第12章作业成本法

1、中央财经大学中央财经大学 会计学院会计学院 管理会计系管理会计系第一节第一节 作业成本法概述作业成本法概述第二节第二节 作业成本法的基本原理作业成本法的基本原理第三节第三节 作业成本法的一般程序作业成本法的一般程序第四节第四节 作业成本管理作业成本管理第十一章第十一章 作业成本法作业成本法中央财经大学中央财经大学 会计学院会计学院 管理会计系管理会计系 本章本章重点理解作业成本法的概念与基本内重点理解作业成本法的概念与基本内容，了解作业成本计算的一般程序，理解作容，了解作业成本计算的一般程序，理解作业成本管理的基本内容。通过本章的学习可业成本管理的基本内容。通过本章的学习可以对作业成本法有一个

2、较为全面的理解。以对作业成本法有一个较为全面的理解。本章学习目的本章学习目的中央财经大学中央财经大学 会计学院会计学院 管理会计系管理会计系第一节 作业成本法概述一、传统成本计算方法的不足及改进一、传统成本计算方法的不足及改进1、固定成本向产品分摊。产量增加，固定成本下降固定成本向产品分摊。产量增加，固定成本下降，刺激经理人员过度生产。从而变动成本法产生。，刺激经理人员过度生产。从而变动成本法产生。2、制造费用产量基础分配。导致高产量产品成本高制造费用产量基础分配。导致高产量产品成本高估，从而成本信息失真，误导决策，因而作业成本估，从而成本信息失真，误导决策，因而作业成本法产生。法产生。附：附

3、：未来制造业未来制造业 价值链价值链中央财经大学中央财经大学 会计学院会计学院 管理会计系管理会计系第二节第二节 作业成本法的基本概念作业成本法的基本概念一、作业成本法一、作业成本法二、生产作业的四种类型二、生产作业的四种类型三、作业成本动因三、作业成本动因含义 作业成本法是将间接成本和辅助费用更准确地分配到产品和服务的一种成本计算方法。 原理 在计算产品成本时，首先按经营活动中发生的各项作业来归集成本，计算出作业成本；然后再按各项作业成本与成本对象之间的因果关系，将作业成本分配到成本对象，最终完成成本计算过程。 中央财经大学中央财经大学 会计学院会计学院 管理会计系管理会计系比较 （1）在作

4、业成本法下，直接成本可以直接计入有关产品，与传统的成本计算并无差异，只是直接成本的范围比传统成本计算的要大，凡是可方便地追溯到产品的材料、人工和其他成本都可以直接归属于特定产品，尽量减少不准确的分配。（2）不能追溯到产品的成本，则先追溯到有关作业或分配到有关作业，计算作业成本，然后再分配到有关产品。 中央财经大学中央财经大学 会计学院会计学院 管理会计系管理会计系一、作业作业是指企业中特定组织（成本中心、部门或产品线）重复执行的任务或活动。一项作业可能是一项非常具体的活动，如车工作业；也可能泛指一类活动，如机加工车间的车、铣、刨、磨等所有作业可以统称为机加工作业。由若干个相互关联的具体作业组成

5、的作业集合，被称为“作业中心”。中央财经大学中央财经大学 会计学院会计学院 管理会计系管理会计系二、成本动因二、成本动因成本动因 成本动因是指作业成本或产品成本的驱动因素。例如，产量增加时，直接材料成本就增加，产量是直接材料成本的驱动因素，即直接材料的成本动因；检验成本随着检验次数的增加而增加，检验次数就是检验成本的驱动因素，即检验成本的成本动因。 分类 资源成本动因资源成本动因是引起作业成本增加的驱动因素。用来衡量一项作业的资源消耗量。依据资源动因可以将资源成本分配给各有关作业。 作业成本动因作业成本动因是衡量一个成本对象需要的作业量，是产品成本增加的驱动因素。作业成本动因计量各成本对象耗用

