第八章无形资产及其他长期资产1

1、.1 第八章第八章 无形资产无形资产 及其他长期资产及其他长期资产.2内容提示内容提示无形资产无形资产投资性房地产投资性房地产商誉商誉其他资产其他资产研发支出的核算研发支出的核算投资性房地的核算投资性房地的核算商誉的核算商誉的核算长期待摊费用的核算长期待摊费用的核算 重点难点重点难点.3一、无形资产一、无形资产 （一）无形资产的定义（一）无形资产的定义 (Intangible asset) 无形资产是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认无形资产是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产非货币性资产。 能够从企业中分离或者划分出来，并能单独或者与相关合同、能够从企业中分离或者划分

2、出来，并能单独或者与相关合同、资产或负债一起，用于出售、转移、授予许可、租赁或者交换。资产或负债一起，用于出售、转移、授予许可、租赁或者交换。 源自合同性权利或其他法定权利，无论这些权利是否可以从源自合同性权利或其他法定权利，无论这些权利是否可以从企业或其他权利和义务中转移或者分离。企业或其他权利和义务中转移或者分离。可辨认性标准可辨认性标准 商誉是无形资产？商誉是无形资产？.4 （二）无形资产的确认（二）无形资产的确认 在符合定义的基础上，同时满足两个条件在符合定义的基础上，同时满足两个条件: : 与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业；与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业； 该无形资

3、产的成本能够可靠地计量。该无形资产的成本能够可靠地计量。（三）无形资产的分类（三）无形资产的分类 u专利权专利权(patents)(patents)u非专利技术非专利技术(industrial design registration )(industrial design registration )u商标权商标权(trademarks and trade name) (trademarks and trade name) u著作权著作权(copyright )(copyright )u经营特许权经营特许权(franchise rights) (franchise rights) u土地使用权

4、土地使用权(rights of using land)(rights of using land).5 u外来的无形资产外来的无形资产u自创的无形资产自创的无形资产 u使用寿命有限的无形资产使用寿命有限的无形资产u使用寿命不确定的无形资产使用寿命不确定的无形资产.6（四）无形资产的核算（四）无形资产的核算1 1、无形资产的取得、无形资产的取得应当按照成本进行初始计量应当按照成本进行初始计量 （1 1）外购无形资产）外购无形资产 外购无形资产的成本，包括购买价款、相关税费以及外购无形资产的成本，包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。直接归属于使该项资产达到预

5、定用途所发生的其他支出。 融资取得的无形资产的成本应当以购买价款的现值融资取得的无形资产的成本应当以购买价款的现值为基础确定。为基础确定。.7 A A公司公司20112011年年1 1月月8 8日，从日，从B B公司购买一项商标权，由于公司购买一项商标权，由于A A公司资金周转比较紧张，经与公司资金周转比较紧张，经与B B公司协议采用分期付款方公司协议采用分期付款方式支付款项。合同规定，该项商标权总计式支付款项。合同规定，该项商标权总计200200万元，每年末万元，每年末付款付款100100万元，两年付清。假定银行同期贷款利率为万元，两年付清。假定银行同期贷款利率为6%6%，2 2年期年金现值

6、系数为年期年金现值系数为1.83341.8334。假定未确认融资费用采用实。假定未确认融资费用采用实际利率法摊销。际利率法摊销。 例例8-18-1 无形资产现值无形资产现值=1 000 000=1 000 0001.8334= 1 833 4001.8334= 1 833 400（元）（元） 未确认融资费用未确认融资费用=2 000 000- 1 833 400= 166 600=2 000 000- 1 833 400= 166 600（元）（元） 第一年应确认的融资费用第一年应确认的融资费用= 1 833 400= 1 833 4006%=110 0046%=110 004（元）（元） 第

7、二年应确认的融资费用第二年应确认的融资费用=166 600-110 004=56 596=166 600-110 004=56 596（元）（元）.8n取得无形资产时取得无形资产时 借：无形资产借：无形资产商标权商标权 1 833 4001 833 400未确认融资费用未确认融资费用 166 600166 600 贷：长期应付款贷：长期应付款 2 000 0002 000 000n第一年底付款时：第一年底付款时：借：长期应付款借：长期应付款 1 000 0001 000 000 贷：银行存款贷：银行存款 1 000 0001 000 000 借：财务费用借：财务费用 110 004110 00

