高财三(股份支付)

1、股份支付会计概述股份支付会计概述股份支付的会计处理股份支付的会计处理3.1 3.1 概述概述 以股份为基础的支付，是指企业为获取职工和其他以股份为基础的支付，是指企业为获取职工和其他方所提供服务，而授予其权益工具或承担以权益工具为方所提供服务，而授予其权益工具或承担以权益工具为基础确定的负债的交易基础确定的负债的交易能证明拥有某个企业剩余权益能证明拥有某个企业剩余权益的合同，包括普通股、优先股的合同，包括普通股、优先股和认股权证等和认股权证等 实务中主要是指企业向其雇员支付期权作为薪酬实务中主要是指企业向其雇员支付期权作为薪酬或奖励措施的行为或奖励措施的行为实质为薪酬实质为薪酬三个特征三个特征

2、P29P29股权激励的方式包括：股权激励的方式包括：（1）股票期权）股票期权：是指公司授予激励对象在未来的一：是指公司授予激励对象在未来的一定期间内以预先确定的价格（行权价）和条件购买定期间内以预先确定的价格（行权价）和条件购买公司一定数量股票的权利；公司一定数量股票的权利； （以权益结算的股份支付）（以权益结算的股份支付）（2）限制性股票）限制性股票：是指按预先确定的条件给予激励：是指按预先确定的条件给予激励对象一定数量的本公司股票。只有满足预定条件时对象一定数量的本公司股票。只有满足预定条件时，激励对象才可将限制性股票抛售并从中获利；未，激励对象才可将限制性股票抛售并从中获利；未满足条件时

3、公司有权收回。满足条件时公司有权收回。 （以权益结算的股份支付）（以权益结算的股份支付）（3）股票增值权股票增值权：是指公司授予激励对象在未来一：是指公司授予激励对象在未来一定时期和约定条件下，获得规定数量的股票价格上定时期和约定条件下，获得规定数量的股票价格上升所带来权益的权利；升所带来权益的权利； （以现金结算的股份支付）（以现金结算的股份支付）（4）虚拟股票虚拟股票：是指公司授予激励对象一种虚拟的：是指公司授予激励对象一种虚拟的股票，激励对象可以根据虚拟股票的数量参与公司股票，激励对象可以根据虚拟股票的数量参与公司的分红，并享受股价升值收益；的分红，并享受股价升值收益； （以现金结算的股

4、份支付）（以现金结算的股份支付）（5）业绩股票业绩股票：是指年初确定一个较为合理的业绩：是指年初确定一个较为合理的业绩目标和一个科学的绩效评估体系，如果激励对象经目标和一个科学的绩效评估体系，如果激励对象经过努力后实现了该目标，则公司授予其一定数量的过努力后实现了该目标，则公司授予其一定数量的股票或提取一定比例的奖励基金购买公司股票。股票或提取一定比例的奖励基金购买公司股票。 （以现金结算的股份支付）（以现金结算的股份支付）股份支付的环节股份支付的环节O 授予日授予日O 可行权日可行权日O 行权日行权日O 出售日出售日O 失效失效等待期等待期行权限制期行权限制期禁售期禁售期行权有效期行权有效期

5、可行权条件及其可行权条件及其满足是满足是关键关键6股份支付的可行权条件与非可行权条件股份支付的可行权条件与非可行权条件可行权条件可行权条件服务期限条件服务期限条件 业绩条件业绩条件市场条件，股价指标市场条件，股价指标非市场条件，利润指标非市场条件，利润指标非可行权条件非可行权条件 非可行权条件不影响可行权。非可行权条件不影响可行权。可行权条件可行权条件可行权条件影响可行权可行权条件影响可行权只有员只有员工达到要求的条件时才能获得股份工达到要求的条件时才能获得股份关于成本费用的确认关于成本费用的确认 并非以是否达到可行权并非以是否达到可行权条件为标准，一般只要在等条件为标准，一般只要在等待期内提

6、供了服务即可确认待期内提供了服务即可确认应确认股份支付费用应确认股份支付费用= =该权益工具授予日之公允价值该权益工具授予日之公允价值 X X 所授予权益工具数量所授予权益工具数量 市场条件市场条件，在确定授予日公允，在确定授予日公允价值时已经考虑，不影响各期价值时已经考虑，不影响各期对可行权情况的估计，即市场对可行权情况的估计，即市场业绩无论实现与否，无需对等业绩无论实现与否，无需对等待期、已确认费用等重新调整待期、已确认费用等重新调整非市场条件非市场条件，在确定授予日，在确定授予日公允价值时不考虑，但影响公允价值时不考虑，但影响各期对可行权情况的估计，各期对可行权情况的估计，即各期要对非市