6、作业的情况，并被用来作为作业成本的分配基础。 中央财经大学中央财经大学 会计学院会计学院 管理会计系管理会计系作业成本法的主要特点作业成本法的主要特点 成本计算分为两个阶段作业成本法的基本指导思想：“产品消耗作业，作业消耗资源”。第一阶段：将作业执行中消耗的资源分配到作业，计算作业的成本；第二阶段：根据第一阶段计算的作业成本分配到各有关成本对象。传统成本计算方法下，间接成本的分配路径是“资源一部门一产品”。作业成本法下间接成本的分配路径是“资源一作业一产品”。 成本分配强调因果关系将成本分配到成本对象有三种不同的形式：追溯：是指将成本直接确认分配到某一成本对象的过程。动因分配：是指根据成本动因

7、将成本分配到各成本对象的过程。采用这种方式需要首先找到引起成本变动的真正原因，即成本与成本动因之间的因果关系。动因分配虽然不像追溯那样准确，但只要因果关系建立恰当，成本分配的结果同样可以达到较高的准确程度。分摊。有些成本既不能追溯，也不能合理、方便地找到成本动因，只好使用产量作为分配基础，将其强制分摊给成本对象【提示】作业成本法的成本分配，主要使用追溯和动因分配，尽可能减少不准确的分摊，因此能够提供更加真实、准确的成本信息。 成本分配使用众多不同层面的成本动因作业成本法的独到之处，在于它把资源消耗首先追溯或分配到作业，然后使用不同层面和数量众多的作业动因将作业成本分配到产品。【提示】传统方法下

8、，产量被认为是能够解释产品成本变动的唯一动因，并以此作为分配基础进行间接费用的分配。而制造费用是一个由多种不同性质的间接费用组成的集合，这些性质不同的费用有些是随产量变动的，而多数则并不随产量变动，因此用单一的产量作为分配制造费用的基础显然是不合适的。 中央财经大学中央财经大学 会计学院会计学院 管理会计系管理会计系【例多选题】下列关于作业成本法的说法，正确的有（）。A.作业成本法强调采用不同层面的、众多的成本动因进行成本分配B.作业成本法下间接成本的分配路径是：“资源作业产品”C.作业成本法的基本思想是“产品消耗作业，作业消耗资源”D.作业成本法的成本分配主要使用动因分配，尽可能减少追溯和不

9、准确的分摊中央财经大学中央财经大学 会计学院会计学院 管理会计系管理会计系作业与作业成本动因作业与作业成本动因种类种类代表性作业代表性作业作业成本动因作业成本动因单位水平作业（对每单位单位水平作业（对每单位产品或服务所进行的工作，产品或服务所进行的工作，同产量或销量成比例）同产量或销量成比例）产品检查产品检查直接人工监督直接人工监督直接动力、燃料费用直接动力、燃料费用产品数量产品数量直接人工小时直接人工小时机器小时机器小时批量水平作业（由生产批批量水平作业（由生产批别次数直接引起，与生产别次数直接引起，与生产数量无关）数量无关）机器准备机器准备首件产品检查首件产品检查处理顾客订单处理顾客订单材

10、料搬运材料搬运生产计划生产计划准备小时准备小时检查小时检查小时订单数量订单数量材料移动次数材料移动次数产品生产产品生产产品水平作业（由产品水平作业（由每一类每一类产品产品的生产和销售所需要的生产和销售所需要的工作）的工作）产品设计产品设计零部件管理零部件管理工艺设计工艺设计修改产品特性修改产品特性产品种类产品种类零部件数量零部件数量工艺改变单工艺改变单能力水平作业（是使企业能力水平作业（是使企业生产经营正常运转的工作）生产经营正常运转的工作）机器设备的管理机器设备的管理会计和人力资源管理会计和人力资源管理房屋维修、照明房屋维修、照明租金、折旧租金、折旧场地面积场地面积工人数量工人数量中央财经大

