券市场上随时变现的投资。这类投资必须是能够上市易于变现的投资，是指能在证券市场上随时变现的投资。这类投资必须是能够上市交易的股票、债券、期货等。交易的股票、债券、期货等。 2、不易于变现的投资，是指不能轻易在证券市场上变现的投资。这类投资通常不能上市是指不能轻易在证券市场上变现的投资。这类投资通常不能上市交易，要将所持投资转换为现金并非轻而易举的。交易，要将所持投资转换为现金并非轻而易举的。 （三）按照投资者的意图分类（三）按照投资者的意图分类（多选（多选08.408.4） 1 1、交易性金融资产。交易性金

8、融资产是指企业为了近期内出售而持有的金融资产。、交易性金融资产。交易性金融资产是指企业为了近期内出售而持有的金融资产。 2 2、持有至到期投资。持有至到期投资是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能、持有至到期投资。持有至到期投资是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金额资产。力持有至到期的非衍生金额资产。 3 3、可供出售金融资产。可供出售金融资产是指在初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融、可供出售金融资产。可供出售金融资产是指在初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除交易性金融资产、应收款项及持有至到期投资以外的其他

9、金融资产。资产，以及除交易性金融资产、应收款项及持有至到期投资以外的其他金融资产。 4 4、长期股权投资。指持有时间准备超过、长期股权投资。指持有时间准备超过1 1年的各种股权性质的投资。年的各种股权性质的投资。一、交易性金融资产的初始计量一、交易性金融资产的初始计量1.1.概念：概念：P136 P136 强调：以公允价值计量且变动计入当期损益；强调：以公允价值计量且变动计入当期损益；以交易为目的，即以赚取差价为目的以交易为目的，即以赚取差价为目的（单选（单选08.708.7） 2.2.交易性金融资产入账价值的确定（交易性金融资产入账价值的确定（P138P138） 交易性金融资产应当按照取得时

10、的公允价值作为初始确认金交易性金融资产应当按照取得时的公允价值作为初始确认金额，相关的交易费用在发生时计入当期损益。额，相关的交易费用在发生时计入当期损益。 （相关费用计入，单选（相关费用计入，单选09.409.4） 企业取得交易性金融资产所支付的价款中，如果包含已宣企业取得交易性金融资产所支付的价款中，如果包含已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，应当单独确认为应收项目，不计入交易性金融资产利息，应当单独确认为应收项目，不计入交易性金融资产的初始确认金额。的初始确认金额。 （单选（单选09.709.7）第二节 交易性金融

11、资产的核算（考题较多）初始确认金额 取得时的公允价值 相关的交易费用 计入当期损益 尚未发放的现金股利或尚未领取的债券利息 确认为应收项目 为什么？投资收益应收股利应收利息交易性金融资产入账价值购入时垫付3.3.账户设置（账户设置（P137P137） “交易性金融资产交易性金融资产”、“投资收益投资收益”、“公允价值变动公允价值变动损益损益”科目科目l“交易性金融资产交易性金融资产”核算为交易目的而持有的债券投资、股票投核算为交易目的而持有的债券投资、股票投资、基金投资等交易性金融资产的公允价值资、基金投资等交易性金融资产的公允价值。l“投资收益投资收益”、“公允价值变动损益公允价值变动损益”

12、：收益在贷方，损失在借：收益在贷方，损失在借方。方。“交易性金融资产”“成本”“公允价值变动”反映交易性金融资产的初始确认金额反映交易性金融资产在持有期间的公允价值变动金额总账明细账4 4、账务处理：（、账务处理：（P138P138，例，例1 1） 企业取得交易性金融资产企业取得交易性金融资产（分录（分录09.409.4）银行存款交易性金融资产成本投资收益应收股利应收利息收到上列现金股利或债券利息虚线框表示框内至少有一个，但不需全部科目参与会计处理按其公允价值按实际支付的金额按已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息按发生的交易费用二、交易性金融资产持有二、交易性金融资产持有

13、期间取得的现金股利和利息期间取得的现金股利和利息 企业在持有交易性金融资产期间所获得的现金股利或债券利息，应企业在持有交易性金融资产期间所获得的现金股利或债券利息，应当确认为投资收益。当确认为投资收益。（单选（单选08.708.7；分录；分录09.409.4） 持有交易性金融资产期间持有交易性金融资产期间投资收益应收股利应收利息银行存款被投资单位宣告发放现金股利时，投资企业按应享有的份额，资产负债表日，投资企业按分期付息、一次还本债券投资的票面利率计提利息时收到现金股利或债券利息时收到现金股利或债券利息时三、交易性金融资产的期末计量三、交易性金融资产的期末计量 交易性金融资产的期末计量，是指采