8、4 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用 110 004110 004n第二年底付款时：第二年底付款时：借：长期应付款借：长期应付款 1 000 0001 000 000 贷：银行存款贷：银行存款 1 000 0001 000 000 借：财务费用借：财务费用 56 59656 596 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用 56 59656 596.9（2 2）自行开发无形资产）自行开发无形资产 成本包括自满足无形资产确认条件后至达到预定成本包括自满足无形资产确认条件后至达到预定用途前所发生的支出总额。用途前所发生的支出总额。区分研究阶段支出与开发阶段支出区分研究阶段支出与开发阶段支出 研究阶

9、段支出，应当于发生时计入当期损益研究阶段支出，应当于发生时计入当期损益 开发阶段支出，符合一定条件时，可资本化开发阶段支出，符合一定条件时，可资本化 无法区分研究阶段和开发阶段的支出，应当在发生时无法区分研究阶段和开发阶段的支出，应当在发生时作为管理费用。作为管理费用。.10费用化费用化( (管理费用管理费用) )研究与开发研究与开发 资本化资本化( (同时满足同时满足5 5个条件个条件) ) 费用化费用化( (不符合资本化条件不符合资本化条件) )研究研究开发开发无形资产无形资产.11 开发阶段有关支出资本化的条件开发阶段有关支出资本化的条件 （同时满足）（同时满足） u完成该无形资产以使其

10、能够使用或出售在技术上具有完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性（开发所需的技术条件已经具备）可行性（开发所需的技术条件已经具备）u具有完成该无形资产并使用或出售的意图（目的）具有完成该无形资产并使用或出售的意图（目的）u无形资产产生经济利益的方式（经济利益的流入和市无形资产产生经济利益的方式（经济利益的流入和市场的需求）场的需求）u有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发无形资产的开发 （物质基础）（物质基础）u归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量.12.13

11、大成公司自行研究开发一项新产品专利技术，在研究大成公司自行研究开发一项新产品专利技术，在研究开发过程中发生材料费开发过程中发生材料费400 000400 000元、人工工资元、人工工资100 000100 000元，元，以及其他费用以及其他费用300 000300 000元，总计元，总计800 000800 000元，其中，符合资元，其中，符合资本化条件的支出为本化条件的支出为500 000500 000元，期末，该专利技术已经达元，期末，该专利技术已经达到预定用途。到预定用途。 例例8-28-2 借：研发支出借：研发支出费用化支出费用化支出 300 000300 000 资本化支出资本化支出

12、 500 000500 000 贷：原材料贷：原材料 400 000400 000 应付职工薪酬应付职工薪酬 100 000100 000 银行存款银行存款 300 000300 000 期末期末： 借：管理费用借：管理费用 300 000300 000 无形资产无形资产 500 000500 000 贷：研发支出贷：研发支出费用化支出费用化支出 300 000300 000 资本化支出资本化支出 500 000500 000.14 （3 3）投资者投入的无形资产）投资者投入的无形资产 成本应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但成本应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不

13、公允的除外。合同或协议约定价值不公允的除外。 在投资合同或协议约定价值不公允的情况下，应按在投资合同或协议约定价值不公允的情况下，应按无形资产的公允价值入账，所确认初始成本与实收资本无形资产的公允价值入账，所确认初始成本与实收资本或股本之间的差额调整资本公积。或股本之间的差额调整资本公积。 某股份有限公司接受某股份有限公司接受A A公司以其所拥有的专利权作为公司以其所拥有的专利权作为出资，双方协议约定的价值为出资，双方协议约定的价值为2 0002 000万元，按照市场情万元，按照市场情况估计其公允价值为况估计其公允价值为1 5001 500万元，已办妥相关手续。该万元，已办妥相关手续。该公司接

14、受公司接受A A公司投资后的注册资本为公司投资后的注册资本为10 00010 000万元，万元，A A公司公司投资持股比例为投资持股比例为20%20%。 借：无形资产借：无形资产1 5001 500 资本公积资本公积500 500 （差额）（差额） 贷：股本贷：股本 2 0002 000 例例8-38-3.15 （4 4）土地使用权）土地使用权 企业取得的土地使用权通常应确认为无形资产。土地使企业取得的土地使用权通常应确认为无形资产。土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，土地使用权与用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和提取折旧。但下列情况除外：地

15、上建筑物分别进行摊销和提取折旧。但下列情况除外：u房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权应当计入所建造的房屋房屋建筑物，相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物成本。建筑物成本。u企业外购房屋建筑物所支付的价款应当在地上建筑物与企业外购房屋建筑物所支付的价款应当在地上建筑物与土地使用权之间进行分配；难以合理分配的，应当全部土地使用权之间进行分配；难以合理分配的，应当全部作为固定资产处理。作为固定资产处理。u企业改变土地使用权的用途，停止自用土地使用权用于企业改变土地使用权的用途，停止自用土地使用权用于赚取租