11、学中央财经大学 会计学院会计学院 管理会计系管理会计系第三节第三节 作业成本法的一般程序作业成本法的一般程序确认和计量各类资源耗费，将资源耗费确认和计量各类资源耗费，将资源耗费 价值归集到各资源库价值归集到各资源库 确认作业、主要作业和作业中心，并建立确认作业、主要作业和作业中心，并建立作业成本库，将各个资源库汇集的价值分作业成本库，将各个资源库汇集的价值分配到各个作业成本库中配到各个作业成本库中 将各作业成本库价值分配计入最终产品或将各作业成本库价值分配计入最终产品或劳务成本计算单，计算完工产品或劳务成劳务成本计算单，计算完工产品或劳务成本本 中央财经大学中央财经大学 会计学院会计学院 管理

12、会计系管理会计系（一）作业的认定（一）作业的认定 作业认定有两种形式：一种是根据企业总的生产流程，自上而下进行分解；另一种形式是通过与员工和经理进行交谈，自下而上地确定他们所做的工作，并逐一认定各项作业。在实务中，自上而下和自下而上这两种方式往往需要结合起来运用。中央财经大学中央财经大学 会计学院会计学院 管理会计系管理会计系（二）作业成本库的设计（三）资源成本分配到作业资源成本借助于资源成本动因分配到各项作业。资源成本动因和作业成本之间一定要存在因果关系。例如，“机器运行作业机器小时”、“安装作业安装小时”等。中央财经大学中央财经大学 会计学院会计学院 管理会计系管理会计系（四）作业成本分配

13、到成本对象（四）作业成本分配到成本对象 在确定了作业成本之后，根据作业成本动因计算单位作业成本，再根据作业量计算成本对象应负担的作业成本。单位作业成本本期作业成本库归集总成本/作业量作业量的计量单位，即作业成本动因有三类：1.业务动因含义业务动因通常以执行的次数作为作业动因，并假定执行每次作业的成本（包括耗用的时间和单位时间耗用的资源）相等。 成本分配分配率归集期内作业成本总成本归集期内总作业次数某产品应分配的作业成本分配率该产品耗用的作业次数 评价精确度最差，但其执行成本最低 中央财经大学中央财经大学 会计学院会计学院 管理会计系管理会计系2.持续动因含义持续动因是指执行一项作业所需的时间标

14、准。当不同产品所需作业量差异较大的情况下，不宜采用业务动因作为分配成本的基础，而应改用持续动因作为分配的基础。持续动因的假设前提是，执行作业的单位时间内耗用的资源是相等的。 成本分配分配率归集期内作业成本总成本归集期内总作业时间某产品应分配的作业成本分配率该产品耗用的作业时间评价精确度和成本居中中央财经大学中央财经大学 会计学院会计学院 管理会计系管理会计系3.强度动因含义是在某些特殊情况下，将作业执行中实际耗用的全部资源单独归集，并将该项单独归集的作业成本直接计入某一特定的产品。 适用强度动因一般适用于某一特殊订单或某种新产品试制等，用产品订单或工作单记录每次执行作业时耗用的所有资源及其成本

15、，订单或工作单记录的全部作业成本也就是应计入该订单产品的成本。评价精确度最高，但其执行成本最昂贵中央财经大学中央财经大学 会计学院会计学院 管理会计系管理会计系作业成本系统作业成本系统客户享受商品和服客户享受商品和服务，本质上是对作务，本质上是对作业的消耗业的消耗各种作业各种作业（activities）产品产品/客户客户各种作业行为消各种作业行为消耗公司资源耗公司资源作业（作业（activity）对公司资源（）对公司资源（resource）的加工过程是一个资源的增值过程。的加工过程是一个资源的增值过程。资源资源中央财经大学中央财经大学 会计学院会计学院 管理会计系管理会计系作业成本的计算方法（

16、例题）作业成本的计算方法（例题） 【例】DBX公司的主要业务是生产服装服饰。该公司的服装车间生产3种款式的夹克衫和2种款式的休闲西服。夹克衫和西服分别由两个独立的生产线进行加工，每个生产线有自己的技术部门。5款服装均按批组织生产，每批100件。1.成本资料该公司本月每种款式的产量和直接成本如下（金额单位：元）中央财经大学中央财经大学 会计学院会计学院 管理会计系管理会计系产品品种夹克西服合计型号夹克1夹克2夹克3西服1西服2本月批次81064230每批产量（件）100100100100100产量（件）80010006004002003000每批直接人工33003400350044004200直

