第七章非货币性资产交换

1、第七章 非货币资产交易罗东敏考情分析2016年本章教材内容发生变化较大。增加营改增的内容，修改了相关例题，同时以账面价值计量的非货币性资产交换的会计处理发生较大变化，相关税费不再计入损益。本章属于应用性章节，其内容在考题中多以客观题形式出现。本章的主要考点是非货币性资产交换中换入资产入账成本的计算、非货币性资产交换对损益的影响以及非货币性资产交换的会计处理。考生在学习本章时，应重点关注换入资产入账价值的确定、非货币性资产交换的会计处理等知识点。本章内容可以与其他章节结合出主观题。非货币性资产及其交换的认定非货币性资产及其交换的认定（）【历年考题涉及本知识点情况】历年考题主要是以客观性题目考查，

2、且出题频率较高。（一）货币性资产与非货币性资产区分1.货币性资产是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产，包括现金、银行存款、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券投资等。2.非货币性资产是指货币性资产以外的资产。 下列各项目中，属于非货币性资产的有？其他货币资金其他货币资金 货币性资产货币性资产应收账款应收账款 货币性资产货币性资产投资性房地产投资性房地产 非货币性资产非货币性资产预付账款预付账款 非货币性资产非货币性资产交易性金融资产交易性金融资产 非货币性资产非货币性资产可供出售权益工具可供出售权益工具 非货币性资产非货币性资产持有至到期投资持有至到期投资 货币性资产

3、货币性资产固定资产固定资产 非货币性资产非货币性资产【例多选题】（2015年考题）下列各项中，属于非货币性资产的有（ ）。A.应收账款B.无形资产.C.在建工程.D.长期股权投资.正确答案BCD答案解析非货币性资产，指货币性资产以外的资产，包括存货、固定资产、无形资产、股权投资以及不准备持有至到期的债券投资等。非货币性资产有别于货币性资产的最基本特征是，其在将来为企业带来的经济利益，即货币金额是不固定的或不可确定的。【例单选题】（2012年考题）下列各项中，属于非货币性资产的是（ ）。 A.外埠存款B.持有的银行承兑汇票C.拟长期持有的股票投资.D.准备持有至到期的债券投资正确答案C【例多选题

4、】下列各项目中，属于非货币性资产的有（）。A.应收账款B.可供出售权益工具投资.C.交易性金融资产.D.持有至到期投资 正确答案BC（二）非货币性资产交换的认定在涉及少量补价的情况下，以补价占整个资产交换金额的比例低于25%（注意不含25%）作为参考。如果高于25%（含25%），则视为以货币性资产取得非货币性资产，适用收入准则等其他一些准则。1.收到补价的企业收到的货币性资产换出资产公允价值25%2.支付补价的企业支付的货币性资产（支付的货币性资产换出资产公允价值）25%【提示】分子和分母，均不含增值税。【例多选题】按企业会计准则规定，下列各项中，不属于非货币性资产交换的有（）。A.以专利技术

5、换取长期股权投资B.以应收账款换取无形资产.C.以固定资产换取未到期应收票据.D.以作为交易性金融资产的股票投资换取固定资产 正确答案BC答案解析选项B，应收账款属于货币性资产；选项C，未到期的应收票据属于货币性资产。 【例单选题】下列交易中，不属于非货币性资产交换的是（）。A.以公允价值为1 200万元的土地使用权换取一座办公楼，另收取补价240万元B.以公允价值为840万元的专利技术换取一台设备，另支付补价160万元C.公允价值为2 400万元的厂房换取一项无形资产，另收取补价600万元D.公允价值为1 080万元的厂房换取一项投资，另支付补价120万元 正确答案C答案解析选项A：240/

6、1 200100%20%，小于25%，属于非货币性资产交换；选项B：160/（160840）100%16%，小于25%，属于非货币性资产交换；选项C：600/2 400100%25%，等于25%，不属于非货币性资产交换；选项D：120/（1201 080）100%10%，小于25%，属于非货币性资产交换。 以公允价值计量的非货币性资产交以公允价值计量的非货币性资产交换的会计处理换的会计处理（）【历年考题涉及本知识点情况】本知识点既可以以客观性题目考查，也可以以主观题目考查；主观题通常是与债务重组、长期股权投资、金融资产、固定资产、无形资产等相结合。条件：非货币性资产交换具有商业实质且换入资产或