14、用一定的价值标准，交易性金融资产的期末计量，是指采用一定的价值标准，对交易性金融资产的期末价值进行后续计量，并以此列示对交易性金融资产的期末价值进行后续计量，并以此列示于资产负债表中的会计程序。于资产负债表中的会计程序。 根据企业会计准则的规定，交易性金融资产的价值应按资产负债表根据企业会计准则的规定，交易性金融资产的价值应按资产负债表日的公允价值反映，公允价值的变动计入当期损益。日的公允价值反映，公允价值的变动计入当期损益。 资产负债表日资产负债表日（单选（单选08.708.7；分录；分录09.409.4）P139 P139 例例2 2 交易性金融资产的公允价值高于其账面余额时交易性金融资产

15、的公允价值高于其账面余额时 交易性金融资产的公允价值低于其账面余额时交易性金融资产的公允价值低于其账面余额时公允价值变动损益交易性金融资产公允价值变动公允价值变动损益交易性金融资产公允价值变动按二者之间的差额，调增交易性金融资产的账面余额，同时确认公允价值上升的收益按二者之间差额，调减交易性金融资产的账面余额，同时确认公允价值下跌的损失四、交易性金融资产的处置四、交易性金融资产的处置 交易性金融资产的处置损益，是指处置交易性金融资产实际交易性金融资产的处置损益，是指处置交易性金融资产实际收到的价款，减去所处置交易性金融资产账面余额后的差额。收到的价款，减去所处置交易性金融资产账面余额后的差额。

16、 如果在处置交易性金融资产时，已计入应收项目的现金股如果在处置交易性金融资产时，已计入应收项目的现金股利或债券利息尚未收回，还应先从处置价款中扣除该部分利或债券利息尚未收回，还应先从处置价款中扣除该部分现金股利或债券利息之后，确认处置损益。现金股利或债券利息之后，确认处置损益。 处置交易性金融资产时，该交易性金融资产在持有期间已处置交易性金融资产时，该交易性金融资产在持有期间已确认的累计公允价值变动净损益应确认为处置当期投资收确认的累计公允价值变动净损益应确认为处置当期投资收益，同时调整公允价值变动损益。益，同时调整公允价值变动损益。 处置交易性金融资产时处置交易性金融资产时（P P14014

17、0，例，例3 3）银行存款交易性金融资产成本投资收益应收股利应收利息交易性金融资产公允价值变动投资收益公允价值变动损益按实际收到的处置价款按该交易性金融资产的初始确认金额按该项交易性金融资产的累计公允价值变动金额计入应收项目但尚未收回的现金股利或债券利息按的差额将该交易性金融资产持有期间已确认的累计公允价值变动净损益确认为处置当期投资收益 真题：2008.7、2009.7计算分析题28.28.北良股份公司交易性金融资产采取公允价值进行期末计量。假设该北良股份公司交易性金融资产采取公允价值进行期末计量。假设该公司公司20072007年年l2l2月月3131日交易性金融资产和公允价值的资料如下：日

18、交易性金融资产和公允价值的资料如下：要求：请计算该公司要求：请计算该公司20072007年年l2l2月月3131日资产负债表上日资产负债表上“交易性金融资产交易性金融资产”的余的余额，并编写公允价值变动的相关会计分录。额，并编写公允价值变动的相关会计分录。( (金额单位用金额单位用“元元”表示表示) ) 项项 目目成本（元）成本（元）公允价值（元）公允价值（元）交易性金融资产交易性金融资产债券债券 甲企业债券甲企业债券 15 100 15 100 16 000 16 000 乙企业债券乙企业债券 100 350 100 350 98 000 98 000 交易性金融资产交易性金融资产股票股票

19、A A企业股票企业股票 60 200 60 200 95 000 95 000 B B企业股票企业股票60 100 60 100 54 000 54 000 答案交易性金融资产交易性金融资产=16000+98000+95000+54000=263000=16000+98000+95000+54000=263000公允价值变动损益公允价值变动损益263000-263000-（15100+100350+60200+6010015100+100350+60200+60100）250250借：交易性金融资产公允价值变动借：交易性金融资产公允价值变动 250250贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益

20、250250 真题：2009.4计算分析题28.200628.2006年年6 6月，新星公司购入东方公司股票月，新星公司购入东方公司股票100100万股，购买价万股，购买价8.58.5元元/ /股，作股，作为交易性金融资产，另支付手续费用为交易性金融资产，另支付手续费用1010万元，所有款项均以银行存款支付。万元，所有款项均以银行存款支付。20062006年年1212月月3131日该股票每股市价为日该股票每股市价为8 8元。元。20072007年年2 2月月1010日，东方公司宣告分派日，东方公司宣告分派现金股利，每股现金股利，每股0.30.3元。元。新星公司新星公司2 2月月1616日收到分

