自考 高财 第四章

1、第四章第四章 租赁会计租赁会计 第一节第一节 租赁会计概述租赁会计概述 第二节第二节 经营租赁会计经营租赁会计 (本章重点）本章重点） 第三节第三节 融资租赁会计融资租赁会计 (本章重点）本章重点） 第四节第四节 售后租回的会计核算售后租回的会计核算 (本章次重点）本章次重点）学习目的与要求学习目的与要求 了解租赁的特点和分类，重点是经营租赁和融资租赁的了解租赁的特点和分类，重点是经营租赁和融资租赁的区别区别 理解租赁的相关概念理解租赁的相关概念 掌握融资租赁的确认标准及其会计处理掌握融资租赁的确认标准及其会计处理 掌握经营租赁的会计处理掌握经营租赁的会计处理 了解售后租回与转租赁等特殊租赁方

2、式了解售后租回与转租赁等特殊租赁方式第一节第一节 租赁会计概述租赁会计概述一、租赁的含义及本质一、租赁的含义及本质 二、租赁的作用二、租赁的作用 三、租赁的基本分类及其判断标准三、租赁的基本分类及其判断标准 （本节重点）（本节重点）四、租赁会计涉及的主要概念及内容四、租赁会计涉及的主要概念及内容（本节重点本节重点）一、租赁的含义及本质一、租赁的含义及本质1. 租赁的含义租赁的含义 租赁：指在约定的期间内，出租人将资产的使用权让与租赁：指在约定的期间内，出租人将资产的使用权让与承租人，以获取租金的协议。承租人，以获取租金的协议。 租赁的主要特征是转移资产的使用权，而不是转移资产租赁的主要特征是转

3、移资产的使用权，而不是转移资产的所有权，并且这种转移是有偿的，取得使用权以支付的所有权，并且这种转移是有偿的，取得使用权以支付租金为代价，从而使租赁有别于资产购置和不把资产的租金为代价，从而使租赁有别于资产购置和不把资产的使用权从合同的一方转移给另一方的服务性合同，如劳使用权从合同的一方转移给另一方的服务性合同，如劳务合同、运输合同、保管合同、仓储合同等以及无偿提务合同、运输合同、保管合同、仓储合同等以及无偿提供使用权的借用合同。供使用权的借用合同。 一、租赁的含义及本质一、租赁的含义及本质 2. 2. 租赁的本质租赁的本质 融资行为融资行为 融物行为融物行为 赊购交易赊购交易二、租赁的作用二

4、、租赁的作用 解决资金短缺的困难解决资金短缺的困难 减少资产陈旧的风险减少资产陈旧的风险 避免因通货膨胀而造成的损失避免因通货膨胀而造成的损失 降低筹资成本降低筹资成本 还款方式灵活，有利于融资还款方式灵活，有利于融资 不影响权益负债比例，提高表内融资机会不影响权益负债比例，提高表内融资机会 三、租赁的基本分类及其判断标准三、租赁的基本分类及其判断标准 经营租赁经营租赁 与租赁资产所有权相关的一切风险和报酬在实质与租赁资产所有权相关的一切风险和报酬在实质上并未发生转移的租赁，属传统的一般租赁。上并未发生转移的租赁，属传统的一般租赁。 融资租赁：融资租赁： 与租赁资产所有权相关的一切风险和报酬在

5、实与租赁资产所有权相关的一切风险和报酬在实质上都转移给了承租人的租赁，亦称现代租赁。质上都转移给了承租人的租赁，亦称现代租赁。1 . 基本分类基本分类以下两大类以下两大类三、租赁的基本分类及其判断标准三、租赁的基本分类及其判断标准2. 判断标准判断标准共五条，满足任意一条即为融资租赁共五条，满足任意一条即为融资租赁（1）在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。）在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。 （2）在租赁期届满时，承租人有廉价购买租赁资产的选择权。）在租赁期届满时，承租人有廉价购买租赁资产的选择权。（3）租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。）租赁期占租赁资产使用寿命的大部分

6、。 （4）在租赁开始日的最低租赁付款额和最低租赁收款额的现）在租赁开始日的最低租赁付款额和最低租赁收款额的现 值值几乎相当于租赁开始日租赁资产的公允价值。几乎相当于租赁开始日租赁资产的公允价值。 （5）租赁资产性质特殊，如果不作较大调整，只有承租人才能使用。）租赁资产性质特殊，如果不作较大调整，只有承租人才能使用。 第一条和第二条：第一条和第二条：均以租赁期满时租赁资产所有权是否转移为判断标准，均以租赁期满时租赁资产所有权是否转移为判断标准，在租赁期满时：在租赁期满时： 如果租赁资产所有权发生了转移，则为融资租赁。如果租赁资产所有权发生了转移，则为融资租赁。 如果租赁资产所有权没发生转移，则为

