第三章审计本质

1、第三章 审计本质 l第一节第一节 审计本质审计本质 l第二节第二节 审计定义审计定义 l第三节第三节 审计鉴证与保证服务审计鉴证与保证服务l第四节第四节 审计独立性审计独立性 第一节第一节 审计本质审计本质 l查账论查账论 l系统过程论系统过程论 l经济监督论经济监督论 l经济控制论经济控制论 查账论查账论 认为审计就是审查会计，审计就是查账，把审计、认为审计就是审查会计，审计就是查账，把审计、查账、会计检查看成一回事。这在过去和现在，查账、会计检查看成一回事。这在过去和现在，在国内和国外，都是很流行的一种说法。这种在国内和国外，都是很流行的一种说法。这种说法很通俗，容易被接受，但是不科学。说

2、法很通俗，容易被接受，但是不科学。“查查账论账论”目前被公认为一种传统和古老的审计性目前被公认为一种传统和古老的审计性质说法。质说法。 系统过程论系统过程论 1972年，美国会计学会的审计概念委员会在其年，美国会计学会的审计概念委员会在其基本审计概念说明基本审计概念说明中率先将审计定义为一中率先将审计定义为一种种“系统过程系统过程”。随后，这种观点得到许多审。随后，这种观点得到许多审计学家的承认，并写入他们的著作中。然而，计学家的承认，并写入他们的著作中。然而，“系统过程系统过程”并不是审计的本质，而仅仅是对并不是审计的本质，而仅仅是对审计行为的一种描述，描述性定义在西方是非审计行为的一种描述

3、，描述性定义在西方是非常普遍的。常普遍的。 经济监督论经济监督论 l认为审计是独立的经济监督活动，只有经济监认为审计是独立的经济监督活动，只有经济监督才是审计的本质特征，被称之为督才是审计的本质特征，被称之为“经济监督经济监督论论”。这是我国审计界自。这是我国审计界自1983年开始，经过年开始，经过多年讨论所得出的论点，是我国审计界对审计多年讨论所得出的论点，是我国审计界对审计科学的独特贡献，它在我国审计界具有广泛影科学的独特贡献，它在我国审计界具有广泛影响。响。 经济控制论经济控制论 l认为审计在本质上是一种确保受托经济责任认为审计在本质上是一种确保受托经济责任（Accountability

4、）全面有效履行的特殊经济）全面有效履行的特殊经济控制。因此，审计活动实际上是一种控制活动，控制。因此，审计活动实际上是一种控制活动，审计行为是一种控制行为，而以审计在整个社审计行为是一种控制行为，而以审计在整个社会系统中的作用来看，它实际是一种特殊的控会系统中的作用来看，它实际是一种特殊的控制机制。这种观点被称为制机制。这种观点被称为“经济控制论经济控制论”或或“经济控制观经济控制观”。 第二节第二节 审计定义审计定义 l审计定义审计定义国外审计界有代表性的定义国外审计界有代表性的定义 我国审计界对审计的定义我国审计界对审计的定义 l审计分类审计分类审计的基本分类审计的基本分类审计的其他分类审

5、计的其他分类国外审计界有代表性的定义国外审计界有代表性的定义 l英国会计职业团体协商委员会对审计的定义英国会计职业团体协商委员会对审计的定义 审计是被任命的审计人在履行其任务审计是被任命的审计人在履行其任务时对企业财务报表是否符合有关法定时对企业财务报表是否符合有关法定责任的独立审查，并表示意见。责任的独立审查，并表示意见。 国外审计界有代表性的定义国外审计界有代表性的定义 lAICPA 对审计的定义对审计的定义审计是独立审计人对财务报表的审查，审计是独立审计人对财务报表的审查，其目的是对是否公正地按照一般公认其目的是对是否公正地按照一般公认会计原则反映财务状况、经营成果和会计原则反映财务状况