16、金或资本增值时，应将其账面价值转为投资性房赚取租金或资本增值时，应将其账面价值转为投资性房地产。地产。.16 20112011年年1 1月月1 1日，日，A A公司购入一块土地的使用权，以银公司购入一块土地的使用权，以银行存款转账支付行存款转账支付9 000 0009 000 000元，并在该土地上自行建造厂元，并在该土地上自行建造厂房等工程，发生材料支出房等工程，发生材料支出l0 000 000l0 000 000元，工资费用元，工资费用5 000 5 000 000000元，其他相关费用元，其他相关费用l0 000 000l0 000 000元等。该工程已经完工元等。该工程已经完工并达到预

17、定可使用状态。假定土地使用权的使用年限为并达到预定可使用状态。假定土地使用权的使用年限为5050年，该厂房的使用年限为年，该厂房的使用年限为2525年，两者都没有净残值，都采年，两者都没有净残值，都采用直线法进行摊销和计提折旧。为简化核算，不考虑其他用直线法进行摊销和计提折旧。为简化核算，不考虑其他相关税费。相关税费。 （1 1）支付转让价款）支付转让价款借：无形资产借：无形资产土地使用权土地使用权9 000 0009 000 000 贷：银行存款贷：银行存款 9 000 0009 000 000 例例8-48-4.17 （2 2）在土地上自行建造厂房）在土地上自行建造厂房借：在建工程借：在建

18、工程 25 000 00025 000 000贷：工程物资贷：工程物资 l0 000 000l0 000 000应付职工薪酬应付职工薪酬 5 000 0005 000 000银行存款银行存款 l0 000 000l0 000 000 （3 3）厂房达到预定可使用状态）厂房达到预定可使用状态 借：固定资产借：固定资产 25 000 00025 000 000 贷：在建工程贷：在建工程 25 000 00025 000 000 （4 4）每年分期摊销土地使用权和对厂房计提折旧）每年分期摊销土地使用权和对厂房计提折旧 借：管理费用借：管理费用 l80 000l80 000 制造费用制造费用 1 00

19、0 0001 000 000 贷：累计摊销贷：累计摊销 l80 000l80 000 累计折旧累计折旧 l 000 000l 000 000.182 2、无形资产摊销、无形资产摊销.193 3、无形资产的处置、无形资产的处置取得价款取得价款- -无形资产账面价值无形资产账面价值- -出售的相关税费出售的相关税费 借：银行存款借：银行存款 累计摊销累计摊销 无形资产减值准备无形资产减值准备 借借 / /贷：营业外支出贷：营业外支出/ /营业外收入营业外收入 贷：无形资产贷：无形资产 应交税费应交税费应交营业税应交营业税( (土地增值税）土地增值税）.204 4、无形资产的报废、无形资产的报废 无

20、形资产预期不能为企业带来经济利益的，应当将该无形资产预期不能为企业带来经济利益的，应当将该无形资产的账面价值予以报废。无形资产的账面价值予以报废。 借：营业外支出借：营业外支出 累计摊销累计摊销 无形资产减值准备无形资产减值准备 贷：无形资产贷：无形资产.215 5、无形资产减值、无形资产减值 无形资产可收回金额低于其账面价值无形资产可收回金额低于其账面价值减值损失一经确认，不得转回减值损失一经确认，不得转回.22 二、二、 投资性房地产投资性房地产 投资性房地产（投资性房地产（Investment Real EstatesInvestment Real Estates），），是指为赚取租金或

21、资本增值，或两者兼而有之而持有的是指为赚取租金或资本增值，或两者兼而有之而持有的房地产房地产。（一）投资性房地产概念（一）投资性房地产概念 投资性房地产的项目：投资性房地产的项目：u已出租的土地使用权已出租的土地使用权u持有并准备增值后转让的土地使用权持有并准备增值后转让的土地使用权u已出租的建筑物已出租的建筑物 注：自用房地产、作为存货的房地产不属于投资注：自用房地产、作为存货的房地产不属于投资性房地产的项目。性房地产的项目。.23 （二）投资性房地产的确认（二）投资性房地产的确认（同时满足下两个条件）（同时满足下两个条件） 1 1、与该投资性房地产相关的经济利益很可能流、与该投资性房地产相