17、接人工总成本264003400021000176008400107400每批直接材料成本62006300640070008000直接材料总成本4960063000384002800016000195000中央财经大学中央财经大学 会计学院会计学院 管理会计系管理会计系本月制造费用发生额如下表所示。项目金额生产准备、检验和供应成本（批次级成本）84000夹克产品线成本（产品级作业成本）54000西服产品线成本（产品级作业成本）66000其他成本（生产维持级成本）10800制造费用合计214800制造费用分配率（直接人工）200%（214800/107400）中央财经大学中央财经大学 会计学院会计

18、学院 管理会计系管理会计系2.按传统完全成本法计算成本采用传统的完全成本法时，制造费用使用统一的分配率，如下表所示。制造费用分配率制造费用/直接人工成本214800/107400200%完全成本法汇总成本计算单 单位：元产品型号夹克1夹克2夹克3西服1西服2合计直接人工264003400021000176008400107400直接材料4960063000384002800016000195000制造费用分配率200%200%200%200%200%200%制造费用5280068000420003520016800214800总成本1288001650001014008080041200517

19、200每批成本1610016500169002020020600每件成本161165169202206中央财经大学中央财经大学 会计学院会计学院 管理会计系管理会计系3.按作业成本法计算成本作业成本法先将间接制造费用归集到4个成本库：（1）批次级作业成本库按生产批次数分配作业成本（2）夹克生产线作业成本库按生产批次作为分配基础（3）西服产品线作业成本库按生产批次作为分配基础（4）生产维持作业成本库按直接人工成本作为分配基础中央财经大学中央财经大学 会计学院会计学院 管理会计系管理会计系第一步：计算作业成本动因的单位成本（分配率）作业成本分配率的计算作业成本（元）批次（批数）直接人工（元）分配率

20、（元/批）批次级作业成本84000302800夹克产品线成本54000242250西服产品线成本66000611000生产维持级成本1080010740010.06%中央财经大学中央财经大学 会计学院会计学院 管理会计系管理会计系第二步：将作业成本分配到产品（单位：元）汇总成本计算单 单位：元产品型号夹克1夹克2夹克3西服1西服2合计本月批次810642直接人工264003400021000176008400107400直接材料4960063000384002800016000195000制造费用：批次相关成本： 分配率（元/批） 28002800280028002800批次相关总成本 224

21、00280001680011200560084000产品相关成本： 分配率（元/批） 2250225022501100011000产品相关总成本 1800022500135004400022000120000中央财经大学中央财经大学 会计学院会计学院 管理会计系管理会计系生产维持成本：分配率（元/每元直接人工成本）10.06%10.06%10.06%10.06%10.06%生产维持成本265534192112177084510800间接费用合计4305553919324125697028445214800总成本1190551509199181210257052845517200每批成本1488

22、215092153022564226422单件成本（作业成本法148.82150.92153.02256.42264.22单件成本（完全成本法）161165169202206差异（作业成本完全成本）12.1814.0815.9854.5258.22差异率（差异/完全成本） 7.57%8.53%9.46%26.94%28.26%中央财经大学中央财经大学 会计学院会计学院 管理会计系管理会计系【结果分析】（1）完全成本法扭曲了产品成本。例如，在完全成本法下，夹克1负担间接制造费用52800元，作业成本法下负担43055元。引起差别的原因是由完全成本法按直接人工的200%分配全部制造费用，而不管这些

23、费用的驱动因素是什么。（2）作业成本法和完全成本法都是对全部生产成本进行分配，不区分固定成本和变动成本，这与变动成本法不同。从长远看，所有成本都是变动成本，都应当分配给产品。（3）作业成本法下所有夹克的单位成本都比完全成本法低，而西服的单位成本比完全成本法高。其原因是完全成本法以直接人工作为间接费用的惟一分配率，夸大了高产量产品的单位成本。中央财经大学中央财经大学 会计学院会计学院 管理会计系管理会计系【例1单选题】作业动因按一定方法可以分为：业务动因、持续动因和强度动因。其中，持续动因的假设前提是（）。A.执行一次作业的成本相等B.执行一次作业耗用的时间和单位时间耗用的资源相等C.执行作业的

