作业成本法在工程总部管理费索赔中的应用研究

1、作业成本法在工程总部管理费索赔中的应用研究    摘 要 从跨合同法、工程管理、财务管理等专业的综合视角，分析工程总部管理费索赔问题，提出从承包商财务核算机制入手解决问题的方案，建立应用作业成本法核算工程总部管理费的模型。该方法模型准确、有效记录和分配承包商各工程项目所应归属的总部管理费实际发生额，给索赔提供充分、合理、及时的证据，提高索赔证据力，为索赔成功提供必要的条件。 最后以案例方式阐明实际操作方法。关键词工程索赔；总部管理费；作业成本法；工程财务管理在工程延期的情况下，确定总部管理费索赔额通常采用日费率分摊法（Eichleay公式）、总部管理费率

2、分摊法（Hudson公式）、总直接费分摊法等计算方法。上述方法存在分摊基数与法理损害实际赔偿原则不一致、单一分摊基础不合理等问题。若通过诉讼获得赔偿，承包商又面临举证难题。总部管理费与承包商工程盈利有密切关系，若承包商这部分费用索赔失败，很可能使得工程完工不盈反亏。关于总部管理费索赔失败问题，Emden提出了确定总部管理费率的改进方法，即用承包商整个公司总部管理费之和去除其整个总营业额。汪金敏基于我国工程费用项目构成的稳定性和费率的规定性，提出了延期索赔的简化计算模型。上述研究都立足于Hudson公式，但总部管理费索赔问题是一个综合问题，仅从计算上研究“治标不治本”。叶仁荪等对国际上常用的几种

3、总部管理费定量方法进行了比较分析，认为费用分离法最为科学，但却难以实施。本文在费用分离法基础上，分析了总部管理费索赔问题，提出从承包商财务核算机制入手解决问题的方案，并建立了应用作业成本法核算工程总部管理费的模型，最后以案例阐明实际操作方法。在国内外工程实践中，企业管理费已成为工程报价的重要组成部分，主要包括现场管理费和总部管理费。总部管理费是指现场以外、公司层面发生的各项间接费。该项费用需按合理的会计核算方法，分摊到同期的各项工程上，通常包括总部员工薪酬、外聘专家咨询费、总部办公场所的租金（或自有办公场所的折旧费）、以及其他日常管理费用等。承包商索赔费用中的总部管理费是指由于业主原因造成工程

4、延期、导致承包商为项目额外发生的总部管理费损失，是承包商要求业主给予补偿的一种主张。在工程延期的情况下，现场管理费发生的损失为直接费损失，责任分明，而总部管理费发生的损失为间接费损失，损失赔偿在范围和数额上都难以清晰界定。在国内外工程实践中，通常采用公式法计算索赔额。总部管理费索赔额的确定通常采用日费率分摊法（Eichleay公式）、总部管理费率分摊法（Hudson公式）、总直接费分摊法三种计算方法。Eichleay公式计算思路为，先通过合同额分配总部管理费，再通过日费率分摊法计算总部管理费损失。Hudson公式的理论基础与Eichleay公式基本相同，计算方法也基本一致，所不同的是Hudso

5、n公式采用承包商在投标书中所预先确定的总部管理费率进行分摊。总直接费分摊法则按费用索赔中的直接费作为计算基础分摊管理费。本文认为，上述三种方法确定的索赔额都存在不合理之处。首先，对全部企业管理费进行分摊与法理上的损害实际赔偿原则不一致。实际赔偿在法理上是指当事人实际遭受的损失，且损失与事件须存在因果关系。具体到工程总部管理费，能获得赔偿的限制在因索赔项目延期而额外增加的那部分总部管理费内，对总部固定发生的那部分管理费则不予赔偿，如总部自有办公场所的固定资产折旧费。上述方法将全部总部管理费作为计算基数，不区分额外增加部分和固定部分，其实是扩张了损失赔偿范围。其次，上述方法以单一分摊为基础进行分摊

6、是不合理的。总部管理费与分摊基础之间并不呈绝对的线性关系，即假设总部管理费随某一种分摊基础的增加而同比例增加并不符合实际，例如总部聘用外部专家的咨询费与咨询小时成正比，与直接费等标准之间没有紧密相关性。为解决上述索赔额不合理的问题，承包商可以在核算总部管理费时，摒弃单一的分摊基础，将固定部分和额外增加部分区分开来。传统的总部管理费核算机制不能满足这种要求，为此可以引入作业成本法进行核算来解决这一问题。作业成本法（activity-based costing，ABC）是由卡普兰（Robert. S. Kapian）和库珀（Robin Cooper）于l988年首次提出的。与传统的间接费用核算方法

7、相比，作业成本法采用“产品消耗作业，作业消耗资源”的两阶段分配逻辑。资源通过资源动因将其成本分配到作业中心，从而得到作业成本（第一阶段分配）；然后再按各项作业成本与成本对象之间的因果关系，通过作业动因分配到成本对象，形成产品成本（第二阶段分配）。结合一般承包商总部管理费的情况，建立作业成本法核算工程总部管理费的模型。依据FIDIC施工合同条件所确定的费用索赔基本原则，证据的合理、充分、及时应是索赔成功的前提条件。通过本模型对总部管理费进行核算，能为总部管理费索赔提供合理、充分、及时的证据。索赔证据合理的内涵是，支持索赔的证据应在损失赔偿的范围和数额两个方面都具有合理性，即索赔证据应支持承包商获

