_持有至到期投资及长期股权投资(财务会计_第六版_人大版)

1、第5章 持有至到期投资 及长期股权投资本章内容第一节持有至到期投资第二节 长期股权投资学习目标1.掌握持有至到期投资取得的核算,持有至到期投资摊余本钱和收益核算的实际利率法,持有至到期投资到期兑现的核算;长期股权投资取得的核算,长期股权投资核算的本钱法、权益法,长期股权投资核算本钱法与权益法的转换。学习目标2.理解取得债券溢折价的原因,持有至到期投资摊余本钱的构成,持有至到期投资利息调整的直线摊销法,持有至到期投资减值的核算;取得长期股权投资企业与被投资企业的关系,长期股权投资减值的核算。3.了解持有至到期投资的概念;长期股权投资的概念。第一节持有至到期投资持有至到期投资的性质与主要会计问题持

2、有至到期投资的取得 摊余本钱与投资收益确实定持有至到期投资的到期兑现持有至到期投资的减值第一节持有至到期投资一.持有至到期投资的性质与主要会计问题1.性质持有至到期投资(Held-to-maturity investments)是指企业购入的到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的各种债券，如国债和企业债券等。 债券按还本付息情况，可分为：1到期一次还本分期付息；2到期一次还本付息。第一节持有至到期投资一.持有至到期投资的性质与主要会计问题2、主要会计问题入账价值与取得时的账务处理投资收益的取得与账务处理到期兑现的账务处理期末计价的相关账务处理一.持有至到期投资的性

3、质与主要会计问题3、科目设置 为了反映各项持有至到期投资的取得、收益、处置等情况，可以设置“持有至到期投资科目，并设置 “债券面值、“利息调整、“应计利息等明细科目。说明： 新准那么规定设置“本钱、“利息调整、“应计利息明细科目。“本钱明细科目仅反映债券面值，名不副实。本教材使用“债券面值明细科目 。第一节持有至到期投资二.持有至到期投资的取得1、债券溢折价的原因及其差额的含义2、持有至到期投资的入账价值初始投资本钱3、投资取得的账务处理第一节持有至到期投资二.持有至到期投资的取得1、债券溢折价的原因及其差额的含义 债券的溢价、折价，主要是由于金融市场利率与债券票面利率不一致造成的。 当债券票

4、面利率高于金融市场利率时，债券发行者按债券票面利率会多付利息，在这种情况下，可能会导致债券溢价。这局部溢价差额，属于债券购置者由于日后多获利息而给予债券发行者的利息返还。 当债券票面利率低于金融市场利率时，债券发行者按债券票面利率会少付利息，在这种情况下，可能会导致债券折价。这局部折价差额，属于债券发行者由于日后少付利息而给予债券购置者的利息补偿。第一节持有至到期投资二.持有至到期投资的取得2、持有至到期投资的入账价值初始投资本钱 按取得本钱进行初始计量(initial measurement)，以购入时实际支付的价款作为初始投资本钱，实际支付的价款包括支付的债券实际买价以及手续费、佣金等交易

5、费用。 但是，实际支付的价款中如果含有发行日或付息日至购置日之间分期付息利息，按照重要性原那么，应作为一项短期债权处理，不计入债券的初始投资本钱。第一节持有至到期投资二.持有至到期投资的取得3、投资取得的账务处理借:持有至到期投资债券面值 持有至到期投资应计利息 应收利息 贷:银行存款实际支付的全部价款倒挤“持有至到期投资利息调整利息调整借差：1溢价与直接交易费用之和2直接交易费用大于折价的差额未到期应确认的利息利息调整贷差：折价大于直接交易费用的差额已到期尚未支取的利息P117-118 例题5-1、2、3计入投资本钱不计入投资本钱【说明】会计准那么规定： 购置日，实际支付价款中包含的已到期尚

6、未支取的利息，借记“应收利息科目；未到期的利息，借记“持有至到期投资应计利息科目。 资产负债表日，确认利息收入时，分期付息的应收利息，借记“应收利息科目；一次付息的应收利息，借记“持有至到期投资应计利息科目。问题：前后处理的口径不同。 本教材：按照可比性原那么处理。 分期付息的利息均作为“应收利息处理，不计入摊余本钱； 一次付息的利息均作为“持有至到期投资应计利息处理，计入摊余本钱。第一节持有至到期投资三.摊余本钱与投资收益确实定1、摊余本钱 指初始投资本钱调整应计利息、利息调整摊销以及减值准备以后的余额。持有至到期投资债券面值持有至到期投资利息调整票面价值期末余额期末余额持有至到期投资应计利

7、息持有至到期投资减值准备未到期利息减值准备如果未发生减值，那么摊余本钱=初始投资本钱应计利息利息调整借差摊销 或：利息调整贷差摊销第一节持有至到期投资三.摊余本钱与投资收益确实定2、投资收益票面利息收入利息调整摊销=债券面值票面利率核算内容实际利率法当前准那么采用投资收益，本质上应该表达为每期期初的投资额乘以投资债券的实际投资收益率直线法三.摊余本钱与投资收益确实定2、投资收益直线法 将利息调整在债券存续期内平均摊销利息调整发生额 =获取持有至到期投资时的余额/债券的剩余期间借：应收利息 持有至到期投资应计利息 持有至到期投资利息调整 贷：持有至到期投资利息调整债券面值票面利率债券面值票面利率

