审计报告 - 简化版本

1、 审计报告审计报告 v本章结构本章结构v第一节第一节 审计报告概述审计报告概述v第二节第二节 审计意见的形成和审计报告的类型审计意见的形成和审计报告的类型（重（重点）点）v第三节第三节 审计报告的基本内容审计报告的基本内容（重点）（重点）v第四节第四节 非标准审计报告非标准审计报告（重点）（重点）v第五节第五节 比较信息比较信息(自学自学)v第六节第六节 含有已审计财务报表的文件中的其他信含有已审计财务报表的文件中的其他信息（自学）息（自学）v第一节第一节 审计报告的概述审计报告的概述v1.了解审计报告的含义及特点了解审计报告的含义及特点v2.了解审计报告的作用了解审计报告的作用第一节第一节

2、审计报告概述审计报告概述v一、审计报告含义及特征一、审计报告含义及特征v审计报告是审计报告是指注册会计师根据审计准则的规定，在执指注册会计师根据审计准则的规定，在执行审计工作的基础上，对财务报表行审计工作的基础上，对财务报表发表审计意见的书发表审计意见的书面文件面文件。v具有以下特征：具有以下特征：v 1.注册会计师应当按照注册会计师应当按照审计准则审计准则的的规定规定执行审计工执行审计工作。作。v 2.注册会计师在注册会计师在实施实施审计工作的审计工作的基础基础上才能上才能出具出具审审计报告。计报告。v （ 对满足什么情况下才能出报告的要求）对满足什么情况下才能出报告的要求）v v 3.注册

3、会计师通过对财务报表发表意见注册会计师通过对财务报表发表意见履履行业务约定书约定的责任。行业务约定书约定的责任。v 4.注册会计师应当以注册会计师应当以书面形式书面形式出具审计报出具审计报告。告。v（CPA生产的产品就是审计报告）生产的产品就是审计报告）v注册会计师应当将已审计的财务报表注册会计师应当将已审计的财务报表附于附于审计报告之后，以便于财务报表使用者正审计报告之后，以便于财务报表使用者正确理解和使用财务报告，并防止被审计单确理解和使用财务报告，并防止被审计单位替换、更改已审计的财务报表。位替换、更改已审计的财务报表。财务估价财务估价 第一节第一节 审计报告概述审计报告概述v二、财务报

4、告的作用二、财务报告的作用v(一一)鉴证作用鉴证作用(证明财务报告合法性和公允性的作用证明财务报告合法性和公允性的作用)v注册会计师签发的审计报告，以超然独立的第三者注册会计师签发的审计报告，以超然独立的第三者身份，对被审计单位身份，对被审计单位财务报表合法性、公允性发表财务报表合法性、公允性发表意见意见。这种意见具有鉴证作用。这种意见具有鉴证作用。 v(二二)保护作用保护作用（对相关利益人的保护作用）（对相关利益人的保护作用）v 通过审计，出具不同类型审计意见的审计报告，通过审计，出具不同类型审计意见的审计报告，提高或降低财务报表使用者对财务报表的信赖程提高或降低财务报表使用者对财务报表的信

5、赖程度度，在在一定程度一定程度上对被审计单位的财产、债权人上对被审计单位的财产、债权人和股东的权益及企业利害关系人的利益起到和股东的权益及企业利害关系人的利益起到保护保护作用。作用。v (三三)证明作用证明作用（证明（证明CPA已经完成了相关审计工已经完成了相关审计工作）作）v审计报告是对注册会计师审计审计报告是对注册会计师审计任务完成情况及其任务完成情况及其结果结果所作的总结，它可以表明审计工作的质量并所作的总结，它可以表明审计工作的质量并明确注册会计师的明确注册会计师的审计责任。审计责任。财务估价财务估价 v第二节第二节 审计意见的形成和审计报告的类型审计意见的形成和审计报告的类型v1，审

6、计意见的形成，审计意见的形成v2，审计报告的类型，审计报告的类型第二节第二节 审计意见与报告类型审计意见与报告类型v一、审计意见的形成一、审计意见的形成v CPA对什么发表意见？对什么发表意见？v注册会计师应当就财务报表是否在所有注册会计师应当就财务报表是否在所有重大方面重大方面按按照适用的照适用的财务报告编制基础编制财务报告编制基础编制并实现并实现公允反映公允反映形形成成审计意见审计意见。v 为了形成审计意见，针对为了形成审计意见，针对财务报表整体财务报表整体是否不是否不存在由于存在由于舞弊或错误导致的重大错报舞弊或错误导致的重大错报，注册会计师，注册会计师应当得出应当得出结论结论，确定是否

7、已就此获取，确定是否已就此获取合理保证合理保证。v在得出结论时，注册会计师应当考虑下列方面：在得出结论时，注册会计师应当考虑下列方面：v1按照按照中国注册会计师审计准则第中国注册会计师审计准则第1231号号针对针对评估的重大错报风险采取的应对措施评估的重大错报风险采取的应对措施的规定，的规定，是否已是否已获取充分、适当的审计证据。获取充分、适当的审计证据。v2按照按照中国注册会计师审计准则第中国注册会计师审计准则第1251号号评价评价审计过程中识别出的错报审计过程中识别出的错报的规定，的规定，未更正错报单独或未更正错报单独或汇总起来是否构成重大错报。汇总起来是否构成重大错报。（是否达到重要性）