7、经营租赁。如果租赁资产所有权没发生转移，则为经营租赁。根据第二条判断标准，在租赁期满时，租赁资产将根据第二条判断标准，在租赁期满时，租赁资产将有代价转移有代价转移所有权。所有权。根据第一条判断标准，在租赁期满时，租赁资产将根据第一条判断标准，在租赁期满时，租赁资产将无无代价转移代价转移所有权。所有权。第三条：第三条：以租赁期占租赁资产使用寿命为判断标准：以租赁期占租赁资产使用寿命为判断标准： 如果租赁期占租赁资产使用寿命的如果租赁期占租赁资产使用寿命的大部分大部分，则为融资，则为融资租赁。租赁。 如果租赁期占租赁资产使用寿命的如果租赁期占租赁资产使用寿命的一小部分一小部分，则为经，则为经营租赁

8、。营租赁。第三条：第三条： 租赁资产使用寿命：指剩余使用寿命。如果是旧资产，在租赁资产使用寿命：指剩余使用寿命。如果是旧资产，在其对外租赁时，已经使用的寿命不能超过其在全新时预计其对外租赁时，已经使用的寿命不能超过其在全新时预计使用寿命的使用寿命的75%。大部分：以大部分：以75%为参考判断标准。即如果租赁期占租赁资为参考判断标准。即如果租赁期占租赁资产剩余使用寿命的产剩余使用寿命的75%以上，即可认定其为融资租赁。以上，即可认定其为融资租赁。第四条：第四条：以最低租赁收款额以最低租赁收款额/付款额与租赁资产公允价值的价值之付款额与租赁资产公允价值的价值之比为判断标准：比为判断标准： 如果最低

9、租赁收款额如果最低租赁收款额/付款额大于租赁资产公允价值的付款额大于租赁资产公允价值的90%，则为融资租赁。，则为融资租赁。 否则，则为经营租赁。否则，则为经营租赁。注意注意：上述：上述90%为参考判断标准。为参考判断标准。第五条：第五条：以租赁资产的性质为判断标准：以租赁资产的性质为判断标准： 如果租赁资产的性质非常特殊，通常只有承租人才能使用，那如果租赁资产的性质非常特殊，通常只有承租人才能使用，那么，该项租赁一般应被界定为融资租赁。么，该项租赁一般应被界定为融资租赁。 如果属于通用性质的资产，则不能按照这条标准来判断。如果属于通用性质的资产，则不能按照这条标准来判断。 四、租赁会计涉及的

10、主要概念四、租赁会计涉及的主要概念 1. 租赁期租赁期 2. 租赁开始日租赁开始日 3. 租赁期开始日租赁期开始日 4. 初始直接费用初始直接费用 5. 租金及或有租金租金及或有租金 6. 履约成本履约成本 7. 资产余值资产余值8. 担保余值担保余值9. 未担保余值未担保余值10最低租赁付款额最低租赁付款额11. 最低租赁收款额最低租赁收款额12. 租赁内涵利率租赁内涵利率 13. 租赁投资净额租赁投资净额在租赁会计中，以下概念会经常使用，应好好掌握：在租赁会计中，以下概念会经常使用，应好好掌握： 1.租赁期，是指租赁协议规定的不可撤销的租赁期间。如租赁期，是指租赁协议规定的不可撤销的租赁期

11、间。如果承租人有权选择续租该资产，并且在租赁开始日就可以合果承租人有权选择续租该资产，并且在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权，不论是否再支付租金，理确定承租人将会行使这种选择权，不论是否再支付租金，续租期也包括在租赁期之内。续租期也包括在租赁期之内。 2.租赁开始日，是指租赁协议日与租赁各方就主要条款作租赁开始日，是指租赁协议日与租赁各方就主要条款作出承诺日中的较早者。在租赁开始日，承租人和出租人应当出承诺日中的较早者。在租赁开始日，承租人和出租人应当将租赁认定为融资租赁或经营租赁，并确定在租赁期开始日将租赁认定为融资租赁或经营租赁，并确定在租赁期开始日应确认的金额。应确认的金

