第六章 固定资产

1、第第5章章 固定资产固定资产Chapter 5： Fixed Assets关联对照：关联对照：IAS 16 Property, Plant and Equipment 2Renmin University of China学习目标学习目标v1.掌握：固定资产入账价值、折旧的计算方法；固定资产盘盈掌握：固定资产入账价值、折旧的计算方法；固定资产盘盈与盘亏的核算规则；固定资产的后续支出的核算规则。与盘亏的核算规则；固定资产的后续支出的核算规则。v2.理解：固定资产减值准备的计算规则的设计思路。理解：固定资产减值准备的计算规则的设计思路。v3.了解：固定资产的报表列示与附注披露。了解：固定资产的报表

2、列示与附注披露。 3Renmin University of China5.1 固定资产概述固定资产概述v企业会计准则所称的企业会计准则所称的“固定资产固定资产”，是指企业为生产商品、提，是指企业为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的、使用寿命超过一个会计年供劳务、出租或经营管理而持有的、使用寿命超过一个会计年度的有形资产。度的有形资产。读者可以通过与存货、无形资产作对比来理解读者可以通过与存货、无形资产作对比来理解这一定义。该定义中这一定义。该定义中没有规定金额标准没有规定金额标准，具体标准由企业根据，具体标准由企业根据管理需要自行确定。例如，备品备件和维修设备通常确认为存管理需要自行

3、确定。例如，备品备件和维修设备通常确认为存货，但符合固定资产定义和确认条件的（比如民用航空运输企货，但符合固定资产定义和确认条件的（比如民用航空运输企业的高价周转件等），应当确认为固定资产。业的高价周转件等），应当确认为固定资产。v企业设企业设“固定资产固定资产”科目科目核算企业持有固定资产的原价。该科核算企业持有固定资产的原价。该科目可按固定资产类别和项目进行明细核算。该科目的期末借方目可按固定资产类别和项目进行明细核算。该科目的期末借方余额，反映的是企业固定资产的账面原价。余额，反映的是企业固定资产的账面原价。 v企业账簿中所记载的固定资产，应当具备相应的法律证据。企业账簿中所记载的固定资

4、产，应当具备相应的法律证据。v如果企业拥有的某项固定资产的各组成部分具有不同使用寿命如果企业拥有的某项固定资产的各组成部分具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益，适用不同的折旧率或折或者以不同方式为企业提供经济利益，适用不同的折旧率或折旧方法，则应当分别将该固定资产的各组成部分确认为单项固旧方法，则应当分别将该固定资产的各组成部分确认为单项固定资产。定资产。4Renmin University of ChinaContinued固定资产登记薄20002000年年记帐凭证记帐凭证 摘要摘要基本生产车间基本生产车间辅助生产车间辅助生产车间 合计合计年年月月种类种类号数号数增加增加减少减少

5、增加增加减少减少增加增加减少减少11年初余额年初余额500000300000800000110银银3购入钻床购入钻床3 3台台1800018000119付付5车床一台内部转车床一台内部转移移 1 30转转814000140008000131本月发生额合计本月发生额合计1800014000140008000320002200021月初余额月初余额5040003060008100001231本年发生额合计本年发生额合计200000500006000020000260000700001231年末余额年末余额650000340000990000类别：机器设备类别：机器设备5Renmin Univers

6、ity of ChinaContinued固定资产卡片（正面）卡片编号卡片编号固定资产类别固定资产类别固定资产名称固定资产名称固定资产编号固定资产编号建造单位建造单位原价原价建造年份建造年份其中安装费其中安装费 验收日期验收日期预计使用年限预计使用年限 交接凭证编号交接凭证编号年（月）折旧率年（月）折旧率技术特征规格技术特征规格调入时已使用年限调入时已使用年限调入来源调入来源开始使用日期开始使用日期 完工大修理记录完工大修理记录使用单位和内部转移记录使用单位和内部转移记录停用记录停用记录日期日期凭证凭证摘要摘要金额金额日期日期金额金额使用单位使用单位存放地点存放地点停用原因停用原因停用日期停用

7、日期动用日期动用日期6Renmin University of China5.2 固定资产入账时的会计处理固定资产入账时的会计处理v固定资产应当按照固定资产应当按照实际代价实际代价（cost）入账。）入账。“入账入账”，在英美，在英美教科书中一般称作教科书中一般称作“初始计量初始计量”（initial measurement）。）。v5.2.1 外购固定资产的入账价值外购固定资产的入账价值外购固定资产的入账价值，包括购买价款、相关税费（如契外购固定资产的入账价值，包括购买价款、相关税费（如契税、印花税、营业税等，不包括机器、机械、运输工具以及税、印花税、营业税等，不包括机器、机械、运输工具以及