21、派的现金股利存入银行。日收到分派的现金股利存入银行。要求：编制新星公司相关的会计分录（注：答案金额全部用要求：编制新星公司相关的会计分录（注：答案金额全部用“万元万元”表示）表示）（1 1）20062006年年6 6月购入股票时；月购入股票时；（2 2）20062006年年1212月月3131日期末计价时；日期末计价时；（3 3）20072007年年2 2月月1010日东方公司宣告分派现金股利时；日东方公司宣告分派现金股利时；（4 4）20072007年年2 2月月1616日收到分派的现金股利时。日收到分派的现金股利时。 答案20062006年年6 6月购入时月购入时借：交易性金融资产成本借：

22、交易性金融资产成本850850投资收益投资收益1010贷：银行存款贷：银行存款86086020062006年年1212月月3131日日公允价值变动损益公允价值变动损益800-850800-850-50-50借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益 5050贷：交易性金融资产公允价值变动贷：交易性金融资产公允价值变动505020072007年年2 2月月1010日日借：应收股利借：应收股利 3030贷：投资收益贷：投资收益303020072007年年2 2月月1616日日借：银行存款借：银行存款 3030贷：应收股利贷：应收股利3030 第三节第三节 持有至到期投资持有至到期投资持有至到期投资的

23、基本概念：持有至到期投资的基本概念： 持有至到期投资是指到期日确定、回收金额固定或可确定，且企业有持有至到期投资是指到期日确定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。（名词解释（名词解释09.709.7）面值：票面上注明的金额面值：票面上注明的金额票面利率：票面上注明的利率票面利率：票面上注明的利率实际利率：市场利率。实际利率：市场利率。发行价格：债券发行时的价格发行价格：债券发行时的价格溢价：发行价格高于面值的部分溢价：发行价格高于面值的部分折价：发行价格低于面值的部分折价：发行价格低于面值的部分一、持有至到期投资的

24、取得一、持有至到期投资的取得 持有至到期投资应当按取得时的公允价值与相关交易费用之和持有至到期投资应当按取得时的公允价值与相关交易费用之和作为初始确认金额。作为初始确认金额。（交易费用可单选）（交易费用可单选） 如果实际支付的价款中包含已到付息期但尚未领取的债券如果实际支付的价款中包含已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独确认为应收项目，不构成持有至到期投资的利息，应单独确认为应收项目，不构成持有至到期投资的初始确认金额。初始确认金额。账户设置账户设置总账明细账 企业取得持有至到期投资时企业取得持有至到期投资时（见（见P144P144，例，例4 4）持有至到期投资成本收到支付的价款中包含的已到

25、付息期但尚未领取的利息应收利息银行存款持有至到期投资利息调整按该投资面值按支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息按实际支付的金额按的差额二、持有至到期投资利息收入的确认二、持有至到期投资利息收入的确认（一）摊余成本与实际利率法（一）摊余成本与实际利率法 持有至到期投资在持有期间应当按照摊余成本计量，并按持有至到期投资在持有期间应当按照摊余成本计量，并按摊余成本和实际利率计算确认当期利息收入，计入投资收摊余成本和实际利率计算确认当期利息收入，计入投资收益。益。 摊余成本，是指该金融资产的初始确认金额经下列调整后的结果：（摊余成本，是指该金融资产的初始确认金额经下列调整后的结果：（1 1）扣

26、）扣除已偿还的本金；（除已偿还的本金；（2 2）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；（日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；（3 3）扣除已发生的减值损）扣除已发生的减值损失。失。 实际利率，是指将金融资产或金融负债在预期存续期间或适用的更实际利率，是指将金融资产或金融负债在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量，折现为该金融资产或金融负债当前账面短期间内的未来现金流量，折现为该金融资产或金融负债当前账面价值所使用的利率。价值所使用的利率。（名词解释（名词解释2010.42010.4）

27、 按照摊余成本和实际利率计算确认利息收入并确定期末按照摊余成本和实际利率计算确认利息收入并确定期末摊余成本的方法称为实际利率法摊余成本的方法称为实际利率法。 在实际利率法下，利息收入、应收利息、利息调整摊销额、在实际利率法下，利息收入、应收利息、利息调整摊销额、摊余成本之间的关系，可用公式表示如下：摊余成本之间的关系，可用公式表示如下： 如果持有至到期投资的初始确认金额大于如果持有至到期投资的初始确认金额大于（小于小于）面值，面值，上式计算结果为负数上式计算结果为负数（正数正数），表明应从期初摊余成，表明应从期初摊余成本中减去本中减去（加上加上）该利息调整摊销额作为期末摊余该利息调整摊销额作为