22、关的经济利益很可能流入企业入企业 2 2、该投资性房地产的成本能够可靠计量。、该投资性房地产的成本能够可靠计量。 （三）投资性房地产的会计处理（三）投资性房地产的会计处理 计量模式：计量模式：成本模式计量成本模式计量 公允价值模式计量公允价值模式计量 通常采用成本模式计量，满足特定条件时可以通常采用成本模式计量，满足特定条件时可以采用公允价值模式计量。采用公允价值模式计量。.24 1 1、成本模式、成本模式 （1 1）外购或自行建造的，达到预定可使用状态时）外购或自行建造的，达到预定可使用状态时外购成本：买价、相关税费、直接归属的其他支出外购成本：买价、相关税费、直接归属的其他支出自行建造的成

23、本：由建造该房地产达到预定可使用状自行建造的成本：由建造该房地产达到预定可使用状态前发生的必要支出构成。态前发生的必要支出构成。 借：投资性房地产借：投资性房地产 （按成本）（按成本） 贷：银行存款贷：银行存款/ /在建工程等在建工程等 （2 2）计提折旧（或摊销）计提折旧（或摊销） 借：其他业务成本等借：其他业务成本等 贷：投资性房地产累计折旧（摊销）贷：投资性房地产累计折旧（摊销）.25 （3 3）取得租金收入）取得租金收入 借：银行存款等借：银行存款等 贷：其他业务收入贷：其他业务收入 （4 4）发生减值）发生减值 借：资产减值损失借：资产减值损失 贷：投资性房地产减值准备贷：投资性房地

24、产减值准备.26 2 2、公允价值模式、公允价值模式 前提条件：前提条件：企业只有存在确凿证据表明投资性房地企业只有存在确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得，才能采用公允价值模式产的公允价值能够持续可靠取得，才能采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。对投资性房地产进行后续计量。 注注：企业一旦选择采用公允价值计量模式，就应当对：企业一旦选择采用公允价值计量模式，就应当对其所有投资性房地产均采用公允价值模式进行后续计量。其所有投资性房地产均采用公允价值模式进行后续计量。 采用公允价值模式进行后续计量，应同时满足下采用公允价值模式进行后续计量，应同时满足下列条件：列条件： 投资

25、性房地产所在地有活跃的房地产交易市场投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场 企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同类或类企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值做出合理估计产的公允价值做出合理估计.27 （1 1）外购或自行建造的，达到预定可使用状态）外购或自行建造的，达到预定可使用状态 借：投资性房地产借：投资性房地产成本成本 贷：银行存款贷：银行存款/ /在建工程等在建工程等 （2 2）不对投资性房地产计提折旧或摊销）不对投资性房地产计提折旧或摊销 公允价值高于账面价值公允

26、价值高于账面价值 借：投资性房地产借：投资性房地产公允价值变动公允价值变动 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益公允价值低于账面价值公允价值低于账面价值 借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益 贷：投资性房地产贷：投资性房地产公允价值变动公允价值变动 （3 3）取得租金收入）取得租金收入 借：银行存款等借：银行存款等 贷：其他业务收入贷：其他业务收入.28 （四）投资性房地产后续计量模式的变更（四）投资性房地产后续计量模式的变更 1 1、计量模式一经确定，不得随意变更。、计量模式一经确定，不得随意变更。 2 2、成本模式转化为公允价值模式成本模式转化为公允价值模式的，应当作为会计的，应当

27、作为会计政策变更处理；政策变更处理； 借：投资性房地产借：投资性房地产成本成本 投资性房地产累计折旧（摊销）投资性房地产累计折旧（摊销） 借借/ /贷：盈余公积贷：盈余公积 借借/ /贷：利润分配贷：利润分配未分配利润未分配利润 贷：投资性房地产贷：投资性房地产 3 3、已采用公允价值模式计量的投资性房地产，、已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得不得从公允价值模式转为成本模式。从公允价值模式转为成本模式。 .29 （五）房地产转换（五）房地产转换 1 1、成本模式下的转换、成本模式下的转换 应当将房地产转换前的账面价值作为转换后的入账价值。应当将房地产转换前的账面价值作为转换后的入账价值