8、其他与生产、经营有关的设备、工具、器具所涉及的增值税其他与生产、经营有关的设备、工具、器具所涉及的增值税进项税额）、使固定资产达到进项税额）、使固定资产达到预定可使用状态预定可使用状态前所发生的可前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。自费等。自2009年年1月月1日起，机器、机械、运输工具以及其他日起，机器、机械、运输工具以及其他与生产、经营有关的设备、工具、器具所涉及的增值税进项与生产、经营有关的设备、工具、器具所涉及的增值税进项税额一律计入税额一律计入“应缴税费应缴税费应缴增值税【进项税额】应缴增值税【进项

9、税额】”专专栏，而不计入这些固定资产的入账价值。栏，而不计入这些固定资产的入账价值。7Renmin University of ChinaContinuedv1.购入的不需安装的机器设备购入的不需安装的机器设备v购入不需安装的机器设备这类可以抵扣增值税进项税额的固定购入不需安装的机器设备这类可以抵扣增值税进项税额的固定资产时，需要在资产时，需要在“应交税费应交税费应交增值税（应交增值税（进项税额进项税额）”专专栏中记录其进项税额。栏中记录其进项税额。【例【例51】20#9年年9月月9日，神农机械股份公司购入一台不需要安装的龙门刨床，日，神农机械股份公司购入一台不需要安装的龙门刨床，取得的增值税

10、专用发票上注明的货物金额为取得的增值税专用发票上注明的货物金额为400 000元，税额为元，税额为68 000元。元。以上款项已经全部转账付清，机器已经验收。其会计分录如下。以上款项已经全部转账付清，机器已经验收。其会计分录如下。 借：固定资产借：固定资产 400 000 应交税费应交税费应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额） 68 000 贷：银行存款贷：银行存款 468 0008Renmin University of ChinaContinuedv2.购入的需要安装的机器设备购入的需要安装的机器设备v购入需要安装的机器设备时，购入需要安装的机器设备时， 需要通过需要通过“在建工程在

11、建工程”科目科目汇总汇总记录机器设备达到预定可使用状态前所发生的全部代价。记录机器设备达到预定可使用状态前所发生的全部代价。【例【例52】绿园科技股份公司】绿园科技股份公司20#6年购入了一套牛奶灌装设备，须安装调试年购入了一套牛奶灌装设备，须安装调试（改建扩建）。增值税专用发票上注明的设备金额为（改建扩建）。增值税专用发票上注明的设备金额为3 000 000元，税额为元，税额为510 000元，价税合计为元，价税合计为3 510 000元。另发生装卸费元。另发生装卸费6 000元。安装调试阶元。安装调试阶段支付了工程项目组的工资段支付了工程项目组的工资80 000元。其会计分录如下。元。其会

12、计分录如下。（1）借：在建工程）借：在建工程 3 006 000 应交税费应交税费应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额）510 000 贷：银行存款贷：银行存款 3 516 000 （2）借：在建工程）借：在建工程 80 000 贷：应付职工薪酬贷：应付职工薪酬 80 000 （3）借：固定资产）借：固定资产 3 086 000 贷：在建工程贷：在建工程 3 086 0009Renmin University of ChinaContinued存货存货有有形形动动产产VAT固定资产固定资产机器、机械、运输工具以及其他与生机器、机械、运输工具以及其他与生产、经营有关的设备、工具、器具产、经

13、营有关的设备、工具、器具房屋和建筑物房屋和建筑物不不动动产产营业税营业税无形资产无形资产土地使用权土地使用权土地使用权以外的无形资产土地使用权以外的无形资产从左向右看，再从右向左看，请你给出比较专业的概括。从左向右看，再从右向左看，请你给出比较专业的概括。哪些固定资产属于增值税的征税范围？哪些固定资产属于增值税的征税范围？10Renmin University of ChinaContinuedv3.购入的房屋建筑物购入的房屋建筑物v房屋建筑物不涉及增值税，所以购入房屋建筑物时不需要通过房屋建筑物不涉及增值税，所以购入房屋建筑物时不需要通过专栏进行处理。只需将取得该房产所发生的全部代价（包括营

14、专栏进行处理。只需将取得该房产所发生的全部代价（包括营业税、契税等各种税费）计入入账价值即可。业税、契税等各种税费）计入入账价值即可。【例【例53】仲景医学股份公司】仲景医学股份公司20#6年斥资年斥资90 000 000元（含全部价款及相关税元（含全部价款及相关税费）购入一栋办公大楼。其会计分录如下。费）购入一栋办公大楼。其会计分录如下。 借：固定资产借：固定资产 90 000 000 贷：银行存款贷：银行存款 90 000 00011Renmin University of ChinaContinuedv4.分期付款购入的固定资产分期付款购入的固定资产v购买固定资产时，如果超过正常信用条件

15、延期支付价款，则被购买固定资产时，如果超过正常信用条件延期支付价款，则被会计准则视为会计准则视为“实质上具有融资性质实质上具有融资性质”，应按照，应按照“购买价款的购买价款的现值现值”（即全款交易的现销价格）来确定固定资产的入账价值。（即全款交易的现销价格）来确定固定资产的入账价值。v实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，通常应当在信实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，通常应当在信用期间内计入当期损益。按照用期间内计入当期损益。按照企业会计准则第企业会计准则第17号号借款借款费用费用的规定应予资本化的除外。的规定应予资本化的除外。12Renmin University of Chin