7、场业绩能否即各期要对非市场业绩能否实现进行重估，据此调整等实现进行重估，据此调整等待期、已确认费用等待期、已确认费用等服务期限条件服务期限条件对于可行权条件为服务期限的股份支付，只要提供对于可行权条件为服务期限的股份支付，只要提供服务者满足了服务期限，企业就应当确认已取得的服务服务者满足了服务期限，企业就应当确认已取得的服务对于可行权条件为业绩条件的股份支付，只要员工满对于可行权条件为业绩条件的股份支付，只要员工满足了其他所有非市场条件，企业就应当确认已取得的服务足了其他所有非市场条件，企业就应当确认已取得的服务按按“谁受益谁承担谁受益谁承担”原则原则确认服务费用确认服务费用股份支付工具的类型

8、股份支付工具的类型u以以权益结算权益结算的股份支付的股份支付企业为获取服务而以股份企业为获取服务而以股份或其他权益工具作为对价进行结算的交易或其他权益工具作为对价进行结算的交易 限制性股票限制性股票 股票期权。股票期权。u以以现金结算现金结算的股份支的股份支付付企业为获取服务而承担的企业为获取服务而承担的以股份或其他权益工具为基础计算的交付现金或其他以股份或其他权益工具为基础计算的交付现金或其他资产的义务的交易。简言之，以现金支付，但与权益资产的义务的交易。简言之，以现金支付，但与权益工具挂钩。工具挂钩。模拟股票模拟股票 现金股票增值权。现金股票增值权。3.2 3.2 股份支付的会计处理股份支

9、付的会计处理Text1关键：关键：原则原则 权益工具权益工具公允价值确定公允价值确定会计处理会计处理 计量要解决计量要解决的问题的问题确认与计量的基本原则确认与计量的基本原则权益结算的股份支付权益结算的股份支付授予日授予日不作处理不作处理等待期内各报表等待期内各报表日及可行权日日及可行权日将取得职工或其他方提供的服务将取得职工或其他方提供的服务计入成本费用，同时确认所有者计入成本费用，同时确认所有者权益；权益；借：管理费用借：管理费用/生生产成本等（谁受产成本等（谁受益谁负担）益谁负担） 在具体金额上，应当按照授予日在具体金额上，应当按照授予日权益工具的公允价值计入成本费权益工具的公允价值计入

10、成本费用和资本公积（其他资本公积），用和资本公积（其他资本公积），不确认其后续公允价值变动。不确认其后续公允价值变动。 贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积可行权日之后各可行权日之后各报表日报表日不作处理不作处理行权日行权日借：银行存款（收到的款项）借：银行存款（收到的款项）资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积贷：股本贷：股本资本公积资本公积股本溢价股本溢价最佳估最佳估计数计数注意：注意：（1 1）授予后可立即行权的，授予日即需要作处理。）授予后可立即行权的，授予日即需要作处理。（2 2）始终按授予日期权的公允价值计量始终按授予日期权的公允价值计量，即公允价值，即公允价值不变，

11、但估计的行权人数在变。不变，但估计的行权人数在变。（3 3）在可行权日在可行权日之后不再对已确认的成本费用和所有之后不再对已确认的成本费用和所有者权益总额进行调整者权益总额进行调整【例例3-13-1】A A公司为一上市公司公司为一上市公司（1 1）20062006年年1 1月月1 1日，向其日，向其100100名管理人员每人授予名管理人员每人授予300300份份股票期权，相关人员自即日起在公司连续服务股票期权，相关人员自即日起在公司连续服务3 3年，即可年，即可按每股按每股6 6元的价格购买元的价格购买300300股面值股面值1 1元的元的A A公司股票。该期公司股票。该期权在授予日的公允价值