7、换出资产的公允价值能够可靠计量。（一）单项资产的交换1.换入资产的成本方法一：换入资产成本换出资产不含税公允价值支付的不含税的补价（收到的不含税补价）为换入资产应支付的相关税费【提示】（一般情况下）：不含税补价换入与换出资产的不含税公允价值的差额方法二：换入资产成本换出资产含税公允价值支付的银行存款（收到的银行存款）可抵扣的增值税进项税额为换入资产应支付的相关税费【提示1】（一般情况下）：支付或收到的银行存款（含税补价）换入与换出资产的含税公允价值的差额【提示2】如果题目中，没有给对方换出资产的公允价值，则用“方法二”公式计算换入资产成本。2.换出资产的公允价值与其账面价值之间的差额（1）换出

8、资产为存货的，应当作为销售处理，以其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。（2）换出资产为固定资产、无形资产的，换出资产公允价值与换出资产账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。（3）换出资产为长期股权投资、金融资产的，换出资产公允价值与其账面价值的差额，计入投资收益。（4）换出资产为投资性房地产的，以其公允价值确认其他业务收入，同时结转其他业务成本。【例判断题】（2010年考题）具有商业实质的非货币性资产交换按照公允价值计量的，假定不考虑补价和相关税费等因素，应当将换入资产的公允价值和换出资产的账面价值之间的差额计入当期损益。（） 正确答案答案解析应当将换出资产的公允价值和换出资产的账面

9、价值之间的差额计入当期损益。3.应支付的相关税费 （1）应支付的相关税费不包括增值税销项税额；（2）除增值税销项税额以外的，如果为换出资产而发生的相关税费，则计入换出资产处置损益；如果为换入资产而发生的相关税费，则计入换入资产的入账成本。 【例单选题】（2012年考题）甲公司以M设备换入乙公司N设备，另向乙公司支付补价5万元，该项交换具有商业实质。交换日，M设备账面原价为66万元，已计提折旧9万元，已计提减值准备8万元，公允价值无法合理确定；N设备公允价值为72万元。假定不考虑其他因素，该项交换对甲公司当期损益的影响金额为（）万元。A.0 B.6 C.11 D.18正确答案D答案解析甲：公允价

10、值=X；乙公允价值=72；甲支付5乙公允价值72-甲公允价值X=5甲公允价值=乙公允价值72-5=67甲公司M设备公允价值=乙公司公允价值为72-支付补价5=67（万元）；甲公司当期损益的影响金额=公允67-账面价值49=18（万元）借：固定资产 72 贷：固定资产清理 49（66-9-8）银行存款5营业外收入 18【例计算分析题】甲公司和乙公司适用的增值税税率均为17%，计税价格为公允价值，假定该项交换具有商业实质且其换入换出资产的公允价值能够可靠地计量。甲公司以库存商品A产品交换乙公司原材料，双方均将收到的存货作为库存商品核算。有关资料如下：甲公司换出：库存商品：账面成本630万元，已计提

11、存货跌价准备30万元，公允价值800万元，含税公允价值936万元。乙公司换出：原材料：账面成本620万元，已计提存货跌价准备20万元，公允价值700万元，含税公允价值819万元。正确答案甲公司收到不含税补价不含税公允价值800不含税公允价值700100（万元）甲公司收到银行存款含税公允价值936含税公允价值819117（万元）（1）甲公司会计处理：（收到补价）判断：100/800100%=12.5%，小于25%，属于非货币性资产交换影响甲公司营业利润800（63030）200（万元）甲公司换入库存商品成本换出资产不含税公允价值800收到的不含税的补价100应支付的相关税费0700（万元）；或换