8、倒挤“投资收益各期的摊销额和投资收益固定不变18 甲公司于20X1年1月1日以825617元的价格购置了乙公司于当日发行的面值为800 000元、票面利率为5%、5年期的债券.作为持有至到期投资。债券利息在每年12月31日支付。甲公司还以银行存款支付了购置该债券发生的交易费用发生的交易费用10000元。假定甲公司购置债券后采用直线法确定持有至到期投资的摊余本钱。例5-2例5-519每年摊销利息调整借差每年12月31日的账务处理如下:收到利息。 借：银行存款 40 000 贷： 持有至到期投资利息调整 7 123.4 投资收益 32 876.6 在直线法下，甲公司每年确认的持有至到期投资的投资收

9、益为:20P公司于20X1年1月1日以银行存款737260元购置了S公司于当日发行的总面值为800000元、票面利率为5%、5年期的到期一次付息债券，作为持有至到期投资。债券利息按单利计算，于债券到期时一次支付。P公司还以银行存款支付了购置该债券发生的交易费用10000元。假定P公司购置债券后采用直线法确定持有至到期投资的摊余本钱。例5-3例5-621每年摊销利息调整贷差P公司每年12月31日的账务处理如下:确认应收利息 借: 持有至到期投资应计利息 持有至到期投资利息调整 贷: 投资收益4000010548 在直线法下，P公司每年确认的持有至到期投资的投资收益为:50548三.摊余本钱与投资

10、收益确实定2、投资收益直线法特点与缺乏 各期的摊销额和投资收益固定不变。但是，由于随着利息调整的摊销，债券摊余本钱在不断变化，因而各期的投资收益率也在变化。 采用直线法能够简化计算工作，但在一项投资业务中各期投资收益率不同，不能客观反映各期的经营业绩。利息调整摊销前“摊余本钱投资收益率投资收益不变三.摊余本钱与投资收益确实定2、投资收益实际利率法本质含义 实际利率本质上是投资债券后持有期间的平均收益率。 采用实际利率确定投资收益，防止了直线法下每期收益不一致的问题特点：各期的投资收益率保持不变实际利率确实定 找一个折现率，使得投资债券后的本利现值和等于初始投资本钱。 采用插值法计算实际利率。

11、“插值法见?财务管理?课程相关内容。三.摊余本钱与投资收益确实定2、投资收益实际利率法实际利率确实定分期付息情况下实际利率确实定： 初始投资本钱=债券面值复利现值系数各期票面利息年金现值系数一次付息情况下实际利率确实定：根据例题5-3资料，计算实际利率6%三.摊余本钱与投资收益确实定2、投资收益直实际利率法 确定投资收益投资收益=摊余本钱实际利率借：应收利息 持有至到期投资应计利息 贷：投资收益债券面值票面利率倒挤“持有至到期投资利息调整 摊余本钱逐渐减小，实际利率即投资收益率不变，因此投资收益逐渐减小。 应收利息不变，从而利息调整金额逐渐增加。债券面值票面利率三.摊余本钱与投资收益确实定2、

12、投资收益实际利率法优劣 采用实际利率法能够使一项投资业务中各期投资收益率相同，客观反映各期经营业绩，但计算工作较为复杂。 甲公司于20X1年1月1日以751302元的价格购置了乙公司于当日发行的总面值为800000元、票面利率为5%、 5年期的债券作为持有至到期投资。债券利息在每年12月31日支付。甲公司还以银行存款支付了购置该债券发生的交易费用12000元。假定甲公司购置债券后采用实际利率法确定持有至到期投资的摊余本钱。例5-7根据前面的计算结果可知，实际利率为6%。 为了方便各期的账务处理，可以编制持有至到期投资利息调整贷差摊销表，详见表5一1。20X1年12月31日的账务处理如下:借:银

13、行存款 40000 持有至到期投资利息调整 5978.12 贷:投资收益 45978.1220X5年12月31日的账务处理如下:借:银行存款 40000 持有至到期投资利息调整 7546.01 贷:投资收益 47546.0129【说明】 采用实际利率法确认投资收益，由于以摊余本钱为根底确认投资收益，在未发生减值的情况下，摊余本钱由债券面值、利息调整和应计利息三局部构成，可以将其视为一个整体，不必进行划分。 因此，“持有至到期投资科目下，可以只设“投资本钱明细科目，不再分别设置“面值、“利息调整和“应计利息明细科目。借：应收利息 持有至到期投资 贷：投资收益债券面值票面利率倒挤“持有至到期投资利

14、息调整债券面值票面利率30 P公司于20X1年1月1日以银行存款737260元购置了S公司于当日发行的总面值为800000元、票面利率为5%、5年期的到期一次付息债券.作为持有至到期投资。债券利息按单利计算于债券到期时一次支付。P公司还以银行存款支付了购置该债券发生的交易费用10000元。假定P公司购置债券后采用实际利率法确定持有至到期投资的摊余本钱。例5-931 为了方便各期的账务处理，可以编制持有至到期投资利息调整贷差摊销表，详见下表。20X1年12月31日的账务处理如下:借:持有至到期投资应计利息 40000 持有至到期投资利息调整 4835.6 贷:投资收益 44835.620X5年1