8、（是否达到重要性）v3评价财务报表是否在评价财务报表是否在所有重大方面按照所有重大方面按照适用适用的的财务报告编制基础编制财务报告编制基础编制。（合规性（合规性）v4评价财务报表评价财务报表是否实现公允反映是否实现公允反映。 （公允性）公允性）v5评价财务报表是否评价财务报表是否恰当提及恰当提及或或说明适用说明适用的财务报告编制基础。的财务报告编制基础。（财务报表要符合（财务报表要符合适用的财务报告的编制基础）适用的财务报告的编制基础）财务估价财务估价 v5多选、在评价财务报表是否在所有重大方面按照多选、在评价财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础的规定编制时，注册会计适用的财务

9、报告编制基础的规定编制时，注册会计师应当考虑的内容有（师应当考虑的内容有（ ）。）。v A、选择和运用的会计政策是否符合适用的财务报、选择和运用的会计政策是否符合适用的财务报告编制基础，并适合于被审计单位的具体情况告编制基础，并适合于被审计单位的具体情况v B、管理层作出的会计估计是否合理、管理层作出的会计估计是否合理v C、财务报表反映的信息是否具有相关性、可靠性、财务报表反映的信息是否具有相关性、可靠性、可比性和可理解性、可比性和可理解性v D、财务报表是否作出充分披露，使财务报表使用、财务报表是否作出充分披露，使财务报表使用者能够理解重大交易和事项对财务报表所传递的信者能够理解重大交易和

10、事项对财务报表所传递的信息的影响息的影响v5、ABCDv v 【答案解析答案解析】在评价财务报表是否在所有重大方在评价财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础的规定编制时，上面按照适用的财务报告编制基础的规定编制时，上述述 四个选项都属于注册会计师应当考虑的内容。参四个选项都属于注册会计师应当考虑的内容。参考教材考教材410页相关论述。页相关论述。v 二、审计报告类型二、审计报告类型 无保留意见非无保留意见二、审计报告类型二、审计报告类型v 审计报告分为审计报告分为标准审计报告和非标准审计报告标准审计报告和非标准审计报告 v1、标准审计报告标准审计报告是指是指不含有说明段、强调事项

11、段、不含有说明段、强调事项段、其他事项段或其他任何修饰性用语的其他事项段或其他任何修饰性用语的无保留意见无保留意见的审的审计报告。计报告。v其中，无保留意见是指当注册会计师认为财务报表在其中，无保留意见是指当注册会计师认为财务报表在所有重大方面所有重大方面按照按照适用适用的财务报告编制基础的财务报告编制基础编制编制并实并实现现公允反映公允反映时发表的审计意见。（如果时发表的审计意见。（如果CPA发表了无发表了无保留意见，说明被审计单位的财务报告的可信度是很保留意见，说明被审计单位的财务报告的可信度是很高的。）高的。）v包含其他报告责任段包含其他报告责任段，但不含有但不含有强调事项段强调事项段或

12、或其他事其他事项段项段的无保留意见的审计报告也被视为标准审计报告的无保留意见的审计报告也被视为标准审计报告。v2、非标准审计报告非标准审计报告，是指带，是指带强调事项段强调事项段或或其他事项段其他事项段的无保留意见的审计报告和非的无保留意见的审计报告和非无保留意见的审计报告。无保留意见的审计报告。v非无保留意见是指当注册会计师认为财务非无保留意见是指当注册会计师认为财务报表没有在所有重大方面按照适用的财务报表没有在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制并实现公允反映时发表报告编制基础编制并实现公允反映时发表的审计意见。的审计意见。v非无保留意见的审计报告包括非无保留意见的审计报告包括保留意

13、见保留意见的的审计报告、审计报告、否定意见否定意见的审计报告和的审计报告和无法表无法表示意见示意见的审计报告。的审计报告。财务估价财务估价 v单选、包含其他报告责任段，但不含有强调事项段单选、包含其他报告责任段，但不含有强调事项段或其他事项段的无保留意见的审计报告被视为（或其他事项段的无保留意见的审计报告被视为（ ）。v A、标准审计报告、标准审计报告v B、非标准审计报告、非标准审计报告v C、通用审计报告、通用审计报告v D、特殊审计报告、特殊审计报告vAv 【答案解析答案解析】标准审计报告是指不含有说明段、标准审计报告是指不含有说明段、强调事项段、其他事项段或其他任何修饰性用语的强调事项

14、段、其他事项段或其他任何修饰性用语的无保留意见的审计报告。包含有其他报告责任段，无保留意见的审计报告。包含有其他报告责任段，但不包含有强调事项段或其他事项段的无保留意见但不包含有强调事项段或其他事项段的无保留意见的审计报告，也被视为标准审计报告。的审计报告，也被视为标准审计报告。v第三节第三节 审计报告的基本内容审计报告的基本内容v1.理解并掌握审计报告的理解并掌握审计报告的9大要素及相关知识点大要素及相关知识点第三节第三节审计报告的基本内容审计报告的基本内容v一、审计报告的要素一、审计报告的要素（理解记忆相关知识要点）（理解记忆相关知识要点）v审计报告审计报告应当应当包括下列九大要素：包括下

15、列九大要素：v（1）标题。）标题。v（2）收件人。）收件人。v（3）引言段。）引言段。v（4）管理层对财务报表的责任段。）管理层对财务报表的责任段。v（5）注册会计师的责任段。）注册会计师的责任段。v（6）审计意见段。）审计意见段。v（7）注册会计师的签名和盖章。）注册会计师的签名和盖章。v（8）会计师事务所的名称、地址和盖章。）会计师事务所的名称、地址和盖章。v（9）报告日期。）报告日期。要素一要素一-标题标题v审计报告应当具有标题，审计报告应当具有标题，v统一规范为统一规范为“审计报告审计报告”。要素二要素二-收件人收件人v1. 审计报告的收件人是指注册会计师按照业务约审计报告的收件人是指