28、。（1 1）将作为存货的房地产转换为投资性房地产，）将作为存货的房地产转换为投资性房地产， 借：投资性房地产借：投资性房地产 贷：库存商品贷：库存商品开发产品开发产品 已计提跌价准备的，还应同时结转跌价准备。已计提跌价准备的，还应同时结转跌价准备。 （2 2）将自用的建筑物等转换为投资性房地产的）将自用的建筑物等转换为投资性房地产的 借：投资性房地产借：投资性房地产 累计折旧累计折旧 固定资产减值准备固定资产减值准备 贷：固定资产贷：固定资产 投资性房地产累计折旧（摊销）投资性房地产累计折旧（摊销） 投资性房地产减值准备投资性房地产减值准备 （3 3）将投资性房地产转为自用时，与）将投资性房地

29、产转为自用时，与(2)(2)相反。相反。.30 2010 2010年年7 7月末，甲企业将出租在外的厂房收回，月末，甲企业将出租在外的厂房收回，8 8月月1 1日日开始用于本企业的商品生产，该厂房相应由投资性房地产开始用于本企业的商品生产，该厂房相应由投资性房地产转换为自用房地产。该项房地产在转换前采用成本模式计转换为自用房地产。该项房地产在转换前采用成本模式计量，截至量，截至20102010年年7 7月月3131日，账面价值为日，账面价值为37 650 00037 650 000元，其中，元，其中，原价原价50 000 00050 000 000元，累计已计提折旧元，累计已计提折旧12 35

30、0 00012 350 000元。元。 甲企业甲企业20102010年年8 8月月1 1日的账务处理如下：日的账务处理如下： 借：固定资产借：固定资产 50 000 00050 000 000 投资性房地产累计折旧（摊销）投资性房地产累计折旧（摊销）12 350 00012 350 000 贷：投资性房地产贷：投资性房地产厂房厂房 50 000 00050 000 000 累计折旧累计折旧 12 350 000 12 350 000 例例8-58-5.31 2 2、公允价值模式下的转换、公允价值模式下的转换 （1 1）投资性房地产转为自用房地产）投资性房地产转为自用房地产 注：公允价值模式注：

31、公允价值模式 成本模式成本模式 应以其转换日的公允价值作为自用房地产的账面价值，应以其转换日的公允价值作为自用房地产的账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益。公允价值与原账面价值的差额计入当期损益。 借：固定资产借：固定资产/ /无形资产无形资产 借借/ /贷：投资性房地产贷：投资性房地产公允价值变动公允价值变动 借借/ /贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益 贷：投资性房地产贷：投资性房地产成本成本 .32 （2 2）作为存货的房地产转换为投资性房地产）作为存货的房地产转换为投资性房地产 应按转换日公允价值计量投资性房地产，转换日小于应按转换日公允价值计量投资性房地产，转换日小

32、于原账面价值的，其差额计入当期损益，反之，作为原账面价值的，其差额计入当期损益，反之，作为“资本资本公积公积”计入所有者权益。处置该项投资性房地产时，原计计入所有者权益。处置该项投资性房地产时，原计入所有者权益的部分应当转入当期损益。入所有者权益的部分应当转入当期损益。 借：投资性房地产借：投资性房地产成本（公允价值）成本（公允价值） 借：存货跌价准备借：存货跌价准备 借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益公允价值账面价值公允价值账面价值 或贷：资本公积或贷：资本公积其他资本公积其他资本公积 公允价值账面价值公允价值账面价值 贷：库存商品贷：库存商品开发产品开发产品 .33 （3 3）自用土

33、地使用权或建筑物转换为投资性房地产）自用土地使用权或建筑物转换为投资性房地产 基本处理同上基本处理同上 借：投资性房地产借：投资性房地产成本成本 公允价值公允价值 借：累计折旧借：累计折旧/ /累计摊销累计摊销 借：固定资产减值准备借：固定资产减值准备/ /无形资产减值准备无形资产减值准备 借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益 公允价值账面价值公允价值账面价值 或贷：资本公积或贷：资本公积其他资本公积其他资本公积公允价值账面价值公允价值账面价值 贷：固定资产贷：固定资产/ /无形资产无形资产 .34 2010 2010年年1010月月1515日，甲企业因租赁期满，将出租的写字日，甲企业因租

34、赁期满，将出租的写字楼收回，准备作为办公楼用于本企业的行政管理。楼收回，准备作为办公楼用于本企业的行政管理。 20102010年年1212月月1 1日，该写字楼正式开始自用，相应由投资性日，该写字楼正式开始自用，相应由投资性房地产转换为自用房地产，当日的公允价值为房地产转换为自用房地产，当日的公允价值为48 000 00048 000 000元。元。该项房地产在转换前采用公允价值模式计量，原账面价值为该项房地产在转换前采用公允价值模式计量，原账面价值为47 500 00047 500 000元，其中，成本为元，其中，成本为45 000 00045 000 000元，公允价值变动元，公允价值变动