15、2月31日的账务处理如下:借:持有至到期投资应计利息 40000 持有至到期投资利息调整 16601.46 贷:投资收益 56601.46 为了方便各期的账务处理，可以编制持有至到期投资利息调整贷差摊销表，详见下表。不设明细科目，例5-9的会计处理为：，购置时 借：持有至到期投资投资本钱 747 260 贷：银行存款 747 26020X1年12月31日的账务处理如下:借:持有至到期投资投资本钱 44835.6 贷:投资收益 44835.6摊余本钱=74726044835.60=792095.6020X2年12月31日的账务处理如下:借:持有至到期投资投资本钱 47525.7 贷:投资收益 4

16、7525.7摊余本钱=792095.6047525.74=839621.3420X3年12月31日的账务处理如下:借:持有至到期投资投资本钱 50377.28 贷:投资收益 50377.28摊余本钱=839621.3450377.28=889998.6233 为了方便各期的账务处理，可以编制持有至到期投资利息调整贷差摊销表，详见下表。不设明细科目，例5-9的会计处理为：，购置时 借：持有至到期投资投资本钱 747 260 贷：银行存款 747 26020X1年12月31日的账务处理如下:借:持有至到期投资投资本钱 44835.6 贷:投资收益 44835.6摊余本钱=74726044835.6

17、0=792095.6020X2年12月31日的账务处理如下:借:持有至到期投资投资本钱 47525.7 贷:投资收益 47525.7摊余本钱=792095.6047525.74=839621.3420X3年12月31日的账务处理如下:借:持有至到期投资投资本钱 50377.28 贷:投资收益 50377.28摊余本钱=839621.3450377.28=889998.6220X4年12月31日的账务处理如下:借:持有至到期投资投资本钱 53399.92 贷:投资收益 53399.92摊余本钱=889998.6253399.92=943398.5420X5年12月31日的账务处理如下:借:持有至

18、到期投资投资本钱 56601.46 贷:投资收益 56601.46摊余本钱=943398.5456601.46=1000000，处置时： 借：银行存款 1000000 贷：持有至到期投资投资本钱 1000000补充：例 1 甲公司201年1月1日购入乙公司当天发行的4年期到期一次还本付息债券，面值为100000元，票面利率为5%，实际支付价款103000元含直接交易费用。设明细科目的会计处理为：201.01.01 借：持有至到期投资债券面值 100000 利息调整 3000 贷：银行存款 103000不设明细科目的会计处理为：201.01.01 借：持有至到期投资投资本钱 103000 贷：银

19、行存款 10300036设明细科目的会计处理为： 投资收益=1030003.9%=4017 借：持有至到期投资应计利息 5000 贷：持有至到期投资利息调整 983 投资收益 4017不设明细科目的会计处理为： 借：持有至到期投资投资本钱 4017 贷：投资收益 4017摊余本钱=1030004017=10701737设明细科目的会计处理为： 投资收益=1070173.9%=4174 借：持有至到期投资应计利息 5000 贷：持有至到期投资利息调整 826 投资收益 4174不设明细科目的会计处理为： 借：持有至到期投资投资本钱 4174 贷：投资收益 4174摊余本钱=1070174174=

20、11119138设明细科目的会计处理为： 投资收益=1111913.9%=4336 借：持有至到期投资应计利息 5000 贷：持有至到期投资利息调整 664 投资收益 4336不设明细科目的会计处理为： 借：持有至到期投资投资本钱 4336 贷：投资收益 4336摊余本钱=1111914336=11552739设明细科目的会计处理为： 投资收益=120000115527=4473尾差调整 借：持有至到期投资应计利息 5000 贷：持有至到期投资利息调整 527 投资收益 4473不设明细科目的会计处理为： 借：持有至到期投资投资本钱 4473 贷：投资收益 4473摊余本钱=115527447

21、3=12000040设明细科目的会计处理为： 借：银行存款 120000 贷：持有至到期投资应计利息 20000 利息调整 100000不设明细科目的会计处理为： 借：银行存款 120000 贷：持有至到期投资投资本钱 12000041【说明】在设置明细科目的情况下，如果按照债券面值取得持有至到期投资，初始入账时不存在“利息调整。但是，前几期确认的投资收益小于票面利息，将出现利息调整贷差；后几期确认的投资收益那么大于票面利息，将出现利息调整借差。上述贷差或借差只是起到平衡的作用，没有实际意义。如果不设置明细科目，那么不需进行调整，便于理解，也便于操作。第一节持有至到期投资四.持有至到期投资的到

22、期兑现 在持有至到期投资到期时，利息调整金额已经摊销完毕，“持有至到期投资科目的余额均为债券面值和应计利息。 收回债券面值及利息时，应 借：银行存款 贷：持有至到期投资债券面值 应计利息收回债券面值及利息时第一节持有至到期投资五.持有至到期投资的减值企业应当在资产负债表日对持有至到期投资的账面价值进行检查，有客观证据说明该金融资产发生减值的，应当计提减值准备。持有至到期投资发生减值时，应当将该持有至到期投资的账面价值减记至预计未来现金流量的现值，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，借记“资产减值损失科目，贷记“持有至到期投资减值准备科目。预计未来现金流量现值，应按照该持有至到期投资初始

