商业模式下的合同控税策略及例解

1、商业模式下的合同控税策略商业模式下的合同控税策略及例解及例解 第一讲、商业模式中合第一讲、商业模式中合同控税的基本原理同控税的基本原理一、合同、业务流程与税收的关系一、合同、业务流程与税收的关系 （一）企业税收的三大环节：产生环节、（一）企业税收的三大环节：产生环节、核算环节和交纳环节核算环节和交纳环节一、合同、业务流程与税收的关系一、合同、业务流程与税收的关系 从以上图所示的含义来看，可以得出两个结从以上图所示的含义来看，可以得出两个结论：一是企业的税收不是财务部做账做出来的，论：一是企业的税收不是财务部做账做出来的，而是企业业务部门在做业务时做出来的；而是企业业务部门在做业务时做出来的；

2、二是合同、业务流程与税收的关系是：合同决二是合同、业务流程与税收的关系是：合同决定业务流程，业务流程决定税收，合同在降低企定业务流程，业务流程决定税收，合同在降低企业税收成本中起关键和根本性作用。业税收成本中起关键和根本性作用。 因此，企业必须重视业务过程中的合同在控制因此，企业必须重视业务过程中的合同在控制税收成本的重要意义，凡是要控制和降低税收成税收成本的重要意义，凡是要控制和降低税收成本，必须正确签订合同。本，必须正确签订合同。一、合同、业务流程与税收的关系一、合同、业务流程与税收的关系 （二）降低税负的源头：合同签订环节（二）降低税负的源头：合同签订环节 企业的税收产生环节在于业务过程

3、中，而业务企业的税收产生环节在于业务过程中，而业务过程往往是由经济合同的签定决定的。即过程往往是由经济合同的签定决定的。即合同决合同决定业务过程，业务过程产生税，只有加强业务过定业务过程，业务过程产生税，只有加强业务过程的税收管理，才能真正规避税收风险。程的税收管理，才能真正规避税收风险。因此，因此，企业税务管理要从经济合同的签定入手企业税务管理要从经济合同的签定入手，也就是，也就是说，企业税收成本的控制和降低要从经济合同的说，企业税收成本的控制和降低要从经济合同的签定开始，经济合同的签定环节是企业控制和降签定开始，经济合同的签定环节是企业控制和降低税收成本的源头所在。低税收成本的源头所在。一

4、、合同、业务流程与税收的关系一、合同、业务流程与税收的关系 企业应重视日常涉税交易合同的签定和审企业应重视日常涉税交易合同的签定和审查，使企业真正节税。查，使企业真正节税。企业在开展生产经营时，企业在开展生产经营时，会与外部或内部的法律主体签定各种各样的合同。会与外部或内部的法律主体签定各种各样的合同。一份合同，不仅涉及法律问题，也必然涉及财税一份合同，不仅涉及法律问题，也必然涉及财税问题。不论何类经济合同，合同条款内容必会涉问题。不论何类经济合同，合同条款内容必会涉及合同主体一方或双方的纳税义务，稍有差别，及合同主体一方或双方的纳税义务，稍有差别，财税结果差异可能会很大，面临的法律风险也会财

5、税结果差异可能会很大，面临的法律风险也会有所不同。有所不同。 案例分析案例分析1 1：某房地产企业收到政府土地返还款的涉：某房地产企业收到政府土地返还款的涉税成本分析税成本分析 某房地产企业开发某项目时，购置土地使某房地产企业开发某项目时，购置土地使用权后，实际发生的拆迁补偿支出用权后，实际发生的拆迁补偿支出20002000万万元，但与政府签订土地出让合同中约定：元，但与政府签订土地出让合同中约定：政府给企业返还土地款政府给企业返还土地款300300万元，主要用于万元，主要用于政府拆迁补偿补助政府拆迁补偿补助。案例分析案例分析1 1：某房地产企业收到政府土地返还款的涉：某房地产企业收到政府土地

6、返还款的涉税成本分析税成本分析 根据根据土地增值税暂行条例实施细则土地增值税暂行条例实施细则第七条第七条的规定，在计算土地增值税增值额时，的规定，在计算土地增值税增值额时，具体的扣具体的扣除项目为：除项目为：开发土地和新建房及配套设施的成本，开发土地和新建房及配套设施的成本，是指纳税人房地产开发项目实际发生的成本，包是指纳税人房地产开发项目实际发生的成本，包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用。间接费用。其中土地征用及拆迁补偿费的项目范其中土地征用及拆迁补

7、偿费的项目范围具体为：围具体为：包括包括土地征用费、耕地占用税、劳动土地征用费、耕地占用税、劳动力安置费及有关地上、力安置费及有关地上、地下附着物拆迁补偿的净地下附着物拆迁补偿的净支出支出，安置动迁用房支出等，安置动迁用房支出等。案例分析案例分析1 1：某房地产企业收到政府土地返还款的涉：某房地产企业收到政府土地返还款的涉税成本分析税成本分析 这里要特别注意的是作为开发成本中的这里要特别注意的是作为开发成本中的房地产企业房地产企业拆迁补偿费用全部支出是拆迁补偿费用全部支出是“净净支出支出”，也就是全部补偿支出减除拆迁过，也就是全部补偿支出减除拆迁过程中的各种收入后的实际净支出，程中的各种收入后

8、的实际净支出，因此，因此，政府给予企业的拆迁补偿款应从企业实际政府给予企业的拆迁补偿款应从企业实际发生的拆迁补偿支出中扣除，而且政府给发生的拆迁补偿支出中扣除，而且政府给予企业的拆迁补偿款不作为土地增值税征予企业的拆迁补偿款不作为土地增值税征税收入，但是要冲减开发成本中的补偿支税收入，但是要冲减开发成本中的补偿支出出，从而减少计算土地增值税时的扣除项，从而减少计算土地增值税时的扣除项目金额。目金额。案例分析案例分析1 1：某房地产企业收到政府土地返还：某房地产企业收到政府土地返还款的涉税成本分析款的涉税成本分析 则房地产企业则房地产企业在计算土地增值税时，构在计算土地增值税时，构成开发成本扣除