24、单位时间内耗用的资源是相等的D.执行一次作业耗用的时间是相等的中央财经大学中央财经大学 会计学院会计学院 管理会计系管理会计系【例2多选题】下列关于作业成本法与传统的成本计算方法（以产量为基础的完全成本计算方法）比较的说法中，正确的有（）。A.传统的成本计算方法对全部生产成本进行分配，作业成本法只对变动成本进行分配B.传统的成本计算方法按部门归集间接费用，作业成本法按作业归集间接费用C.作业成本法的直接成本计算范围要比传统的成本计算方法的计算范围小D.与传统的成本计算方法相比，作业成本法不便于实施责任会计和业绩评价中央财经大学中央财经大学 会计学院会计学院 管理会计系管理会计系3、（多选题）下

25、列关于作业成本法的表述中，正确的有（）。 A、作业成本计算过程可以概括为“资源作业产品” B、作业成本计算的第一阶段是将作业执行中耗费的资源分派到作业，计算作业的成本 C、作业成本计算的第二阶段是根据第一阶段计算的作业成本分派到各有关成本对象 D、作业成本法和传统成本法的直接成本范围相同 中央财经大学中央财经大学 会计学院会计学院 管理会计系管理会计系4、（多选题）作业成本法认为，将成本分配到成本对象有三种不同的形式，它们是（）。 A、动因分配 B、追溯 C、间接追溯 D、分摊 中央财经大学中央财经大学 会计学院会计学院 管理会计系管理会计系5、（多选题）作业认定后，接下来的工作就是将作业划分

26、为互相排斥的作业类别，这些作业类别包括（）。 A、单位（数量）级作业成本库 B、批次级作业 C、产品（品种）级作业 D、生产（能力）维持级作业 中央财经大学中央财经大学 会计学院会计学院 管理会计系管理会计系2、（1）甲、乙两种产品去年1月份的有关成本资料如下表所示：单位：元 产品名称产量（件）直接材料单位产品成本直接人工单位产品成本甲1005040乙2008030中央财经大学中央财经大学 会计学院会计学院 管理会计系管理会计系（2）月初甲产品在产品制造费用（作业成本）为3600元，乙产品在产品制造费用（作业成本）为4600元；月末在产品数量，甲为40件，乙为60件，总体完工率均为50%；按照

27、约当产量法在完工产品和在产品之间分配制造费用（作业成本），本月发生的制造费用（作业成本）总额为50000元，相关的作业有4个，有关资料如下表所示：作业名称成本动因作业成本（元） 甲耗用作业量 乙耗用作业量质量检验检验次数4000515订单处理生产订单份数 40003010机器运行机器小时数40000200800设备调整准备 调整准备次数 200064中央财经大学中央财经大学 会计学院会计学院 管理会计系管理会计系要求：、用作业成本法计算甲、乙两种产品的单位成本；、以机器小时作为制造费用的分配标准，采用传统成本计算法计算甲、乙两种产品的单位成本；、假设决策者计划让单位售价高于单位成本10元，根据

28、第（2）问的结果确定甲和乙的销售单价，试分析可能造成的不利影响。中央财经大学中央财经大学 会计学院会计学院 管理会计系管理会计系1、 【正确答案】 质量检验的成本动因分配率4000/（515）200（元/次）订单处理的成本动因分配率4000/（1030）100（元/份）机器运行的成本动因分配率40000/（200800）40（元/小时）设备调整准备的成本动因分配率2000/（64）200（元/次）中央财经大学中央财经大学 会计学院会计学院 管理会计系管理会计系甲产品分配的本月发生作业成本： 20051003040200200613200（元）单位作业成本：（132003600）/（100405

29、0%）140（元/件）单位成本：5040140230（元/件）乙产品分配的本月发生作业成本： 200151001040800200436800（元）单位作业成本：（368004600）/（2006050%）180（元/件）单位成本：8030180290（元/件）中央财经大学中央财经大学 会计学院会计学院 管理会计系管理会计系 【正确答案】 本月发生的制造费用分配率：50000/（200800）50（元/小时）甲产品分配本月发生的制造费用：5020010000（元）甲产品单位制造费用：（100003600）/（1004050%）113.33（元/件）甲产品单位成本：5040113.33203.3