16、注册会计师按照业务约定书的要求致送审计报告的对象，定书的要求致送审计报告的对象，一般一般是指是指审计审计业务的委托人业务的委托人。（。（XXX公司的全体股东）公司的全体股东）v2. 审计报告应当按照审计业务的约定载明收件人审计报告应当按照审计业务的约定载明收件人的全称。的全称。（不可以是简称）（不可以是简称） 3. 注册会计师应当与委托人在注册会计师应当与委托人在业务约定书中约定业务约定书中约定致送审计报告的对象，以防止在此问题上发生分致送审计报告的对象，以防止在此问题上发生分歧或审计报告被委托人滥用。歧或审计报告被委托人滥用。v 4.针对针对整套通用目的财务报表整套通用目的财务报表出具的审计

17、报告，出具的审计报告，审计报告的致送对象审计报告的致送对象通常为被审计单位的股东或通常为被审计单位的股东或治理层（董事会、监事会）。治理层（董事会、监事会）。 练一练练一练v单选单选 v 2、审计报告的收件人应该是（、审计报告的收件人应该是（ ）。）。vA、审计业务的委托人、审计业务的委托人vB、社会公众、社会公众vC、被审计单位的治理层、被审计单位的治理层vD、被审计单位管理层、被审计单位管理层 练一练练一练v2、Av【答案解析答案解析】审计报告的收件人是注册会计审计报告的收件人是注册会计师按照业务约定书的要求致送审计报告的对象，师按照业务约定书的要求致送审计报告的对象，一般是指审计业务的委

18、托人。一般是指审计业务的委托人。要素三要素三-引言段引言段v审计报告的引言段应当包括下列方面：审计报告的引言段应当包括下列方面：P507v1指出指出被审计单位的名称；被审计单位的名称；v2说明说明财务报表已经审计；财务报表已经审计；v3指出指出构成整套财务报表的每一财务报表的名称；构成整套财务报表的每一财务报表的名称；v4提及提及财务报表附注（包括重要会计政策概要和其他财务报表附注（包括重要会计政策概要和其他解释性信息）；解释性信息）；v5指明指明构成整套财务报表的每一财务报表的日期或涵构成整套财务报表的每一财务报表的日期或涵盖的期间。盖的期间。v我们我们审计了审计了后附的后附的ABC股份有限

19、公司（以下简称股份有限公司（以下简称ABC公司）财务报表，包括公司）财务报表，包括201年年12月月31日的资产负债表日的资产负债表， 12月月31日的资产负债表，日的资产负债表， 201年度的利润表、股年度的利润表、股东权益变动表和现东权益变动表和现 20 金流量表以及财务报表附注。金流量表以及财务报表附注。要素四要素四-管理层对财务报表的责任段管理层对财务报表的责任段v管理层管理层对财务报表的责任段应当说明，对财务报表的责任段应当说明，编制财务编制财务报表报表是管理层的是管理层的责任责任，这种责任包括：，这种责任包括：v（1）按照适用的财务报告编制基础编制财务报）按照适用的财务报告编制基础

20、编制财务报表，并使其实现表，并使其实现公允反映公允反映；v（2）设计、执行和维护必要的内部控制，以使）设计、执行和维护必要的内部控制，以使财务报表不存在由于财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报舞弊或错误导致的重大错报。v审计报告中对管理层责任的说明包括提及这两种审计报告中对管理层责任的说明包括提及这两种责任，这有助于向财务报表使用者解释执行审计责任，这有助于向财务报表使用者解释执行审计工作的前提。工作的前提。要素五要素五-注册会计师的责任段注册会计师的责任段 v说明下列内容：说明下列内容：v1注册会计师的注册会计师的责任责任是在执行审计工作的基础上对是在执行审计工作的基础上对财务报表财务

21、报表发表审计意见发表审计意见。v2注册会计师按照中国注册会计师审计准则的规定注册会计师按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。执行了审计工作。中国注册会计师审计准则要求注册中国注册会计师审计准则要求注册会计师遵守中国注册会计师职业道德守则，计划和执会计师遵守中国注册会计师职业道德守则，计划和执行审计工作以对财务报表是否不存在重大错报获取合行审计工作以对财务报表是否不存在重大错报获取合理保证。理保证。v3审计工作涉及实施审计程序，以获取有关财审计工作涉及实施审计程序，以获取有关财务报表金额和披露的审计证据。选择的审计程序务报表金额和披露的审计证据。选择的审计程序取决于注册会计师的判断，包

22、括对由于舞弊或错取决于注册会计师的判断，包括对由于舞弊或错误导致的财务报表重大错报风险的评估。在进行误导致的财务报表重大错报风险的评估。在进行风险评估时，注册会计师考虑与财务报表编制和风险评估时，注册会计师考虑与财务报表编制和公允列报相关的内部控制，以设计恰当的审计程公允列报相关的内部控制，以设计恰当的审计程序，但目的并非对内部控制的有效性发表意见。序，但目的并非对内部控制的有效性发表意见。审计工作还包括评价管理层选用会计政策的恰当审计工作还包括评价管理层选用会计政策的恰当性和作出会计估计的合理性，以及评价财务报表性和作出会计估计的合理性，以及评价财务报表的总体列报。的总体列报。v4注册会计师

23、相信获取的审计证据是充分、适注册会计师相信获取的审计证据是充分、适当的，为其发表审计意见提供了基础。当的，为其发表审计意见提供了基础。财务估价财务估价 要素六要素六-审计意见段审计意见段v1总体要求。总体要求。 v审计报告应当包含标题为审计报告应当包含标题为“审计意见审计意见”的段落。的段落。 如果对财务报表发表无保留意见，除非法律法规另有规如果对财务报表发表无保留意见，除非法律法规另有规定，审计意见应当使用定，审计意见应当使用“财务报表在财务报表在所有重大方面按照所有重大方面按照适用的财务报告编制基础（如企业会计准则等）适用的财务报告编制基础（如企业会计准则等）编制编制，公允反映了，公允反映