23、确定的实际利率折现计算。第一节持有至到期投资五.持有至到期投资的减值持有至到期投资确认减值损失后，如有客观证据说明该金融资产价值得以恢复，且客观上与确认该损失后发生的事项有关，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。但是，该转回后的账面价值不应超过假定不计提减值准备情况下该持有至到期投资在转回日的摊余本钱。45承例59。假定S公司于203年发生严重亏损，至203年12月31日，预计到期时仅能够能够收回债券面值800 000元，而无法收回债券利息。204年S公司的经营状况有所好转，上年发生的亏损得到一定程度的弥补，至204年12月31日，预计到期时除了能够能够收回债券面值800 000元外，

24、还能够收回局部债券利息80 000元。206年1月1日，收回债券面值和利息共计880 000元。根据以上资料，编制会计分录如下:例5-11462022/6/271203年12月31日确认资产减值损失可收回金额： 8000001+6%2=711997.15资产减值损失： 889998.62711997.15=178001.47借：资产减值损失 178 001.47 贷：持有至到期投资减值准备 178 001.4747203年12月31，该持有至到期投资账面价值构成：面值：800 000元应计利息：120 000元利息调整贷差：30 001.38元减值准备：178 001.47元账面价值：800

25、000120 00030 001.38178 001.47=711 997.15(元)482204年12月31日确认当年投资收益票面利息：800 0005%=40 000元投资收益：711 997.156%=42 719.83利息调整贷差摊销： 42719.8340000=2719.83借：持有至到期投资应计利息 40000 持有至到期投资利息调整 2719.83贷：投资收益 42719.83203年12月31，该持有至到期投资账面价值711 997.15(元)204年12月31日，该持有至到期投资减值损失恢复前账面价值的构成：面值：800 000元应计利息： 120 00040 000=16

26、0 000元利息调整贷差： 30001.382719.83=27281.55元减值准备：178001.47元账面价值：800000160 00027281.55178001.47=754716.98(元)3204年12月31日确认资产减值损失转回可收回金额： 8800001+6%=830188.68资产减值损失恢复： 830188.68754716.98=75471.70 借：持有至到期投资减值准备 75471.70 贷：资产减值损失 75471.70204年12月31，该持有至到期投资减值测试 前账面价值754716.98 (元)204年12月31日，该项持有至到期投资账面价值的构成：面值：

27、800 000元应计利息：160 000元利息调整贷差：27 281.55元减值准备： 178001.4775471.70=102529.77元账面价值： 80000016000027281.55102529.77=830188.68(元)4205年12月31日确认当年投资收益票面利息：8000005%=40000投资收益：830188.686%=49811.32利息调整贷差摊销： 49811.3240000=9811.32借：持有至到期投资应计利息 40 000 持有至到期投资利息调整 9811.32 贷：投资收益 49811.32204年12月31，该持有至到期投资减值测试 后账面价值83

28、0188.68 (元) 205年12月31日，该项持有至到期投资账面价值的构成：面值：800 000元应计利息： 160 00040 000=200 000元利息调整贷差： 27 281.559 811.32=17 470.23元减值准备：102 529.77元账面价值：800 000200 00017 470.23102 529.77=880 000元5206年1月1日，收回持有至到期投资的面值和利息。借:银行存款 880000.00 持有至到期投资利息调整 17470.23 持有至到期投资减值准备 102529.77 贷:持有至到期投资面值 800000.00 应计利息 200000.00

29、第二节长期股权投资长期股权投资概述长期股权投资的取得长期股权投资核算的本钱法长期股权投资核算的权益法长期股权投资的处置长期股权投资的减值长期股权投资本钱法与权益法的转换第二节长期股权投资一.长期股权投资概述1.长期股权投资的性质指通过投出各种资产取得被投资企业股权且不准备随时出售的投资，其主要目的是为了长远利益而影响、控制其他在经济业务上相关联的企业。两大特点： 股权性质投资 长期性质投资第二节长期股权投资一.长期股权投资概述2.投资企业与被投资企业的关系按照投资企业对被投资企业的影响程度划分：1控制 ( control )2共同控制 (common control, joint contro

30、l)3重大影响 (significant influence)4无重大影响 2.投资企业与被投资企业的关系1控制 ( control )含义：指投资企业有权决定被投资企业的财务和经营决策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。 一般来说，企业的重大财务和经营决策需要股东大会半数以上表决权资本通过，因此投资企业持有被投资企业半数以上表决权资本，通常认为对被投资企业具有控制权；如果投资企业未持有被投资企业半数以上表决权资本，但能够通过章程、协议、法律等其他方式拥有半数以上表决权，或能够任免董事会多数成员，或在董事会中拥有半数以上投票权等，也视为对被投资企业拥有控制权。拥有控制权的投资企业一般称为母