28、期末摊余成本成本 在持有至到期投资既不存在已偿还的本金也没有发在持有至到期投资既不存在已偿还的本金也没有发生减值损失的情况下，其摊余成本可用公式表示如生减值损失的情况下，其摊余成本可用公式表示如下：下： （二）分期付息债券利息收入的确认（二）分期付息债券利息收入的确认 持有至到期投资如为分期付息、一次还本的债券，企业应当于付持有至到期投资如为分期付息、一次还本的债券，企业应当于付息日或资产负债表日计提债券利息，计提的利息通过息日或资产负债表日计提债券利息，计提的利息通过“应收利息应收利息”科目核算，同时确认利息收入。科目核算，同时确认利息收入。 付息日或资产负债表日付息日或资产负债表日 企业一

29、般应当采用实际利率计算确认利息收入，但若实际利企业一般应当采用实际利率计算确认利息收入，但若实际利率与票面利率差别较小，也可按票面利率计算确认利息收入率与票面利率差别较小，也可按票面利率计算确认利息收入应收利息投资收益持有至到期投资利息调整银行存款按照以持有至到期投资面值和票面利率计算确定的应收利息按照以持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入按差额收到上列应计未收的利息时接例接例4 4的资料。的资料。甲甲公司于公司于20072007年年1 1月月3 3日购日购入入乙公司乙公司20062006年年1 1月月1 1日发行日发行的面值的面值1 10000元元、期、期限限5 5年、票面利率

30、年、票面利率1 12%2%的债券的债券800800张，张，每年每年1 1月月1 10 0日日为为付息付息日日，成交价为每张成交价为每张114114元元，其中，其中1212元元为已到付息期尚未收取的利息，交易费用为已到付息期尚未收取的利息，交易费用24002400元。元。该债券在持有期间采用实际利率法确认利息收入并确该债券在持有期间采用实际利率法确认利息收入并确定摊余成本的会计处理如下：定摊余成本的会计处理如下：例5A（1 1）计算实际利率）计算实际利率由于乙公司债券的初始确认金额高于其面值，因此，该由于乙公司债券的初始确认金额高于其面值，因此，该项持有至到期投资的实际利率一定低于票面利率，项持

31、有至到期投资的实际利率一定低于票面利率，经经过计算得知实际利率为过计算得知实际利率为10.66%10.66%。（2 2）采用实际利率法编制利息收入与摊余成本计算表。）采用实际利率法编制利息收入与摊余成本计算表。甲甲公司采用实际利率法编制的利息收入与摊余成本计算公司采用实际利率法编制的利息收入与摊余成本计算表，见表，见下下表表：表表4 43 3利息收入与摊余成本计算表利息收入与摊余成本计算表（实际利率法）（实际利率法）金额单位：元金额单位：元日期日期各年期初各年期初摊余成本摊余成本 利息收入利息收入 1 10.66% 应收利息应收利息12% 利息调整摊销利息调整摊销各年期末各年期末 摊余成本摊余

32、成本2007年年12月月31日日84 000 8 954 9 600 64683 3542008年年12月月31日日83 354 8 886 9 600 71482 6402009年年12月月31日日82 640 8 809 9 600 79181 8492010年年12月月31日日81 849 8 725 9 600 87580 9742011年年12月月31日日80 974 8 626 9 600 97480 000例5B返回课堂练习：甲 乙06/1/1购券06/1/1发行，每年1/1付息N=3年票面利率=12%实际利率=9.773%面值=9万付款9.5万（1）06/1/1，购入 支付价款

33、： 95000 减：债券面值 90000利息调整5000借：持有至到期投资成本 90000 利息调整 5000 贷：银行存款 95000 利息调整摊销表利息调整摊销表（实际利率摊销法）日 期应收利息 （1）=90000*12% 投资收益 （2）= (5)* 9.773%利息调整 (3)=(1)-(2)未调整利息 (4) =(4)-(3)债券摊余成本 (5) =(5)-(4)06/1/150009500006/12/31108001516928434849348407/12/3108/12/3110800108001664182091368980182091820090000（实际利率为9.77

34、3%）06/12/31，计息（实际利率为9.773%） 应收利息=面值*票面利率*计息期限=90000*12=10800 投资收益=持有至到期投资摊余成本*实际利率=95000*9.773%=9284 利息调整=应收利息-投资收益=10800-9284=1516 借：应收利息 10800 贷：持有至到期投资利息调整 1516 投资收益 9284 07/1/1，收息 借：银行存款 10800 贷：应收利息 10800 07/12/31，计息，计息应收利息= 90000*12% =10800投资收益=（95000-1516）*9.773%=9136利息调整=10800-9136=1664 08/1