24、了”的措辞。的措辞。v例：我们认为，例：我们认为，ABC公司财务报表已经按照企业会计公司财务报表已经按照企业会计准则和准则和会计制度会计制度 的规定编制，的规定编制，在所有重大方在所有重大方面公允反映了面公允反映了ABC公司公司20 有重大方面公允反映了有重大方面公允反映了ABC公司公司201年年12月月31 日的财务状况以及日的财务状况以及201年度年度的经营成果和现金流量。的经营成果和现金流量。 v2.适用的财务报告编制基础。适用的财务报告编制基础。v3、其他报告责任、其他报告责任财务估价财务估价 要素七要素七-注册会计师的签名和盖章注册会计师的签名和盖章 v 审计报告应当由注册会计师审计

25、报告应当由注册会计师签名并盖章签名并盖章。注册会计师在审计报。注册会计师在审计报告上签名并盖章，有利于明确法律责任。告上签名并盖章，有利于明确法律责任。v 一、会计师事务所应当建立健全一、会计师事务所应当建立健全全面质量控制政策与程序全面质量控制政策与程序以及以及各审计项目的质量控制程序，严格按照有关规定和本通知的要各审计项目的质量控制程序，严格按照有关规定和本通知的要求在求在审计报告上签名盖章审计报告上签名盖章。（20章质量控制）章质量控制）v 二、审计报告应当由二、审计报告应当由两名两名具备相关业务资格具备相关业务资格的注册会计师的注册会计师签名签名盖章盖章并经会计师事务所并经会计师事务所

26、盖章方为有效盖章方为有效。v （一）（一）合伙会计师事务所合伙会计师事务所出具的审计报告，应当由一名对审计出具的审计报告，应当由一名对审计项目负最终项目负最终复核责任的合伙人复核责任的合伙人和一名和一名负责负责该项目的注册会计师该项目的注册会计师签名盖章。签名盖章。v （二）（二）有限责任会计师事务所有限责任会计师事务所出具的审计报告，应当由会计师出具的审计报告，应当由会计师事务所事务所主任会计师主任会计师或其授权的或其授权的副主任会计师副主任会计师和一名和一名负责负责该项目该项目的注册会计师签名盖章。的注册会计师签名盖章。 要素八要素八-会计师事务所的名称、地址和盖章会计师事务所的名称、地址

27、和盖章v审计报告应当载明审计报告应当载明会计师事务所的名称和地址，会计师事务所的名称和地址，并并加盖会计师事务所加盖会计师事务所公章。公章。v注册会计师承办业务，由其所在的会计师事务所统注册会计师承办业务，由其所在的会计师事务所统一受理并与委托人签订委托合同。因此，一受理并与委托人签订委托合同。因此，审计报告审计报告除了应由注册会计师签名和盖章外，还应载明会计除了应由注册会计师签名和盖章外，还应载明会计师事务所的名称和地址，并加盖会计师事务所公章师事务所的名称和地址，并加盖会计师事务所公章。v 注册会计师在审计报告中载明会计师事务所地址时注册会计师在审计报告中载明会计师事务所地址时，标明，标明

28、会计师事务所所在的城市即可会计师事务所所在的城市即可。v 在实务中，审计报告通常载于会计师事务所在实务中，审计报告通常载于会计师事务所统一印统一印刷的、标有该所详细通讯地址的信笺上刷的、标有该所详细通讯地址的信笺上，因此，无，因此，无须在审计报告中注明详细地址。须在审计报告中注明详细地址。 要素九要素九-报告日期报告日期v审计报告应当注明报告日期。审计报告应当注明报告日期。审计报告日审计报告日不应早于不应早于注册会计师获取充分、适当的审计证据（包括管理注册会计师获取充分、适当的审计证据（包括管理层认可对财务报表的责任且层认可对财务报表的责任且已批准已批准财务报表报告的财务报表报告的日期），并在

29、此基础上对财务报表形成审计意见的日期），并在此基础上对财务报表形成审计意见的日期。日期。v在确定审计报告日时，注册会计师应当确信已获取在确定审计报告日时，注册会计师应当确信已获取下列两方面的审计证据：下列两方面的审计证据：v（1）构成整套财务报表的所有报表（包括相关附注）构成整套财务报表的所有报表（包括相关附注）已编制完成；已编制完成；v（2）被审计单位的董事会、管理层或类似机构）被审计单位的董事会、管理层或类似机构已经已经认可其对财务报表负责。认可其对财务报表负责。要素九要素九-报告日期报告日期v在实务中，注册会计师在正式签署审计报告前，通在实务中，注册会计师在正式签署审计报告前，通常把审计

30、报告草稿和已审计财务报表草稿一同提交常把审计报告草稿和已审计财务报表草稿一同提交给管理层。如果管理层给管理层。如果管理层批准批准并签署已审计财务报表并签署已审计财务报表，注册会计师即可签署审计报告。，注册会计师即可签署审计报告。注册会计师签署注册会计师签署审计报告的日期通常与管理层签署已审计财务报表审计报告的日期通常与管理层签署已审计财务报表的日期为的日期为同一天同一天，或，或晚于晚于管理层签署已审计财务报管理层签署已审计财务报表的日期。表的日期。 标准审计报告标准审计报告v详见教材详见教材P416-418，要求记忆审计报告，要求记忆审计报告v多选、下列属于标准无保留意见的审计报告应该包多选、