31、公司(parent company)；被母公司控制的企业，一般称为子公司(subsidiary company)。第二节长期股权投资2.投资企业与被投资企业的关系2共同控制 (common control, joint control) 指按照合同约定与其他投资者对被投资企业所共有的控制， 一般来说，具有共同控制权的各投资方所持有的表决权资本相同。在这种情况下，被投资企业的重要财务和经营决策只有在分享控制权的投资方一致同意时才能通过。被各投资方共同控制的企业，一般称为投资企业的合营企业 合营企业第二节长期股权投资2.投资企业与被投资企业的关系3重大影响 (significant influen

32、ce) 指对一个企业的财务和经营决策有参与的权利，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些决策的制定。 一般来说，投资企业在被投资企业的董事会中派有董事，或能够参与被投资企业的财务和经营决策的制定，那么对被投资企业形成重大影响。被投资企业如果受到投资企业的重大影响，一般称为投资企业的联营企业。 联营企业第二节长期股权投资一.长期股权投资概述2.投资企业与被投资企业的关系4无重大影响 指投资企业对被投资企业不具有控制和共同控制权，也不具有重大影响。 第二节长期股权投资二.长期股权投资的取得形成控股合并未形成控股合并 同一控制下控股合并的长期股权投资非同一控制下控股合并的长期股权投资长期股权投资

33、第二节长期股权投资二.长期股权投资的取得1、形成同一控制下控股合并的长期股权投资定义 是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制，且该控制并非暂时性的。A公司B公司C公司母公司60%B公司和C公司仍由A公司所控制合并方被合并方被合并方第二节长期股权投资二.长期股权投资的取得1、形成同一控制下控股合并的长期股权投资合并日，是指合并方实际取得对被合并方控制权的日期。同一控制下的控股合并，合并双方的合并行为不完全是自愿进行和完成的，这种控股合并一般不属于交易行为，而是参与合并各方资产和负债的重新组合，因此，合并方应以被合并方所有者权益的账面价值为根底进行初始计量。第二节长期股权投资二

34、.长期股权投资的取得1、形成同一控制下控股合并的长期股权投资账务处理原那么 不按公允价值调整； 合并中不产生新的资产和负债、不形成商誉。 发生的各项直接相关的费用，应于发生时记“管理费用二.长期股权投资的取得1、形成同一控制下控股合并的长期股权投资合并方以支付货币资金、转让非现金资产或承担债务等方式取得被合并方的股权。借：长期股权投资投资本钱 应收股利 管理费用 贷：银行存款等有关资产享有被合并方所有者权益账面价值的份额已宣告但尚未发放的现金股利或利润合并对价的账面价值倒挤资本公积股本溢价资本公积股本溢价盈余公积利润分配未分配利润盈余公积也还缺乏冲减合并直接相关费用资本公积缺乏冲减二.长期股权

35、投资的取得1、形成同一控制下控股合并的长期股权投资合并方以发行股票等方式取得被合并方股权。借：长期股权投资投资本钱 应收股利 管理费用 贷：股本享有被合并方所有者权益账面价值的份额已宣告但尚未发放的现金股利或利润股份的面值倒挤资本公积股本溢价资本公积股本溢价盈余公积利润分配未分配利润资本公积缺乏冲减盈余公积也还缺乏冲减合并直接相关费用第二节长期股权投资二.长期股权投资的取得1、形成同一控制下控股合并的长期股权投资合并方以发行股票等方式取得被合并方股权。【注意】与发行权益性证券相关的费用，不管其是否与企业合并直接相关，均应自所发行权益性证券的发行收入中扣减，在权益性工具发行有溢价的情况下，自溢价

36、收入中扣除，在权益性证券发行无溢价或溢价金额缺乏以扣减的情况下，应当冲减盈余公积和未分配利润。 合并方发行债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，应当计入所发行债券及其他债务的初始本钱。69 A公司为B公司和C公司的母公司。20X7年1月1日，A公司将其持有C公司60%的股权转让给B公司，双方协商确定的价格为8000000元，以货币资金支付；此外，B公司还以货币资金支付审计、评估费10 000元。合并日，C公司所有者权益的账面价值为12 000 000元;B公司资本公积余额为2 000 000元。例5-12B公司初始投资本钱借:长期股权投资投资本钱 管理费用 资本公积 贷:银行存款7200 0

37、00 10 000 800 000 8 010 00070 A公司为B公司和C公司的母公司，持有B公司70%的股权，持有C公司60%的股权。20X7年1月1日，B公司发行每股面值为1元的股票2 000 000股，换取A公司持有的C公司60%的股权，并以银行存款支付发行股票手续费20 000元。合并日，C公司所有者权益的账面价值为12 000 000元。例5-13B公司初始投资本钱=12000000X60%=7200000元借:长期股权投资投资本钱 贷:股本 银行存款 资本公积72000002000000200005180000第二节长期股权投资二.长期股权投资的取得2、形成非同一控制下控股合并

38、的长期股权投资定义 非同一控制下的控股合并，是指参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制。 相对于同一控制下的控股合并而言，非同一控制下的控股合并是合并各方自愿进行的交易行为，作为一种公平的交易，应当以可识别净资产公允价值为根底进行计量。二.长期股权投资的取得2、形成非同一控制下控股合并的长期股权投资账务处理原那么享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利，应作为债权“应收股利处理。合并过程审计、法律、咨询等有关直接费用，计入管理费用，不形成股权本钱。以可识别净资产公允价值为根底进行计量；股权本钱支付价款或付出资产的含税公允价值发生或承担的负债的公允价值发行的权益性证券的公允价值-