16、aContinuedv【例【例54】天工机电股份公司从正道地产有限公司处采购独栋楼房作为销售】天工机电股份公司从正道地产有限公司处采购独栋楼房作为销售大楼，协议约定从当年年末起大楼，协议约定从当年年末起5年分期付款。每年付款年分期付款。每年付款2 000 000元，合计元，合计10 000 000元。在现销方式下，该独栋楼房的销售价格为元。在现销方式下，该独栋楼房的销售价格为8 000 000元。经测算，元。经测算，实际利率（每个付款间隔期所对应的实际利率（每个付款间隔期所对应的IRR）7.93082611605286%。Amortized cost 借记借记“财务费用财务费用”视同还本视同还

17、本分期付款分期付款本期本期=上期上期 上期上期 IRR 销售日销售日8,000,000 第第1年年 8,000,000 634,466 1,365,534 2,000,000 第第2年年6,634,466 526,168 1,473,832 2,000,000 第第3年年5,160,634 409,281 1,590,719 2,000,000 第第4年年3,569,915 283,124 1,716,876 2,000,000 第第5年年1,853,039 146,961 1,853,039 2,000,000 合计合计2,000,000 8,000,000 10,000,000 采用实际利

18、率法计算融资费用采用实际利率法计算融资费用13Renmin University of ChinaContinued采购成立时，采购成立时， 借：固定资产借：固定资产 8 000 000 未确认融资费用未确认融资费用 2 000 000 贷：长期应付款贷：长期应付款 10 000 000各期付款时（共各期付款时（共5次，以次，以“/”分隔）分隔） 借：长期应付款借：长期应付款 2 000 000/2 000 000/2 000 000/2 000 000/2 000 000 贷：银行存款贷：银行存款 2 000 000/2 000 000/2 000 000/2 000 000/2 000 0

19、00每次计算融资费用时（共每次计算融资费用时（共5次，以斜杠分隔）次，以斜杠分隔） 借：财务费用借：财务费用 634,466/526,168/409,281/283,124/146,961 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用634,466/526,168/409,281/283,124/146,961此例的关键在于，固定资产是按照全款交易现销价格此例的关键在于，固定资产是按照全款交易现销价格8 000 000元（即准则所称元（即准则所称的的“购买价款的现值购买价款的现值”）入账的。）入账的。14Renmin University of China5.2.2 自行建造固定资产的入账价值自行建造

20、固定资产的入账价值v自行建造固定资产的成本，包括使该固定资产达到自行建造固定资产的成本，包括使该固定资产达到预定可使用预定可使用状态状态所发生的所有必要支出。所发生的所有必要支出。v企业设企业设“在建工程在建工程”科目科目核算企业基建、更新改造等在建工程核算企业基建、更新改造等在建工程发生的支出。该科目可按发生的支出。该科目可按“建筑工程建筑工程”、“安装工程安装工程”、“在在安装设备安装设备”以及单项工程等进行明细核算。该科目的期末借方以及单项工程等进行明细核算。该科目的期末借方余额，反映企业尚未达到预定可使用状态的在建工程的价值。余额，反映企业尚未达到预定可使用状态的在建工程的价值。在建工

21、程发生减值的，可以单独设置在建工程发生减值的，可以单独设置“在建工程减值准备在建工程减值准备”科科目进行处理。目进行处理。v企业设企业设“工程物资工程物资”科目科目核算企业为在建工程准备的各种物资核算企业为在建工程准备的各种物资的价值，包括工程用材料、尚未安装的设备以及为生产准备的的价值，包括工程用材料、尚未安装的设备以及为生产准备的工具器具等。工具器具等。15Renmin University of ChinaContinued【例【例55】神农机械股份公司自行建造产品展销厅，相关业务与会计分录如下。】神农机械股份公司自行建造产品展销厅，相关业务与会计分录如下。用银行存款购入建筑工程所需材料

22、一批，全部价款为用银行存款购入建筑工程所需材料一批，全部价款为150 000元；元； 借：工程物资借：工程物资 150 000 贷：银行存款贷：银行存款 150 000建造固定资产领用材料建造固定资产领用材料150 000元；元； 借：在建工程借：在建工程 150 000 贷：工程物资贷：工程物资 150 000结转建造固定资产应负担的职工工资结转建造固定资产应负担的职工工资20 000元；元； 借：在建工程借：在建工程 20 000 贷：应付职工薪酬贷：应付职工薪酬 20 00016Renmin University of ChinaContinued结转建造固定资产应负担的利息费用结转建造

23、固定资产应负担的利息费用2 800元；元； 借：在建工程借：在建工程 2 800 贷：银行存款贷：银行存款 2 800在建工程发生的管理费、征地费、可行性研究费、临时设施费、公证费、监在建工程发生的管理费、征地费、可行性研究费、临时设施费、公证费、监理费及应负担的税费等理费及应负担的税费等7200元；元； 借：在建工程借：在建工程 7 200 贷：银行存款贷：银行存款 7 200建造固定资产完工，经验收合格并投入使用。建造固定资产完工，经验收合格并投入使用。 借：固定资产借：固定资产 180 000 贷：在建工程贷：在建工程 180 00017Renmin University of Chin

