企业会计准则的最新变化_图文

1、企业会计准则的最新变化江苏公证天业会计师事务所李云彬个人简介江苏公证天业会计师事务所副所长/董事中国注册会计师协会专业指导委员会委员中国注册会计师协会师资库成员上海/厦门国家会计学院特聘师资江苏省注册会计师行业会计学科带头人江苏省注册会计师行业师资江苏省注册税务师行业师资江苏省注册资产评估师行业师资江苏省注册咨询专家注册会计师(证券期货相关业务注册资产评估师高级会计师个人简介联系方式: 课程框架第一部分存货准则的最新变化第二部分投资性房地产准则的最新变化第三部分固定资产准则的最新变化第四部分无形资产准则的最新变化第五部分收入准则的最新变化第六部分财务报表列报准则的最新变化 第一部分存货准则的最

2、新变化 一、周转材料的主要变化周转材料是指企业能够多次循环使用的材料,包括:为了包装本企业商品而储备的各种包装物;各种管理用具、工具、玻璃器皿、劳动保护用品以及在经营过程中周转使用的容器等低值易耗品;建造承包商的钢模板、木模板、脚手架等其他周转材料。(一周转材料的分类将周转材料区分为存货和固定资产1.使用期间在1年以上, 符合固定资产定义的周转材料:应当作为固定资产进行核算和管理(如储油罐。2.不符合固定资产定义的周转材料:应当作为存货进行核算和管理(如计算器。第一部分存货准则的最新变化 (二作为存货核算和管理的周转材料的成本结转1.原规定对建造承包商单独规定企业的包装物和低值易耗品,应当采用

3、一次转销法或者五五摊销法进行摊销;建造承包商的钢模板、木模板、脚手架等其他周转材料,可以采用一次转销法、五五摊销法或者分次摊销法进行摊销。2. 修订后不再对建造承包商单独规定,并取消了五五摊销法一次转销法:为简化核算,对于符合存货定义和确认条件且金额较小的周转材料,可以在领用时一次计第一部分存货准则的最新变化入成本费用,但为加强实物管理,应当在备查簿上进行登记。分次摊销法:对于符合存货定义和确认条件且金额较大的周转材料,按照使用次数分次计入成本费用。 第一部分存货准则的最新变化 二、取得用于广告营销活动的特定商品或者服务的处理(一原规定未涉及。(二修订后1.企业采购用于广告营销活动的特定商品的

4、处理企业在向供应商预付货款但尚未取得商品时,应当作为预付账款进行会计处理;待取得相关商品时,企业应当计入当期损益(销售费用。(不应计入存货成本2.企业取得广告营销性质的服务的处理比照上述原则进行处理。第一部分存货准则的最新变化 广告费和业务宣传费的财税处理广告费和业务宣传费的会计处理一般会计处理:企业实际支付的广告费和业务宣传费,应当直接计入当期销售费用,不得预提和待摊。广告费的特殊会计处理:A.如果有确凿证据表明(按照合同或协议约定等企业实际支付的广告费,其相对应的有关广告服务将在未来几个会计年度内获得,则本期实际支付的广告费应当作为预付账款;B.在接受广告服务的各会计年度内,按照合同或协议

5、约定的各期接受广告服务的比例分期计入损益。第一部分存货准则的最新变化 广告费和业务宣传费的税务处理一般税务处理:企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出,除另有规定外,不超过当年销售(营业收入包括视同销售(营业收入15%的部分,准予扣除;超过部分,准予在以后纳税年度结转扣除。广告费支出税前扣除的条件:A.广告是通过经工商部门批准的专门机构制作的;B.已实际支付费用,并已取得相应发票;C.广告是通过一定的媒体刊登、播出的。企业向境外机构或个人支付金额巨大的广告费,必须由中介机构出具证明。第一部分存货准则的最新变化 特殊税务处理:A.自2008年1月1日起至2010年12月31日止,化妆品制造、