35、为增值为增值2 500 0002 500 000元。元。 甲企业的账务处理如下：甲企业的账务处理如下： 借：固定资产借：固定资产 48 000 00048 000 000 贷：投资性房地产贷：投资性房地产写字楼（成本）写字楼（成本） 45 000 00045 000 000 写字楼（公允价值变动）写字楼（公允价值变动） 2 500 0002 500 000 公允价值变动损益公允价值变动损益 500 000500 000 例例8-68-6.35 （六）投资性房地产的处置（六）投资性房地产的处置 投资性房地产被处置，或永久退出使用且预计不投资性房地产被处置，或永久退出使用且预计不能从其处置中取得经

36、济利益时，应当终止确认该项投能从其处置中取得经济利益时，应当终止确认该项投资性房地产。应当将处置收入扣除其账面价值和相关资性房地产。应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。税费后的金额计入当期损益。 1 1、成本模式计量的投资性房地产、成本模式计量的投资性房地产 （1 1）收到款项时）收到款项时 借：银行存款借：银行存款 贷：其他业务收入贷：其他业务收入 （2 2）冲销有关账户）冲销有关账户 借：其他业务成本借：其他业务成本 投资性房地产累计折旧（摊销）投资性房地产累计折旧（摊销） 投资性房地产减值准备投资性房地产减值准备 贷：投资性房地产贷：投资性房地产.36 甲公司将其

37、出租的一栋写字楼确认为投资性房地产。租甲公司将其出租的一栋写字楼确认为投资性房地产。租赁期满后，甲公司将该栋写字楼出售给乙公司，合同价款为赁期满后，甲公司将该栋写字楼出售给乙公司，合同价款为300 000 000300 000 000元，乙公司已用银行存款付清。元，乙公司已用银行存款付清。（1 1）假设这栋写字楼原采用成本模式计量。出售时，该栋）假设这栋写字楼原采用成本模式计量。出售时，该栋写字楼的成本为写字楼的成本为280 000 000280 000 000元，已计提折旧元，已计提折旧30 000 00030 000 000元。元。 甲公司的账务处理如下：甲公司的账务处理如下：借：银行存款

38、借：银行存款 300 000 000300 000 000 贷：其他业务收入贷：其他业务收入300 000 000300 000 000 借：其他业务成本借：其他业务成本 250 000 000 250 000 000 投资性房地产累计折旧（摊销）投资性房地产累计折旧（摊销）30 000 00030 000 000 贷：投资性房地产贷：投资性房地产写字楼写字楼 280 000 000280 000 000 例例8-78-7.372 2、公允价值模式计量的投资性房地产、公允价值模式计量的投资性房地产 （1 1）收到款项时）收到款项时 借：银行存款借：银行存款 贷：其他业务收入贷：其他业务收入 （

39、2 2）冲销有关账户）冲销有关账户 借：其他业务成本借：其他业务成本 借借/ /贷：投资性房地产贷：投资性房地产公允价值变动公允价值变动 贷：投资性房地产贷：投资性房地产成本成本 同时，借同时，借/ /贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益 贷贷/ /借：其他业务收入借：其他业务收入 借：资本公积借：资本公积其他资本公积其他资本公积 贷：其他业务收入贷：其他业务收入.38 甲公司将其出租的一栋写字楼确认为投资性房地产。甲公司将其出租的一栋写字楼确认为投资性房地产。租赁期满后，甲公司将该栋写字楼出售给乙公司，合同价租赁期满后，甲公司将该栋写字楼出售给乙公司，合同价款为款为300 000 000

40、300 000 000元，乙公司已用银行存款付清。元，乙公司已用银行存款付清。 假设这栋写字楼原采用公允价值模式计量。出售时，假设这栋写字楼原采用公允价值模式计量。出售时，该栋写字楼的成本为该栋写字楼的成本为210 000 000210 000 000元，公允价值变动为借方元，公允价值变动为借方余额余额40 000 00040 000 000元。元。 甲公司的账务处理如下：甲公司的账务处理如下： 借：银行存款借：银行存款 300 000 000300 000 000 贷：其他业务收入贷：其他业务收入300 000 000300 000 000 借：其他业务成本借：其他业务成本 250 000