12、为权在授予日的公允价值为1616元。元。（2 2）20062006年有年有1010名管理人员离职，估计三年中离职人员名管理人员离职，估计三年中离职人员比例将达到比例将达到18%18%；20072007年有年有3 3名管理人员离职，估计离职名管理人员离职，估计离职比例修正为比例修正为15%15%；20082008年有年有6 6名管理人员离职。名管理人员离职。（3 3）20082008年末，年末，8181名管理人员行权。名管理人员行权。要求进行相关的会计处理要求进行相关的会计处理各期费用计算表各期费用计算表年份年份预计预计3 3年总费用年总费用累计应确认费用累计应确认费用 期初累期初累 计已确计已

13、确 认费用认费用当期应确认费用当期应确认费用20062006100X100X（1-18%1-18%）X300X16=393600X300X16=393600 393600X1/3 393600X1/3=131200=131200 0 0 131200 13120020072007100X100X（1-15%1-15%）X300X16=408000X300X16=408000 408000X2/3 408000X2/3=272000=272000131200131200 272000- 272000- 131200=140800131200=14080020082008（100-19100-19

14、）X300X16=388800X300X16=388800 388800 388800272000272000 388800- 388800-272000=116800272000=116800账务处理账务处理（1 1）20062006年年1 1月月1 1日，授权日不做处理日，授权日不做处理（2 2）等待期内各报表日）等待期内各报表日 2006 2006年年1212月月3131日日 借：管理费用借：管理费用 131200131200 贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积 131200131200 2007 2007年年1212月月3131日日 借：管理费用借：管理费用 140800

15、140800 贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积 140800140800 2008 2008年年1212月月3131日日 借：管理费用借：管理费用 116800116800 贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积 116800116800 2008 2008年年1212月月3131日日8181名在职管理人员行权名在职管理人员行权 借：银行存款借：银行存款 145800145800 资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 388800388800 贷：股本贷：股本 2430024300 资本公积资本公积股本溢价股本溢价 510300 510300 P40例2A A公司

16、为一上市公司公司为一上市公司（1 1）20112011年年1 1月月1 1日，向其日，向其100100名管理人员每人授名管理人员每人授予予100100份股票期权，相关人员自即日起在公司连份股票期权，相关人员自即日起在公司连续服务续服务3 3年，即可按每股年，即可按每股5 5元的价格购买元的价格购买100100股面股面值值1 1元的元的A A公司股票。该期权在授予日的公允价值公司股票。该期权在授予日的公允价值为为1212元。元。（2 2）20112011年有年有1010名管理人员离职，估计三年中离名管理人员离职，估计三年中离职人员比例将达到职人员比例将达到20%20%；20122012年有年有5

17、 5名管理人员离名管理人员离职，估计离职比例修正为职，估计离职比例修正为18%18%；20132013年有年有4 4名管理名管理人员离职。人员离职。20142014年未离开的全部行权年未离开的全部行权要求进行相关的会计处理要求进行相关的会计处理关于回购股份奖励职工问题关于回购股份奖励职工问题 属于权益结算的股份支付属于权益结算的股份支付 企业回购股份时，应按回购股份的全部支出作为库企业回购股份时，应按回购股份的全部支出作为库存股处理，同时进行备查登记。企业应当在等待期内存股处理，同时进行备查登记。企业应当在等待期内每个资产负债表日按照权益工具在授予日的公允价值每个资产负债表日按照权益工具在授予

18、日的公允价值，将取得的职工服务计入成本费用，同时增加资本公，将取得的职工服务计入成本费用，同时增加资本公积（其他资本公积）。在职工行权购买本企业股份时积（其他资本公积）。在职工行权购买本企业股份时，企业应转销交付职工的库存股成本和等待期内，企业应转销交付职工的库存股成本和等待期内资本资本公积（其他资本公积）累计金额，同时，按照其差额公积（其他资本公积）累计金额，同时，按照其差额调整资本公积（股本溢价）调整资本公积（股本溢价）教材教材P40-P40-例例3 3现金结算的股份支付现金结算的股份支付授予日授予日不作处理不作处理等待期内各报表日等待期内各报表日借：管理费用借：管理费用/ /生产成本等（

19、谁受益谁负担）生产成本等（谁受益谁负担） 贷：应付职工薪酬贷：应付职工薪酬可行权日之后各报表日可行权日之后各报表日不再确认成本费用，但对负债应确认其不再确认成本费用，但对负债应确认其公允价公允价值变动损益值变动损益借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益 贷：应付职工薪酬贷：应付职工薪酬（或相反）（或相反）行权日行权日借：应付职工薪酬借：应付职工薪酬贷：银行存款贷：银行存款注意：注意：（1 1）授予后可立即行权的，授予日即需要作处理。）授予后可立即行权的，授予日即需要作处理。（2 2）按按结算前每个资产负债表日的公允价值计量结算前每个资产负债表日的公允价值计量，即公，即公允价值在变允价值在变，