12、出资产含税公允价值8001.17收到的银行存款117可抵扣的增值税进项税额70017%应支付的相关税费0700（万元）借：库存商品700应交税费应交增值税（进项税额） 119（70017%） 银行存款（收到的含税补价）117贷：主营业务收入 800应交税费应交增值税（销项税额） 136（80017%）借：主营业务成本600存货跌价准备 30贷：库存商品 630（2）乙公司会计处理（支付补价）判断：100/（100+700）100%=12.5%，小于25%，属于非货币性资产交换影响乙公司营业利润700（62020）100（万元）乙公司换入的库存商品入账价值换出资产不含税公允价值700支付的不含税

13、的补价100应支付的相关税费0800（万元）；或换出资产含税公允价值7001.17支付的银行存款117可抵扣的增值税进项税额80017%0800（万元）借：库存商品 800应交税费应交增值税（进项税额）136（80017%）贷：其他业务收入 700应交税费应交增值税（销项税额） 119（70017%） 银行存款 117借：其他业务成本600（62020）存货跌价准备 20贷：原材料620 【例综合题】甲公司和乙公司适用的增值税税率均为17%，计税价格为公允价值，假定该项交换具有商业实质且其换入换出资产的公允价值能够可靠地计量。甲公司经协商以其拥有的一项生产用固定资产与乙公司持有对A公司15%持

14、股比例的长期股权投资进行交换。交换前甲公司原持有A公司5%的股权投资并作为可供出售金融资产进行核算，甲公司换入A公司15%股权后，共持有A公司20%的股权且具有重大影响，改按长期股权投资并采用权益法进行核算。交换前乙公司原持有A公司20%的股权投资，乙公司换出A公司15%的股权后仍然持有A公司5%的股权，乙公司对A公司不具有重大影响，改按可供出售金融资产进行核算。交换日资料如下：（1）甲公司：换出固定资产的成本为950万元，已提折旧50万元，公允价值 1 000万元；含税公允价值1 170万元。 甲公司原持有A公司5%的可供出售金融资产账面价值为380万元（其中成本为300万元、公允价值变动为

15、80万元）。（2）乙公司：对A公司20%的长期股权投资账面价值为1200万元（其中投资成本1000万元，损益调整120万元，可供出售金融资产变动计入其他综合收益50万元，其他所有者权益的变动30万元）；换出15%的股权公允价值为1 100万元，剩余5%的股权公允价值400万元。（3）甲公司收到银行存款1 1701 10070（万元）； 乙公司收到不含税补价甲公司支付不含税补价1 1001 000100（万元）正确答案（1）甲公司：（支付不含税补价100）补价比例100/（1001 000）9.09%25%，属于非货币性资产交换。甲公司换入15%的股权公允价值 1 100（万元）注：甲公司换入1

16、5%股权的入账价值=换出资产不含税公允价值1 000支付的不含税补价1001 100（万元）；或换出资产含税公允价值1 0001.17收到的银行存款70应支付的相关税费01 100（万元）甲公司换出固定资产的损益1 000（95050）100（万元）甲公司长期股权投资的初始投资成本=新支付对价15%的股权公允价值1 100+原5%股权公允价值400=1500（万元）相关会计分录为：借：固定资产清理900累计折旧 50贷：固定资产 950借：长期股权投资 1 500银行存款 70贷：固定资产清理 900营业外收入 100 应交税费应交增值税（销项税额）170可供出售金融资产380 投资收益 20

17、借：其他综合收益80贷：投资收益 80为简化会计核算，本题不考虑对长期股权投资的初始投资成本的调整（2）乙公司：（收到不含税补价1001 1001000）补价比例100/1 1009.09%25%，属于非货币性资产交换。乙公司换入固定资产的成本1 000（万元）注：乙公司换入固定资产成本=换出资产不含税公允价值1 100-收到的不含税的补价1001 000（万元）；或换出资产含税公允价值1 100支付的银行存款70可抵扣的增值税进项税额1 00017%1 000（万元）乙公司换出长期股权投资（15%的股权）确认的投资收益1 1001 20015%/20%80280（万元）会计分录借：固定资产

