企业重组涉税问题分析与操作

1、企业重组涉税问题分析与实际操作2022/8/161主要内容：一、企业重组有关情况介绍；二、企业重组有关税收政策及管理；三、企业重组案例涉税问题具体分析；2022/8/162一、企业重组有关情况介绍（一）研究企业重组需要说明：1、意义重大：转换经济增长方式，调整产业结构，推进产业升级换代，做大做强，整合经济资源重要途径；2、涉及范围较宽：竞争与垄断，土地与房产交易，证券与大宗交易，资产评估问题，职工利益和职工再就业，银行贷款与抵押担保，税收与债务重组，政府行政影响与优惠政策等；税收对企业而言是一个重要内容，从国家重组战略而言，税收是一个手段和次要内容。2022/8/163一、企业重组有关情况介绍

2、3、由不规范到逐步规范的发展：涉及法律环境、金融市场环境、经济发展环境、社会文化环境等问题。4、企业税收政策策划问题，应注意涉税风险分析，注意可操作性；5、对企业重组涉税问题进行全面、系统、体系的判断和考虑；6、企业重组的会计政策、涉税政策、账务处理、发票问题等。2022/8/164一、企业重组有关情况介绍（二）企业重组定义。1、外延较为广泛，形式较多，内容多样，情况各异，国际上缺乏统一定义。民商法和税法没有较为清晰的界定，更多地侧重于现象描述：企业重组；企业并购；股权调整、股权收购；资产置换；兼并、合并、分立；改组、清算、破产、投资、资产处置等；2022/8/165一、企业重组有关情况介绍2

3、、一般定义：发生在不同企业之间的整体或部分资产、负债、业务、机构及人员的重新安排，导致一些企业对资产、负债、业务控制范围的扩大或缩小。（1）企业重组是大规模交易的“集合”；（2）企业重组可能涉及多方式、多环节、多步骤、跨年度等交易；（3）企业重组中，资源、负债、人员等是以“生产能力”整体发生转换。2022/8/166一、企业重组有关情况介绍3、财税200959号文件的定义：企业日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易，包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。具有三个特点：（1）日常经营活动以外的资产、负债、权益、人员等变动；（2）不同于一般的资产销售行为

4、；（3）引起企业法律结构或经济结构重大改变的交易或事项，如改变企业的组织形式及内部股权关系。4、企业所得税、契税、增值税、营业税等对重组的掌握和口径不同。各税种的不同规定，不宜作为企业决策依据。2022/8/167一、企业重组有关情况介绍（三）企业购并（重组）分类：1、按行业（产品市场）分类：（1）横向并购：选择同一行业内生产同类商品的企业作为目标企业，可以消除竞争、扩大市场份额、形成规模效应。青岛啤酒、燕京啤酒、华润蓝剑啤酒就是通过并购来扩大其市场份额。 （2）纵向并购：选择与供应商或下游企业的合并，可以增加或减少流转税的纳税环节。太极实业通过并购，把生产和销售连接在一起。 （3）混合并购；

5、2022/8/168一、企业重组有关情况介绍2、按出资方式分类：（1）现金并购；（2）换股并购；（3）杠杆式并购：购方确认净资产的重置价值高于市值的一个目标企业，然后在投资银行的帮助下通过发行垃圾债券迅速筹资，并以此实施对目标公司的并购。并购成功后，利用目标公司资产的经营收入或经过重新包装出售目标公司，用收益赎回垃圾债券，利息支付可以获得税收减免。（4）非杠杆式并购；2022/8/169一、企业重组有关情况介绍3、以股票市场上并购行为分类：（1）善意并购；（2）恶意并购；（3）要约式收购；（4）非要约式收购；4、以公司存续方式分类：（1）吸收式（购并）；（2）新设式（合并）2022/8/161

6、0一、企业重组有关情况介绍（四）企业重组目的与动机：1、目的：（1）增强企业竞争力；（发展战略，民企更为突出）贯彻国家产业政策；某些重要领域禁止外资介入；经济控制力体系在产业的掠夺方面；（2）创造竞争优势；（3）增加股东财富；（4）其他因素，企业有生命周期；跨国企业为减少美元贬值风险，收购中资企业应对风险。2022/8/1611一、企业重组有关情况介绍2、动机：不同角度动机不同：（1）企业动机： 代表股东整体利益，围绕企业发展战略及商业目标；（2）管理层动机：追求规模（自身利益）、发挥才智、降低经营风险、避免被并购风险；2022/8/1612一、企业重组有关情况介绍（五）企业并购发展历史：经济