12、额。3.租赁期开始日，是指承租人有权行使其使用租赁资产权租赁期开始日，是指承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期，表明租赁行为的开始。在租赁期开始日，承租人利的日期，表明租赁行为的开始。在租赁期开始日，承租人应当对租入资产、最低租赁付款额和未确认融资费用进行初应当对租入资产、最低租赁付款额和未确认融资费用进行初始确认；出租人应当对应收融资租赁款、未担保余值和未实始确认；出租人应当对应收融资租赁款、未担保余值和未实现融资收益进行初始确认。也就是说只有在租赁期开始日才现融资收益进行初始确认。也就是说只有在租赁期开始日才能做账，租赁开始日不做账。能做账，租赁开始日不做账。 4.担保余值，就承租人而言

13、，是指由承租人或与其有关的担保余值，就承租人而言，是指由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值；就出租人而言，是指就承租人而言第三方担保的资产余值；就出租人而言，是指就承租人而言的担保余值加上与承租人和出租人均无关、但在财务上有能的担保余值加上与承租人和出租人均无关、但在财务上有能力担保的第三方担保的资产余值。力担保的第三方担保的资产余值。 5.未担保余值，指租赁资产余值中扣除就出租人而言的担未担保余值，指租赁资产余值中扣除就出租人而言的担保余值以后的资产余值。保余值以后的资产余值。对出租人而言，如果租赁资产余值中包含未担保余值，对出租人而言，如果租赁资产余值中包含未担保余值，表明这部分余值的

14、风险和报酬并没有转移，其风险应由出租表明这部分余值的风险和报酬并没有转移，其风险应由出租人承担，仍然属于出租人的一项资产，因此，未担保余值不人承担，仍然属于出租人的一项资产，因此，未担保余值不能作为应收融资租赁款的一部分。能作为应收融资租赁款的一部分。 6.最低租赁付款额，是指在租赁期内，承租人应最低租赁付款额，是指在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的款项（不包括或有租金和履支付或可能被要求支付的款项（不包括或有租金和履约成本），加上由承租人或与其有关的第三方担保的约成本），加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。资产余值。承租人有购买租赁资产选择权，所订立的购买价承租人有购买租赁

15、资产选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权的，购买价款应当计入最低租赁付款额。种选择权的，购买价款应当计入最低租赁付款额。最低租赁付款额的内容：最低租赁付款额的内容：（1）租金）租金（2）承租人或与其有关的第三方担保的余值）承租人或与其有关的第三方担保的余值（3）承租人到期行使购买权时支付的款项（小）承租人到期行使购买权时支付的款项（小于等于公允价值的于等于公允价值的25%）所谓最低租赁付款额中的所谓最低租赁付款额中的“

16、最低最低”，是指除上面，是指除上面三个组成内容之外，不包括或有租金和履约成本的金三个组成内容之外，不包括或有租金和履约成本的金额。额。 或有租金，是指金额不固定、以时间长短以外的或有租金，是指金额不固定、以时间长短以外的其他因素（如销售量、使用量、物价指数等）为依据其他因素（如销售量、使用量、物价指数等）为依据计算的租金。例如，与物价指数相挂钩的或有租金，计算的租金。例如，与物价指数相挂钩的或有租金，会考虑预期的通货膨胀因素；与销售量或使用量相挂会考虑预期的通货膨胀因素；与销售量或使用量相挂钩的或有租金，会根据租赁设备所生产的产品销售量钩的或有租金，会根据租赁设备所生产的产品销售量和一定的比例

17、来计算或有租金。和一定的比例来计算或有租金。履约成本，是指租赁期内为租赁资产支付的各种履约成本，是指租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修使用费用，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。费、保险费等。 7.最低租赁收款额，是指最低租赁付款额加上独最低租赁收款额，是指最低租赁付款额加上独立于承租人和出租人的第三方对出租人担保的资产余立于承租人和出租人的第三方对出租人担保的资产余值。值。最低租赁收款额最低租赁收款额 = 最低租赁付款额最低租赁付款额 + 独立的第独立的第三方担保的余值三方担保的余值第二节第二节 经营租赁会计经营租赁会计 一、承租人经营

18、租赁的会计核算一、承租人经营租赁的会计核算 （本节重点）（本节重点） 二、出租人经营租赁的会计核算二、出租人经营租赁的会计核算 （本节重点）（本节重点） 三、经营租赁在财务报表中的披露三、经营租赁在财务报表中的披露 一、承租人经营租赁的会计核算一、承租人经营租赁的会计核算会计核算的要点会计核算的要点租入资产不作为本企业的资产入账租入资产不作为本企业的资产入账支付的租金直接或摊销记入相关成本或当期损益支付的租金直接或摊销记入相关成本或当期损益初始直接费用、或有租金以及租入固定资产的日常修理支出应于发初始直接费用、或有租金以及租入固定资产的日常修理支出应于发生时计入当期损益生时计入当期损益租入固定