24、a机器设备（属于有形动产）机器设备（属于有形动产）数控龙门刨床 普通车床 数控车床 外圆磨床 内圆磨床 立式升降台铣床 万能铣床牛头刨床数控刨台卧式铣镗床数控立式钻床机械插床立式加工中心18Renmin University of China房屋建筑物（属于不动产）房屋建筑物（属于不动产）钢筋混凝土剪力墙结构（钢混结构）钢筋混凝土剪力墙结构（钢混结构）排架结构排架结构砖混结构砖混结构钢架结构钢架结构19Renmin University of China5.3 固定资产折旧固定资产折旧 5.3.1 关于折旧的一般规定关于折旧的一般规定v折旧（折旧（depreciation），），是指在固定资产

25、的是指在固定资产的使用寿命使用寿命（useful life）内，按照特定的方法对应计折旧额进行系统分摊。其中，）内，按照特定的方法对应计折旧额进行系统分摊。其中，“应计折旧额应计折旧额”（depreciable amount），是指应当计提折旧），是指应当计提折旧的固定资产的原价扣除其预计净残值后的金额（已计提减值准的固定资产的原价扣除其预计净残值后的金额（已计提减值准备的固定资产，还应当扣除已计提的固定资产减值准备累计金备的固定资产，还应当扣除已计提的固定资产减值准备累计金额）；额）；“预计净残值预计净残值”（residual value），是指假定固定资产），是指假定固定资产预计使用寿命已

26、满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业处预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业处置该项资产的得款数扣除预计处置费用后的金额。置该项资产的得款数扣除预计处置费用后的金额。v企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的使用寿命和预计净残值。一经确定，的使用寿命和预计净残值。一经确定，不得随意变更不得随意变更。确定固。确定固定资产使用寿命时，应当考虑预计生产能力或实物产量、预计定资产使用寿命时，应当考虑预计生产能力或实物产量、预计有形损耗和无形损耗以及法律法规对资产使用的限制等因素。有形损耗和无形损耗以及法律法规对资产使

27、用的限制等因素。20Renmin University of ChinaContinuedv企业应当对所有固定资产计提折旧。已达到预定可使用状态、企业应当对所有固定资产计提折旧。已达到预定可使用状态、但尚未办理竣工决算的固定资产，应当按照估计价值确认为固但尚未办理竣工决算的固定资产，应当按照估计价值确认为固定资产，并计提折旧；待办理竣工决算后，再按实际成本调整定资产，并计提折旧；待办理竣工决算后，再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。v固定资产应当固定资产应当按月计提折旧，当月增加的固定资产，当月不计按月计提折旧，当月增加的

28、固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月仍计；当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起不计提折旧。提折旧，从下月起不计提折旧。v固定资产固定资产提足折旧后，不论能否继续使用，均不再计提折旧提足折旧后，不论能否继续使用，均不再计提折旧；提前报废的固定资产，也不再补提折旧。所谓提前报废的固定资产，也不再补提折旧。所谓“提足折旧提足折旧”，是指已经提足该项固定资产的应计折旧额。是指已经提足该项固定资产的应计折旧额。21Renmin University of China5.3.2 折旧的会计处理折旧的会计处理v会计准则规定，企业应当按月对所有固

29、定资产计提折旧，并会计准则规定，企业应当按月对所有固定资产计提折旧，并根根据用途计入相关资产的成本或者当期损益据用途计入相关资产的成本或者当期损益（为简化起见，以下（为简化起见，以下多以计算年度折旧额为例，不再按月誊写会计分录）。多以计算年度折旧额为例，不再按月誊写会计分录）。v企业设企业设“累计折旧累计折旧”科目科目核算企业对固定资产计提的累计折旧。核算企业对固定资产计提的累计折旧。该科目属于该科目属于“固定资产固定资产”科目的抵减科目。该科目贷方登记计科目的抵减科目。该科目贷方登记计提的固定资产折旧，借方登记减少的旧固定资产的已提折旧。提的固定资产折旧，借方登记减少的旧固定资产的已提折旧。

30、该科目可按固定资产的类别或项目进行明细核算。该科目期末该科目可按固定资产的类别或项目进行明细核算。该科目期末贷方余额，反映企业固定资产的累计折旧额。贷方余额，反映企业固定资产的累计折旧额。 v计提折旧时，按照固定资产的使用部门（即受益对象）分别借计提折旧时，按照固定资产的使用部门（即受益对象）分别借记记“制造费用制造费用”（通常针对各车间的固定资产）、（通常针对各车间的固定资产）、“管理费用管理费用”（通常针对管理部门使用的固定资产）、（通常针对管理部门使用的固定资产）、“销售费用销售费用”（通常（通常针对销售部门使用的固定资产）等科目。针对销售部门使用的固定资产）等科目。22Renmin U