9、项目的拆迁补偿净支出为成开发成本扣除项目的拆迁补偿净支出为17001700万元，而不是万元，而不是20002000万元。万元。同样，同样，300300万万元补助收入不作为计算土地增值税的项目元补助收入不作为计算土地增值税的项目收入。收入。 如果合同中约定：如果合同中约定：政府给企业的土政府给企业的土地返还款是专门给房地产企业的奖励，则地返还款是专门给房地产企业的奖励，则300300元计算企业所得税，不冲减开发成本，元计算企业所得税，不冲减开发成本，可以使企业少缴纳土地增值税。可以使企业少缴纳土地增值税。案例分析案例分析2 2：采购合同的违约金涉税成本分析：采购合同的违约金涉税成本分析（1 1）

10、案情介绍）案情介绍 B B公司向公司向A A公司采购公司采购W W货物，增值税税率货物，增值税税率17%17%，A A公司未能按照合同约定时间提交货公司未能按照合同约定时间提交货物，合同约定：物，合同约定：A A公司应按照此次购销额的公司应按照此次购销额的10%10%向向B B公司支付违约金公司支付违约金5000050000元，请分析涉元，请分析涉税成本。税成本。案例分析案例分析2 2：采购合同的违约金涉税成本分析：采购合同的违约金涉税成本分析（2 2）涉税成本分析）涉税成本分析 根据国家税务总局根据国家税务总局关于商业企业向货物供应关于商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税问题的通知方

11、收取的部分费用征收流转税问题的通知（国国税发税发20041362004136号号）文件规定，对商业企业向供货）文件规定，对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩（如以一定方收取的与商品销售量、销售额挂钩（如以一定比例、金额、数量计算）的各种返还收入，均应比例、金额、数量计算）的各种返还收入，均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金，不征收营业税，应冲减进项税金的计算项税金，不征收营业税，应冲减进项税金的计算公式调整为：当期应冲减进项税金公式调整为：当期应冲减进项税金= =当期取得的返当期取得的返还资金还资金（1+1+所购货物适用增值

12、税税率）所购货物适用增值税税率）所购所购货物适用增值税税率。货物适用增值税税率。 案例分析案例分析2 2：采购合同的违约金涉税成本分析：采购合同的违约金涉税成本分析 文件最后还规定，其他增值税一般纳税人向供货文件最后还规定，其他增值税一般纳税人向供货方收取的各种收入的纳税处理，比照本通知的规方收取的各种收入的纳税处理，比照本通知的规定执行。因此，采购方自供货方取得的与购销货定执行。因此，采购方自供货方取得的与购销货物相关的违约金收入，若其金额计算依据与商品物相关的违约金收入，若其金额计算依据与商品销售量、销售额挂钩（如以一定比例、金额、数销售量、销售额挂钩（如以一定比例、金额、数量计算）的，应

13、按照上述文件的要求，属于平销量计算）的，应按照上述文件的要求，属于平销返利行为，冲减当期增值税进项税金；若其金额返利行为，冲减当期增值税进项税金；若其金额计算依据与商品销售量、销售额无关的，就采购计算依据与商品销售量、销售额无关的，就采购方取得的违约金，不缴纳增值税。方取得的违约金，不缴纳增值税。 则在本案中，则在本案中，B B公司当期应冲减进项税金公司当期应冲减进项税金7264.967264.96元（元（50000/1.1750000/1.17* *17%17%）。）。案例分析案例分析2 2：采购合同的违约金涉税成本分析：采购合同的违约金涉税成本分析（3 3）修改合同内容节税）修改合同内容节

14、税 如果如果B B公司在签定采购合同时，在采购合同中约公司在签定采购合同时，在采购合同中约定：销售方定：销售方A A公司支付的违约金与商品销售量、销公司支付的违约金与商品销售量、销售额无关，售额无关，如果如果A A公司违约，则必须向公司违约，则必须向B B公司支付公司支付违约金违约金5000050000元，这样可以节省增值税元，这样可以节省增值税7264.967264.96元元（50000/1.1750000/1.17* *17%17%）。）。（4 4）分析结论）分析结论 采购方在签定采购合同时，对销售方支付的违约采购方在签定采购合同时，对销售方支付的违约金必须在合同中注明与商品销售量、销售额

15、无关，金必须在合同中注明与商品销售量、销售额无关，这样可以节省增值税。这样可以节省增值税。 案例分析案例分析3 3：某企业签订等价交换合同享受免征契税的分析：某企业签订等价交换合同享受免征契税的分析（1)1)案情介绍案情介绍 甲公司有一块土地价值甲公司有一块土地价值30003000万元拟出售万元拟出售给乙方公司，然后从乙公司购买其另外一给乙方公司，然后从乙公司购买其另外一块价值块价值30003000万元的土地。假设缴纳契税的万元的土地。假设缴纳契税的税率为税率为4 4， 甲公司和乙公司双方签订一甲公司和乙公司双方签订一份土地销售与另一份土地购买合同，两份份土地销售与另一份土地购买合同，两份合同