7、发展中的一个重要形态；1、美国：美国企业界出现过五次规模较大的并购浪潮，规模一次比一次大。（1）十九世纪末至二十世纪初。主要特点：大企业开始集中；工业组织的现代结构开始形成；企业垄断开始出现；通过股票市场完成（速度快，市场范围广）；2022/8/1613一、企业重组有关情况介绍（2）二十世纪二十年代。主要特点：出现纵向并购，产品扩张兼并、市场扩张兼并；投资银行开始发挥作用；股票市场成为资本所有者行业退出的通道；（3）二十世纪六十年代。主要特点；出现混合并购；伴随着企业管理水平的提高；职业经理层对企业控制与管理加强；2022/8/1614一、企业重组有关情况介绍（4）二十世纪八十年代。主要特点：

8、小企业兼并大企业；投资银行家成为主角；税收体制、政府其他社会支持；金融资产恶化导致经济体系不稳定；（5）二十世纪九十年代。主要特点：大企业的自主兼并；实业界的企业家是主角；产业结构变迁的市场引导；政府推动；2022/8/1615一、企业重组有关情况介绍2、日本：规模小；关联交易多；拯救式并购多；银行操纵多；率先进入欧美进行跨国兼并；2022/8/1616一、企业重组有关情况介绍3、英国：与美国相似，规模逊于美国；政府政策摆动大；4、其他欧洲大陆国家（德法荷意）：私有化浪潮与兼并收购交织；跨国兼并较多；2022/8/1617一、企业重组有关情况介绍5、香港地区的企业重组：（1） 80年代前：经济

9、高速发展，产业结构升级；华资企业崛起；（2） 80年代后：政治局势变化、资本市场机遇；大陆资本进入；香港经济与大陆经济日趋融合；2022/8/1618一、企业重组有关情况介绍6、中国企业并购（近十几年） ：中国是世界新兴市场，具有人口、资源优势。国内逐渐认识到限制垄断和产业保护的重要性；（1）外资企业对国内企业的兼并；外国资本和中国产业结合的过程中，以股权转移和控制权争夺为特征的外资并购中国企业大战，正在改写中国并购市场的版图。在控股权、销售权、财务权、品牌使用权上都提出了明确的控制要求。其中在控股权方面，表现得更为迫切，包括最初以参股、相对控股实施并购的跨国企业，现在也在谋求通过增资扩股实现

10、绝对控股。2022/8/1619一、企业重组有关情况介绍国家统计局数据，近年外商独资企业比重上升很快，从1985年0.66%、1990年不足20%，上升到1999年38.5%；2005年，中外合资、合作企业实际利用外资比上一年同期分别下降11.76%和42.83%，而外商独资企业和外商投资股份制企业同比却增加42.7%和43.63%。2006年，中国每个开放产业前5名都由外资控制；在中国28个主要产业中，外资在21个产业中拥有多数控制权。时至今日，外资并购开始向中低端市场拓展，如零售、涂料、酱油；外资投资较为集中的行业：制造业、汽车、银行、港口、零售业等；2022/8/1620一、企业重组有关

11、情况介绍一旦外商在某个行业取得控股地位，行业与经济安全问题就会显现出来。（中策、无锡威孚）双汇集团外资重组涉税问题；（2）上市公司对其他企业的兼并；上市公司扩大经营范围；（3）民营经济对国企的兼并；2003年，江苏小天鹅集团有限公司部分将17、48的国有股权，转让给南京斯威特集团有限公司、西安通邮科技投资有限公司。托普发展借壳川长征上市。2022/8/1621二、企业重组有关税收政策及管理（一）企业重组涉税问题的基础分析：1、企业重组是资源整合和重新配置，涉及一系列交易过程，大多数重组属于税法规定的应税行为。2、企业重组的表现形式：（1）以实质性经营资产或负债的全面交易为先导，引起股权交易或变