31、niversity of ChinaContinued【例【例56】20#6年年9月份，皮皮鲁皮具有限公司的固定资产计提折旧情况如下：月份，皮皮鲁皮具有限公司的固定资产计提折旧情况如下：车间厂房计提折旧车间厂房计提折旧38 000元，机器设备计提折旧元，机器设备计提折旧45 000元；管理部门房屋建元；管理部门房屋建筑物计提折旧筑物计提折旧65 000元，运输车辆计提折旧元，运输车辆计提折旧24 000元；销售部门房屋建筑物元；销售部门房屋建筑物计提折旧计提折旧32 000元，运输车辆计提折旧元，运输车辆计提折旧26 300元。其会计分录如下。元。其会计分录如下。 借：制造费用借：制造费用 8

32、3 000 （车间受益）（车间受益） 管理费用管理费用 89 000 （管理总部受益）（管理总部受益） 销售费用销售费用 58 300 （销售部门受益）（销售部门受益） 贷：累计折旧贷：累计折旧 230 300 23Renmin University of China5.3.3 折旧方法折旧方法v会计准则规定，企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预会计准则规定，企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式，合理选择固定资产折旧方法。可选用的折旧方法期实现方式，合理选择固定资产折旧方法。可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法、年数总和法等。包括年限平均法、工作量法、双倍

33、余额递减法、年数总和法等。折旧方法一经确定，不得随意变更。折旧方法一经确定，不得随意变更。v一、直线法一、直线法（straight-line depreciation method），又称年，又称年限平均法，是指在固定资产预计使用寿命内均衡地分摊应计折限平均法，是指在固定资产预计使用寿命内均衡地分摊应计折旧额。这种计算方法下所得出的每期折旧额是相等的。旧额。这种计算方法下所得出的每期折旧额是相等的。 固定资产原价预计净残值年折旧额预计使用年限24Renmin University of ChinaContinued【例【例57】神农机械股份公司有一厂房原价为】神农机械股份公司有一厂房原价为90

34、0 000元，预计使用年限为元，预计使用年限为20年，预计净残值率为年，预计净残值率为4%；假设没有为该厂房计提减值准备。则该厂房的折；假设没有为该厂房计提减值准备。则该厂房的折旧率和折旧额的计算如下：旧率和折旧额的计算如下： 年折旧率（年折旧率（14%）204.8% 月折旧率月折旧率4.8%120.4% 月折旧额月折旧额900 0000.4%3 600（元）（元）v直线法的优点是计算简便。如果固定资产各期的负荷程度相同、直线法的优点是计算简便。如果固定资产各期的负荷程度相同、各期应分摊相同的折旧费用，那么采用年限平均法计算折旧就各期应分摊相同的折旧费用，那么采用年限平均法计算折旧就很合理。很

35、合理。v但从资产的使用效益来看，固定资产在不同使用年限的经济效但从资产的使用效益来看，固定资产在不同使用年限的经济效益是不同的，一般来说，前期工作效率相对较高。从资产的使益是不同的，一般来说，前期工作效率相对较高。从资产的使用代价来看，资产在不同的使用年限所需要的维修费用也不一用代价来看，资产在不同的使用年限所需要的维修费用也不一样，维修费用将随着其使用时间的延长而不断增大。直线法没样，维修费用将随着其使用时间的延长而不断增大。直线法没有考虑这些因素，因此，有些情况下显得不太合理。有考虑这些因素，因此，有些情况下显得不太合理。25Renmin University of ChinaContin

36、uedv二、工作量法二、工作量法（workload depreciation method），是根据固，是根据固定资产在各个会计期间的实际工作量计算每期应提折旧额的一定资产在各个会计期间的实际工作量计算每期应提折旧额的一种折旧方法。这种方法下的计算公式为：种折旧方法。这种方法下的计算公式为：v月折旧额当月工作量月折旧额当月工作量单位工作量折旧额单位工作量折旧额【例【例58】神农机械股份公司的一台数控车床设备原价为】神农机械股份公司的一台数控车床设备原价为680 000元，预计生元，预计生产产品产量为产产品产量为2000000件，预计净残值率为件，预计净残值率为3%，本月生产产品，本月生产产品3

37、4000件；假件；假设没有为该机器设备计提减值准备。则该台机器设备的月折旧额计算如下：设没有为该机器设备计提减值准备。则该台机器设备的月折旧额计算如下： 单件折旧额单件折旧额680000（13%）20000000.3298（元（元/件）件） 月折旧额月折旧额340000.329811213.20（元）（元）v采用工作量法计提固定资产折旧，能够将各期负担的折旧费用采用工作量法计提固定资产折旧，能够将各期负担的折旧费用与固定资产的损耗程度联系起来。当然，如何估计与固定资产的损耗程度联系起来。当然，如何估计“预计总工预计总工作量作量”，则是颇有技术难度的问题。，则是颇有技术难度的问题。固定资产原价预