35、2/31，计息 应收利息= 90000*12% =10800利息调整=5000-1516-1664=1820投资收益= 10800-1820=8980如直接计算= （95000-1516-1664）*9.773% = 8974 ，存在小数误差6. 09/1/1，到期持有至到期投资购入：95000 1516 16641820500099/1/1余： 90000债券投资成本借：银行存款 100800 贷：持有至到期投资成本 90000 应收利息 10800 归纳：从取得到期可能出分录题 1. 计息时间 规定的计息日，以及资产负债表日 2. 计算应收利息 按照 票面利率 和 面值 计算分期付息，一次

36、还本债券投资“应收利息”一次还本付息债券投资“持有至到期投资应计利息”摊销“持有至到期投资利息调整”3. 3. 计算实际的投资收益计算实际的投资收益 按照按照 实际利率实际利率 和和 实际本金实际本金 计算计算计入计入“投资收益投资收益”4.4.应收利息和实际的利息收入的差额应收利息和实际的利息收入的差额三、持有至到期投资的处置与重分类三、持有至到期投资的处置与重分类 如果将某持有至到期投资处置或重分类为其他类金融资产的如果将某持有至到期投资处置或重分类为其他类金融资产的金额相对于该类投资在处置或重分类前的总额较大，则企业金额相对于该类投资在处置或重分类前的总额较大，则企业在处置或重分类后应立

37、即将剩余的持有至到期投资重分类为在处置或重分类后应立即将剩余的持有至到期投资重分类为可供出售金融资产。但是，遇到下列情况可以除外：可供出售金融资产。但是，遇到下列情况可以除外： （1 1）处置日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较）处置日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近（如到期前三个月内），且市场利率变化对该项投资近（如到期前三个月内），且市场利率变化对该项投资的公允价值没有显著影响。的公允价值没有显著影响。 （2 2）根据合同约定的偿付方式，企业已几乎收回所有初始本）根据合同约定的偿付方式，企业已几乎收回所有初始本金。金。 （3 3）处置或重分类是由于企业无法控制、预期不会重复发）

38、处置或重分类是由于企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项所引起。生且难以合理预计的独立事项所引起。 企业处置持有至到期投资时，应将所取得的价款与该投资企业处置持有至到期投资时，应将所取得的价款与该投资账面价值之间的差额计入账面价值之间的差额计入“投资收益投资收益”。 投资的账面价值是指，投资的账面余额减掉已经计提的投资的账面价值是指，投资的账面余额减掉已经计提的减值准备后的差额减值准备后的差额 见见P149P149，例，例6 6一、可供出售金融资产的初始计量一、可供出售金融资产的初始计量 企业应当设置企业应当设置“可供出售金融资产可供出售金融资产”科目，核算持有的可科目，核算持

39、有的可供出售金融资产的公允价值。供出售金融资产的公允价值。第第四四节节 可供出售金融资产可供出售金融资产（概念（概念P151名词解释名词解释09；10.7）明细账可供出售金融资产成本利息调整应计利息公允价值变动反映可供出售权益工具投资的初始确认金额或可供出售债务工具投资的面值反映可供出售债务工具投资的初始确认金额与其面值的差额，以及按照实际利率法分期摊销后该差额的摊余金额反映企业计提的到期一次还本付息的可供出售债务工具投资应计未付的利息反映可供出售金融资产公允价值变动金额总账 可供出售金融资产应当按取得该金融资产的公允价值和相可供出售金融资产应当按取得该金融资产的公允价值和相关交易费用之和作为

40、初始确认金额关交易费用之和作为初始确认金额（考相关费用选择）（考相关费用选择） 如果支付的价款中包含已到付息期但尚未领取的债券利如果支付的价款中包含已到付息期但尚未领取的债券利息或已宣告但尚未发放的现金股利，应单独确认为应收息或已宣告但尚未发放的现金股利，应单独确认为应收项目，不构成可供出售金融资产的初始确认金额项目，不构成可供出售金融资产的初始确认金额 （初始成本的确定：多选（初始成本的确定：多选09.709.7） 企业取得可供出售企业取得可供出售权益工具投资时权益工具投资时（见（见P152P152，例，例8 8）银行存款可供出售金融资产成本应收股利按其公允价值与交易费用之和按支付的价款中包

41、含的已宣告但尚未发放的现金股利按实际支付的金额收到支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利二、可供出售金融资产持有收益的确认二、可供出售金融资产持有收益的确认 可供出售金融资产在持有期间取得的现金股利或债券利息，可供出售金融资产在持有期间取得的现金股利或债券利息，应当计入投资收益。应当计入投资收益。 可供出售权益工具投资持有期间被投资单位宣告发放现金股可供出售权益工具投资持有期间被投资单位宣告发放现金股利利和和收到发放的现金股利收到发放的现金股利投资收益应收股利银行存款三、可供出售金融资产的期末计量三、可供出售金融资产的期末计量（见（见P153P153，例，例9 9） 可供出售金融资产的价