41、000250 000 000 贷：投资性房地产贷：投资性房地产写字楼（成本）写字楼（成本） 210 000 000210 000 000 写字楼（公允价值变动）写字楼（公允价值变动） 40 000 000 40 000 000 同时，将投资性房地产累计公允价值变动转入其他业务收入同时，将投资性房地产累计公允价值变动转入其他业务收入借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益 40 000 00040 000 000 贷：其他业务收入贷：其他业务收入40 000 00040 000 000 例例8-88-8.39 （七）投资性房地产计提减值（七）投资性房地产计提减值 1 1、采用成本模式进行后续计量

42、的投资性房地产，按、采用成本模式进行后续计量的投资性房地产，按账面价值与可收回金额孰低；账面价值与可收回金额孰低； 借：资产减值损失借：资产减值损失固定资产减值损失固定资产减值损失 贷：固定资产减值准备贷：固定资产减值准备 2 2、采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产，、采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产，应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益。（公允价值变动损益）。损益。（公允价值变动损益）。.40三、商三、商 誉

43、誉 （一）商誉的概念（一）商誉的概念 1 1、广义：、广义：商誉商誉(GoodwillBusiness Reputation)(GoodwillBusiness Reputation)是由是由于得天独厚的地理位置、悠久的经营历史、高水平的管理、于得天独厚的地理位置、悠久的经营历史、高水平的管理、优质的服务、良好的信誉、融洽的社会和企业关系，使一个优质的服务、良好的信誉、融洽的社会和企业关系，使一个企业的获利水平高于同行业平均获利水平的特殊资产。企业的获利水平高于同行业平均获利水平的特殊资产。从其来源来看，商誉可以分为自创商誉和外购商誉从其来源来看，商誉可以分为自创商誉和外购商誉( (即即合并商

44、誉合并商誉) )。 2 2、狭义：仅指外购商誉。、狭义：仅指外购商誉。 根据根据CAS20CAS20和和CAS6CAS6的应用指南，商誉是企业合并成本大的应用指南，商誉是企业合并成本大于合并取得被购买方各项可辨认净资产公允价值份额的差额，于合并取得被购买方各项可辨认净资产公允价值份额的差额，其存在无法与企业自身分离，不具有可辨认性，不属于无形其存在无法与企业自身分离，不具有可辨认性，不属于无形资产准则所规范的无形资产。资产准则所规范的无形资产。.41（二）企业合并及商誉的产生（二）企业合并及商誉的产生 1 1、合并方式、合并方式 购买方（合并方）购买方（合并方） 被购买方（被合并方）被购买方（

45、被合并方） 吸收合并吸收合并 取得对方资产取得对方资产 解散解散 并承担负债并承担负债 新设合并新设合并 由新成立企业由新成立企业 参与合并各参与合并各 持有参与合并持有参与合并 方均解散方均解散 各方资产负债各方资产负债 控股合并控股合并 取得控制权取得控制权 保持独立保持独立 体现为长期股权体现为长期股权 成为子公司成为子公司 投资投资 以合并方式为基础，只有在吸收合并、控股合并下才产以合并方式为基础，只有在吸收合并、控股合并下才产生商誉确认问题生商誉确认问题.42 、按合并前后是否为同一控制下的分类、按合并前后是否为同一控制下的分类 （1 1）同一控制下的企业合并）同一控制下的企业合并

46、非市场行为，合并作价不使用公允价值，而是使用账非市场行为，合并作价不使用公允价值，而是使用账面价值。合并中不产生新的资产和负债、不形成商誉。面价值。合并中不产生新的资产和负债、不形成商誉。 （2 2）非同一控制下的企业合并）非同一控制下的企业合并 合并成本所取得的净资产公允价值，确认为商誉，合并成本所取得的净资产公允价值，确认为商誉，并按规定进行减值测试并按规定进行减值测试 合并成本所取得的净资产公允价值，计入合并当期合并成本所取得的净资产公允价值，计入合并当期损益损益.43非同一控制下的企业合并之吸收合并非同一控制下的企业合并之吸收合并 购买方在购买日应当按照合并中取得的被购买方各购买方在购

47、买日应当按照合并中取得的被购买方各项可辨认资产、负债的公允价值确定其入账价值，确定项可辨认资产、负债的公允价值确定其入账价值，确定的企业合并成本与取得被购买方可辨认净资产公允价值的企业合并成本与取得被购买方可辨认净资产公允价值的差额，应当确认为商誉或计入当期损益。的差额，应当确认为商誉或计入当期损益。非同一控制下的企业合并之控股合并非同一控制下的企业合并之控股合并: : 母公司在购买日编制合并资产负债表时，对于被购母公司在购买日编制合并资产负债表时，对于被购买方可辨认资产、负债应当按照合并中确定的公允价值买方可辨认资产、负债应当按照合并中确定的公允价值列示，企业合并成本大于合并中取得的被购买方