38、计净残值单位工作量折旧额预计工作总量26Renmin University of ChinaContinuedv三、双倍余额递减法三、双倍余额递减法（double declining-balance method），），是指最是指最初不考虑固定资产预计净残值，根据每年年初固定资产净值和初不考虑固定资产预计净残值，根据每年年初固定资产净值和双倍的直线法折旧率计算；在其折旧年限到期前两年内，将固双倍的直线法折旧率计算；在其折旧年限到期前两年内，将固定资产净值扣除预计净残值后的余额平均摊销。定资产净值扣除预计净残值后的余额平均摊销。27Renmin University of ChinaContin

39、ued【例【例59】神农机械股份公司有一台数控牛头刨床原价为】神农机械股份公司有一台数控牛头刨床原价为600 000元，预计使元，预计使用寿命为用寿命为5年，预计净残值率为年，预计净残值率为4%；假设没有为该机器设备计提减值准备。；假设没有为该机器设备计提减值准备。 第一年折旧额第一年折旧额60000040%240 000（元）（元） 第二年折旧额（第二年折旧额（600000240000）40%144 000（元）（元） 第三年折旧额（第三年折旧额（360000144000）40%86 400（元）（元） 从第四年起改按年限平均法（直线法）计提折旧。从第四年起改按年限平均法（直线法）计提折旧。

40、 第四、五年折旧额（第四、五年折旧额（1296006000004%）252 800（元）（元）年度年度年初净值年初净值年折旧率年折旧率年折旧额年折旧额累计折旧额累计折旧额年末净值年末净值1600 00040240 000240 000360 0002360 00040144 000384 000216 0003216 0004086 400 470 400129 6004105 600平均平均52 800523 20076 800552 800平均平均52 80024 00028Renmin University of ChinaContinuedv四、年数总和法（四、年数总和法（sum-of

41、-the-years-digits method），），又称又称合计年限法，是指将应计折旧额，乘以一个以合计年限法，是指将应计折旧额，乘以一个以“固定资产尚可固定资产尚可使用年限使用年限”为分子、以为分子、以“预计使用年限逐年数字之和预计使用年限逐年数字之和”为分母为分母的逐年递减的分数，来计算每年折旧额的一种方法。这种方法的逐年递减的分数，来计算每年折旧额的一种方法。这种方法下的计算公式如下：下的计算公式如下：年折旧率尚可使用寿命年折旧率尚可使用寿命预计使用寿命的年数总和预计使用寿命的年数总和【例【例510】神农机械股份公司有一台数控牛头刨床原价为】神农机械股份公司有一台数控牛头刨床原价为6

42、00 000元，预计使元，预计使用寿命为用寿命为5年，预计净残值率为年，预计净残值率为4%；假设没有为该机器设备计提减值准备。；假设没有为该机器设备计提减值准备。采用年数总和法计算的各年折旧额：采用年数总和法计算的各年折旧额：年份年份原值净残值原值净残值年折旧率年折旧率年折旧额年折旧额累计折旧累计折旧1576 0005/15192 000192 0002576 0004/15153 600345 6003576 0003/15115 200460 8004576 0002/1576 800537 6005576 0001/1538 400576 00029Renmin University o

43、f China专栏专栏53 加速折旧法加速折旧法v加速折旧加速折旧法（法（accelerated depreciation method）是一个笼统的概念，泛指）是一个笼统的概念，泛指在固定资产使用初期计提折旧较多而在后期计提折旧较少，相对于等额折旧来在固定资产使用初期计提折旧较多而在后期计提折旧较少，相对于等额折旧来说说“加速加速”计算折旧的各种方法，就本书而言即是指双倍余额递减法和年数总和计算折旧的各种方法，就本书而言即是指双倍余额递减法和年数总和法。加速折旧使得企业在固定资产使用前期费用较大、利润较少。法。加速折旧使得企业在固定资产使用前期费用较大、利润较少。v虽然会计准则允许企业选择使

44、用加速折旧法（虽然会计准则允许企业选择使用加速折旧法（“企业应当根据与固定资产有企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式，合理选择固定资产折旧方法关的经济利益的预期实现方式，合理选择固定资产折旧方法”），但是企业所），但是企业所得税法及其实施条例却规定有更为严格的条件：得税法及其实施条例却规定有更为严格的条件：“固定资产按照直线法计算的固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除折旧，准予扣除”。企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定。企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定，不得变更。企业的固定资产的预计净残值。固定资产

45、的预计净残值一经确定，不得变更。企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法。可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法的固定资产，包折旧的方法。可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法的固定资产，包括：（括：（1）由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产；（）由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产；（2）常年处于强震）常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低动、高腐蚀状态的固定资产。采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于实施条例规定

46、折旧年限的于实施条例规定折旧年限的60%；采取加速折旧方法的，可以采取双倍余额递；采取加速折旧方法的，可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。减法或者年数总和法。30Renmin University of ChinaContinuedv实际上，企业所得税法规定的最低折旧年限已经非常短了，除确有必要且符实际上，企业所得税法规定的最低折旧年限已经非常短了，除确有必要且符合税法规定的情形外，企业一般并无必要实施加速折旧法。除国务院财政、税合税法规定的情形外，企业一般并无必要实施加速折旧法。除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计算折旧的最低年限如下：房屋、建筑物，务主管部门另有规定外，固定资