8、得得到实际损失的全部赔偿，且不能因索赔而额外受益。采用本模型对总部管理费进行核算，可以获得合理的索赔证据。首先，在资源层面将总部管理费固定部分和额外增加部分区分开，分配到各作业中心的只是额外增加部分的总部管理费，这就使损失赔偿的范围符合法理损害实际赔偿原则。其次，本模型摈弃了传统的单一分摊基础（如按照直接费进行分摊），而是根据不同成本发生的“成本动因”（包括资源动因和作业动因）进行分配，即两阶段都以多元分摊为基础。成本分配对象与成本分配标准间存在因果关系，从而使损失赔偿的数额合理。应用作业成本法进行核算，不仅可以解决索赔额不合理的问题，还可以随之生成详实的会计记录，进一步解决承包商举证难题。索

9、赔证据充分是指承包商所提供的证据应能说明事件的全过程，证据内容详实且前后一致。其中，工资单、工资报表、工程款账单、各种收付款、原始凭证、管理费用报表、工程成本报告等会计记录是有力的支持性证据8。通过本模型对总部管理费进行核算，承包商能够生成详实的会计记录，索赔证据更充分。这样容易使业主方信服证据并与承包商就此达成一致，即便协商不成，法官采信承包商证据的可能性也会增加。传统的总部管理费核算方法是以工程成本为核心，以财务报告为导向，以工程项目为成本计算对象，按照费用要素和成本项目来记录发生了什么成本，成本发生在什么用途上，经营管理者只能了解到成本发生的费用要素和成本项目的总数，无法了解成本的内部详

10、细结构。早在1941年，科勒（Eric Kohler）首次提出“每项作业都设置一个账户”的思想，即在作业成本法下，每项作业都设置一个作业中心总分类账，并且为了详细反映各级作业的作业中心的构成与增减变动情况，还可以为各作业中心总分类账设置明细分类账。随着账户的设置，大量含有具体会计信息的原始凭证也随之产生。相较于传统的会计核算方法，作业成本法搭建了资源与工程项目间的桥梁，各级账户把资源如何计入产品成本的过程描述了出来。当某项工程发生索赔时，会计信息系统能为其提供大量明细化的原始凭证及账户记录，毫无疑问地成为证明承包商总部管理费发生实际损失的有力证据。在传统的核算方法下，面对高度集中的账户信息，无

11、法将总部对各工程项目的管理费区分开，也无法将同一项目可以索赔的部分和不可以索赔的部分拆分开。这样，即使承包商愿意耗费人力、物力对账户进行分解，相比较原始入账的连续编号的凭证，证据的充分性也大大降低。索赔证据及时是指承包商在合同条件规定的期限内向业主提出索赔意向并提交索赔报告，不贻误索赔时机。通过本模型对总部管理费进行核算，承包商能在短时间内整理出所需资料，使索赔证据提交更及时。以FIDIC施工合同条件1999年第1版为例，其第20.1条款规定承包商在索赔事件第一次发生后的28天内，将索赔意向通知工程师，并在42天内递交一份充分详细的索赔报告，包括索赔依据和索赔款，否则其索赔要求将遭到拒绝。如果

12、索赔事件是持续发生的，则要求承包商详细记录事件发生的过程，并搜集相关资料，在索赔事件结束后的规定时间内，及时向工程师提出索赔报告。按照上述索赔时限要求，在传统核算方法下，账户记录高度综合，要想剥离出索赔需要的信息将耗费大量的时间和精力；假使采用直接费或者人工费为分配标准，也只有等到工程决算完成才能得到，这时承包商已失去索赔良机。而作业成本法下，由于信息在作业完成不久就可获得，加之成本信息提供了成本发生在何处、为什么发生、发生了何种费用、金额是多少等方面的明细信息，故无论是对信息提炼、加工或者汇总都轻而易举，为承包商总部管理费索赔提供了估算依据，并能在短时间内整理出所需资料，不错失索赔良机。某年

13、8月A制造公司（下称甲方）与B建筑公司（下称乙方）签订一项建筑承包合同，这项工程合同包括建造一座厂房以及部分附属设施，承包额为3254万元。合同规定乙方应于当年年末开工，并在随后的两年内完工，同时还规定由甲方向乙方提供建筑设计图纸，乙方按照甲方的设计要求施工。但在次年6月由于甲方未能及时向乙方提供厂房的后续设计方案而导致工程整体停工并无限延期。直至次年底甲方提供后续设计方案后乙方才开始继续施工。因甲方违约行为造成工程延期，给乙方带来了损失，在双方就损害赔偿进行了协商不成后，乙方遂于第三年2月向法院起诉甲方，要求甲方就其在延工期（次年6月至次年12月） 内因该工程发生全部相关损失用进行索赔，包括总部管理费。B建筑公司采用作业成本法对包括争议工程