6、、经营成果和财务状况变动表示意见。财务状况变动表示意见。 国外审计界有代表性的定义国外审计界有代表性的定义l日本日本新版会计学大辞典新版会计学大辞典对审计的定义对审计的定义 所谓审计是指同任何一方无关的第三者所谓审计是指同任何一方无关的第三者检查一个企业（或其他单位）的会计记检查一个企业（或其他单位）的会计记录和会计报表以及会计组织和会计行为录和会计报表以及会计组织和会计行为是否正确或恰当，并将审查结果报告要是否正确或恰当，并将审查结果报告要求检查者的一系列行为。求检查者的一系列行为。 国外审计界有代表性的定义国外审计界有代表性的定义l美国会计学会对审计的定义美国会计学会对审计的定义 Audi

7、ting is a systematic process of objectively obtaining and evaluating evidence regarding assertions about economic actions and events to ascertain the degree of correspondence between the assertions and established criteria and communicating the results to interested users. 国外审计界有代表性的定义国外审计界有代表性的定义l前

8、任前任AAA主席阿伦斯和洛贝克对审计的定义主席阿伦斯和洛贝克对审计的定义 Auditing is the accumulation and evaluation of evidence about information to determine and report on the degree of correspondence between the information and established criteria. Auditing should be done by a competent independent person. 审计是对信息证据的收集和评价，以确定审计是对信息

9、证据的收集和评价，以确定并报告这些信息与既定标准的一致程度。审计应由胜并报告这些信息与既定标准的一致程度。审计应由胜任的独立人士担任。任的独立人士担任。 国外审计界有代表性的定义国外审计界有代表性的定义l尚德尔对审计的定义尚德尔对审计的定义 审计是人们为了证实是否遵循某些标准审计是人们为了证实是否遵循某些标准而形成意见和判断的评价过程。而形成意见和判断的评价过程。 我国审计界对审计的定义我国审计界对审计的定义 l潘序伦先生对审计的定义潘序伦先生对审计的定义 审计云者，对于他人所做成的会计记录，用有审计云者，对于他人所做成的会计记录，用有系统有组织的方法，为全部或一部分的检查，系统有组织的方法，

10、为全部或一部分的检查，以确定其会计记录是否适当，是否足以正确表以确定其会计记录是否适当，是否足以正确表示该企业的财政状况和经营成绩，同时指正其示该企业的财政状况和经营成绩，同时指正其谬误，揭发其诈弊，并出具报告书和证明书，谬误，揭发其诈弊，并出具报告书和证明书，以表示其客观意见之谓也。以表示其客观意见之谓也。 我国审计界对审计的定义我国审计界对审计的定义lCPA考试指导教材考试指导教材审计审计对审计的定义对审计的定义 审计是由独立的专门机构或人员接受委托或根审计是由独立的专门机构或人员接受委托或根据授权，对国家行政、事业单位和企业单位及据授权，对国家行政、事业单位和企业单位及其他经济组织的会计

11、报表和其他资料及其所反其他经济组织的会计报表和其他资料及其所反映的经济活动进行审查并发表意见。映的经济活动进行审查并发表意见。 我国审计界对审计的定义我国审计界对审计的定义l中国审计学会对审计的定义中国审计学会对审计的定义 审计是由专职机构和人员，依法对被审单位的审计是由专职机构和人员，依法对被审单位的财政、财务收支及其有关经济活动的真实性、财政、财务收支及其有关经济活动的真实性、合法性、效益性进行审查，评价经济责任，用合法性、效益性进行审查，评价经济责任，用以维护财经法纪，改善经营管理，提高经济效以维护财经法纪，改善经营管理，提高经济效益，促进宏观调控的独立性的经济监督活动。益，促进宏观调控