42、值应按资产负债表日的公允价值计可供出售金融资产的价值应按资产负债表日的公允价值计量，且公允价值的变动计入量，且公允价值的变动计入资本公积资本公积。 （单选（单选09.409.4） 资产负债表日，可供出售金融资产的公允价值高于其账面资产负债表日，可供出售金融资产的公允价值高于其账面余额（如为可供出售债务工具投资，余额（如为可供出售债务工具投资，则指则指摊余成本）时摊余成本）时 可供出售金融资产的公允价值低于其账面余额时可供出售金融资产的公允价值低于其账面余额时可供出售金融资产公允价值变动交易性金融资产公允价值变动按二者之间的差额，调增可供出售金融资产的账面余额，同时将公允价值变动计入所有者权益按

43、二者之间的差额，调减可供出售金融资产的账面余额，同时按公允价值变动减记所有者权益资本公积其他资本公积资本公积其他资本公积四、可供出售金融资产的处置四、可供出售金融资产的处置 处置可供出售金融资产时，应将取得的处置价款处置可供出售金融资产时，应将取得的处置价款与该金融资产账面余额之间的差额，计入投资收与该金融资产账面余额之间的差额，计入投资收益；益； 可供出售金融资产的账面余额，是指可供出可供出售金融资产的账面余额，是指可供出售金融资产的初始确认金额（或摊余成本）售金融资产的初始确认金额（或摊余成本）加上或减去资产负债表日累计公允价值变动加上或减去资产负债表日累计公允价值变动（包括可供出售金融资

44、产减值金额）后的金（包括可供出售金融资产减值金额）后的金额。额。 同时，将原直接计入所有者权益的公允价值累计同时，将原直接计入所有者权益的公允价值累计变动额对应处置部分的金额转出，计入投资收益。变动额对应处置部分的金额转出，计入投资收益。 如果在处置可供出售金融资产时，已计入应收项如果在处置可供出售金融资产时，已计入应收项目的现金股利或债券利息尚未收回，还应从处置目的现金股利或债券利息尚未收回，还应从处置价款中扣除该部分现金股利或债券利息之后，确价款中扣除该部分现金股利或债券利息之后，确认处置损益。认处置损益。可供出售金融资产的处置取得的价款与该金融资产账面余额之间的差额 处置损益投资收益 同

45、时 将原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额对应处置部分的金额转出，计入投资收益。 一、金融资产减值损失的确认一、金融资产减值损失的确认 资产负债表日，企业应当对以公允价值计量且其变动计入当资产负债表日，企业应当对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产的账面价值进行检查，有期损益的金融资产以外的金融资产的账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当确认减值损失，客观证据表明该金融资产发生减值的，应当确认减值损失，计提减值准备。计提减值准备。 表明金融资产发生减值的客观证据，是指金融资产初始确认后表明金融资产发生减值的客观证据，是指金融资产初始确认后实际发生的

46、、对该金融资产的预计未来现金流量有影响，且企实际发生的、对该金融资产的预计未来现金流量有影响，且企业能够对该影响进行可靠计量的事项。业能够对该影响进行可靠计量的事项。 具体事项和注意详见教材具体事项和注意详见教材P P150150、154154u金融资产减值金融资产减值二、金融资产减值损失的计量二、金融资产减值损失的计量 （一）持有至到期投资减值损失的计量（一）持有至到期投资减值损失的计量 在资产负债表中，持有至到期投资通常应按账面摊余成在资产负债表中，持有至到期投资通常应按账面摊余成本列示其价值。但有客观证据表明持有至到期投资发生本列示其价值。但有客观证据表明持有至到期投资发生了减值的，应当

47、将其账面价值与预计未来现金流量现值了减值的，应当将其账面价值与预计未来现金流量现值之间的差额确认为减值损失，计入当期损益。之间的差额确认为减值损失，计入当期损益。单项金额重大的，应单独进行减值测试单项金额不重大的，也可以将其包含在具有类似信用风险特征的金融资产组合中进行减值测试减值测试计算资产负债表日的未来现金流量现值，该现值低于其账面价值的差额，应确认为减值损失确认损失如投资价值恢复，且客观上与确认该损失后发生的事项有关，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益转回损失转回后的账面价值不应当超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成本持有至到期投资减值准备 资产负债表日，持有至