20、估计行权人数也在变估计行权人数也在变。（3 3）企业在可行权日之后不再确认成本费用，负债（应企业在可行权日之后不再确认成本费用，负债（应付职工薪酬）付职工薪酬）公允价值的变动公允价值的变动应当计入当期损益（公允应当计入当期损益（公允价值变动损益）。价值变动损益）。抽象抽象/难点难点【例例3-53-5】C C公司是一家上市公司公司是一家上市公司（1 1）20052005年年1 1月月1 1日，为其日，为其150150名中层以上职员每人授予名中层以上职员每人授予100100份现金股份增值权。相关人员自即日起在该公司连续份现金股份增值权。相关人员自即日起在该公司连续服务服务3 3年，即可按照当时股价

21、的增长幅度获得现金，该增年，即可按照当时股价的增长幅度获得现金，该增值权在值权在20092009年年1212月月3131日之前行使。日之前行使。（2 2）公司估计该增值权在负债结算之前的每一报表日以）公司估计该增值权在负债结算之前的每一报表日以及结算日的公允价值和可行权后的每份增值权现金支出及结算日的公允价值和可行权后的每份增值权现金支出额见下表：额见下表：估计的增值权公允价值及现金支出估计的增值权公允价值及现金支出年份年份增值权公允价值增值权公允价值支付现金支付现金2005200520202006200624242007200730302828200820083333323220092009

22、3535（3 3）人员流动情况：）人员流动情况：20052005年有年有1010人离职，公司估计三人离职，公司估计三年中还将有年中还将有2020人离职；人离职；20062006年有年有1010人离职，公司估计还人离职，公司估计还将有将有1515人离职；人离职；20072007年又有年又有1818人离职人离职（4 4）行权情况：）行权情况：20072007年末，有年末，有5050人行使了股份增值权人行使了股份增值权取得现金，取得现金，20082008年和年和20092009年分别有年分别有4040人、人、2222人行使了股人行使了股份增值权。份增值权。要求：进行相关会计处理要求：进行相关会计处理

23、年份年份负债计算负债计算支付现金支付现金当期费用当期费用（当期（当期-前期前期+当期）当期）20 x5年年（150-30）x100 x20 x1/3=80 000 80 00020 x6年年（150-35）x100 x24x2/3=184 000184 000-80 000=104 00020 x7年年（150-38-50）x100 x30=186 00050X100X28=140 000186 000-184 000+140 000=142 00020 x8年年（150-38-50-40）x100 x33=72 60040X100X32=128 00072 600-186 000+128 0

24、00=14 600(公允价值变动损益）公允价值变动损益）20 x9年年022x100 x35=77 0000-72 600+77 000=4400(公允价值变动损益）公允价值变动损益）u应确认负债与费用金额计算应确认负债与费用金额计算u账务处理账务处理（1 1）20052005年年1212月月3131日日 借：管理费用借：管理费用 8000080000 贷：应付职工薪酬贷：应付职工薪酬股份支付股份支付 8000080000（2 2）20062006年年1212月月3131日日 借：管理费用借：管理费用 104000104000 贷：应付职工薪酬贷：应付职工薪酬股份支付股份支付 10400010

25、4000（3 3）20072007年年1212月月3131日日 借：管理费用借：管理费用 142000142000 贷：应付职工薪酬贷：应付职工薪酬股份支付股份支付 142000 142000 借：应付职工薪酬借：应付职工薪酬股份支付股份支付 140000140000 贷：银行存款贷：银行存款 140000140000（4 4）20082008年年1212月月3131日日 借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益 14600 14600 贷：应付职工薪酬贷：应付职工薪酬股份支付股份支付 1460014600 借：应付职工薪酬借：应付职工薪酬股份支付股份支付 128000128000 贷：银行存

26、款贷：银行存款 128000128000（5 5）20092009年年1212月月3131日日 借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益 4400 4400 贷：应付职工薪酬贷：应付职工薪酬股份支付股份支付 44004400 借：应付职工薪酬借：应付职工薪酬股份支付股份支付 77000 77000 贷：银行存款贷：银行存款 77000 770003-53-5】B B公司是一家上市公司公司是一家上市公司（1 1）20112011年年1 1月月1 1日，为其日，为其100100名中层以上职员每人授予名中层以上职员每人授予100100份份现金股份增值权。相关人员自即日起在该公司连续服务现金股份增值权