12、的独立性的经济监督活动。 我国审计界对审计的定义我国审计界对审计的定义l萧英达教授对审计的定义萧英达教授对审计的定义 审计是经授权的人员用专门的程序和方法搜集审计是经授权的人员用专门的程序和方法搜集相关的可靠的证据，按照确定的标准对经济责相关的可靠的证据，按照确定的标准对经济责任进行独立的审查和评价，向有关方面提出报任进行独立的审查和评价，向有关方面提出报告，用以查错纠弊、改善管理、提高效益、促告，用以查错纠弊、改善管理、提高效益、促进宏观调控的经济控制系统。进宏观调控的经济控制系统。 审计的基本分类审计的基本分类l按审计主体分类按审计主体分类政府审计政府审计民间审计民间审计内部审计内部审计外

13、部审计外部审计审计的基本分类审计的基本分类l按审计的目的和内容分按审计的目的和内容分财务报表审计财务报表审计合规性审计合规性审计经济效益审计经济效益审计审计的其他分类审计的其他分类l按审计范围，审计可分为全面审计和局部审计；按审计范围，审计可分为全面审计和局部审计；综合审计和专项审计综合审计和专项审计l按施行时间，审计可分为事前审计、事中审计、按施行时间，审计可分为事前审计、事中审计、事后审计；定期审计和不定期审计；期中审计事后审计；定期审计和不定期审计；期中审计和期末审计和期末审计l按执行地点，审计可分为就地审计和报送审计按执行地点，审计可分为就地审计和报送审计l按可选择性，审计分为强制审计

14、和任意审计按可选择性，审计分为强制审计和任意审计l按是否有长，审计分为有偿审计和无偿审计按是否有长，审计分为有偿审计和无偿审计第三节第三节 审计鉴证与认证服务审计鉴证与认证服务l一、认证服务一、认证服务(Assurance Services)概念与分类概念与分类概念概念 Assurance services are independent professional services that improve the quality of information for decision makers. AICPA认证服务特别委员会的分类认证服务特别委员会的分类Assurance Service

15、sAttestation ServicesOther Assurance Services第三节第三节 审计鉴证与认证服务审计鉴证与认证服务Attestation ServicesAudit of historical financial statementsReview of historical financial statementsOther Attestation Services合同条款遵循性鉴证合同条款遵循性鉴证内部控制有效性鉴证内部控制有效性鉴证预测性财务资料鉴证预测性财务资料鉴证等等等等第三节第三节 审计鉴证与认证服务审计鉴证与认证服务Other Assurance Serv

16、icesn CPA WebTrust services n Information system reliability services n Business performance measurement servicesn ElderCare Plus n Controls over and risks related to investments, including policies related to derivatives n Mystery shopping n Assessment of risks of accumulation, distribution, and st

17、orage of digital information n Fraud and illegal acts risk assessmentn Compliance with, trading policies and proceduresn ISO 9000 certifications 第三节第三节 审计鉴证与认证服务审计鉴证与认证服务lCICPA对鉴证业务的分类对鉴证业务的分类鉴证业务鉴证业务按预期使用者按预期使用者获取鉴证对象获取鉴证对象信息的形式分信息的形式分按保证程度分按保证程度分基于责任方认定的鉴证业务基于责任方认定的鉴证业务直接报告业务直接报告业务合理保证的鉴证业务合理保证的鉴证

18、业务有限保证的鉴证业务有限保证的鉴证业务第三节第三节 审计鉴证与认证服务审计鉴证与认证服务lCICPA对鉴证业务的分类对鉴证业务的分类1、基于责任方认定的鉴证业务、基于责任方认定的鉴证业务 在基于责任方认定的业务中，责任方对鉴证对象进在基于责任方认定的业务中，责任方对鉴证对象进行评价或计量，鉴证对象信息以责任方认定的形式行评价或计量，鉴证对象信息以责任方认定的形式为预期使用者获取。如在财务报表审计中，被审计为预期使用者获取。如在财务报表审计中，被审计单位管理层（责任方）对财务状况、经营成果和现单位管理层（责任方）对财务状况、经营成果和现金流量（鉴证对象）进行确认、计量和列报（评价金流量（鉴证对