48、到期投资发生减值的资产负债表日，持有至到期投资发生减值的 已计提减值准备的持有至到期投资，若其价值又得以恢已计提减值准备的持有至到期投资，若其价值又得以恢复，应在原已计提的减值准备金额内复，应在原已计提的减值准备金额内资产减值损失持有至到期投资减值准备资产减值损失 （二）可供出售金融资产减值损失的计量二）可供出售金融资产减值损失的计量 可供出售金融资产的公允价值低于其成本本可供出售金融资产的公允价值低于其成本本身不足以说明发生了减值。身不足以说明发生了减值。 分析判断可供出售金融资产是否发生减值，分析判断可供出售金融资产是否发生减值，应当注重该金融资产公允价值是否持续下降。应当注重该金融资产公

49、允价值是否持续下降。 可供出售金融资产发生减值时，即使该金融资产没可供出售金融资产发生减值时，即使该金融资产没有终止确认，原直接计入所有者权益中的因公允价有终止确认，原直接计入所有者权益中的因公允价值下降形成的累计损失，也应当予以转出，计入当值下降形成的累计损失，也应当予以转出，计入当期损益期损益 借：资产减值损失借：资产减值损失 贷：可供出售金融资产减值准备贷：可供出售金融资产减值准备 同时：借：资产减值损失同时：借：资产减值损失 贷：资本公积贷：资本公积 对于已确认减值损失的可供出售金融资产，对于已确认减值损失的可供出售金融资产，在随后的会计期间公允价值已上升且客观上在随后的会计期间公允价

50、值已上升且客观上与确认原减值损失后发生的事项有关的，原与确认原减值损失后发生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回。确认的减值损失应当予以转回。 可供出售债务工具转回的减值损失金额，计入当可供出售债务工具转回的减值损失金额，计入当期损益；期损益； 借：可供出售金融资产公允价值变动借：可供出售金融资产公允价值变动 贷：资产减值损失贷：资产减值损失 可供出售权益工具投资转回的减值损失金额，可供出售权益工具投资转回的减值损失金额，计入所有者权益，不得通过损益转回。计入所有者权益，不得通过损益转回。 借：可供出售金融资产公允价值变动借：可供出售金融资产公允价值变动 贷：资本公积贷：资本公积 企业确

51、认可供出售金融资产减值损失时企业确认可供出售金融资产减值损失时 转回可供出售债务工具减值损失时转回可供出售债务工具减值损失时 转回可供出售权益工具投资的减值损失转回可供出售权益工具投资的减值损失资本公积其他资本公积资产减值损失可供出售金融资产公允价值变动按应减记的金额按应从所有者权益中转出的因公允价值下降形成的累计损失金额按其差额资产减值损失可供出售金融资产公允价值变动可供出售金融资产公允价值变动资本公积其他资本公积各项金融资产的比较 交易性金融资产交易性金融资产持有至到期投资持有至到期投资应收款项应收款项可供出售的金融资产可供出售的金融资产初始成本 公允价值公允价值+交易费用实际发生额公允价

52、值+交易费用后续计量 公允价值公允价值变动 计入当期形成的利得和损失 损益 摊余成本摊余成本公允价值 无无计入资本公积减值时产生的损失 无 计入当期损益计入当期损益计入当期损益一、长期股权投资及其一、长期股权投资及其划分划分 长期股权投资，是指企业准备长期持有的权益性投资。长期股权投资，是指企业准备长期持有的权益性投资。 1.1.具有控制的权益性投资具有控制的权益性投资 2.2.具有共同控制的权益性投资具有共同控制的权益性投资 3.3.具有重大影响的权益性投资具有重大影响的权益性投资 4.4.公允价值不能可靠计量的小份额权益性投资公允价值不能可靠计量的小份额权益性投资 除上述四种情况以外，企业

53、持有的其他权益性投资，应当划分为除上述四种情况以外，企业持有的其他权益性投资，应当划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或可供出售金以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或可供出售金融资产。融资产。第五节 长期股权投资的核算 相关概念相关概念子公司合营企业联营企业二二、长期股权投资的账务处理长期股权投资的账务处理以其他方式以其他方式（非合并）（非合并）取得的长期股权投资取得的长期股权投资（一）长期股权投资的取得（一）长期股权投资的取得 1 1、以支付现金取得的长期股权投资以支付现金取得的长期股权投资 以实际支付的购买价款作为初始投资成本。以实际支付的购买价款作为初始投资成本。