16、约定的销售价格都为合同约定的销售价格都为30003000万元，请分万元，请分析如何进行纳税筹划，实现契税最低析如何进行纳税筹划，实现契税最低。案例分析案例分析3 3：某企业签订等价交换合同享受免征契税的分析：某企业签订等价交换合同享受免征契税的分析（2 2）筹划前的契税成本）筹划前的契税成本 甲公司应缴纳契税甲公司应缴纳契税=3000=30004 4=120(=120(万元万元) )，乙公，乙公司也应缴纳契税司也应缴纳契税=3000=30004 4=120(=120(万元万元) )。 （3 3）纳税筹划方案）纳税筹划方案 根据上述文件对于免征契税的规定，纳税筹划方根据上述文件对于免征契税的规定

17、，纳税筹划方案如下：案如下：甲公司与乙公司改变合同定立方式，签甲公司与乙公司改变合同定立方式，签订土地使用权交换合同，合同约定以订土地使用权交换合同，合同约定以30003000万元的万元的价格等价交换双方土地。价格等价交换双方土地。案例分析案例分析3 3：某企业签订等价交换合同享受免征契税的分析：某企业签订等价交换合同享受免征契税的分析（4) 4) 筹划后的契税成本筹划后的契税成本 根据根据中华人民共和国契税暂行条例细则中华人民共和国契税暂行条例细则（财法字财法字199752199752号号）第十条规定：）第十条规定：“ “ 土土地使用权交换、房屋交换，交换价格相等地使用权交换、房屋交换，交换

18、价格相等的，免征契税。的，免征契税。”基于此规定，甲公司和基于此规定，甲公司和乙公司各自免征契税乙公司各自免征契税120120万元，万元，即可以节省即可以节省120120万元契税。万元契税。案例分析案例分析4 4：三个公司签订以土地偿还债务三方协议：三个公司签订以土地偿还债务三方协议而节省契税的分析而节省契税的分析 (1) (1) 案情介绍案情介绍 华业公司欠石林公司货款华业公司欠石林公司货款20002000万元，石林公司万元，石林公司欠亚美公司欠亚美公司20002000万元债务，万元债务，华业公司与石林公司华业公司与石林公司签订尝债协议。协议约定：华业公司以其原价值签订尝债协议。协议约定：华

19、业公司以其原价值20002000万元的商品房偿还所欠石林公司万元的商品房偿还所欠石林公司20002000万元债万元债务的协议。务的协议。石林公司与亚美公司也签订尝债协议，石林公司与亚美公司也签订尝债协议，协议约定：石林公司从华业公司获得抵债价值为协议约定：石林公司从华业公司获得抵债价值为20002000万元的商品房抵债给亚美公司，用于石林公万元的商品房抵债给亚美公司，用于石林公司偿还所欠亚美公司的债务司偿还所欠亚美公司的债务20002000万元万元，假设缴纳，假设缴纳契税的税率为契税的税率为4 4，请分析如何进行纳税筹划使石，请分析如何进行纳税筹划使石林公司的契税最低。林公司的契税最低。案例分

20、析案例分析4 4：三个公司签订以土地偿还债务三方协议：三个公司签订以土地偿还债务三方协议而节省契税的分析而节省契税的分析 (2) (2) 筹划前的契税成本筹划前的契税成本 石林公司接受华业公司抵债商品房应缴纳契税石林公司接受华业公司抵债商品房应缴纳契税=2000=20004 4=80(=80(万元万元) )，亚美公司接受石林公司司，亚美公司接受石林公司司抵债商品房应缴纳契税抵债商品房应缴纳契税=2000=20004 4=80(=80(万元万元) )。(3) (3) 纳税筹划方案纳税筹划方案 在三方欠款均相等的情况下，纳税筹划方案如在三方欠款均相等的情况下，纳税筹划方案如下：下：石林公司与华业公

21、司、亚美公司签订三方债石林公司与华业公司、亚美公司签订三方债务偿还协议，务偿还协议，协议约定：由华业公司将抵债商品协议约定：由华业公司将抵债商品房直接销售给亚美公司，亚美公司将房款汇给华房直接销售给亚美公司，亚美公司将房款汇给华业公司，华业公司收亚美公司房款后再汇给石林业公司，华业公司收亚美公司房款后再汇给石林公司偿还债务，石林公司收华业公司欠款后再汇公司偿还债务，石林公司收华业公司欠款后再汇给亚美公司偿还债务。给亚美公司偿还债务。案例分析案例分析4 4：三个公司签订以土地偿还债务三方协议：三个公司签订以土地偿还债务三方协议而节省契税的分析而节省契税的分析 (4) (4) 纳税筹划后的契税成本

22、纳税筹划后的契税成本 经上述筹划后，三方欠款清欠完毕，且石经上述筹划后，三方欠款清欠完毕，且石林公司可享受免征契税，只有亚美公司应林公司可享受免征契税，只有亚美公司应缴纳契税缴纳契税=2000=20004 4=80(=80(万元万元) )，石林公司，石林公司比筹划前节省契税比筹划前节省契税8080万元。万元。一、合同、业务流程与税收的关系一、合同、业务流程与税收的关系（三）（三）合同决定业务流程，业务流程决合同决定业务流程，业务流程决定税收。定税收。 中国是以流转税类为主体，所得税类中国是以流转税类为主体，所得税类为辅的税制国家，为辅的税制国家，流转税随着业务流流转税随着业务流程的增加而增加。

23、程的增加而增加。通过合同减少业务流通过合同减少业务流转环节进行节税，通过分解合同中的销售转环节进行节税，通过分解合同中的销售额或营业额以降低税收负担。额或营业额以降低税收负担。案例案例5 5：建筑施工合同中：建筑施工合同中“甲供材甲供材”合同的涉税分析合同的涉税分析（一）（一）“甲供材甲供材”的营业税风险分析的营业税风险分析 “甲供材甲供材”的营业税风险体现在的营业税风险体现在施工方没有就施工方没有就甲方提供给其进行施工的材料所含的价格没有并甲方提供给其进行施工的材料所含的价格没有并入营业额申报缴纳营业税。入营业额申报缴纳营业税。由于由于“甲供材甲供材”中的中的建筑材料是建设方或甲方购买的，建