6、医药制造和饮料制造(不含酒类制造企业发生的广告费和业务宣传费支出,不超过当年销售(营业收入30%的部分,准予扣除;超过部分,准予在以后纳税年度结转扣除。(财税200972号B.烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出,一律不得在计算应纳税所得额时扣除。(永久性差异超过税前扣除标准的广告费和业务宣传费支出的所得税处理在会计处理上,企业发生的广告费和业务宣传费支第一部分存货准则的最新变化出,通常应于发生时直接计入当期销售费用,不能形成资产负债表中的资产。如果将其视为资产,则其账面价值为0。但是,按照税法规定超过税前扣除标准的广告费和业务宣传费支出可以确定其计税基础, 其账面价值0与计税基础之间的差额形

7、成可抵扣暂时性差异,在符合确认条件的情况下,应当将其确认为递延所得税资产。从某种意义上看,费用是瞬间的资产第一部分存货准则的最新变化 暂时性差异和递延所得税暂时性差异,是指资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生的差额。即:暂时性差异=账面价值-计税基础(一资产、负债的账面价值账面价值,是指按照企业会计准则的规定计算确定的资产、负债在某一日期应保留的金额。对于已经计提减值准备的各项资产,是指资产的账面余额减去已计提的资产减值准备后的金额。即:账面价值=账面余额-已计提的减值准备(二资产、负债的计税基础第一部分存货准则的最新变化 计税基础,是指按照税收法律法规的规定计算确定的资产、负债在某一日期

8、应保留的金额。1. 资产的计税基础:是指企业在计算应纳税所得额时,某项资产在未来持续使用过程中和最终处臵时按照税法规定可以在税前扣除的金额。用公式表示:某项资产的计税基础=该项资产在未来期间计税时可以在税前扣除的金额2. 负债的计税基础:是指负债的账面价值减去未来期间在计算应纳税所得额时按照税法规定可予(税前抵扣的金额。用公式表示:某项负债的计税基础=该项负债的账面价值-该项负债在未来期间按照税法规定可以在税前扣除的金额第一部分存货准则的最新变化 (三暂时性差异的性质和范围1.暂时性差异的性质暂时性差异将会随时间的推移而消除,在未来收回资产或清偿负债的期间,会产生应纳税所得额或可抵扣应纳税所得

9、额。2.暂时性差异的范围暂时性差异包括所有时间性差异和其他暂时性差异,但不包括永久性差异。永久性差异(确认口径不同永久性差异是指因企业会计准则和税法在收入、费用、利得、损失等方面的确认口径不同而产生的某一会计期间税前会计利润与应纳税所得额之间的差异。第一部分存货准则的最新变化 永久性差异在本期发生,不能在以后各期转回。超过税前扣除标准的业务招待费支出:企业会计准则规定,企业发生的业务招待费支出,应当直接计入当期管理费用。而税法规定,企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出,按照发生额的60%扣除,但最高不得超过当年销售(营业收入的5 。企业对发生的超过税前扣除标准的业务招待费支出,应当作为

10、永久性差异进行纳税调增。(孰低原则永久性差异仅对企业当期产生纳税影响,而对企业未来期间计税没有影响。永久性差异不能形成暂时性差异,无需确认递延所得税。第一部分存货准则的最新变化 从资产负债表角度考虑,由于永久性差异不会产生资产、负债的账面价值与其计税基础的差异,即不形成暂时性差异,因此也就无需确认递延所得税。时间性差异(确认口径相同,但确认时间不同时间性差异是指因企业会计准则和税法在收入、费用、利得、损失等方面的确认期间不同而产生的某一会计期间税前会计利润与应纳税所得额之间的差异。时间性差异发生于某一会计期间,但在以后一期或若干期内能够转回。某项收入、费用、利得、损失均可计入税前会计利润和应纳