30、3（元/件）乙产品分配本月发生的制造费用：5080040000（元）乙产品单位制造费用：（400004600）/（2006050%）193.91（元/件）单位成本：8030193.91303.91（元/件）中央财经大学中央财经大学 会计学院会计学院 管理会计系管理会计系 【正确答案】 与传统的成本计算方法相比，作业成本法能够提供更加真实、准确的成本信息。因此，本题中甲产品的真实单位成本应该是230元，而决策者制定的单位售价为203.3310213.33（元），如果与传统的单位成本（203.33元）比较，好像是有利可图，结果实际上是在畅销的同时，每销售一件产品，就要亏损230213.3316.6

31、7（元），如果按照作业成本法计算，则会避免这个决策失误；对于乙产品而言，真实单位成本应该是290元，显然303.9110313.91（元）的定价偏高，会对销量产生负面影响，给企业造成损失。而如果按照作业成本法计算，把单位售价降低一些，则会避免这个损失的发生。中央财经大学中央财经大学 会计学院会计学院 管理会计系管理会计系 四、作业成本法的应用四、作业成本法的应用 举举 例例 例12-5，某企业同时生产A、B两种产品，A产品每批1 000件，年产量10 000件，B产品每批200件，年产5 000件。有关成本动因资料如下： A、B产品单位机器工时比例为1 6。 A、B产品每批材料移动次数分别为1

32、0次、20次。 每批检验单位为A产品每批50件，B产品每批10件。 A产品直接材料20 000元，直接人工30 000元； B产品直接材料40 000元，直接人工15 000元。 依据不同的成本库，归集的制造费用如表所示，要求按作业成本法计算A、B产品成本。中央财经大学中央财经大学 会计学院会计学院 管理会计系管理会计系制造费用（成本库）资料制造费用（成本库）资料 项项目目 数数额额 作作业业层层次次（成成本本动动因因） 材材料料处处理理 12000 批批作作业业层层次次 检检验验人人员员 15000 批批作作业业层层次次 管管理理人人员员 18000 能能量量作作业业层层次次 取取暖暖照照明

33、明 4000 能能量量作作业业层层次次 折折旧旧 30000 能能量量作作业业层层次次 机机器器能能量量 11000 单单位位作作业业层层次次 合合计计 90000 中央财经大学中央财经大学 会计学院会计学院 管理会计系管理会计系在作业成本法下，根据以上资料，计算步骤在作业成本法下，根据以上资料，计算步骤如下：如下： （一）按照作业层次分配制造费用（一）按照作业层次分配制造费用 1 1. .单位作业层次（机器能量按机器工时比例分配）单位作业层次（机器能量按机器工时比例分配） 机机器器能能量量成成本本分分配配表表 产产品品名名称称 数数量量 机机器器工工时时 合合计计 分分配配率率 分分配配额额

34、 A产产品品 10000 1 10000 2750 B产产品品 5000 6 30000 8250 合合计计 40000 0275 11000 中央财经大学中央财经大学 会计学院会计学院 管理会计系管理会计系 2.批作业层次（材料处理成本与检验成本分别按移动次数与检验次数比例分配） 材材料料处处理理成成本本分分配配表表 产产品品名名称称 批批数数 每每批批移移动动次次数数 合合计计 分分配配率率 分分配配额额 A 产产品品 10 10 100 2000 B 产产品品 25 20 500 10000 合合计计 600 20 12000 检检验验成成本本分分配配表表 产产品品名名称称 批批数数 每每批批检检验验数数 合合计计 分分配配率率 分分配配额额 A产产品品 10 50 500 10000 B产产品品 25 10 250 5000 合合计计 750 20 15000 中央财经大学中央财经大学 会计学院会计学院 管理会计系管理会计系3.能量作业层次（管理人员成本、取暖照明、折旧按照直接材料成本比例分配）