18、1 000应交税费应交增值税（进项税额） 170贷：长期股权投资 （1 20015%/20%）900银行存款70投资收益200借：其他综合收益 50资本公积其他资本公积30贷：投资收益 80 借：可供出售金融资产 400 贷：长期股权投资（1 2005%/20%）300投资收益 100【例综合题】根据教材【例7-2】改编甲公司和乙公司为一般纳税人，建筑物等不动产适用的增值税税率为11%，甲公司经协商以其拥有的一幢自用写字楼与乙公司持有的对联营企业丙公司长期股权投资交换。在交换日，资料如下：（1）甲公司换出：该幢写字楼的账面原价为5 000万元，已提折旧1 200万元，未计提减值准备，在交换日的

19、不含税公允价值为6 000万元；增值税销项税额660万元。（2）乙公司换出：乙公司持有的对丙公司长期股权投资账面价值为4 500 万元，没有计提减值准备，在交换日的公允价值为5 910万元（3）甲公司收到银行存款750万元，甲公司收到不含税补价90万元（4）乙公司换入写字楼后用于经营出租目的，并拟采用成本计量模式。甲公司换入对丙公司投资仍然作为长期股权投资，并采用权益法核算。甲公司因转让写字楼向乙公司开具的增值税专用发票，假定除增值税外，该项交易过程中不涉及其他相关税费。正确答案（1）甲公司的账务处理如下：判断：90/6 000=1.5%25% , 属于非货币性资产交换。借：固定资产清理380

20、0累计折旧1200贷： 固定资产 办公楼 5000借：长期股权投资 丙公司5 910银行存款 750贷：固定资产清理 3800营业外收入（6000-3800）2200应交税费 应交增值税（销项税额）（600011%）660借：长期股权投资 丙公司5 910银行存款 750贷：固定资产清理 3800营业外收入（6000-3800）2200应交税费 应交增值税（销项税额）（600011%）660注：此处的账务处理只反映长期股权投资的相始计量,不考虑权益法核算调整。（2）乙公司的账务处理如下：判断：90/（5 910+90）=1.5%25% , 属于非货币性资产交换。借：投资性房地产 6000应交税

21、费 应交增值税（进项税额）（600011%）660货：长期股权投资4500投资收益（5910-4500）1410银行存款750【例综合题】甲公司为一般纳税人，销售土地使用权适用的增值税税率为11%。甲公司以市区的一项作为投资性房地产的土地使用权与乙公司的一项划分为可供出售金融资产的对B公司的股权投资（持股比例8% ）进行资产置换。交换前甲公司原持有对B公司50%的股权投资，并采用权益法进行长期股权投资核算，换入的对B公司8%的股权投资后，持有B公司58%的股权对B公司拥有控制权，由于权益法改按成本法核算；假定该项交换具有商业实质且其换入或换出资产的公允价值能够可靠地计量，不考虑各项税费。资料如

22、下：（1）甲公司：换出投资性房地产账面价值5 000万元（成本3 000万元，累计公允价值变动2 000万元），不含税公允价值10 000万元，增值税的销项税额为1100万元。甲公司原持有对B公司50%的股权投资的账面价值为60 000万元，公允价值为68 875万元。（2）乙公司：换出对B公司8%的股权投资的公允价值为9 500万元.甲公司收到银行存款1600万元，甲公司收到不含税补价为500万元。 正确答案甲公司:判断：500/10 0005%25%，属于非货币性资产交换甲公司换入的对B公司8%的股权投资的公允价值=9 500（万元）注：换出投资性房地产的公允价值10 000收到的不含税补

23、价5009 500（万元）会计分录 借：长期股权投资9 500银行存款1 600贷：其他业务收入 10 000应交税费应交增值税（销项税额） 1100借：其他业务成本3 000公允价值变动损益2 000贷：投资性房地产5 000采用成本法核算的长期股权投资初始投资成本=60 000+9 500=69 500（万元）【例多选题】在具有商业实质且换入或换出资产的公允价值能够可靠计量的非货币性资产交换中，确定换入资产入账价值时应考虑的因素有（）。A.换出资产的公允价值 .B.换出资产计提的减值准备C.为换入资产应支付的相关税费.D.换出资产账面价值与其公允价值的差额 正确答案AC答案解析不涉及补价，