47、产计算折旧的最低年限如下：房屋、建筑物，为为20年；飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为年；飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年；与生产经年；与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为营活动有关的器具、工具、家具等，为5年；飞机、火车、轮船以外的运输工年；飞机、火车、轮船以外的运输工具，为具，为4年；电子设备，为年；电子设备，为3年。年。v如果企业未经税务机关批准而采用了加速折旧法，则必须在企业所得税汇算如果企业未经税务机关批准而采用了加速折旧法，则必须在企业所得税汇算清缴时进行纳税调整。清缴时进行纳税调整。 31Renmin University of China5

48、.3.4 折旧的复核折旧的复核v企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。使用寿命预计数与原先估计数有净残值和折旧方法进行复核。使用寿命预计数与原先估计数有差异的，应当调整固定资产使用寿命。预计净残值预计数与原差异的，应当调整固定资产使用寿命。预计净残值预计数与原先估计数有差异的，应当调整预计净残值。与固定资产有关的先估计数有差异的，应当调整预计净残值。与固定资产有关的经济利益预期实现方式有重大改变的，应当改变固定资产折旧经济利益预期实现方式有重大改变的，应当改变固定资产折旧方法。方法。v固定资产使用寿

49、命、预计净残值和折旧方法的改变应当作为会固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变应当作为会计估计变更。也就是说，从变更当月起直接按照最新的使用寿计估计变更。也就是说，从变更当月起直接按照最新的使用寿命、预计净残值和折旧方法计算固定资产的折旧额，对以往账命、预计净残值和折旧方法计算固定资产的折旧额，对以往账务不作追溯调整。务不作追溯调整。32Renmin University of China5.4 固定资产减值准备固定资产减值准备v企业会计准则第企业会计准则第8号号资产减值资产减值规定，企业应当在资产负规定，企业应当在资产负债表日（即结账以编制资产负债表之日）考虑计算固定资产的债表日（即结

50、账以编制资产负债表之日）考虑计算固定资产的资产减值损失。资产减值损失。v资产存在资产存在减值迹象减值迹象的，应当估计其可收回金额。的，应当估计其可收回金额。可收回金额可收回金额（recoverable amount）应当根据应当根据“资产的公允价值减去处置资产的公允价值减去处置费用后的净额费用后的净额”与与“资产预计未来现金流量的现值资产预计未来现金流量的现值”两者之间两者之间较高者确定。这两者的含义颇为耐人寻味，通俗地说，前者可较高者确定。这两者的含义颇为耐人寻味，通俗地说，前者可称作称作“变卖净价变卖净价”（net selling price），即固定资产要是卖了），即固定资产要是卖了的话

51、能够卖多少钱；后者可称作的话能够卖多少钱；后者可称作“在用价值在用价值”（value in use），即主观上认为该资产价值几何。），即主观上认为该资产价值几何。v如果估计结果表明资产的可收回金额低于其账面价值（即账面如果估计结果表明资产的可收回金额低于其账面价值（即账面价值虚高），则应将该资产的账面价值减记至可收回金额，企价值虚高），则应将该资产的账面价值减记至可收回金额，企业设业设“固定资产减值准备固定资产减值准备”科目核算企业固定资产的减值准备。科目核算企业固定资产的减值准备。计算固定资产减值准备时，借记计算固定资产减值准备时，借记“资产减值损失资产减值损失”科目，贷记科目，贷记“固定资

52、产减值准备固定资产减值准备”科目。此分录实际上起到了在会计报表科目。此分录实际上起到了在会计报表上减记资产、减记利润的效果。上减记资产、减记利润的效果。33Renmin University of ChinaContinuedv在记载资产减值损失后的会计期间，应当在减值后的账面价值在记载资产减值损失后的会计期间，应当在减值后的账面价值的基础上重新计算该固定资产的折旧额。的基础上重新计算该固定资产的折旧额。v针对固定资产计算的资产减值损失一经确认，在以后会计期间针对固定资产计算的资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回不得转回。也就是说，即使其可收回金额有所回升，也不应予。也就是说，即使其可

53、收回金额有所回升，也不应予以记载。以记载。v处置固定资产时，应当注销原记载的固定资产减值准备。处置固定资产时，应当注销原记载的固定资产减值准备。34Renmin University of ChinaContinued【例【例511】江南制造股份公司】江南制造股份公司2012年年1月购入一台坐标镗床，原值为月购入一台坐标镗床，原值为200 000元，预计净残值为元，预计净残值为8 000元，预计使用年限为元，预计使用年限为5年，采用年限平均法计提折旧。年，采用年限平均法计提折旧。 2013年年12月月31日该机器发生减值，预计可收回金额为日该机器发生减值，预计可收回金额为110 000元。计提