11、税所得额,但计入税前会计利润和应纳税所得第一部分存货准则的最新变化 额的时间不同。它对企业当期和未来期间计税都会产生影响。房地产开发企业收到客户预付的款项如果不符合收入的确认条件,则会计上将其确认为负债(预收账款,而不确认为收入;企业只有在发出商品(即交付商品房时,才能将预收账款转作收入。但按照税法规定,房地产开发企业收到客户预付的款项应当计入当期应纳税所得额,有关预收账款的计税基础为零,即:因其产生当期已经计算交纳所得税,未来期间可全额税前扣除。时间性差异会形成暂时性差异,通常应当确认递延所得税。第一部分存货准则的最新变化 从资产负债表角度考虑,时间性差异会产生资产、负债的账面价值与其计税基

12、础的差异,即形成暂时性差异,通常应当确认递延所得税。其他暂时性差异其他暂时性差异,是指因企业发生的直接计入所有者权益的交易或事项以及因企业合并等其他特殊交易或事项而产生资产、负债的暂时性差异。企业应将其他暂时性差异确认为递延所得税。但是,其他暂时性差异在产生时通常既不影响税前会计利润也不影响应纳税所得额(但计入当期营业外收入的负商誉除外,因此无需进行纳税调整。第一部分存货准则的最新变化 (四暂时性差异的类型按照暂时性差异对未来期间应纳税所得额的影响分类1.应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异,是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时,将导致产生应税金额的暂时性差异。即:将会增加未来转回

13、期间应纳税所得额的暂时性差异。未来期间:利润总额<应纳税所得额利润总额>应纳税所得额当调整减少利润总额(-期所得税费用(借方>应交所得税(贷方贷记“递延所得税负债”产生当期,纳税调减转回期间,纳税调增第一部分存货准则的最新变化 资产:账面价值>计税基础从资产负债表角度考虑,资产的账面价值代表的是某项资产在未来持续使用过程中和最终处臵时为企业带来经济利益的金额,而资产的计税基础代表的是某项资产在未来持续使用过程中和最终处臵时按照税法规定可以在税前扣除的金额。某项资产的账面价值大于其计税基础的,表明该项资产在未来期间流入企业的经济利益将高于按照税法规定允许在税前扣除的金额,

14、两者之间的差额不能在税前扣除,而会增加企业在未来期间的应纳税所得额和应交所得税,增加企业在未来期间经济利益的流出,从其产生时点来看,应当确认为递延所得税负债。第一部分存货准则的最新变化 负债:账面价值<计税基础某项负债的暂时性差异=该项负债的账面价值-该项负债的计税基础=该项负债的账面价值-(该项负债的账面价值-该项负债在未来期间计税时按照税法规定可予税前扣除的金额=该项负债在未来期间计税时按照税法规定可予税前扣除的金额<0(表明不能在税前扣除2.可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异,是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时,将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。即:将会减少未

15、来转回期间应纳税所得额的暂时性差异。资产:账面价值<计税基础负债:账面价值>计税基础第一部分存货准则的最新变化 (五递延所得税的确认与计量 1.递延所得税的确认遵循谨慎性原则递延所得税负债的确认除特殊情况以外,企业应当对所有的应纳税暂时性差异尽可能地确认相关的递延所得税负债。递延所得税资产的确认如果有确凿的证据表明企业在可抵扣暂时性差异转回的未来期间能够产生足够的应纳税所得额,进而利用该可抵扣暂时性差异的,则应以未来期间很可能取得的应纳税所得额为限,确认相关的递延所得税资产。第一部分存货准则的最新变化 2.递延所得税的计量递延所得税负债期末(期初余额=期末(期初应纳税暂时性差异&#

