一揽子交易丧失控制权的个别报表合并报表处理解析

1、揽子交易丧失控制权的个别报表合并报表处理解析一、引言企业通过多次交易分步处置对子公司股权投资直至丧失控制权，在合并财务报表中，首先 应判断分步交易是否属于“一揽子交易”。其中属于一揽子交易的在权威的CPA教材（2019年注册会计师全国统一考试辅导教材会计P168页例27-50）中，对合并报表如 何处理，母公司的个别报表如何处理未做深入的阐释，直接给出了合并抵销后的结果，第 一次出售子公司股权未丧失控制权的情况下，对于丧失控制权之前的每一次交易，处置价 款与处置投资对应的享有该子公司自购买日开始持续计算的净资产账面价值的份额之间的 差额，在合并财务报表中应当计入其他综合收益。在合并报表层面，抵销

2、处理的结果是：二、一揽子交易丧失控制权的的合并原理母公司财务报表，作为长期股权投资的处置，确认有关处置损益。即出售股权取得的价款 或对价的公允价值与所处置投资账面价值的差额，应作为投资收益或损失计入处置投资当 期母公司的个别财务报表；合并报表，出售部分股权后，母公司仍能够对被投资单位实施 控制，被投资单位应当纳入母公司合并财务报表。因此，在合并财务报表中，处置价款与 处置长期股权投资相对应享有子公司自购买日或合并日开始持续计算的净资产份额之间的 差额，应当计入其他综合收益，同时涉及商誉的应当在合并报表层面恢复商誉。三、多次交易丧失控制权属于一揽子交易且涉及商誉的合并抵销实例分析甲公司2017年

3、1月1日出资900万元，投资A公司，投资当日可辨认净资产的公允价值 为800万元，2017年实现净利润100万元，2018年1 -6月实现净利润80万元，7-12月实 现净利润70万元。为了更好整合集团的内部资源，甲公司准备出售A公司，2018年6月 30日出售10%股权，价格为120万元，2019年3月31日出售50%的股权，出售价格为800 万元，丧失控制权，剩余40%股权的公允价值为640万元，上述2次交易属于一揽子交易， 2019年1月1日至2019年3月31日A公司实现净利润30万元。（一）2018年6月30日账务处理2018年6月30日出售10%股权，并未丧失控制权，甲公司财务报表

4、，作为长期股权投资 的处置，确认有关处置损益。即出售股权取得的价款或对价的公允价值与所处置投资账面 价值的差额，应作为投资收益或损失计入处置投资当期甲公司的个别财务报表。2.合并报表的处理合并财务报表中因处置10%的股权处置价款减去处置长期股权投资相对应享有子公司 自购买日或合并日开始持续计算的净资产份额的差额22万元(120-980*0.1)应确认其他 综合收益。恢复合并财务报表中因处置长期股权投资而影响的商誉(原理是在合并报表层面由于 没有丧失控制权，商誉的价值应当保持不变，在个别财务报表中处置10%的股权中包含的 10%的商誉，假设10%的商誉没有被处置，在合并报表层面体现为投资收益)：

5、成本法调整为权益法计算合并报表层面的投资收益=30(个别报表确认的投资收益)-22(合并财务报表中 因处置10%的股权处置价款减去处置长期股权投资相对应享有子公司自购买日或合并日开 始持续计算的净资产份额的差额)+10(恢复商誉)-18 (出售10%的股权在合并报表层面 成本法调整为权益法)=0。调整后的长期股权投资=900-90+10(恢复商誉部分)+162(90%的股权成本法调整为权 益法)=982 (万元)；子公司自购买日按公允价值持续计算的可辨认净资产=800+100+80=980(万元)。将子公司的所有者权益与母公司的长期股权投资抵销：将母公司的投资收益与子公司的利润分配抵销：出售1

6、0%的股权最终合并抵销分录的结果：以上调整分录以实证的方式展示了引言部分的合并处理结果。甲公司2018年12月31的账务处理合并财务报表的处理：A公司2018年7-12月实现净利润70万元。将长期股权投资成本法调整为权益法：2018年6月30日出售10%的股权的甲公司报表的投资收益30万元在合并报表中应予 以抵销。因出售10%的股权应当恢复的商誉的部分：（3）合并财务报表中因处置10%的股权处置价款减去处置长期股权投资相对应享有子公司 自购买日或合并日开始持续计算的净资产份额的差额22万元（120-980*0.1）应确认其他 综合收益：处置10%的股权对应的投资收益在合并报表的抵销处理结果=3

7、0-22+10-18=0（万元）；调整后的长期股权投资=900-90+10+225=1045（万元）；自购买日开始持续计算的可辨认净资产=800+100+80+70=1050（万元）；少数股东权益=1050*10%=105 （万元）。（4）将甲公司的长期股权投资与子公司的所有者权益抵销：（5）将甲公司的投资收益与A公司的利润分配向抵销：（三）2019年3月31日的账务处理2019年3月31日甲公司出售50%的股权，出售价格800万元，丧失控制权，剩余40%股权 的公允价值为640万元，仍具有重大影响。个别报表的处理（1）出售股权取得的价款或对价的公允价值与所处置投资账面价值的差额，应作为投资收

8、 益或损失计入处置投资当期母公司的个别财务报表。（2）将剩余40%的股权视同在原投资时一直持有40%的股权，在此基础上，应当比较剩余 的长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公 允价值的份额：剩余40%股权的投资成本=900*40%=360（万元），被投资单位可辨认净资 产公允价值的份额=800*40%=320（万元）。投资成本大于可辨认净资产公允价值的份额， 不调整长期股权投资的投资成本：经过调整后个别报表40%的长期股权投资=900-90-450+112=472（万元）。合并报表的处理 （1）计算合并报表处置当期投资收益合并报表层面的投资收益=(处置股权取得的对价800+剩余股权公允价值640)-原有子 公司自购买日开始持续计算的可辨认净资产(800+100+80+70+30)万元X原持股比例 90%-商誉100+其他综合收益、其他所有者权益变动0X原持股比例+第一次交易计入其他 综合收益的22万元=390 (万元)。对剩余40%的股权重新计量：处置50%的长期股权投资成本法转为权益法：投资收益15 (在合并报表层面第6步抵销)2018年6月30日因处置10%的股权恢复的商誉已经不存在，上述分录过入当期：将原来处置10%股权在合并报表确认的其他综合收益转入投资收益：分录计算的投资收益=350+168-140-10+22=390 (