19、象）进行确认、计量和列报（评价或计量）而形成的财务报表（鉴证对象信息）即为或计量）而形成的财务报表（鉴证对象信息）即为责任方的认定，该财务报表可为预期报表使用者获责任方的认定，该财务报表可为预期报表使用者获取，注册会计师针对财务报表出具审计报告。这种取，注册会计师针对财务报表出具审计报告。这种业务属于基于责任方认定的业务。业务属于基于责任方认定的业务。第三节第三节 审计鉴证与认证服务审计鉴证与认证服务lCICPA对鉴证业务的分类对鉴证业务的分类2、直接报告业务、直接报告业务 在直接报告业务中，注册会计师直接对鉴证对象进行评价或在直接报告业务中，注册会计师直接对鉴证对象进行评价或计量，或者从责任

20、方获取对鉴证对象评价或计量的认定，而计量，或者从责任方获取对鉴证对象评价或计量的认定，而该认定无法为预期使用者获取，预期使用者只能通过阅读鉴该认定无法为预期使用者获取，预期使用者只能通过阅读鉴证报告获取鉴证对象信息。如在证报告获取鉴证对象信息。如在内部控制鉴证业务内部控制鉴证业务中，注册中，注册会计师可能无法从管理层（责任方）获取其对内部控制有效会计师可能无法从管理层（责任方）获取其对内部控制有效性的评价报告（责任方认定），或虽然注册会计师能够获取性的评价报告（责任方认定），或虽然注册会计师能够获取该报告，但预期使用者无法获取该报告，注册会计师直接对该报告，但预期使用者无法获取该报告，注册会计

21、师直接对内部控制的有效性（鉴证对象）进行评价并出具鉴证报告，内部控制的有效性（鉴证对象）进行评价并出具鉴证报告，预期使用者只能通过阅读该鉴证报告获得内部控制有效性的预期使用者只能通过阅读该鉴证报告获得内部控制有效性的信息（鉴证对象信息）。这种业务属于直接报告业务。信息（鉴证对象信息）。这种业务属于直接报告业务。第三节第三节 审计鉴证与认证服务审计鉴证与认证服务lCICPA对鉴证业务的分类对鉴证业务的分类3、合理保证的鉴证业务、合理保证的鉴证业务 指在这类业务中，指在这类业务中，CPA将鉴证业务风险降至该业务将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的低水平，以此作为以积极方式提出环境下可接受的低水平

22、，以此作为以积极方式提出结论的基础。如在历史财务信息审计中，要求注册结论的基础。如在历史财务信息审计中，要求注册会计师将审计风险降至可接受的低水平，对审计后会计师将审计风险降至可接受的低水平，对审计后的历史财务信息提供高水平保证（合理保证），在的历史财务信息提供高水平保证（合理保证），在审计报告中对历史财务信息采用积极方式提出结论。审计报告中对历史财务信息采用积极方式提出结论。这种业务属于合理保证的鉴证业务。这种业务属于合理保证的鉴证业务。第三节第三节 审计鉴证与认证服务审计鉴证与认证服务lCICPA对鉴证业务的分类对鉴证业务的分类4、有限保证的鉴证业务、有限保证的鉴证业务 注册会计师将鉴证业

23、务风险降至该业务环境下可接注册会计师将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的水平，以此作为以消极方式提出结论的基础。受的水平，以此作为以消极方式提出结论的基础。如在历史财务信息审阅中，要求注册会计师将审阅如在历史财务信息审阅中，要求注册会计师将审阅风险降至该业务环境下可接受的水平（高于历史财风险降至该业务环境下可接受的水平（高于历史财务信息审计中可接受的低水平），对审阅后的历史务信息审计中可接受的低水平），对审阅后的历史财务信息提供低于高水平的保证（有限保证），在财务信息提供低于高水平的保证（有限保证），在审阅报告中对历史财务信息采用消极方式提出结论。审阅报告中对历史财务信息采用消极方式提出结论