19、资产改良支出，应在发生时计入租入固定资产改良支出，应在发生时计入“长期待摊费用长期待摊费用”科目，科目，并在租赁期内平均摊销，分别计入当期损益并在租赁期内平均摊销，分别计入当期损益二、出租人经营租赁的会计核算二、出租人经营租赁的会计核算会计核算的要点会计核算的要点出租资产仍属本企业资产，因而，需计提折旧出租资产仍属本企业资产，因而，需计提折旧收到的租金直接或摊销记入当期损益收到的租金直接或摊销记入当期损益初始直接费用、或有租金以及租入固定资产的日常修理支出都应于初始直接费用、或有租金以及租入固定资产的日常修理支出都应于发生时计入当期损益发生时计入当期损益第三节第三节 融资租赁会计融资租赁会计

20、一、承租人融资租赁的会计核算（本节重点）一、承租人融资租赁的会计核算（本节重点） 二、出租人融资租赁的会计核算二、出租人融资租赁的会计核算 （本节重点）（本节重点） 三、融资租赁在财务报表中的披露三、融资租赁在财务报表中的披露 一、承租人融资租赁的会计核算一、承租人融资租赁的会计核算 会计核算的主要内容会计核算的主要内容 租赁资产的初始确认及计量租赁资产的初始确认及计量 初始直接费用的处理初始直接费用的处理 未确认融资费用的核算未确认融资费用的核算 租赁资产折旧的计提租赁资产折旧的计提 履约成本的处理履约成本的处理 或有租金的处理或有租金的处理 租赁期届满时租赁资产的处理租赁期届满时租赁资产的

21、处理 （会计准则规定应采用实际利率法）（会计准则规定应采用实际利率法） 每期分摊的未确认融资费用每期分摊的未确认融资费用 = =期初应付本金余额期初应付本金余额融资费用的分摊率融资费用的分摊率 本期初应付本金的余额本期初应付本金的余额 = =上期初应付本金的余额上期初应付本金的余额 （上期支付的租金（上期支付的租金 上期分摊的未确认融资费用）上期分摊的未确认融资费用） 按按r计算的最低租赁付款额现值计算的最低租赁付款额现值A 租赁资产的公允价值租赁资产的公允价值方法：找方法：找r1和和r 使使按按r计算的最低租赁付款额现值租赁资产的公允价值计算的最低租赁付款额现值租赁资产的公允价值A（插值法计

22、算插值法计算）按按r计算的最低租赁付款额现值计算的最低租赁付款额现值A 租赁资产的公允价值租赁资产的公允价值按按r计算的最低租赁付款额现值计算的最低租赁付款额现值A 租赁资产的公允价值租赁资产的公允价值%)7%8 (9 .10726745 .10402699 .10726741050000%7r%69. 7r （三）未实现融资收益分配的会计处理（三）未实现融资收益分配的会计处理 未实现融资收益应当在租赁期内各个期间进未实现融资收益应当在租赁期内各个期间进行分配。出租人应当采用实际利率法计算确认当期行分配。出租人应当采用实际利率法计算确认当期的融资收入。的融资收入。初始直接费用初始直接费用 租赁

23、内含利率租赁内含利率是在租赁开始日，使是在租赁开始日，使最低租赁最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产等于租赁资产公公允价值与出租人的初始直接费用之和允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。的折现率。 （3 3）不存在担保余值，但存在未担保余值）不存在担保余值，但存在未担保余值 借：融资租赁资产借：融资租赁资产 贷：未担保余值贷：未担保余值 （4 4）不存在担保余值，也不存在未担保余值，）不存在担保余值，也不存在未担保余值，不做会计处理。不做会计处理。 2.2.优惠续租租赁资产优惠续租租赁资产 3.3.留购租赁资产留购租赁资产 （九）相关会计信息的披露（九）相关会计信息的披露 第四节第四节 售后租回的会计核算售后租回的会计核算 一、售后租回的含义、种类及特征一、售后租回的含义、种类及特征 二、售后租回形成经营租赁的会计核算二、售后租回形成经营租赁的会计核算 （本节重点）（本节重点） 三、售后租