31、下列属于标准无保留意见的审计报告应该包括的基本内容有（括的基本内容有（ ）。）。v A、财务报表批准报出日、财务报表批准报出日v B、注册会计师的责任段、注册会计师的责任段v C、注册会计师签名并盖章、注册会计师签名并盖章v D、强调事项段、强调事项段vBCv v 【答案解析答案解析】标准无保留意见审计报告是不附加标准无保留意见审计报告是不附加说明段、强调事项段、其他事项段或其他任何修饰说明段、强调事项段、其他事项段或其他任何修饰性用语的无保留意见的审计报告。性用语的无保留意见的审计报告。练一练练一练v单选、以下关于审计报告的叙述中，单选、以下关于审计报告的叙述中，正确正确的是（的是（ ）。）

32、。vA、审计报告应该由两位注册会计师签名盖、审计报告应该由两位注册会计师签名盖章，且其中一位必须是主任会计师章，且其中一位必须是主任会计师vB、注册会计师如果出具非无保留意见的审、注册会计师如果出具非无保留意见的审计报告，应在意见段之前增加导致非无保留意见计报告，应在意见段之前增加导致非无保留意见的事项段的事项段vC、审计报告的日期是指编写完成审计报告、审计报告的日期是指编写完成审计报告的日期的日期vD、审计报告的收件人是指被审计单位管理、审计报告的收件人是指被审计单位管理层层练一练练一练vBv【答案解析答案解析】v选项选项A，审计报告的签名，审计报告的签名不是必须不是必须由主任会计师签由主任

33、会计师签字，也可以由主任会计师授权副主任会计师和一名字，也可以由主任会计师授权副主任会计师和一名负责该项目的注册会计师签名盖章；负责该项目的注册会计师签名盖章；v选项选项C，审计报告的日期，审计报告的日期不应早于不应早于注册会计师获取注册会计师获取充分、适当的审计证据，并在此基础上对财务报表充分、适当的审计证据，并在此基础上对财务报表形成审计意见的日期，一般是形成审计意见的日期，一般是注册会计师完成审计注册会计师完成审计工作的日期工作的日期，而不是编写完成审计报告的日期；，而不是编写完成审计报告的日期；v选项选项D，审计报告的收件人一般是指，审计报告的收件人一般是指审计业务的委审计业务的委托人

34、托人，而不是被审计单位管理层。，而不是被审计单位管理层。v第四节第四节 非标准审计报告非标准审计报告v重点重点v1，掌握非标准报告的类型，各自的差异，能够，掌握非标准报告的类型，各自的差异，能够区分不同情况下出具何种非标准报告区分不同情况下出具何种非标准报告v2，掌握出具审计报告时候，不同意见类型相关，掌握出具审计报告时候，不同意见类型相关意见段的表达方式意见段的表达方式v非标准审计审计报告分为哪几大类？非标准审计审计报告分为哪几大类？第四节第四节非标准审计报告非标准审计报告v一、非无保留意见的审计报告一、非无保留意见的审计报告v（一）非无保留意见的含义（一）非无保留意见的含义v非无保留意见是

35、指非无保留意见是指保留意见、否定意见或无法表示保留意见、否定意见或无法表示意见意见。当存在下列情形之一时，注册会计师应当在。当存在下列情形之一时，注册会计师应当在审计报告中发表审计报告中发表非无保留意见非无保留意见：v1根据获取的审计证椐，得出财务报表根据获取的审计证椐，得出财务报表整体整体存在存在重大错报重大错报的结论。（保留意见和否定意见）的结论。（保留意见和否定意见）v重大错报可能源于：重大错报可能源于：v（1）选择的会计政策的恰当性。）选择的会计政策的恰当性。v（2）对选择的会计政策的运用。）对选择的会计政策的运用。v（3）财务报表披露的恰当性或充分性。）财务报表披露的恰当性或充分性。

36、v2无法无法获取获取充分、适当充分、适当的审计证据，不能的审计证据，不能得出财务报表整体得出财务报表整体不存在不存在重大错报的结论重大错报的结论。（保留意见和无法表示意见）。（保留意见和无法表示意见）v下列情形可能导致注册会计师无法获取充下列情形可能导致注册会计师无法获取充分、适当的审计证据、也称为分、适当的审计证据、也称为审计范围受审计范围受到限制到限制：v（1）超出被审针单位控制的情形。）超出被审针单位控制的情形。（会计（会计记录的毁损；会计记录被无限期查封）记录的毁损；会计记录被无限期查封）财务估价财务估价 第四节第四节非标准审计报告非标准审计报告v（2）与注册会计师工作的性质或时间安排

37、相关）与注册会计师工作的性质或时间安排相关的情形。的情形。v被审计单位使用权益法对联营核算，但被审计单位使用权益法对联营核算，但CPA无法无法获取有关联营企业的财务信息；由于接受审计委获取有关联营企业的财务信息；由于接受审计委托的时间安排，使托的时间安排，使CPA无法实施存货监盘；仅实无法实施存货监盘；仅实施实质性程序不够充分，但被审计单位的控制无施实质性程序不够充分，但被审计单位的控制无法信赖。法信赖。v（3）管理层施加限制的情形。）管理层施加限制的情形。v 管理层阻止存货监盘；阻止实施函证管理层阻止存货监盘；阻止实施函证练一练练一练v单选、下列属于由被审计单选、下列属于由被审计单位管理层单