16、215;适用税率递延所得税资产期末(期初余额=期末(期初可抵扣暂时性差异×适用税率递延所得税的本期发生额=递延所得税负债的本期发生额-递延所得税资产的本期发生额=(递延所得税负债的期末余额-递延所得税负债的期初余额 -(递延所得税资产的期末余额-递延所得税资产的期初余额第一部分存货准则的最新变化 例1:甲企业2010年度实现销售收入10,000万元, 发生广告费和业务宣传费支出1,700万元, 发生时已作为销售费用计入当期损益。税法规定,该类支出不超过当年销售收入15%的部分允许当期税前扣除,超过部分允许向以后纳税年度结转税前扣除。甲企业适用的所得税税率为25%。解析:按照会计准则规

17、定,该项广告费和业务宣传费支出在发生时已全部计入当期损益,不体现为期末资产负债表中的资产。如果将其视为资产,则其账面价值为0。按照税法规定,甲企业按照2010年度销售收入的第一部分存货准则的最新变化 15%计算的广告费和业务宣传费支出1,500万元(10,000 ×15%在当期可予以税前扣除,当期未予以税前扣除的广告费和业务宣传费支出200万元可以向以后纳税年度结转,其计税基础为200万元。该项资产的账面价值0与其计税基础200万元之间产生了200万元的可抵扣暂时性差异, 该暂时性差异将会减少企业在未来期间的应纳税所得额。在该项可抵扣暂时性差异产生当期且符合确认条件时,应当确认与其相

18、关的递延所得税资产。借:递延所得税资产(200×25%50贷:所得税费用50第二部分投资性房地产准则的最新变化 房地产是房屋和土地及其权属的总称。其中,土地是指土地使用权,房屋是指土地上的建筑物及构筑物。投资性房地产,是指为赚取租金或资本增值,或两者兼有而持有的、能够单独计量和出售的房地产,包括已出租的建筑物、已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权。房地产开发企业依法取得的、用于开发后再出售的土地使用权,属于房地产开发企业的存货,即使房地产开发企业决定待增值后再转让其开发的土地,也不得将其确认为投资性房地产。第二部分投资性房地产准则的最新变化 一、投资性房地产范围的变化

19、(一原规定企业计划用于出租但尚未出租的建筑物,不作为投资性房地产。(二修订后在通常情况下,对企业持有以备经营出租的空臵建筑物或在建建筑物,如董事会或类似机构正式作出书面决议,明确表明将其用于经营出租且持有意图短期内不再发生变化的,即使尚未签订租赁协议,也应视为投资性房地产。1.空臵建筑物:是指企业新购入、自行建造或开发完成但尚未使用的建筑物,以及不再用于日常生产经营活动且经整理后达到可经营出租状态的建筑物。第二部分投资性房地产准则的最新变化 2.在建建筑物在建建筑物,是指正处于自行建造或开发状态且在自行建造或开发活动完成(即达到预定可使用状态时就准备用于对外经营出租或资本增值的建筑物,或者企业

20、对某项投资性房地产进行改扩建等再开发且将来仍作为投资性房地产的建筑物。原规定企业对发生的在建建筑物支出,通过“在建工程”科目核算。修改后企业对发生的在建建筑物支出,通过“投资性房地产在建”科目核算。第二部分投资性房地产准则的最新变化 例1:2011年3月,甲企业与乙企业的一项厂房经营租赁合同即将到期,该厂房按照成本模式进行后续计量,原价为2,000 万元,已计提折旧700万元。为了提高厂房的租金收入,甲企业决定在租赁期满后对厂房进行改扩建,并与丙企业签订了经营租赁合同,约定自改扩建完工时将厂房出租给丙企业。3月9日,与乙企业的租赁合同到期,厂房随即进入改扩建工程。12月25日,厂房改扩建工程完