48、可辨认列示，企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，确认为合并资产负债表中净资产公允价值份额的差额，确认为合并资产负债表中的商誉。的商誉。 .44 甲企业用公允价值为甲企业用公允价值为1 60001 6000万元、账面价值为万元、账面价值为1 0000 1 0000 万元的若干资产作为对价对乙企业进行吸收合并，甲乙企业万元的若干资产作为对价对乙企业进行吸收合并，甲乙企业不属于同一企业集团。不属于同一企业集团。购买日乙企业持有资产的情况（单位：万元）购买日乙企业持有资产的情况（单位：万元） 例例8-98-9.45借：固定资产借：固定资产 9 0009 000 长期投资

49、长期投资 5 0005 000 商誉商誉 5 0005 000 贷：长期借款贷：长期借款 3 0003 000 相关资产相关资产 10 00010 000 营业外收入营业外收入 6 0006 000 应确认的商誉应确认的商誉= =合并成本合并成本- -被合并方可辨认净资产公允被合并方可辨认净资产公允价值价值=16 000-11 000=5 000=16 000-11 000=5 000（万元）（万元）.46 （三）商誉的减值（三）商誉的减值 （Impairment of Business Reputation） 企业合并所形成的商誉，至少应当在每年年度终了进行企业合并所形成的商誉，至少应当在每

50、年年度终了进行减值测试。由于商誉难以独立产生现金流量，因此，商誉应减值测试。由于商誉难以独立产生现金流量，因此，商誉应当结合与其相关的资产组或者资产组组合进行减值测试。当结合与其相关的资产组或者资产组组合进行减值测试。 借：资产减值损失借：资产减值损失 贷：商誉减值准备贷：商誉减值准备 存货跌价准备存货跌价准备 固定资产减值准备等固定资产减值准备等.47 某公司在某公司在A A、B B、C C三地拥有三家分公司，其中，三地拥有三家分公司，其中，C C分公分公司是上年吸收合并的公司。由于司是上年吸收合并的公司。由于A A、B B、C C三家分公司均能产三家分公司均能产生独立于其他分公司的现金流入

51、，所以该公司将这三家分生独立于其他分公司的现金流入，所以该公司将这三家分公司确定为三个资产组。公司确定为三个资产组。 20072007年年1212月月3131日，企业经营所处的技术环境发生了重日，企业经营所处的技术环境发生了重大不利变化，出现减值迹象，需要进行减值测试。减值测大不利变化，出现减值迹象，需要进行减值测试。减值测试时，试时，C C分公司资产组的账面价值为分公司资产组的账面价值为520520万元（含合并商誉万元（含合并商誉为为2020万元）。该公司计算万元）。该公司计算C C分公司资产的可收回金额为分公司资产的可收回金额为400400万元。万元。 假定假定C C分公司资产组中包括甲设

52、备、乙设备和一项无形分公司资产组中包括甲设备、乙设备和一项无形资产，其账面价值分别为资产，其账面价值分别为250250万元、万元、150150万元和万元和100100万元。假万元。假定定C C资产组中各项资产的预计使用寿命相同。资产组中各项资产的预计使用寿命相同。 例例8-108-10.48 要求：计算商誉、甲设备、乙设备和无形资产应计提的要求：计算商誉、甲设备、乙设备和无形资产应计提的减值准备并编制有关会计分录。减值准备并编制有关会计分录。 (1)C(1)C资产组的账面价值资产组的账面价值520520万元，可收回金额万元，可收回金额400400万元，万元，故发生减值故发生减值120120万元。万元。 (2)C(2)C资产组中的减值额先冲减商誉资产组中的减值额先冲减商誉2020万元，余下的万元，余下的100100万元分配给甲设备、乙设备和无形资产。万元分配给甲设备、乙设备和无形资产。 甲设备应承担的减值损失甲设备应承担的减值损失: : 100 100（250+150+100250+150+100）250=50250=50（万元）（万元） 乙设备应承担的减值损失乙设备应承担的减值损失: : 100 100（250+150+100250+150+100）150=30150=30（万元）（万元） 无形资产应承担的减值损失无形资产应承担的减值损失: : 100 100（250+150+1