38、位管理层造成的造成的审计审计范围受到限制范围受到限制的情况是（的情况是（ ）。）。vA、管理层不允许注册会计师观察存货盘点、管理层不允许注册会计师观察存货盘点vB、被审计单位重要的部分会计资料被洪水、被审计单位重要的部分会计资料被洪水冲走，无法进行检查冲走，无法进行检查vC、截至资产负债表日处于外海的远洋捕捞、截至资产负债表日处于外海的远洋捕捞船队的捕鱼量无法监盘船队的捕鱼量无法监盘vD、外国子公司的存货无法监盘、外国子公司的存货无法监盘练一练练一练v7、Av【答案解析答案解析】选项选项BCD均属于超出被审计单均属于超出被审计单位控制的情形。位控制的情形。二、确定非无保留意见的类型二、确定非无

39、保留意见的类型 v注册会计师确定恰当的非无保留意见类型，取决注册会计师确定恰当的非无保留意见类型，取决于下列事项：于下列事项：v（1）导致非无保留意见的事项的性质，是财务）导致非无保留意见的事项的性质，是财务报表报表存在重大错报存在重大错报，还是在还是在无法获取充分、适当无法获取充分、适当的审计证据的审计证据的情况下的情况下，财务报表可能存在重大错财务报表可能存在重大错报；报；v（2）注册会计师就导致非无保留意见的事项对）注册会计师就导致非无保留意见的事项对财务报表产生或可能产生影响的财务报表产生或可能产生影响的广泛性广泛性作出的判作出的判断。断。 确定非无保留意见的类型确定非无保留意见的类型

40、v广泛性是描述广泛性是描述错报影响错报影响的术语，用以说明错报对财务的术语，用以说明错报对财务报表的影响，或者由于无法获取充分、适当的审计证报表的影响，或者由于无法获取充分、适当的审计证据而未发现的错报（如存在）对财务报表可能产生的据而未发现的错报（如存在）对财务报表可能产生的影响。影响。v对财务报表的影响具有对财务报表的影响具有广泛性广泛性的情形包括的情形包括:v（1）不限于不限于对财务报表的特定要素、账户或项目产生对财务报表的特定要素、账户或项目产生影响；影响；v（2）虽然仅对财务报表的特定要素、账户或项目产生）虽然仅对财务报表的特定要素、账户或项目产生影响，但这些要素、账户或项目是或可能

41、是财务报表影响，但这些要素、账户或项目是或可能是财务报表的的主要主要组成部分；组成部分；v（3）当与披露相关时，产生的影响对财务报表使用者）当与披露相关时，产生的影响对财务报表使用者理解理解财务报表至关重要。财务报表至关重要。确定非无保留意见的类型确定非无保留意见的类型 v1发表保留意见。发表保留意见。v当存在下列情形之一时，注册会计师应当当存在下列情形之一时，注册会计师应当发表保留发表保留意见意见：v（1）在）在获取获取充分、适当的审计证据后，注册会计充分、适当的审计证据后，注册会计师认为错报单独或汇总起来对财务报表师认为错报单独或汇总起来对财务报表影响重大影响重大，但不具有广泛性但不具有广

42、泛性。v（2）注册会计师）注册会计师无法获取无法获取充分、适当的审计证据充分、适当的审计证据以作为形成审计意见的基础，但认为未发现的错报以作为形成审计意见的基础，但认为未发现的错报（如存在）对财务报表可能产生的（如存在）对财务报表可能产生的影响重大影响重大，但不但不具有广泛性具有广泛性。确定非无保留意见的类型确定非无保留意见的类型v2发表否定意见。发表否定意见。v在获取充分、适当的审计证据后，如果认为错报在获取充分、适当的审计证据后，如果认为错报单独或汇总单独或汇总起来对财务报表的影响重大且起来对财务报表的影响重大且具有广具有广泛性泛性，注册会计师应当发表，注册会计师应当发表否定意见否定意见。

43、v3发表无法表示意见。发表无法表示意见。v如果如果无法无法获取充分、适当的审计证据以作为形成获取充分、适当的审计证据以作为形成审计意见的基础，但认为审计意见的基础，但认为未发现未发现的错报（如存在的错报（如存在）对财务报表）对财务报表可能产生的影响重大且具有广泛性可能产生的影响重大且具有广泛性，注册会计师应当发表，注册会计师应当发表无法表示意见无法表示意见。 确定非无保留意见的类型确定非无保留意见的类型 表表19-1列示了注册会计师对导致发生非无保留意见列示了注册会计师对导致发生非无保留意见的事项的性质和这这些事项对财务报表产生或可能的事项的性质和这这些事项对财务报表产生或可能产生影响的广泛性

44、作出的判断，以及注册会计师的产生影响的广泛性作出的判断，以及注册会计师的判断对审计意见类型的影响。判断对审计意见类型的影响。导致发表非无保留导致发表非无保留意见的事项的性质意见的事项的性质这些事项对财务报表产生或可能产生影响这些事项对财务报表产生或可能产生影响的广泛性的广泛性重大但重大但不具有广泛不具有广泛性性重大且重大且具有广泛性具有广泛性财务报表存在重大财务报表存在重大错报错报保留意见保留意见否定意见否定意见无法获取充分无法获取充分/适当适当的审计证据的审计证据保留意见保留意见无法表示意见无法表示意见意见段的表述（记忆）意见段的表述（记忆）v（1）发表保留意见的表述形式。（范例）发表保留意

45、见的表述形式。（范例P423) v当由于财务报表存在重大错报而发表保留意见时，当由于财务报表存在重大错报而发表保留意见时，注册会计师应当根据适用的财务报告编制基础在审注册会计师应当根据适用的财务报告编制基础在审计意见段中说明：计意见段中说明：v 注册会计师认为，除了导致保留意见的事项段所述注册会计师认为，除了导致保留意见的事项段所述事项产生的影响外，财务报表在所有重大方面按照事项产生的影响外，财务报表在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制，并实现公允反映。适用的财务报告编制基础编制，并实现公允反映。意见段的表述（记忆）意见段的表述（记忆）v（2）发表否定意见的表述形式。（）发表否定意见的