21、工,共发生支出500万元,即日按照租赁合同出租给丙企业。解析:甲企业的账务处理如下:2011年3月9日,投资性房地产转入改扩建工程第二部分投资性房地产准则的最新变化 借:投资性房地产厂房在建1,300借:投资性房地产累计折旧厂房700贷:投资性房地产厂房2,0002011年3月9日12月25日,发生改扩建工程支出借:投资性房地产厂房在建500贷:银行存款等5002011年12月25日,改扩建工程完工借:投资性房地产厂房1,800贷:投资性房地产厂房在建1,800第二部分投资性房地产准则的最新变化 二、采用公允价值计量的投资性房地产的特殊处理(一原规定1.企业通常应当采用成本模式对投资性房地产进

22、行后续计量,只有存在确凿证据表明其公允价值能够持续可靠取得的,才可以采用公允价值计量模式。2.同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量,不得同时采用两种计量模式。(二修订后1.取得在建投资性房地产的处理采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量的企业,对于在建投资性房地产(包括企业首次取得的第二部分投资性房地产准则的最新变化 在建投资性房地产,如果其公允价值无法可靠确定但预期该房地产完工后的公允价值能够持续可靠取得的,则应当以成本计量该在建投资性房地产;在该在建投资性房地产的公允价值能够可靠计量时或者其完工后(两者孰早,再以公允价值计量。2.首次取得非在建投资性房地产的处理采用公

23、允价值计量模式的企业:在极少的情况下,采用公允价值对投资性房地产进行后续计量的企业,有证据表明,当企业首次取得某项投资性房地产(或某项现有房地产在完成建造或开发活动或改变用途后首次成为投资性房地产时,该投资性房地产的公允价值不能第二部分投资性房地产准则的最新变化 持续可靠取得的,应当对该投资性房地产采用成本模式计量直至处臵,并且假设无残值。采用成本计量模式的企业:采用成本模式对投资性房地产进行后续计量的企业,即使有证据表明,企业首次取得某项投资性房地产时,该投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的,该企业仍应对该投资性房地产采用成本模式进行后续计量。3.以公允价值计量的投资性房地产在处臵时的处

24、理企业自用房地产或作为存货的房地产转换为采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产,转换时公允价值大于原账面价值的差额计入所有者权益(资本公积;第二部分投资性房地产准则的最新变化 转换时公允价值小于原账面价值的差额计入公允价值变动损益。原规定当处臵该项投资性房地产时,企业应将投资性房地产累计公允价值变动损益、原计入资本公积的部分转入其他业务收入。修订后当处臵该项投资性房地产时,企业应将投资性房地产累计公允价值变动损益,以及原直接计入所有者权益(资本公积的金额和原确认的与此相关的递延所得税直接计入当期损益(其他业务成本。第二部分投资性房地产准则的最新变化 例2:甲公司于2004年12月3日购买了

25、一栋办公楼,原价为2,000万元, 预计使用年限为20年,会计上采用直线法计提折旧, 预计净残值为0;假定税法规定的折旧方法、折旧年限和净残值均与会计处理相同。2009年10月,甲公司打算搬迁至新建办公楼,由于原办公楼处于商业繁华地段,甲公司准备将其用于经营出租,以赚取租金收入。2009年11月,甲公司完成了搬迁工作,原办公楼停止自用。2009年12月,甲公司与乙公司签订了租赁协议,将其原办公楼出租给乙公司使用,租赁期开始日为2010年1月1日,租赁期限为2年。第二部分投资性房地产准则的最新变化 由于该办公楼处于繁华的商业区,房地产交易活跃,能够从市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关

26、信息,因此甲公司对出租的办公楼采用公允价值模式计量。假设该办公楼2010年1月1日、2010年12月31日的公允价值分别为1,900万元、2,400万元。2011年1月19日,甲公司与乙公司终止租赁协议。同日, 甲公司将该办公楼出售,出售所得为2,500万元。甲公司适用的所得税税率、营业税税率、城建税税率、教育费附加费率、地方教育附加费率分别为25%、5%、7%、3%、1%。第二部分投资性房地产准则的最新变化 解析:甲公司的账务处理如下:2010年1月1日,将自用房地产转换为投资性房地产时结转自用房地产的账面价值借:投资性房地产办公楼成本1,900借:累计折旧(2,000÷20