24、筑材料供应建筑材料是建设方或甲方购买的，建筑材料供应商肯定把材料发票开给了甲方，甲方然后把购买商肯定把材料发票开给了甲方，甲方然后把购买的建筑材料提供给施工企业用于工程施工，在实的建筑材料提供给施工企业用于工程施工，在实践中，践中，大部分施工企业就大部分施工企业就“甲供材甲供材”部分没有向部分没有向甲方开具建安发票而漏了营业税甲方开具建安发票而漏了营业税。 案例案例5 5：建筑施工合同中：建筑施工合同中“甲供材甲供材”合同的涉税分析合同的涉税分析（一）（一）“甲供材甲供材”的营业税风险分析的营业税风险分析 例如，甲方与施工企业鉴定了一份例如，甲方与施工企业鉴定了一份100100万元的万元的“甲

25、供材甲供材”建筑合同，假使甲方提供材料的价款建筑合同，假使甲方提供材料的价款为为4040万元，施工方提供的建筑劳务款为万元，施工方提供的建筑劳务款为6060万元，万元，在这种情况下，在这种情况下，很多施工企业向甲方开具的建安很多施工企业向甲方开具的建安发票是发票是6060万元而不是万元而不是100100万元，万元，如果开具如果开具6060万元建万元建安发票，则施工企业就是漏了安发票，则施工企业就是漏了4040万元的营业额计万元的营业额计算建筑业的营业税，算建筑业的营业税，应该向甲方开具应该向甲方开具100100万元的建万元的建安发票或者按照安发票或者按照100100万元缴纳营业税而向甲方开具万

26、元缴纳营业税而向甲方开具6060万元的建安发票万元的建安发票就没有营业税的税收风险，为就没有营业税的税收风险，为什么呢？什么呢？ 案例案例5 5：建筑施工合同中：建筑施工合同中“甲供材甲供材”合同的涉税分析合同的涉税分析（一）（一）“甲供材甲供材”的营业税风险分析的营业税风险分析 在实践中，施工方按照在实践中，施工方按照100100万元作为营业税计税万元作为营业税计税依据缴纳营业税而向甲方开具依据缴纳营业税而向甲方开具6060万元的建安发票，万元的建安发票，根本行不通，根本行不通，因为在施工所在地的地税局的开票因为在施工所在地的地税局的开票系统中，交多少税就开多少票，系统中，交多少税就开多少票

27、，再税，即使可以再税，即使可以按照按照100100万的计税依据缴纳营业税而开出万的计税依据缴纳营业税而开出6060万元的万元的建安发票，甲方必须凭建安发票，甲方必须凭4040万的材料发票和万的材料发票和6060万的万的建安发票入账，这在实践中得不到税务局的认可，建安发票入账，这在实践中得不到税务局的认可，即税务局不认可甲方的材料票进成本。即税务局不认可甲方的材料票进成本。案例案例5 5：建筑施工合同中：建筑施工合同中“甲供材甲供材”合同的涉税分析合同的涉税分析（一）（一）“甲供材甲供材”的营业税风险分析的营业税风险分析 根据根据中华人民共和国营业税暂行条例实施细则中华人民共和国营业税暂行条例实

28、施细则（财政部（财政部 国家税务总局第国家税务总局第5252号令）第十六条的规号令）第十六条的规定，纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，定，纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。备的价款。基于此规定，除了装饰劳务以外的建基于此规定，除了装饰劳务以外的建筑业的筑业的“甲供材甲供材”，但不包括建设方或甲方提供，但不包括建设方或甲方提供的设备的价款，需要并入施工方的计税营业额征的设备的价款，需要并入施工方的计税营业额征

29、收营业税，否则存在漏报建筑业营业税的税收风收营业税，否则存在漏报建筑业营业税的税收风险。险。案例案例5 5：建筑施工合同中：建筑施工合同中“甲供材甲供材”合同的涉税分析合同的涉税分析 （二）（二）“甲供材甲供材”的企业所得税风险分析的企业所得税风险分析 “甲供材甲供材”中的企业所得税风险主要体现在中的企业所得税风险主要体现在施工施工企业在计算企业所得税时，由于没有企业在计算企业所得税时，由于没有“甲供材甲供材”部分的材料发票而不能够在税前扣除，从而要多部分的材料发票而不能够在税前扣除，从而要多缴纳企业所缴纳企业所 得税。得税。由于由于“甲供材甲供材”中的材料是甲中的材料是甲方购买的，材料供应商

30、把材料销售发票开给了甲方购买的，材料供应商把材料销售发票开给了甲方，在实践当中，施工企业基于营业税风险的控方，在实践当中，施工企业基于营业税风险的控制考虑，往往会把制考虑，往往会把“甲供材甲供材”中的材料价款和建中的材料价款和建筑劳务价款一起开建安发票给甲方进行工程结算。筑劳务价款一起开建安发票给甲方进行工程结算。 案例案例5 5：建筑施工合同中：建筑施工合同中“甲供材甲供材”合同的涉税分析合同的涉税分析 （二）（二）“甲供材甲供材”的企业所得税风险分析的企业所得税风险分析 例如，一项例如，一项100100万元的甲供材合同，其中甲方购买的材万元的甲供材合同，其中甲方购买的材料为料为4040万元