24、具有商业实质的非货币性资产交换，原则是以换出资产的公允价值，加上应支付的相关税费，作为换入资产入账价值，换出资产账面价值与其公允价值的差额不影响换入资产的入账价值，所以选项D不正确。 （二）涉及多项资产的交换非货币性资产交换同时换入多项资产的，在确定各项换入资产的成本时，处理思路为：先按照与单项资产类似的处理原则确定换入资产的成本总额，然后按照换入各项资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例，分别确定各项资产的成本。【例计算分析题】甲公司和乙公司均为增值税一般纳税企业，销售建筑物等不动产、销售无形资产、销售机器设备和存货等动产适用的增值税税率分别为11%、6%、l7%。2016年8月甲公司为

25、适应经营业务发展的需要，经与乙公司协商，进行资产置换，资料如下：（1）甲公司换出：固定资产（厂房）的账面价值为12 000万元（原值15 000万元、折旧3 000万元），公允价值为10 000万元；增值税的销项税1100万元投资性房地产账面价值为9 000万元（成本为8 000万元，公允价值变动为1 000万元，自用房地产转换为投资性房地产产生其他综合收益200万元），公允价值为11 800万元，增值税的销项税1 298万元库存商品的成本2 000万元；公允价值为3 000万元，增值税的销项税510万元不含税公允价值合计24 800万元；含税公允价值合计27 708万元（2）乙公司换出：固定

26、资产（设备）的账面价值为10 000万元（原值20 000万元、折旧10 000万元），公允价值为11 000万元，增值税的销项税1 870万元；无形资产的账面价值为10 000万元（原值13 000万元、摊销3 000万元），公允价值为13 000万元、增值税的销项税780万元；原材料成本为800万元，公允价值为900万元、增值税的销项税153万元；不含税公允价值合计24 900万元、 含税公允价值 27 703万元 甲公司收到银行存款（含税补价）5万元，乙公司收到不含税补价100万元。甲乙公司将换入的存货作为库存商品管理，其他资产交换前后用途不变。 正确答案（1）甲公司（甲公司支付不含税补

27、价）补价比例：100/（100+24 800）=0.40%25%,属于非货币性资产交换。 计算甲公司换入资产总成本24 800+100+024 900（万元）或27 708-5 -（1 870+780+153）24 900（万元）计算甲公司换出资产确认的营业利润、影响利润总额的金额营业利润=（11 800-9 000+200）+（3 000-2 000）=4 000（万元）影响利润总额的金额=4 000+（10 00012 000）2 000（万元）计算甲公司换入各项资产的成本固定资产的成本24 90011 000/（11 00013 000+900）11 000（万元）无形资产的成本24 9

28、0013 000/（11 00013 000+900）13 000（万元）库存商品的成本24 900900（11 00013 000+900）900（万元）编制甲公司换入各项资产的会计分录借：固定资产清理 12 000累计折旧 3 000贷：固定资产厂房 15 000借：固定资产设备11 000无形资产13 000库存商品 900应交税费应交增值税（进项税额） 2 803（1 870+780+153）银行存款 5借：固定资产设备11 000无形资产13 000库存商品 900应交税费应交增值税（进项税额） 2 803（1 870+780+153）银行存款 5贷：固定资产清理10 000其他业务

29、收入11 800主营业务收入 3 000应交税费应交增值税（销项税额）（1100+1298+510）2 908借：营业外支出 2 000贷：固定资产清理 2 000借：其他业务成本 7 800公允价值变动损益 1 000 其他综合收益 200贷：投资性房地产成本 8 000公允价值变动 1 000借：主营业务成本 2 000贷：库存商品 2 000（2）乙公司补价比例：100/24 900=0.40%25%,属于非货币性资产交换。计算乙公司换入资产总成本24 900-100+024 800（万元）或=27 703+5-（1100+1298+510）=24 800（万元）计算乙公司换出资产确认的

30、营业利润、影响利润总额的金额营业利润=900-800=100（万元）影响利润总额的金额=100+（11 000-10 000）+（13 000-10 000）=4 100（万元）计算乙公司换入各项资产的成本固定资产的成本24 80010 000/（10 00011 8003 000）10 000（万元）投资性房地产的成本24 80011 800/（10 00011 8003 000）11 800（万元）库存商品成本=24 8003 000/（10 00011 8003 000）3 000（万元）编制乙公司换入各项资产的会计分录借：固定资产清理10 000累计折旧10 000贷：固定资产20 0