54、 买价、购买过程中支付的与取得长期股权投资有关的直买价、购买过程中支付的与取得长期股权投资有关的直 接接相关费用、税金及其他必要支出相关费用、税金及其他必要支出（单选（单选09.709.7） 借：长期股权投资成本借：长期股权投资成本 贷：银行存款贷：银行存款 或者：或者： 借：长期股权投资成本借：长期股权投资成本 应收股利应收股利 贷：银行存款贷：银行存款 P162P162例例1515 2 2、以发行权益性证券取得的长期股权投资、以发行权益性证券取得的长期股权投资 以权益性证券的公允价值作为初始投资成本，手续费、以权益性证券的公允价值作为初始投资成本，手续费、佣金等相关税费不构成长期股权投资的

55、初始成本，从佣金等相关税费不构成长期股权投资的初始成本，从发行收入中扣除。发行收入中扣除。 借：长期股权投资成本借：长期股权投资成本 贷：股本（面值）贷：股本（面值） 资本公积（差额）资本公积（差额） 3 3、投资者投入的长期股权投资、投资者投入的长期股权投资 按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本（但合同或协议价值不公允的除外）成本（但合同或协议价值不公允的除外） 借：长期股权投资借：长期股权投资 贷：实收资本、股本贷：实收资本、股本 资本公积资本公积 P162P162例例1616 企业取得的长期股权投资在持有期间，要根据所持股份企业取得的长期股

56、权投资在持有期间，要根据所持股份的性质、占被投资单位股份总额比例的大小以及对被投的性质、占被投资单位股份总额比例的大小以及对被投资单位财务和经营政策的影响程度，选择适当的方法进资单位财务和经营政策的影响程度，选择适当的方法进行会计处理。行会计处理。（二）长期股权投资的后续计量长期股权投资成本法成本法权益法权益法成本法成本法权益法权益法对合营企业投资其他权益性投资对子公司投资对联营企业投资1 1、长期股权投资的成本法、长期股权投资的成本法（综合题（综合题09.709.7，购入、，购入、发放股利、收到股利）发放股利、收到股利）定义：定义： 成本法，是指长期股权投资的价值通常按初成本法，是指长期股权

57、投资的价值通常按初始投资成本计量，除追加或收回投资外，一始投资成本计量，除追加或收回投资外，一般不对长期股权投资的账面价值进行调整的般不对长期股权投资的账面价值进行调整的一种会计处理方法。一种会计处理方法。 适用范围：适用范围： 1.1.能够对被投资单位实施控制的长期股权能够对被投资单位实施控制的长期股权投资投资 2.2.对被投资单位不具有控制、共同控制或对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响并且在活跃市场中没有报价、公重大影响并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资允价值不能可靠计量的长期股权投资长期股权投资采用成本法核算时：取得或追加长期股权投资：取得或追加长期股权

58、投资： 银行存款 长期股权投资成本 应收股利 分派现金股利和利润时：分派现金股利和利润时： 应按被投资单位宣告发放的现金股利或利润中属于本企业享应按被投资单位宣告发放的现金股利或利润中属于本企业享有的部分有的部分 属于被投资单位在取得投资前实现净利润的分配额属于被投资单位在取得投资前实现净利润的分配额或者企业累或者企业累积获得股利超过被投资单位应享有的部分的积获得股利超过被投资单位应享有的部分的，应作为，应作为清算清算性股利作性股利作投资成本的收回投资成本的收回应收股利投资收益应收股利长期股权投资成本 成本法下确认投资收益的上限成本法下确认投资收益的上限 在长期股权投资采用成本法核算时，投资企

59、业应于被投资单位宣在长期股权投资采用成本法核算时，投资企业应于被投资单位宣告分派现金股利或利润时，按应分得的现金股利或利润确认投资告分派现金股利或利润时，按应分得的现金股利或利润确认投资收益。收益。仅限于所获得的被投资单位在接受投资后产生的累积净利仅限于所获得的被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的分配额润的分配额 应享有的收益份额应享有的收益份额= =被投资单位接受投资后产生的累被投资单位接受投资后产生的累积净利润投资企业的持股比例积净利润投资企业的持股比例 超过应享有收益份额获得的现金股利或利润部分，作为初超过应享有收益份额获得的现金股利或利润部分，作为初始投资成本的收回，冲减投资的账面

60、价值。始投资成本的收回，冲减投资的账面价值。以被投资单位接受投资后产生的累积净利润中投资企业应享有的份额为限 （1）投资当年获得的现金股利或利润一般作为初始投资成本的收回，冲减股权投资的账面价值 为什么？分派上年现金股利或利润借：应收股利 贷：长期股权投资成本 购买价格中包含的借：银行存款 贷：应收股利 冲成本冲回垫付款华联实业股份有限公司华联实业股份有限公司于于20208 8年年1 1月月2525日日购入购入N N公司股票公司股票150 000150 000股，实际支付购买价款股，实际支付购买价款572 572 600600元（包括交易税费）；元（包括交易税费）；N N公司的股票在活跃公司的