31、，建筑劳务款为万元，建筑劳务款为6060万元，施工企业必须向甲方万元，施工企业必须向甲方开具开具100100万元的建安发票进行工程结算，才不会有万元的建安发票进行工程结算，才不会有4040万元万元材料款漏缴营业税的风险。可是，施工企业开出材料款漏缴营业税的风险。可是，施工企业开出100100万元万元的建安发票，必须按照的建安发票，必须按照100100万元记收入，基于此，施工企万元记收入，基于此，施工企业在计算企业所得税时，没有业在计算企业所得税时，没有4040万元的材料发票成本，尽万元的材料发票成本，尽管实践当中，不少施工企业会凭从甲方领取材料的材料领管实践当中，不少施工企业会凭从甲方领取材料

32、的材料领料单和甲方购买材料发票的复印件进成本，但是，根据发料单和甲方购买材料发票的复印件进成本，但是，根据发票管理办法的规定，票管理办法的规定，税务当局是不认可材料令料单和甲方税务当局是不认可材料令料单和甲方提供的材料发票复印件进成本的，因此，甲方需要多缴纳提供的材料发票复印件进成本的，因此，甲方需要多缴纳4040万元乘以万元乘以25%25%的企业所得税。的企业所得税。基于以上分析，基于以上分析，“甲供材甲供材”对施工企业来讲，企业所得税风险较大。对施工企业来讲，企业所得税风险较大。案例案例5 5：建筑施工合同中：建筑施工合同中“甲供材甲供材”合同的涉税分析合同的涉税分析（三）（三）“甲供材甲

33、供材”税收风险的应对策略税收风险的应对策略 针对针对“甲供材甲供材”中的税收风险问题，施工企业应该如何中的税收风险问题，施工企业应该如何应对，笔者认为应从以下二方面来规避。应对，笔者认为应从以下二方面来规避。 第一，施工企业不能与甲方签订纯建筑劳务的合第一，施工企业不能与甲方签订纯建筑劳务的合同，因为，除了安装企业和装修企业外的建筑施同，因为，除了安装企业和装修企业外的建筑施工企业必须是工企业必须是”甲供材甲供材”的营业税那是义务人的营业税那是义务人。（营业税暂行条例实施细则营业税暂行条例实施细则第十六条规定，第十六条规定，除本细则第七条规定外，纳税人提供建筑业劳务除本细则第七条规定外，纳税人

34、提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。）不包括建设方提供的设备的价款。）案例案例5 5：建筑施工合同中：建筑施工合同中“甲供材甲供材”合同的涉税分析合同的涉税分析（三）（三）“甲供材甲供材”税收风险的应对策略税收风险的应对策略 例如，一份建筑合同，材料款为例如，一份建筑合同，材料款为3030万元，建筑劳务款万元，建筑劳务款为为7070万元，施工企业与甲方签订万元，施工企业与甲方签订7070万元的纯建筑劳务合同，万元的纯建筑

35、劳务合同，这样的话，施工企业只收取了甲方这样的话，施工企业只收取了甲方7070万元劳务款，开万元劳务款，开7070万万元的建安发票给甲方，按照营业税法的规定，材料价款元的建安发票给甲方，按照营业税法的规定，材料价款3030万元应缴纳的营业税，在实践征管中也存在连带责任。万元应缴纳的营业税，在实践征管中也存在连带责任。（中华人民共和国税收征收管理法实施细则中华人民共和国税收征收管理法实施细则第四十九第四十九条规定，发包人或者出租人应当自发包或者出租之日起条规定，发包人或者出租人应当自发包或者出租之日起3030日内将承包人或者承租人的有关情况向主管税务机关报告。日内将承包人或者承租人的有关情况向主

36、管税务机关报告。发包人或者出租人不报告的，发包人或者出租人与承包人发包人或者出租人不报告的，发包人或者出租人与承包人或者承担人承担纳税连带责任。），甲方也有连带缴纳甲或者承担人承担纳税连带责任。），甲方也有连带缴纳甲供材的营业税的责任供材的营业税的责任 .案例案例5 5：建筑施工合同中：建筑施工合同中“甲供材甲供材”合同的涉税分析合同的涉税分析（三）（三）“甲供材甲供材”税收风险的应对策略税收风险的应对策略 第二，第二，施工企业应该争取与甲方签订包工包料的施工企业应该争取与甲方签订包工包料的合同。合同。只有签订包工包料的合同，施工企业才不只有签订包工包料的合同，施工企业才不会存在营业税和企业所

37、得税风险。如果甲方不同会存在营业税和企业所得税风险。如果甲方不同意与施工企业签订包工包料的合同，那施工企业意与施工企业签订包工包料的合同，那施工企业该怎么办？我认为应该按照以下办法来操作：该怎么办？我认为应该按照以下办法来操作：首首先，施工企业与甲方必须签订包工包料的建筑合先，施工企业与甲方必须签订包工包料的建筑合同；同；其次，其次，建筑合同中的材料可以由甲方去选择建筑合同中的材料可以由甲方去选择材料供应商，有关材料采购事宜都由甲方去操办，材料供应商，有关材料采购事宜都由甲方去操办，但是，签订材料采购合同时，必须在合同中盖施但是，签订材料采购合同时，必须在合同中盖施工方的公章而不能够盖甲方的公

38、章；工方的公章而不能够盖甲方的公章；案例案例5 5：建筑施工合同中：建筑施工合同中“甲供材甲供材”合同的涉税分析合同的涉税分析（三）（三）“甲供材甲供材”税收风险的应对策略税收风险的应对策略 再次，材料采购款必须由甲方支付给材料供应商，但再次，材料采购款必须由甲方支付给材料供应商，但是施工企业、甲方和材料供应商三者间必须共同签订三方是施工企业、甲方和材料供应商三者间必须共同签订三方协议，协议，即施工方委托甲即施工方委托甲方把材料采购款支付给材料供应商方把材料采购款支付给材料供应商的委托支付令；最后，材料供应商必须把材料销售发票开的委托支付令；最后，材料供应商必须把材料销售发票开给施工方，然后由