12、更；（2）以股东所控股权交易为先导，引起实质性经营资产或负债的交易，最终引起资本法律结构、经济结构的变化；2022/8/1622二、企业重组有关税收政策及管理3、重组交易层级：（1）简单重组：地址变更、更改名称、变更公司形态、增减注册资金、个别股东以现金方式进入或退出、增发股票等；分别只涉及企业层面或股东层面的交易；（单层次交易）（2）略微复杂重组：同时涉及企业层面、股东层面交易；（3）较为复杂重组：可能同时涉及投资、合并、分立、置换资产、人员和机构、业务调整等；可能跨越几个会计期间，每步交易的间隔不明显；多步骤、多环节、多层面、多方式；4、有关重组业务的流转税和地方税政策相对简单。2022/

13、8/1623二、企业重组有关税收政策及管理（二）非货币资产交易会计处理与税收政策：非货币性资产交换（第7号）的会计与税法差异：（有益于理解企业重组问题的税务思路）1、非货币性资产交换：交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行交换。不涉及或只涉及少量货币性资产（即补价）。 （1）货币性资产；（2）非货币性资产；（3）货币性资产交易与非货币性资产交易的划分；2022/8/1624二、企业重组有关税收政策及管理2、非货币性资产交换区分为按公允价值的交换和按账面价值的交换。重点是引入公允价值观念；公允价值的引入，缩小了会计准则与税法差异。非货币交易不论会计上如何处理，在增

14、值税、营业税、企业所得税上均需视同销售。（除融资性售后回租业务，参阅税总2010年13号公告）非货币交易采取账面价值方法的，会计与税法差异较大。3、支付补价与收到补价的换入资产入账价值的确定：2022/8/1625二、企业重组有关税收政策及管理账面价值公允价值支付补价换入资产的入账价值=换出资产的账面价值+补价+应支付的相关税费换入资产的入账价值=换出资产的公允价值+补价+应支付的相关税费收到补价换入资产的入账价值=换出资产的账面价值-补价+应支付的相关税费换入资产的入账价值=换出资产的公允价值-补价+应支付的相关税费2022/8/1626二、企业重组有关税收政策及管理4、对于交换存货的：税收

15、上，让出存货的一方要按销售一项资产和同时购入一项资产来处理，并开具增值税发票，征收增值税；企业所得税要确认一项收入，同时结转成本，计入损益；（5）交换固定资产：按照财税2009170号处理。具体处理意见；设备类，融资性售后回租业务，按照税总2010年13号公告处理。2022/8/1627二、企业重组有关税收政策及管理6、交换无形资产：营业税政策；企业所得税政策及其优惠。（财税2010111号、国税函2009212号）；7、会计损益与税法损益。（1）会计：公允价值模式可以确认换入与换出价值的差额计入损益，账面价值模式不确认损益；（2）收到补价的一方，应先确认补价所对应的换出资产公允价值超出账面价

16、值的增值，并确认为收益，计入“营业外收入”，如果发生损失，计入“营业外支出”。2022/8/1628二、企业重组有关税收政策及管理2022/8/1629补价应确认收益=1换出资产账面价值换出资产公允价值说明：换出资产账面价值换出资产公允价值，表明资产交换发生增值，则有收益（限于补价中对应的收益）；反之发生损失。二、企业重组有关税收政策及管理（3）税法上：由于非货币交换按照公允价值计算应纳税所得额，对于上述非货币交易的补价中包含的应确认损益，企业所得税纳税调整时应作纳税调减，如果上述损益为负数，则进行纳税调增；说明非货币交易中，换出资产发生了贬值。（4）非货币交易存在的主要问题（交易税金的处理）

17、；（5）非货币交易所得税纳税申报表填写口径及应注意问题；2022/8/1630二、企业重组有关税收政策及管理（三）当前，政府对企业重组的主要态度。国务院关于促进企业兼并重组的意见（国发201027号）1、主要原则：（1）发挥企业的主体作用。（2）坚持市场化运作。（3）促进市场有效竞争。（4）维护企业与社会和谐稳定。2022/8/1631二、企业重组有关税收政策及管理2、加强对企业兼并重组的引导和税收政策扶持：落实优惠政策：研究完善支持企业兼并重组的财税政策。对企业兼并重组涉及的资产评估增值、债务重组收益、土地房屋权属转移等给予税收优惠，具体按照财政部、税务总局关于企业兼并重组业务企业所得税处理