27、。相关人员自即日起在该公司连续服务3 3年年，即可按照当时股价的增长幅度获得现金，该增值权在，即可按照当时股价的增长幅度获得现金，该增值权在20152015年年1212月月3131日之前行使。日之前行使。（2 2）公司估计该增值权在负债结算之前的每一报表日以及结）公司估计该增值权在负债结算之前的每一报表日以及结算日的公允价值和可行权后的每份增值权现金支出额见下算日的公允价值和可行权后的每份增值权现金支出额见下表：表：估计的增值权公允价值及现金支出估计的增值权公允价值及现金支出年份年份公允价值公允价值支付现金支付现金2011201112122012201214142013201315151616

28、2014201420201818201520152222（3 3）人员流动情况：）人员流动情况：20112011年有年有1010人离职，公司估计三人离职，公司估计三年中还将有年中还将有8 8人离职；人离职；20122012年有年有6 6人离职，公司估计还将人离职，公司估计还将有有6 6人离职；人离职；20132013年又有年又有4 4人离职人离职（4 4）行权情况：）行权情况：20132013年末，有年末，有4040人行使了股份增值权人行使了股份增值权取得现金，取得现金，20142014年和年和20152015年分别有年分别有3030人、人、1010人行使了股人行使了股份增值权。份增值权。要求

29、：进行相关会计处理要求：进行相关会计处理未满足行权条件导致已授予权益工具被取消，以及未在未满足行权条件导致已授予权益工具被取消，以及未在可行权期限内行权导致期权失效，如何处理？可行权期限内行权导致期权失效，如何处理？ 未满足服务期限及非市场业绩条件导致的未满足服务期限及非市场业绩条件导致的“取消取消”，不确认已取得的服务不确认已取得的服务（已经确认的费用需要转销）（已经确认的费用需要转销） 借：资本公积借：资本公积其他资本公积其他资本公积 （或）应付职工薪酬（或）应付职工薪酬 贷：相关成本费用科目贷：相关成本费用科目 未满足市场业绩条件而导致的未满足市场业绩条件而导致的“取消取消”，或未行权导

30、，或未行权导致期权失效时，致期权失效时，应确认已取得的服务，费用不转销应确认已取得的服务，费用不转销，但，但应在权益内部转账。借记应在权益内部转账。借记“资本公积资本公积其他其他”，贷记，贷记“资本公积资本公积溢价溢价” 可行权条件的修改可行权条件的修改不利于职不利于职工的修改工的修改有利于职有利于职工的修改工的修改取消或结取消或结算算1231.条款和条件的有利修改条款和条件的有利修改 应考虑修改后的可行权条件，将增加的权益工具的应考虑修改后的可行权条件，将增加的权益工具的公允价值相应地确认为取得服务的增加。公允价值相应地确认为取得服务的增加。【例题】甲公司于【例题】甲公司于2014年年1月月

31、1日向其日向其60名高级管理人员名高级管理人员每人授予每人授予100 000份股票期权，唯一行权条件是职工必须份股票期权，唯一行权条件是职工必须在公司服务三年。授予日每份期权的公允价值为在公司服务三年。授予日每份期权的公允价值为5元。元。2014年年底，甲公司的股价已经大幅下跌，于年年底，甲公司的股价已经大幅下跌，于2015年年1月月1日，管理层选择降低期权的行权价格。在重新定价日，管理层选择降低期权的行权价格。在重新定价的当天，原授予的每份期权的公允价值为的当天，原授予的每份期权的公允价值为1元，重新定元，重新定价后的每份期权的公允价值为价后的每份期权的公允价值为3元。因此，每份修改后元。因此，每份修改后的期权的公允价值增加的期权的公允价值增加2元。元。授予日，管理层估计将有授予日，管理层估计将有10%的职工应该在的职工应该在3年内离职年内离职。2015年期间，实际离职人数明显少于管理层的预期年期间，实际离职人数明显少于管理层的预期，因此，管理层将离职率修订为只有，因此，管理层将离职率修订为只有5%。2016年年年年底实际有底实际有55名职工行权。名职工行权。要求：要求：（1）若甲公司采用未来适用法进行会