39、甲方交给施工方。给施工方，然后由甲方交给施工方。如果按照以上四个步如果按照以上四个步骤操作，施工方与甲方签订的合同形式上是包工包料的合骤操作，施工方与甲方签订的合同形式上是包工包料的合同，实质上是同，实质上是“甲供材甲供材”的合同，这对于甲方和施工方双的合同，这对于甲方和施工方双方来讲都没有风险，因为，材料是甲方购买的，消除了对方来讲都没有风险，因为，材料是甲方购买的，消除了对施工方会购买劣质建筑材料的嫌疑，对于施工方来讲，没施工方会购买劣质建筑材料的嫌疑，对于施工方来讲，没有以上分析的营业税和企业所得税风险。有以上分析的营业税和企业所得税风险。案例案例5 5：建筑施工合同中：建筑施工合同中“

40、甲供材甲供材”合同的涉税分析合同的涉税分析（三）（三）“甲供材甲供材”税收风险的应对策略税收风险的应对策略 如果按照以上四个步骤操作，一方面可以消除如果按照以上四个步骤操作，一方面可以消除甲方对施工方会购买劣质建筑材料的顾虑，另一甲方对施工方会购买劣质建筑材料的顾虑，另一方面可以使施工方不存在以上分析的方面可以使施工方不存在以上分析的“甲供材甲供材”存在的营业税和企业所得税风险。但是，这种操存在的营业税和企业所得税风险。但是，这种操作不符合作不符合中华人民共和国建筑法中华人民共和国建筑法的相关规定，的相关规定，存在一定的法律风险，存在一定的法律风险，中华人民共和国建筑法中华人民共和国建筑法第二

41、十五条规定：第二十五条规定：“按照合同约定，建筑材料、按照合同约定，建筑材料、建筑构配件和设备由工程承包单位采购的，发包建筑构配件和设备由工程承包单位采购的，发包单位不得指定承包单位购入用于工程的建筑材料、单位不得指定承包单位购入用于工程的建筑材料、建筑构配件和设备或者指定生产厂、供应商。建筑构配件和设备或者指定生产厂、供应商。” 案例案例5 5：建筑施工合同中：建筑施工合同中“甲供材甲供材”合同的涉税分析合同的涉税分析（三）（三）“甲供材甲供材”税收风险的应对策略税收风险的应对策略 基于此规定，甲方如果与施工方签定包工包料合同，就基于此规定，甲方如果与施工方签定包工包料合同，就不能要求施工方

42、到甲方指定的材料供应商那里购买材料。不能要求施工方到甲方指定的材料供应商那里购买材料。然而，该条规定是基于建筑承包人（施工企业）在与甲方然而，该条规定是基于建筑承包人（施工企业）在与甲方签定包工包料合同的情况下，为保护施工承包者自行购买签定包工包料合同的情况下，为保护施工承包者自行购买建筑材料而不受甲方指定材料供应商的干扰所进行的立法。建筑材料而不受甲方指定材料供应商的干扰所进行的立法。如果施工方自愿放弃购买建筑材料而从中赚取材料差价的如果施工方自愿放弃购买建筑材料而从中赚取材料差价的好处，与甲方达成协议按照以上分析的四个步骤进行操作，好处，与甲方达成协议按照以上分析的四个步骤进行操作，是符合

43、是符合中华人民共和国合同法中华人民共和国合同法中当事人自愿协商一致中当事人自愿协商一致的合同订立原则，同时，对甲方购买材料部分依照税法履的合同订立原则，同时，对甲方购买材料部分依照税法履行营业税纳税义务，是合法合理的。行营业税纳税义务，是合法合理的。因此，建筑承包人因此，建筑承包人（施工企业）在与甲方签定包工包料合同的情况下，只要（施工企业）在与甲方签定包工包料合同的情况下，只要施工方自愿放弃购买建筑材料而由甲方购买不与施工方自愿放弃购买建筑材料而由甲方购买不与中华人中华人民共和国建筑法民共和国建筑法第二十五条规定相悖，可以按照以上四第二十五条规定相悖，可以按照以上四个步骤操作起到规避个步骤操

44、作起到规避“甲供材甲供材”给施工方造成的营业税和给施工方造成的营业税和企业所得税风险。企业所得税风险。案例分析案例分析6 6： 某非公司制企业整体改建为有限公司某非公司制企业整体改建为有限公司而节省契税的分析而节省契税的分析 (1)(1)案情介绍案情介绍 自然人甲有一幢商品房价值自然人甲有一幢商品房价值500500万元，自然万元，自然人乙有货币资金人乙有货币资金300300万元，两人共同投资开万元，两人共同投资开办新华有限责任公司，新华公司注册资本办新华有限责任公司，新华公司注册资本为为800800万元，假设缴纳契税的税率为万元，假设缴纳契税的税率为4 4，请分析怎样纳税筹划使新华公司的契税最

45、请分析怎样纳税筹划使新华公司的契税最低？低？案例分析案例分析6 6： 某非公司制企业整体改建为有限公司某非公司制企业整体改建为有限公司而节省契税的分析而节省契税的分析 (2)筹划前的契税成本筹划前的契税成本 新华公司接受房产投资后应缴纳契税新华公司接受房产投资后应缴纳契税=500=5004 4=20(=20(万元万元) )。 (3)(3)纳税筹划依据纳税筹划依据 财政部、国家税务总局关于企业事业单位改制重组契财政部、国家税务总局关于企业事业单位改制重组契税政策的通知税政策的通知( (财税财税2012420124号号第一条第一款规定：第一条第一款规定：“非非公司制企业，按照公司制企业，按照中华人