39、应收股利2、形成非同一控制下控股合并的长期股权投资账务处理原那么付出资产公允价值与账面价值的差额计入合并当期损益。合并对价为固定资产、无形资产的，公允价值与账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。合并对价为存货的，应当作为销售处理，以其公允价值确认收入，同时结转相应的本钱。合并对价为长期股权投资或金融资产的，公允价值与其账面价值的差额，计入投资损益。合并对价为投资性房地产的，以其公允价值确认其他业务收入，同时结转其他业务本钱。事实上就是把付出的非货币性资产作为销售或者处置第二节长期股权投资二.长期股权投资的取得2、形成非同一控制下控股合并的长期股权投资以支付现金的方式取得借：长期股权投资投

40、资本钱 应收股利 管理费用 贷：银行存款实际支付的购置价格及相关费用已宣告但尚未发放的现金股利各项直接相关费用非同一控制后面例题之前的讲解都忽略管理费用二.长期股权投资的取得2、形成非同一控制下控股合并的长期股权投资以付出非货币性资产的方式如换出无形资产、固定资产等，按正常转让处理：借：长期股权投资投资本钱应收股利 营业外支出无形资产损失 无形资产摊销贷：无形资产 应交税费-应交营业税 营业外支出无形资产收益倒挤账面价值股权本钱支付价款或付出资产的含税公允价值发生或承担的负债的公允价值发行的权益性证券的公允价值-应收股利二.长期股权投资的取得2、形成非同一控制下控股合并的长期股权投资以付出非货

41、币性资产的方式如换出无形资产、固定资产等，按正常转让处理：借：长期股权投资投资本钱应收股利贷：固定资产清理 应交税费-应交增值税(销项)借：固定资产清理 贷：营业外收入或者，借：营业外支出 贷：固定资产清理固定资产清理公允价值大于账面价值的差额公允价值股权本钱支付价款或付出资产的含税公允价值发生或承担的负债的公允价值发行的权益性证券的公允价值-应收股利固定资产清理公允价值小于账面价值的差额假设固定资产是动产，缴纳增值税二.长期股权投资的取得2、形成非同一控制下控股合并的长期股权投资以付出非货币性资产的方式如换出商品等，按正常转让处理：借：长期股权投资投资本钱 应收股利贷：主营业务收入 应交税费

42、-应交增值税(销项税)借：主营业务本钱借：存货减值准备 贷：库存商品公允价值账面价值如果换出的是原材料，如何处理？股权本钱支付价款或付出资产的含税公允价值发生或承担的负债的公允价值发行的权益性证券的公允价值-应收股利二.长期股权投资的取得2、形成非同一控制下控股合并的长期股权投资以承担负债的方式取得借：长期股权投资投资本钱应收股利贷：应付债券 其他应付款公允价值第二节长期股权投资股权本钱支付价款或付出资产的含税公允价值发生或承担的负债的公允价值发行的权益性证券的公允价值-应收股利二.长期股权投资的取得2、形成非同一控制下控股合并的长期股权投资以发行股票的方式取得借：长期股权投资投资本钱应收股利

43、贷：股本 资本公积股本溢价公允价值第二节长期股权投资股权本钱支付价款或付出资产的含税公允价值发生或承担的负债的公允价值发行的权益性证券的公允价值-应收股利 W公司于20X1年1月1日，以货币资金10000000元以及一批库存商品、机器设备购入X公司70%股权。库存商品的账面价值为900000元，未计提存货跌价准备，不含增值税的公允价值为1000000元，增值税销项税额为170000元；机器设备的原始价值为8000000元(不含增值税)，累计折旧为3000000元，不含增值税的公允价值为6000000元，增值税销项税额为1020000元。此外，W公司还以货币资金支付审计、评估费20000元。购置

44、日，X公司所有者权益的账面价值为25000000元，W公司与X公司不属于关联方。根据以上资料，编制W公司取得长期股权投资的会计分录例5-14W公司初始投资本钱=10 000 0001 000 0006 000 000119000020000=18210000(元)借:长期股权投资投资本钱 管理费用 贷:银行存款 主营业务收入 固定资产清理 应交税费应交增值税(销项税)借:主营业务本钱 贷:库存商品18 190 000 20 000 10 020 000 1 000 000 6 000 000 1 190 000900 000 900 000增值税直接费用初始投资本钱扣除直接费用公允价值借:固定

45、资产清理 累计折旧 贷:固定资产5 000 000 3 000 000 8 000 000借:固定资产清理 贷:营业外收入 1 000 000 1 000 000W公司初始投资本钱=10 000 0001 000 0006 000 000119000020000=18210000(元)借:长期股权投资投资本钱 管理费用 贷:银行存款 主营业务收入 固定资产清理 应交税费应交增值税(销项税)18 190 000 20 000 10 020 000 1 000 000 6 000 000 1 190 000增值税直接费用初始投资本钱扣除直接费用公允价值账面价值公允与账面价差第二节长期股权投资二.长