24、。这种业务属于有限保证的鉴证业务。这种业务属于有限保证的鉴证业务。第三节第三节 审计鉴证与认证服务审计鉴证与认证服务High(Audit)Moderate(Review)Level of Assurance AttainedSignificant(Review)Extensive(Audit)Amount of Evidence Accumulated第三节第三节 审计鉴证与认证服务审计鉴证与认证服务l财务报表审阅财务报表审阅(Review of historical financial statements)AICPA的定义的定义 A review service (SSARS review

25、) engagement is designed to allow the accountant to express limited assurance that the financial statements are in accordance with GAAP, including appropriate informative disclosures, or an other comprehensive basis of accounting (OCBOA), such as the cash basis of accounting. 第三节第三节 审计鉴证与认证服务审计鉴证与认证

26、服务l二、财务报表审阅二、财务报表审阅(Review of historical financial statements)CICPA的定义的定义 中国注册会计师审阅准则第中国注册会计师审阅准则第2101号号财务报表财务报表审阅审阅第二条：第二条：“财务报表审阅的目标，是注册会财务报表审阅的目标，是注册会计师在实施审阅程序的基础上，说明是否注意到某计师在实施审阅程序的基础上，说明是否注意到某些事项，使其相信财务报表没有按照适用的会计准些事项，使其相信财务报表没有按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，未能在所有重大方则和相关会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审阅单位的财务状况

27、、经营成果和现面公允反映被审阅单位的财务状况、经营成果和现金流量。金流量。”第三节第三节 审计鉴证与认证服务审计鉴证与认证服务l审阅程序审阅程序Obtain knowledge of the accounting principles and practices of the clients industry. Obtain knowledge of the client.Make inquiries of management.Perform analytical procedures.Obtain letter of representation. 我国我国CPA审阅准则第审阅准则第210

28、1号第号第15条规定了财务报表审条规定了财务报表审阅程序。阅程序。第三节第三节 审计鉴证与认证服务审计鉴证与认证服务l财务报表审阅报告财务报表审阅报告1、不发表审计意见，只发表审阅结论、不发表审计意见，只发表审阅结论2、提供的保证程度低于审计、提供的保证程度低于审计3、以消极形式表示审阅结论：如、以消极形式表示审阅结论：如 无保留结论审阅报告结论段表述为：无保留结论审阅报告结论段表述为：“根据我们的审阅，我根据我们的审阅，我们们没有注意到没有注意到任何事项使我们相信财务报表任何事项使我们相信财务报表没有按照没有按照企业会计准企业会计准则和则和会计制度会计制度的规定编制，的规定编制，未能在所有重

29、大方面公允反未能在所有重大方面公允反映映被审阅单位的财务状况、经营成果和现金流量。被审阅单位的财务状况、经营成果和现金流量。”“ Based on our review, we are not aware of any material modifications that should be made to the accompanying financial statements in order for them to be in conformity with generally accepted accounting principles. ”第三节第三节 审计鉴证与认证服务审计鉴证

30、与认证服务l三、其他审计业务三、其他审计业务Other comprehensive basis of accountingSpecified elements, accounts, or items (如如Audit of segment report)Information accompanying basic financial statementsDetailed comparative statementsStatistical dataSchedule of insurance coverageB/S, I/S, SCF, Footnotes第三节第三节 审计鉴证与认证服务审计鉴证与

31、认证服务l四、预测性财务报表审核四、预测性财务报表审核(Examination of prospective financial statements) 预测预测(Forecasts)与规划与规划(Projections)l预测预测是指管理层在最佳估计假设的基础上编制的预测性财务是指管理层在最佳估计假设的基础上编制的预测性财务信息。信息。最佳估计假设最佳估计假设是指截至编制预测性财务信息日，管理是指截至编制预测性财务信息日，管理层对预期未来发生的事项和采取的行动作出的假设。层对预期未来发生的事项和采取的行动作出的假设。lForecasts are prospective financial s

32、tatements that present an entitys expected financial position, results of operations, and cash flows, to the best of the responsible partys knowledge and belief. 第三节第三节 审计鉴证与认证服务审计鉴证与认证服务l四、预测性财务报表审核四、预测性财务报表审核(Examination of prospective financial statements) 预测预测(Forecasts)与规划与规划(Projections)l规划规划是