46、民共和国公司法中华人民共和国公司法的规定，整的规定，整体改建为有限责任公司（含国有独资公司）或股份有限公体改建为有限责任公司（含国有独资公司）或股份有限公司，有限责任公司整体改建为股份有限公司，股份有限公司，有限责任公司整体改建为股份有限公司，股份有限公司整体改建为有限责任公司的，司整体改建为有限责任公司的，对改建后的公司承受原企对改建后的公司承受原企业土地、房屋权属，免征契税。业土地、房屋权属，免征契税。上述所称整体改建是指不上述所称整体改建是指不改变原企业的投资主体，并承继原企业权利、义务的行为。改变原企业的投资主体，并承继原企业权利、义务的行为。案例分析案例分析6 6： 某非公司制企业整

47、体改建为有限公司某非公司制企业整体改建为有限公司而节省契税的分析而节省契税的分析 财税财税2012420124号号第八条规定：第八条规定：“同一自然人与其同一自然人与其设立的个人独资企业、一人有限公司之间土地、设立的个人独资企业、一人有限公司之间土地、房屋权属的划转，免征契税。房屋权属的划转，免征契税。” （4 4）纳税筹划方案）纳税筹划方案 第一步，自然人甲到工商局注册登记成立甲个第一步，自然人甲到工商局注册登记成立甲个人独资公司，将自有房产投入甲个人独资公司，人独资公司，将自有房产投入甲个人独资公司，由于房屋产权所有人和使用人未发生变化，由于房屋产权所有人和使用人未发生变化，故无故无需办理

48、房产变更手续，不需缴纳契税需办理房产变更手续，不需缴纳契税。 案例分析案例分析6 6： 某非公司制企业整体改建为有限公司某非公司制企业整体改建为有限公司而节省契税的分析而节省契税的分析 第二步，自然人甲对其个人独资公司进行第二步，自然人甲对其个人独资公司进行公司制改造，改建为有限责任公司吸收公司制改造，改建为有限责任公司吸收自然人乙投资，改建为新华有限责任公司，自然人乙投资，改建为新华有限责任公司，改建后的新华有限责任公司承受甲个人独改建后的新华有限责任公司承受甲个人独资公司的房屋。资公司的房屋。 （4 4）筹划后的契税成本）筹划后的契税成本 通过以上纳税筹划，通过以上纳税筹划，新华公司免征契

49、税，新华公司免征契税，比筹划前减少契税支出比筹划前减少契税支出2020万元万元。二、合同中的涉税条款二、合同中的涉税条款 （一）纳税义务时间的涉税条款（一）纳税义务时间的涉税条款 营业税、增值税和企业所得税纳税义务时营业税、增值税和企业所得税纳税义务时间条款间条款 1 1、增值税的纳税义务时间的法律规定、增值税的纳税义务时间的法律规定 有关增值税纳税义务时间按照以下图片上有关增值税纳税义务时间按照以下图片上所示的规定进行执行。所示的规定进行执行。案例案例7 7：江苏南通苏源煤炭公司增值税纳税义务时间：江苏南通苏源煤炭公司增值税纳税义务时间确定的分析确定的分析 江苏南通苏源煤炭公司与天津宏峰公司

50、江苏南通苏源煤炭公司与天津宏峰公司签定煤炭销售合同，签定煤炭销售合同，合同约定：合同约定：江苏南通江苏南通苏源煤炭公司发往天津宏峰公司的煤炭必苏源煤炭公司发往天津宏峰公司的煤炭必须经天津宏峰公司检验合格入库后，才向须经天津宏峰公司检验合格入库后，才向江苏南通苏源煤炭公司结算货款。江苏南通苏源煤炭公司结算货款。20112011年年4 4月月2626日，江苏南通苏源煤炭公司将日，江苏南通苏源煤炭公司将1000010000吨吨煤炭发往天津宏峰公司，煤炭发往天津宏峰公司，该公司根据经验该公司根据经验暂估确认暂估确认648648万元销售收入，计入，借：应万元销售收入，计入，借：应收账款收账款648648

51、万元，贷：主营业务收入万元，贷：主营业务收入暂暂估估648648万元。万元。案例案例7 7：江苏南通苏源煤炭公司增值税纳税义务时间：江苏南通苏源煤炭公司增值税纳税义务时间确定的分析确定的分析 该公司一直到该公司一直到20112011年年5 5月月5 5日，收到天津日，收到天津宏峰公司确认的煤炭检验指标确认书，确宏峰公司确认的煤炭检验指标确认书，确认煤炭符合合同要求，可以结款认煤炭符合合同要求，可以结款。请问江。请问江苏南通苏源煤炭公司苏南通苏源煤炭公司20112011年年4 4月用月用“应收账应收账款款”会计科目确认销售收入，该收款方式会计科目确认销售收入，该收款方式应确认为赊销模式，还是直接

52、收款模式？应确认为赊销模式，还是直接收款模式？如果确认为直接收款模式，应该在如果确认为直接收款模式，应该在20112011年年4 4月确认销售收入，还是在月确认销售收入，还是在20112011年年5 5月销售收月销售收入？入？案例案例7 7：江苏南通苏源煤炭公司增值税纳税义务时间：江苏南通苏源煤炭公司增值税纳税义务时间确定的分析确定的分析 虽然江苏南通苏源煤炭公司运用的会计科目为虽然江苏南通苏源煤炭公司运用的会计科目为“应收账应收账款款”科目，但是本案例中的收款模式应该确认为直接收款科目，但是本案例中的收款模式应该确认为直接收款模式。赊销合同的基础是货物交付与收款时间的分离，带模式。赊销合同的