46、期股权投资的取得3、未形成控股合并的长期股权投资初始计量原那么 其初始投资本钱确实定与形成非同一控制下控股合并的长期股权投资本钱确实定方法根本相同。 投资企业为进行长期股权投资发生的各项直接相关交易费用应计入长期股权投资本钱。 A公司于20X1年1月1日购入B公司40%的股权作为长期股权投资，以银行存款支付价款4 000 000元；购置日，B公司所有者权益的账面价值为9 000 000元，公允价值为10 500 000元。例5-15借:长期股权投资投资本钱 贷:银行存款 4 000 000 4 000 000第二节长期股权投资三.长期股权投资核算的本钱法1、本钱法 cost method )

47、的适用范围1 投资企业能够对被投资企业实施控制的长期股权投资。2投资企业对被投资企业不具有共同控制或重大影响，并且在活泼市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。三.长期股权投资核算的本钱法2、本钱法下投资本钱的后续计量应按照初始投资本钱计价，一般不予变更，只有在追加或收回投资时才调整长期股权投资的本钱。股利的处理如果收到的股利为购入时的应收股利，那么应冲减应收股利。如果收到的股利为股票股利，那么只调整持股数量，降低每股本钱，不作账务处理。被投资企业宣揭发放现金股利时，作为投资收益处理 借：应收股利 贷：投资收益A公司发生如下有关长期股权投资的业务。120X9年1月10日，购入D公司

48、普通股股票10 000股，占A公司普通股股本的10%，准备长期持有，且对A公司无重大影响，用银行存款实际支付买价100 000元，手续费300元，共计100 300元。采用本钱法进行核算。例5-16借:长期股权投资投资本钱 贷:银行存款 100 300 100 3002 20X1年5月15日，A公司宣揭发放现金股利，每股0. 6元。 借:应收股利 6 000 贷:投资收益 6 0003 20X1年5月25日，收到A公司发放的现金股利6 000元，存入银行。 借:银行存款 6 000 贷:应收股利 6 000 第二节长期股权投资四.长期股权投资核算的权益法1、权益法的适用范围2、权益法核算的科目

49、设置3、权益法下初始投资本钱的调整4、权益法下投资损益确实认5、权益法下被投资单位分派股利的调整6、权益法下被投资企业所有者权益其他变动的调整第二节长期股权投资四.长期股权投资核算的权益法1、权益法的适用范围权益法 equity method ) ，是指长期股权投资的账面价值要随着被投资企业的所有者权益变动而相应变动，大体上反映在被投资企业所有者权益中占有的份额。投资企业对被投资企业具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应采用权益法进行核算。控制投资与被投资企业关系以及核算方法选择共同控制重大影响本钱法无重大影响 本钱法在活泼市场中没有报价、公允价值不能可靠计量权益法权益法在活泼市场中有报价、

50、公允价值不能可靠计量交易性金融资产可供出售金融资产母子公司联营公司合营公司2、权益法核算的科目设置长期股权投资-损益调整期末余额购入股权时在被投资企业可识别净资产公允价值中占有的份额长期股权投资-投资本钱期末余额期末余额购入股权以后随着被投资企业留存收益的增减变动而享有份额的调整数；长期股权投资-所有者权益其他变动期末余额期末余额购入股权以后随着被投资企业资本公积的增减变动而享有份额的调整数全部投资本钱3、权益法下初始投资本钱的调整初始投资本钱投资时投资企业应享有被投资单位可识别净资产公允价值份额被投资企业可识别资产的公允价值减去负债及或有负债公允价值后的余额同一控制下支付对价本钱计量其他公允

51、价值计量大“差额性质与商誉相同不调先前“投资取得的账务处理大“差额调整投资本钱，同时增加营业外收入借：长期股权投资投资本钱 贷：营业外收入承例5-15 。 A公司调整初始投资本钱与享有B公司可识别净资产公允价值份额的差额。例5-17A公司享有B公司可识别净资产公允价值的份额10 500 00040%4 200 000(元)A公司应调整投资本钱4 200 0004 000 000200 000(元借:长期股权投资投资本钱 贷:营业外收入200 000 200 000第二节长期股权投资四.长期股权投资核算的权益法4、权益法下投资损益确实认投资收益确实认借:长期股权投资损益调整 贷:投资收益享有被投

52、资企业净利润的份额确认由于长期股权投资的初始投资本钱已经按照被投资企业可识别净资产的公允价值进行了调整净利润应以其各项可识别资产等的公允价值为根底进行调整后加以确定，不应仅按照被投资企业的账面净利润与持股比例计算的结果简单确定。第二节长期股权投资四.长期股权投资核算的权益法4、权益法下投资损益确实认基于重要性原那么，通常应考虑的调整因素为：以取得投资时被投资企业固定资产、无形资产的公允价值为根底计提的折旧额或摊销额以及减值准备的金额对被投资企业净利润的影响。其他工程如为重要的，也应进行调整。例5-18承例5-15 。 A公司201年1月1日取得投资时B公司的固定资产账面价值为3 000 000