33、指管理层基于推测性假设，或同时基于推测性假设和是指管理层基于推测性假设，或同时基于推测性假设和最佳估计假设编制的预测性财务信息。最佳估计假设编制的预测性财务信息。推测性假设推测性假设是指管理是指管理层对未来事项和采取的行动作出的假设，该事项或行动预期层对未来事项和采取的行动作出的假设，该事项或行动预期在未来未必发生。在未来未必发生。lProjections are prospective financial statements that present an entitys financial position, results of operations, and cash flows,

34、to the best of the responsible partys knowledge and belief, given one or more hypothetical assumptions. 第三节第三节 审计鉴证与认证服务审计鉴证与认证服务l四、预测性财务报表审核四、预测性财务报表审核(Examination of prospective financial statements) 使用使用Use of prospective financial statements lProspective financial statements are for either gener

35、al or limited use. General use refers to use by any third party. An example of general use is the inclusion of a financial forecast in a prospectus for the sale of hospital bonds. Limited use refers to use by third parties with whom the responsible party is negotiating directly. An example of limite

36、d use is the inclusion of a financial projection in a bank loan application document.lForecasts can be provided for both general and limited use, but projections are restricted to the latter. 第三节第三节 审计鉴证与认证服务审计鉴证与认证服务l审核审核 Examination of Prospective Financial StatementslSSAE 1 makes it clear that th

37、e practitioner is not attesting to the accuracy of the prospective financial statements. Instead the focus is on examining the underlying assumptions and the preparation and presentation of the forecast or projection. Accordingly, the following are the four elements of an examination of forecasts an

38、d projections: 1. Evaluating the preparation of the prospective financial statements 2. Evaluating the support underlying the assumptions 3. Evaluating the presentation of the prospective financial statements for conformity with AICPA presentation guidelines 4. Issuing an examination report 第三节第三节 审

39、计鉴证与认证服务审计鉴证与认证服务l六、内部控制有效性审核六、内部控制有效性审核(Examination of the Effectiveness of Internal Control) 审核程序审核程序lPlan the engagement. lObtain an understanding of internal control. lEvaluate the design effectiveness of controls.lTest and evaluate the operating effectiveness of the controls. lForm an opinion a

40、bout managements assertion regarding the effectiveness of internal control. 第四节第四节 审计独立性审计独立性 l审计独立性的概念审计独立性的概念l民间审计独立性的障碍民间审计独立性的障碍 l改善民间独立性的一些做法改善民间独立性的一些做法l我国民间审计的独立性我国民间审计的独立性 审计独立性的概念审计独立性的概念 l对谁独立对谁独立 关于对谁独立，有三种不同的观点：（关于对谁独立，有三种不同的观点：（1 1）只）只对被审计人保持独立；（对被审计人保持独立；（2 2）对被审计人和委）对被审计人和委托人（授权人）保持独立

41、；（托人（授权人）保持独立；（3 3）超然独立。）超然独立。 审计独立性的概念审计独立性的概念 l美国注册会计师协会前任主席凯尔（美国注册会计师协会前任主席凯尔（Walter G. Walter G. KellKell）和审计准则委员会主席齐格勒（）和审计准则委员会主席齐格勒（Richard Richard E. ZieglerE. Ziegler）说：）说：“独立性的定义为正直和客观独立性的定义为正直和客观的行为能力。的行为能力。” l Modern AuditingModern Auditing审计独立性的概念审计独立性的概念l美国美国AAAAAA的的基本审计概念说明基本审计概念说明中认为，独中认为，独立性立性“意味着审计人员的行为、行动和意见不意味着审计人员的行为、行动和意见不受影响和控制受影响和控制”。 审计独立性的概念审计独立性的概念lDavid FlintDavid Flint认为：认为：“审计独立性不是一个简单的审计独立性不是一个简单的概念，它的实现是个人和组织各个因