31、00借：固定资产厂房10 000投资性房地产11 800库存商品 3 000应交税费应交增值税（进项税额）（1100+1298+510）2 908累计摊销 3 000贷：固定资产清理 10 000无形资产 13 000其他业务收入 900应交税费应交增值税（销项税额）（1 870+780+153）2 803营业外收入 4 000银行存款 5借：其他业务成本800贷：原材料 800以账面价值计量的非货币性资产交以账面价值计量的非货币性资产交换的会计处理（）换的会计处理（）【历年考题涉及本知识点情况】2016年教材变化较大。历年考题主要是以客观性题目考查，且出题频率不高。条件：非货币性资产交换不具

32、有商业实质或公允价值不能够可靠计量。（一）单项资产的交换换入资产成本换出资产的账面价值支付的补价（收到的补价）应支付的相关税费（包含增值税销项税额）可以抵扣的增值税进项税额注意的问题：1.此类非货币性资产交换，对换出资产不确认资产的处置损益。2.此类非货币性资产交换中，应支付的相关税费处理方法如下：增值税进项税额若可抵扣的，则不计入换入资产的成本；增值税的销项税额计入换入资产的成本。除增值税的销项税额以外的，为换入资产而发生的相关税费，计入换入资产的成本；为换出资产而发生的相关税费，计入换入资产的成本。【例判断题】（2015年考题）非货币性资产交换不具有商业实质的，支付补价方应以换出资产的账面

33、价值加上支付的补价和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益。（） 正确答案【例多选题】（2012年考题）不具有商业实质、不涉及补价的非货币性资产交换中，影响换入资产入账价值的因素有（ ）。A.换出资产的账面余额.B.换出资产的公允价值C.换入资产的公允价值D.换出资产已计提的减值准备.正确答案AD答案解析换入资产的成本=换出资产的账面价值+为换入资产应支付的相关税费这里强调用换出资产的账面价值，而A和D会影响换出资产账面价值。【例计算分析题】甲公司乙公司为一般纳税人，厂房等不动产适用的增值税率为11%。甲公司与乙公司资产置换,该交换不具有商业实质或公允价值不能够可靠计量，资料如下：（1

34、）甲公司换出：厂房的原值450万元，折旧330万元，账面价值120万元；无公允价值，增值税销项税额为13.2万元。 （2）乙公司换出：长期股权投资账面价值90万元；无公允价值。（3）双方商定，以两项资产账面价值的差额为基础，乙公司支付补价30万元。正确答案甲公司：换入长期股权投资的成本120+13.230103.2（万元）会计分录借：固定资产清理120累计折旧330贷：固定资产 450借：长期股权投资103.2银行存款 30贷：固定资产清理 120应交税费应交增值税（销项税额）13.2 乙公司：换入固定资产的成本9030-13.2106.8（万元）会计分录借：固定资产 106.8应交税费应交增

35、值税（进项税额）13.2 贷：长期股权投资 90银行存款30【例计算分析题】甲公司和乙公司为一般纳税人，仓库不动产和专用设备动产适用的增值税税率分别为11%、17%，甲公司拥有一个离生产基地较远的仓库与乙公司拥有的专用设备进行交换，资料如下：（1）甲公司换出：仓库原值350万元，折旧235万元，账面价值115万元；无公允价值，增值税销项税额为12.65万元。（2）乙公司换出：专用设备原值205万元，折旧100万元，账面价值105万元；无公允价值，增值税销项税额为17.85万元。 （3）交换前后的用途一致。双方商定，以两项资产账面价值的差额为基础，甲公司收到补价10万元。正确答案甲公司：判断：收到的补价/换出资产的账面价值10/1158.7%25%，属于非货币性资产交换；甲公司换入专用设备的成本换出仓库账面价值115补价10+12.6517.8599.8（万元）；会计分录借：固定资产清理 115累计折旧 235贷：固定资产仓库350借：固定资产专用设备99.8应交税费应交增值税（进项税额）17.85银行存款 10贷：固定资产清理 115应交税费应交增值税（销项税额） 12.65乙公司