53、元，公允价值为4 500 000元，其他可识别资产的公允价值与账面价值一致。按照固定资产账面价值计提的年折旧额为200 000元，按照公允价值应计提的年折旧额为300 000元。B公司207年度实现的账面净利润为1 500 000元。1、不考虑所得税影响，按照被投资企业的账面净利润计算确定的投资收益应为600 000元。借:长期股权投资损益调整 560 000 贷:投资收益 560 000150000040%2、基于投资时固定资产的公允价值调整的净利润1 500 000-(300 000-200 0001 40 00003、A公司按照持股比例计算确认的当期投资收益应1 400 00040%56

54、0 000第二节长期股权投资四.长期股权投资核算的权益法4、权益法下投资损益确实认如果无法合理确定取得投资时被投资企业各项可识别资产的公允价值，或者投资时被投资企业可识别资产的公允价值与其账面价值相比，两者之间的差额不具有重要性，也可以按照被投资企业的账面净利润与持股比例计算的结果确认投资收益，但应在附注中说明这一事实，以及无法合理确定被投资企业各项可识别资产公允价值的原因。第二节长期股权投资四.长期股权投资核算的权益法4、权益法下投资损益确实认如果投资企业与联营或合营企业之间发生内部交易，不管是顺流交易还是逆流交易，未实现的内部利润均应在确认投资收益时进行调整。例5-19承例5-18 。 B

55、公司20X2年度实现的账面净利润为2 400 000元，当年B公司向A公司销售一件商品，不含增值税的销售价格为3 000 000元，商品销售本钱为2 400 000元；A公司将购入的商品确认为管理用固定资产，折旧年限为5年，采用直线法计提折旧，不考虑净残值。其他条件同前。第一项调整：投资时B公司固定资产的公允价值大于账面价值的差额对20X8年度利润的影响：应调整后减少的净利润= 300 000200 000 = 100 000元第二项调整：本年度B公司向A公司销售商品视为末实现利润的影响：应调整后减少的净利润= 3 000 0002 400 000 = 600 000元例5-19承例5-18

56、。 B公司20X2年度实现的账面净利润为2 400 000元，当年B公司向A公司销售一件商品，不含增值税的销售价格为3 000 000元，商品销售本钱为2 400 000元；A公司将购入的商品确认为管理用固定资产，折旧年限为5年，采用直线法计提折旧，不考虑净残值。其他条件同前。第三项调整：A公司从B公司购入固定资产的折旧的调整。应调整增加的净利润 =3 000 00052 400 0005= 120 000元借:长期股权投资损益调整 728 000 贷:投资收益 728 000A公司20X8年度应确认的投资收益(2 400 000-100 000-600 000+120 00040% = 1

57、820 00040% = 728 000元第二节长期股权投资四.长期股权投资核算的权益法4、权益法下投资损益确实认投资损失确实认如果被投资企业发生亏损，投资企业也应按持股比例确认应分担的损失。借:投资收益 贷:长期股权投资损益调整 被投资企业的净亏损也应以其各项可识别资产等的公允价值为根底进行调整后加以确定。享有被投资企业净利润的份额确认4、权益法下投资损益确实认投资损失确实认由于投资企业承担有限责任，因此投资企业在确认投资损失时，应以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资企业净投资的长期权益减记至零为限，负有承担额外损失义务的除外。其他实质上构成对被投资企业净投资的长期权益，通常是

58、指长期性的应收工程，如企业对被投资企业的长期应收款，该款项的清偿没有明确的方案且在可预见的未来期间难以收回的，实质上构成长期权益。企业确认应分担被投资企业发生的亏损时，应当按照以下顺序进行处理：减记长期股权投资的账面价值。长期股权投资的账面价值减记至零时，如果存在实质上构成对被投资企业净投资的长期权益，应以该长期权益的账面价值为限减记长期权益的账面价值，同时确认投资损失。长期权益的价值减记至零时，如果按照投资合同或协议约定需要企业承担额外义务的，应按预计承担的金额确认为投资损失，同时确认预计负债。按照以上顺序处理后，如果仍有尚未确认的投资损失，投资企业应在备查簿上登记，在被投资企业以后期间实现

59、盈利时，在其收益分享额弥补未确认的亏损分担额后，恢复确认收益分享额。例5-20甲公司持有乙公司30%的股权作为长期股权投资进行管理，并采用权益法进行会计处理。20X1年12月31日，该项股权投资的账面价值为1 200 000元“投资本钱为1 000 000元，“损益调整为200 000元；甲公司另有一项对乙公司的长期应收款，账面价值为300 000元，属于实质上构成乙公司净投资的长期权益。20X1年度，乙公司发生巨额亏损，以可识别净资产公允价值为基拙调整后的净亏损为5 300 000元。20X2年度，乙公司以可识别净资产公允价值为基拙调整后实现的净利润为700 000元。根据以上资料，编制甲公

60、司调整投资损益的会计分录如下:120X1年年末相关会计处理。应分担的投资损失5 300 000*30% 1 590 000元以长期股权投资和长期权益账面价值为限实际确认的投资损失1 200 000十300 0001 500 000(元)未确认的投资损失1 590 0001 500 00090 000元借:投资收益 贷:长期股权投资损益调整 长期应收款减值准备1 500 000 1 200 000 300 00020X1年年末:长期股权投资账面价值： 0元长期应收款账面价值： 0元2 20X2年度相关会计处理。应享有的投资收益= 700 000 X 30% 210 000元实际确认的投资收益 2