54、减值元。计提减值准备后，该机器设备的预计使用年限为准备后，该机器设备的预计使用年限为2年，预计净残值为年，预计净残值为2 000元。元。 该坐标镗床截至该坐标镗床截至2013年底的累计折旧（年底的累计折旧（200 0008 000）（125）（1112）73 600（元）（元） 坐标镗床在坐标镗床在2013年底的账面价值年底的账面价值200 00073 600126 400 （元）（元） 固定资产减值准备固定资产减值准备126 400110 00016 400（元）（元） 借：资产减值损失借：资产减值损失 16 400 贷：固定资产减值准备贷：固定资产减值准备 16 400 记载资产减值损失之

55、后的月折旧额（记载资产减值损失之后的月折旧额（110 0002 000）244500（元）（元）35Renmin University of China专栏专栏54 如何计算可变现净值如何计算可变现净值v资产减值的理论依据尚存争议。实务工作者在计算现值时往往感到非常困惑。资产减值的理论依据尚存争议。实务工作者在计算现值时往往感到非常困惑。现值的计算需要估计未来的现金流量、折现期间、折现率。依准则之规定，企现值的计算需要估计未来的现金流量、折现期间、折现率。依准则之规定，企业管理层需以其最佳估计确定之。兹分述如下。业管理层需以其最佳估计确定之。兹分述如下。v（一）现金流量的估计。企业管理层应当在

56、合理和有依据的基础上对资产剩（一）现金流量的估计。企业管理层应当在合理和有依据的基础上对资产剩余使用寿命内整个经济状况进行最佳估计。应当以经企业管理层批准的最近财余使用寿命内整个经济状况进行最佳估计。应当以经企业管理层批准的最近财务预算或者预测数据，以及该预算或者预测期之后年份稳定的或者递减的增长务预算或者预测数据，以及该预算或者预测期之后年份稳定的或者递减的增长率为基础。企业管理层如能证明递增的增长率是合理的，可以以递增的增长率率为基础。企业管理层如能证明递增的增长率是合理的，可以以递增的增长率为基础。在对预算或者预测期之后年份的现金流量进行预计时，所使用的增长为基础。在对预算或者预测期之后

57、年份的现金流量进行预计时，所使用的增长率除了企业能够证明更高的增长率是合理的之外，不应当超过企业经营的产品、率除了企业能够证明更高的增长率是合理的之外，不应当超过企业经营的产品、市场、所处的行业或者所在国家或者地区的长期平均增长率，或者该资产所处市场、所处的行业或者所在国家或者地区的长期平均增长率，或者该资产所处市场的长期平均增长率。市场的长期平均增长率。v（二）折现期间的估计。建立在预算或者预测基础上的资产未来现金流量最（二）折现期间的估计。建立在预算或者预测基础上的资产未来现金流量最多涵盖多涵盖5 年。企业管理层如能证明更长的期间是合理的，可以涵盖更长的期间。年。企业管理层如能证明更长的期

58、间是合理的，可以涵盖更长的期间。36Renmin University of ChinaContinuedv（三）折现期间的估计。折现率是反映当前市场货币时间价值和资产特定风（三）折现期间的估计。折现率是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率，是企业在购置或者投资资产时所要求的必要报酬率。在预计资险的税前利率，是企业在购置或者投资资产时所要求的必要报酬率。在预计资产的未来现金流量时已经对资产特定风险的影响作了调整的，估计折现率不需产的未来现金流量时已经对资产特定风险的影响作了调整的，估计折现率不需要考虑这些特定风险。如果用于估计折现率的基础是税后的，应当将其调整为要考虑这些特定风险。

59、如果用于估计折现率的基础是税后的，应当将其调整为税前的折现率。折现率的确定通常应当以该资产的市场利率为依据。无法从市税前的折现率。折现率的确定通常应当以该资产的市场利率为依据。无法从市场获得的，可以使用替代利率估计折现率。替代利率可以根据加权平均资金成场获得的，可以使用替代利率估计折现率。替代利率可以根据加权平均资金成本、增量借款利率或者其他相关市场借款利率作适当调整后确定。调整时，应本、增量借款利率或者其他相关市场借款利率作适当调整后确定。调整时，应当考虑与资产预计未来现金流量有关的特定风险以及其他有关货币风险和价格当考虑与资产预计未来现金流量有关的特定风险以及其他有关货币风险和价格风险等。

60、风险等。v显然，现值的计算具有很强的主观性。它是一种金融分析方法而不适合作为显然，现值的计算具有很强的主观性。它是一种金融分析方法而不适合作为会计记账的依据。会计记账的依据。 37Renmin University of China5.5 固定资产的后续支出固定资产的后续支出v固定资产的后续支出，是指固定资产在使用过程中发生的更新固定资产的后续支出，是指固定资产在使用过程中发生的更新改造支出、修理费用等。改造支出、修理费用等。满足确认条件的更新改造等后续支出满足确认条件的更新改造等后续支出，应当计入固定资产成本，如有被替换的部分，应扣除其账面价应当计入固定资产成本，如有被替换的部分，应扣除其账