46、表述形式。（P425） v当发表否定意见时，注册会计师应当根据适用的当发表否定意见时，注册会计师应当根据适用的财务报告编制基础在审计意见段中说明：财务报告编制基础在审计意见段中说明：v注册会计师认为，由于导致否定意见的事项段所注册会计师认为，由于导致否定意见的事项段所述事项的重要性，财务报表没有在所有重大方面述事项的重要性，财务报表没有在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制，未能实现公按照适用的财务报告编制基础编制，未能实现公允反映。允反映。意见段的表述（记忆）意见段的表述（记忆）v（3）发表无法表示意见的表述形式。（）发表无法表示意见的表述形式。（ P427) v当由于无法获取充分、适

47、当的审计证据而发表无当由于无法获取充分、适当的审计证据而发表无法表示意见时，注册会计师应当在审计意见段中法表示意见时，注册会计师应当在审计意见段中说明：说明：v由于导致无法表示意见的事项段所述事项的重要由于导致无法表示意见的事项段所述事项的重要性，注册会计师无法获取充分、适当的审计证据性，注册会计师无法获取充分、适当的审计证据以为发表审计意见提供基础，因此，注册会计师以为发表审计意见提供基础，因此，注册会计师不对这些财务报表发表审计意见。不对这些财务报表发表审计意见。确定非无保留意见的类型还需要注意两点：确定非无保留意见的类型还需要注意两点：v一是，在承接审计业务后，如果注意到管理层对审计范围

48、施加了限制，且认为这些限制可能导致财务报表发表保留或者无法表示意见，注册会计师应当消除这些限制。v如果管理层拒绝消除限制，注册会计师应该与治理层沟通，确定能否实施替代的审计程序。v如果不能获取充分适当的审计证据，应该通过以下方式确定其影响：（1）（2）财务估价财务估价 二、是如果认为有必要对财务报表整体发表否定意见或无法表示意见、注册会计师不应在同一审计报告中发表中对单一财务报表或财务报表特定要素、账户或项目发表无保留意见。 当然，对经营成果、现金流量发表无法表示意见，而对财务状况发表无保留意见，这种情况可能是被允许的。因为这种情况下，并没有对财务报表整体发表无法表示意见。财务估价财务估价 练

49、一练练一练v单选、如果注册会计师单选、如果注册会计师无法无法就关联方和关联方交就关联方和关联方交易获取充分、适当的审计证据，应视同审计范围易获取充分、适当的审计证据，应视同审计范围受到限制，并根据其对财务报表的影响程度，出受到限制，并根据其对财务报表的影响程度，出具（具（ ）。）。vA、无保留意见或否定意见、无保留意见或否定意见vB、否定意见或无法表示意见、否定意见或无法表示意见vC、保留意见或否定意见、保留意见或否定意见vD、保留意见或无法表示意见、保留意见或无法表示意见练一练练一练vDv【答案解析答案解析】出具否定意见的审计报告，是出具否定意见的审计报告，是注册会计师获取了充分、适当的审计

50、证据，认为注册会计师获取了充分、适当的审计证据，认为被审计单位财务报表没有按照适用的会计准则和被审计单位财务报表没有按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，未能在所有重大方面相关会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审计单位的财务状况、经营成果和现公允反映被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量。金流量。v而审计范围受限，是不能获取充分、适当的而审计范围受限，是不能获取充分、适当的审计证据，审计证据，此时，注册会计师要根据受限的程度此时，注册会计师要根据受限的程度，考虑出具保留意见或无法表示意见的审计报告，考虑出具保留意见或无法表示意见的审计报告。二、审计报告的强调事项段和其他事

51、项段二、审计报告的强调事项段和其他事项段v(一）含义一）含义v强调事项段强调事项段，是指审计报告中含有的一个段落，是指审计报告中含有的一个段落，该段落提及该段落提及已在已在财务报表中恰当列报或披露的事财务报表中恰当列报或披露的事项，根据注册会计师的判断，项，根据注册会计师的判断，该事项对使用者理该事项对使用者理解财务报表至关重要。（范例解财务报表至关重要。（范例P430)v 其他事项段其他事项段，是指审计报告中含有的一个段落，是指审计报告中含有的一个段落，该段落提及该段落提及未在未在财务报表中列报或披露的事项，财务报表中列报或披露的事项，根据注册会计师的判断，根据注册会计师的判断，该事项与使用

52、者理解审该事项与使用者理解审计工作、注册会计师的责任或审计报告相关。计工作、注册会计师的责任或审计报告相关。财务估价财务估价 三、审计报告的强调事项段三、审计报告的强调事项段v（二）需要增加强调事项段的情形及应对措施（二）需要增加强调事项段的情形及应对措施v1.需要增加强调事项段的情形需要增加强调事项段的情形v（1），异常诉讼或监管行动的未来结果存在），异常诉讼或监管行动的未来结果存在不确定不确定性性v（2），），提前提前应用应用(在允许的情况下在允许的情况下)对财务报表有广对财务报表有广泛影响的泛影响的新会计准则（不稳定性）新会计准则（不稳定性）v（3），），存在已经或持续存在已经或持续对被

53、审计单位财务状况产生对被审计单位财务状况产生重大影响的重大影响的特大灾难特大灾难v2.应对措施应对措施v （三）需要增加其他事项段的情形（三）需要增加其他事项段的情形v 对于未在财务报表中对于未在财务报表中列报或披露列报或披露，但根据职业判断认为，但根据职业判断认为与财务报表使用者与财务报表使用者理解理解审计工作、注册会计师的责任或审计审计工作、注册会计师的责任或审计报告相关且未被法律法规禁止的事项，如果认为报告相关且未被法律法规禁止的事项，如果认为有必要沟通有必要沟通，注册会计师应当在审计报告中，注册会计师应当在审计报告中增加其他事项段增加其他事项段，并使用，并使用“其他事项其他事项”或其他