27、15;5500贷:固定资产2,000贷:资本公积其他资本公积400确认相关的递延所得税该办公楼2010年1月1日的账面价值=1,900万元该办公楼2010年1月1日的计税基础=2,000-2,000 ÷20×5=1,500(万元第二部分投资性房地产准则的最新变化 该办公楼2010年1月1日产生的应纳税暂时性差异= 1,900-1,500=400(万元借:资本公积其他资本公积100贷:递延所得税负债(400×25%1002010年12月31日,按照公允价值对投资性房地产进行期末计量时确认公允价值变动损益借:投资性房地产公允价值变动500贷:公允价值变动损益(2,40

28、0-1,900500确认相关的递延所得税该办公楼2010年12月31日的账面价值=2,400万元第二部分投资性房地产准则的最新变化 该办公楼2010年12月31日的计税基础=2,000-2,000 ÷20×6=1,400(万元该办公楼2010年12月31日产生的应纳税暂时性差异=2,400-1,400=1,000(万元该办公楼2010年度应进一步确认的递延所得税负债=1,000×25%-100=250-100=150(万元借:所得税费用(600×25%150贷:递延所得税负债1502011年1月19日,甲公司出售投资性房地产时确认销售收入借:银行存款2,

29、500贷:其他业务收入2,500第二部分投资性房地产准则的最新变化 结转销售成本借:其他业务成本2,400 贷:投资性房地产成本1,900贷:投资性房地产公允价值变动500结转营业税金及附加借:营业税金及附加27.75 贷:应交税费应交营业税(500×5%25.00贷:应交税费应交城建税(25×7% 1.75贷:应交税费应交教育附加费(25×3%0.75贷:应交税费应交地方教育附加(25×1%0.25结转“公允价值变动损益”科目的余额第二部分投资性房地产准则的最新变化 借:公允价值变动损益500 贷:其他业务成本500结转在转换日产生的资本公积借:资本公

30、积其他资本公积300 贷:其他业务成本(400-100300结转递延所得税借:递延所得税负债250 贷:其他业务成本100贷:所得税费用150第三部分固定资产准则的最新变化 一、固定资产修理费用的处理(一会计处理1. 原规定:大修理费用于发生时直接计入当期损益与固定资产有关的修理费用等后续支出,不符合固定资产确认条件的,应当根据不同情况分别在发生时计入当期管理费用或销售费用。固定资产的日常修理费用、大修理费用等支出只是确保固定资产的正常工作状况,一般不产生未来的经济利益。因此,通常不符合固定资产的确认条件,在发生时应当直接计入当期损益。企业生产车间(部门和行政管理部门等发生的固定资产修理费用等

31、后续支出计入“管理费用”;企业专设销售机构的,其发生的与专设第三部分固定资产准则的最新变化 销售机构相关的固定资产修理费用等后续支出,计入“销售费用”。2. 修订后:企业发生符合固定资产确认条件的大修理费用,可以计入固定资产成本企业对固定资产进行定期检查发生的大修理费用,有确凿证据表明符合固定资产确认条件的部分,可以计入固定资产成本;不符合固定资产确认条件的部分,应当费用化,计入当期损益。固定资产在定期大修理间隔期间,照提折旧。(二税务处理1.固定资产的大修理支出第三部分固定资产准则的最新变化 固定资产的大修理支出,是指同时符合下列条件的支出:修理支出达到取得固定资产时的计税基础50%以上;修理后固定资产的使用年限延长2年以上。企业发生的固定资产的大修理支出应当作为长期待摊费用,按照固定资产尚可使用年限分期摊销的,准予扣除。2. 固定资产的日常修理支出企业发生的固定资产的日常修理支出,应当计入当期损益。第三部分固定资