53、基础是货物交付与收款时间的分离，带有明显的隐性融资性质，在赊销合同上应明确注明收款时有明显的隐性融资性质，在赊销合同上应明确注明收款时间，本案例的交易模式本质上属于间，本案例的交易模式本质上属于“货款两清货款两清”的直接收的直接收款模式款模式，20112011年年4 4月江苏南通苏源煤炭公司发出去的煤炭月江苏南通苏源煤炭公司发出去的煤炭尚未确定质量已经验收合格，因此该项交易尚未完成，一尚未确定质量已经验收合格，因此该项交易尚未完成，一般而言记账，借：发出商品，贷：库存商品。般而言记账，借：发出商品，贷：库存商品。有时企业认有时企业认为根据经验估计确认收入无重大风险，因此直接计入，借：为根据经验

54、估计确认收入无重大风险，因此直接计入，借：应收账款，贷：主营业务收入，此时会计记账表象容易同应收账款，贷：主营业务收入，此时会计记账表象容易同赊销模式混淆，赊销模式混淆，税务机关可能判定为赊销模式，并以税务机关可能判定为赊销模式，并以“书书面合同没有约定收款日期面合同没有约定收款日期”为理由，要求在为理由，要求在20112011年年4 4月按月按照暂估收入额缴纳税款。照暂估收入额缴纳税款。案例案例7 7：江苏南通苏源煤炭公司增值税纳税义务时间：江苏南通苏源煤炭公司增值税纳税义务时间确定的分析确定的分析 国家税务总局国家税务总局20112011年第年第4040号公告的规定：号公告的规定：“纳税人

55、生产纳税人生产经营活动中采取直接收款方式销售货物，已将货物移送对经营活动中采取直接收款方式销售货物，已将货物移送对方并暂估销售收入入账，但既未取得销售款或取得索取销方并暂估销售收入入账，但既未取得销售款或取得索取销售款凭据也未开具销售发票的，其增值税纳税义务发生时售款凭据也未开具销售发票的，其增值税纳税义务发生时间为取得销售款或取得索取销售款凭据的当天。间为取得销售款或取得索取销售款凭据的当天。”本例中，本例中，20112011年年4 4月份江苏南通苏源煤炭公司将货物发出，但是未月份江苏南通苏源煤炭公司将货物发出，但是未确定煤炭质量，江苏南通苏源煤炭公司未取得到财务结款确定煤炭质量，江苏南通苏

56、源煤炭公司未取得到财务结款的索取销售款凭据，根据国家税务总局的索取销售款凭据，根据国家税务总局20112011年第年第4040号公告，号公告，江苏南通苏源煤炭公司应该在江苏南通苏源煤炭公司应该在20112011年年5 5月月5 5日，收到宏峰公日，收到宏峰公司确认的煤炭检验指标确认书（或类似资料，甚至是电话司确认的煤炭检验指标确认书（或类似资料，甚至是电话通知）当日确认增值税的销项税额。通知）当日确认增值税的销项税额。二、合同中的涉税条款二、合同中的涉税条款 2 2、营业税纳税义务时间的法律规定、营业税纳税义务时间的法律规定 （1 1）中华人民共和国营业税暂行条例中华人民共和国营业税暂行条例（

57、中华人民共和国国务院令第（中华人民共和国国务院令第540540号）第十号）第十二条规定：二条规定：“营业税纳税义务发生时间为营业税纳税义务发生时间为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产销售不动产并并收讫营业收入款项或者取得收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。索取营业收入款项凭据的当天。”二、合同中的涉税条款二、合同中的涉税条款 基于基于中华人民共和国营业税暂行条例中华人民共和国营业税暂行条例（中华人民共和国国务院令第（中华人民共和国国务院令第540540号）第十号）第十二条的规定，二条的规定，营业税纳税义务发生时间必营业税纳税义务发

58、生时间必须具备三个条件：须具备三个条件：一是为纳税人提供应税一是为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产；二劳务、转让无形资产或者销售不动产；二是是收讫营业收入款项或者取得索取营业收收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据；三是以上两个条件入款项凭据；三是以上两个条件必须同时必须同时具备，如果不满足具备，如果不满足“同时具备同时具备”，则不发，则不发生营业税的纳税义务。生营业税的纳税义务。二、合同中的涉税条款二、合同中的涉税条款 正因为如此，房地产公司没有开盘之前，正因为如此，房地产公司没有开盘之前，虽然收了有买房意向客户的订金、诚意金虽然收了有买房意向客户的订金、诚意金和和VIP

59、VIP会员费，不构成以上会员费，不构成以上“三个条件三个条件”，则不缴纳营业税，在则不缴纳营业税，在“其它应付款其它应付款”会计会计科目中核算。科目中核算。 建筑企业与甲方进行工程进度结算，但建筑企业与甲方进行工程进度结算，但没有收到工程款，但同时满足以上没有收到工程款，但同时满足以上“三个三个条件条件”，则必须构成缴纳营业税的义务。，则必须构成缴纳营业税的义务。二、合同中的涉税条款二、合同中的涉税条款 （2 2）中华人民共和国营业税暂行条例实施细中华人民共和国营业税暂行条例实施细则则（中华人民共和国财政部国家税务总局令第（中华人民共和国财政部国家税务总局令第5252号）第二十四条规定：号）第

60、二十四条规定：“条例第十二条所称条例第十二条所称收收讫营业收入款项，是指纳税人应税行为发生过程讫营业收入款项，是指纳税人应税行为发生过程中或者完成后收取的款项中或者完成后收取的款项。条例第十二条所称取。条例第十二条所称取得得索取营业收入款项凭据的当天，为书面合同确索取营业收入款项凭据的当天，为书面合同确定的付款日期的当天；未签订书面合同或者书面定的付款日期的当天；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，合同未确定付款日期的，为应税行为完成的当为应税行为完成的当天天。”第二十五条第二款规定：第二十五条第二款规定：“纳税人提供纳税人提供建建筑业或者租赁业筑业或者租赁业劳务，劳务，采取预收款方式