54、适当标题。或其他适当标题。v 注册会计师应当将其他事项段紧接在审计意见段和强调事项注册会计师应当将其他事项段紧接在审计意见段和强调事项段（如有）之后。段（如有）之后。如果其他事项段的内容与其他报告责任部如果其他事项段的内容与其他报告责任部分相关，这一段落也可以置于审计报告的分相关，这一段落也可以置于审计报告的其他位置其他位置。v 情形包括：情形包括：1,2,3,4v 与治理层沟通与治理层沟通v 如果拟在审计报告中增加强调事项段或其他事项段，注如果拟在审计报告中增加强调事项段或其他事项段，注册会计师应当就该事项和拟使用的册会计师应当就该事项和拟使用的措辞措辞与治理层沟通。与治理层沟通。v综合题综

55、合题v1大华会计师事务所于大华会计师事务所于2007年年12月月30日接受了日接受了ABC股份有限公司的审计委托，该公司注册资本为股份有限公司的审计委托，该公司注册资本为2000万元，审计前会计报表的资产总额为万元，审计前会计报表的资产总额为5000万元万元v北京大华会计师事务所委派该所注册会计师北京大华会计师事务所委派该所注册会计师A和和B共共同承担同承担ABC公司的审计业务。他们在计划阶段确定公司的审计业务。他们在计划阶段确定的的重要性水平为重要性水平为90万元万元，而在完成阶段确定的，而在完成阶段确定的重要重要性水平性水平100万元万元。注册会计师。注册会计师A和和B于于2008年年2月

56、月15日完成了对日完成了对ABC股份有限公司股份有限公司2007年年12月月31日资产日资产负债表及该年度的利润表、现金流量表的外勤审计负债表及该年度的利润表、现金流量表的外勤审计工作，在复核工作底稿时，发现以下需要考虑的事工作，在复核工作底稿时，发现以下需要考虑的事项：项：v(1)由于该公司一幢建于由于该公司一幢建于1970年、原值年、原值200万元、预万元、预计使用年限为计使用年限为50年、已提折旧年、已提折旧136万元的办公大楼因万元的办公大楼因为未经核实的原因出现裂缝，经过专家鉴定后将预计为未经核实的原因出现裂缝，经过专家鉴定后将预计使用年限改为使用年限改为40年，决定从年，决定从20

57、07年起改变年折旧率年起改变年折旧率，该公司已在，该公司已在2007年年末报表中作相应披露；年年末报表中作相应披露；v(2)该公司在国外一家联营企业内据称有该公司在国外一家联营企业内据称有675000元的元的长期投资，投资收益为长期投资，投资收益为365000元，这些金额已列入元，这些金额已列入2007年的净收益中，但年的净收益中，但A和和B未能取得上面所述的联未能取得上面所述的联营企业经审计的会计报表。营企业经审计的会计报表。受公司记录性质的限制受公司记录性质的限制，也未能采取其他程序查明此项长期投资和投资收益的也未能采取其他程序查明此项长期投资和投资收益的金额是否属实；金额是否属实；v(3

58、)该公司全部存货占该公司全部存货占资产总额资产总额的的50%以上，放置于以上，放置于邻近单位仓库内。由于此仓库倒塌尚未清理完毕，不邻近单位仓库内。由于此仓库倒塌尚未清理完毕，不仅无法估计损失，也无法实施监盘程序；仅无法估计损失，也无法实施监盘程序；v(4)由于存货使用受到仓库倒塌的限制，正常业务受由于存货使用受到仓库倒塌的限制，正常业务受到严重影响，因而无力支付到严重影响，因而无力支付2008年年4月月10日即将到日即将到期的期的150万元债务，万元债务，这一情况均已在会计报表附注这一情况均已在会计报表附注中进行了充分、适当的披露；中进行了充分、适当的披露；v(5)2007年年11月间，该公司

59、被控侵犯专利权，对方月间，该公司被控侵犯专利权，对方要求收取专利权费及罚款要求收取专利权费及罚款200万元，公司已提出辩万元，公司已提出辩护，护，此案正在审理之中，最终结果无法确定此案正在审理之中，最终结果无法确定；v(6)由于财务困难，公司没有由于财务困难，公司没有预付下年度预付下年度的的15万元广万元广告费；告费；v(7)A和和B从公司职员处了解到，该公司在从公司职员处了解到，该公司在2008年年5月月份将进行大规模人事变动。份将进行大规模人事变动。v要求：要求：v(1)逐一分析上述逐一分析上述7种情况，分别对每种情况指出应种情况，分别对每种情况指出应出具的审计报告类型，并简要说明理由。将

60、答案填出具的审计报告类型，并简要说明理由。将答案填入下列表格中。入下列表格中。 v(2)仅考虑情况仅考虑情况(1)、(5)，请代，请代A和和B草拟一草拟一份审计报告。份审计报告。v审计报告审计报告vABC股份有限公司全体股东：股份有限公司全体股东：v我们审计了后附的北京我们审计了后附的北京ABC股份有限公司（以下简股份有限公司（以下简称北京称北京ABC公司）公司）2007年年12月月31日的资产负债表、日的资产负债表、2007年度的利润表股东权益变动表和现金流量表以年度的利润表股东权益变动表和现金流量表以及财务报表附注。及财务报表附注。v一、管理层对财务报表的责任一、管理层对财务报表的责任v按