18、若干问题的通知（财税200959号）、关于企业改制重组若干契税政策的通知（财税2008175号）等规定执行。 2022/8/1632二、企业重组有关税收政策及管理（四）企业重组的流转税政策：1、增值税： （1）征税对象：有形动产和工业性劳务（限于对有形动产的加工）；（2）以资产为交易对象的企业重组，属于增值税范围；（3）以债权为转让对象的交易不征收增值税，也不征收营业税；（4）以非现金资产清偿债务，应视同销售征收增值税。具体征税办法：2022/8/1633二、企业重组有关税收政策及管理以固定资产抵顶债务：参考文件：财税2008170号、财税20099号、国税函200990号；一般纳税人销售20

19、09年以前固定资产、旧货，小规模纳税人销售固定资产、旧货的税收政策基本相同。2022/8/1634二、企业重组有关税收政策及管理2009年1月1日起，一般纳税人销售固定资产区分不同情形征收增值税：2009年后购进或者自制的固定资产，按照适用税率，开具增值税专用发票。2009年前未纳入增值税试点的，销售2008年前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税。 2009年前纳入增值税试点的，销售试点以前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税；销售试点以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税。2022/8/1635二、企业重组有关税收政策及管理免税已用固定资产，不得

20、抵扣且未抵扣进项税额的固定资产，按简易办法依4%征收率减半征收增值税。纳税人对外销售已使用过的固定资产无法确定销售额的，以固定资产净值为销售额。（销售额不能偏低）小规模纳税人（除其他个人外）销售自己使用过的固定资产，减按2%征收率征收增值税。小规模纳税人销售自己使用过的固定资产，应开具普通发票，不得由税务机关代开增值税专用发票。纳税人销售旧货，应开具普通发票，不得自行开具或者由税务机关代开增值税专用发票。2022/8/1636二、企业重组有关税收政策及管理销售自己使用过固定资产销售额和应纳税额 计算公式（国税函200990号）：一般纳税人销售自己使用过的物品和旧货，适用按简易办法依4%征收率减

21、半征收增值税政策的，按下列公式确定销售额和应纳税额：销售额=含税销售额/（1+4%） 应纳税额=销售额4%/2 小规模纳税人销售自己使用过的固定资产和旧货，按下列公式确定销售额和应纳税额： 销售额=含税销售额/（1+3%）【注意】 应纳税额=销售额2%2022/8/1637二、企业重组有关税收政策及管理（5）企业通过整体资产、部分资产方式（转让出售固定资产）不缴税：企业整体产权转让指企业所有者将企业资产、债务及劳动力等进行全部作价转让，实际上是转让一个企业全部产权。因此，只有企业的所有者或企业的主管部门才有转让权。转让价格不仅仅由资产价值决定。关于转让企业全部产权不征收增值税问题的通知（国税函

22、2002420号）规定：转让企业全部产权是整体转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为，因此，转让企业全部产权涉及的应税货物的转让，不属于增值税的征税范围，不征收增值税。2022/8/1638二、企业重组有关税收政策及管理国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税政策问题的批复（国税函2009585号，该文件已废止）：纳税人在资产重组过程中将所属资产、负债及相关权利和义务转让给控股公司，但保留上市公司资格的行为，不属于国税函2002420号规定的整体转让企业产权行为。对其资产重组过程中涉及的应税货物转让等行为，应照章征收增值税。控股公司将受让获得实物资产再投资给其他公司，应征收增值税。（已废止）2

23、022/8/1639二、企业重组有关税收政策及管理关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告（国家税务总局公告2011年第13号）：纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。国家税务总局关于转让企业全部产权不征收增值税问题的批复（国税函2002420号）、国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税政策问题的批复（国税函2009585号）、国家税务总局关于中国直播卫星有限公司转让全部产权有关增值税问题的通知（国税函2010350号）废止。2022/

24、8/1640二、企业重组有关税收政策及管理对13号公告执行问题的理解：整体转让或部分转让的理解；整体资产互换的政策执行；负债、人员的分割；企业市场控制权的转让；2022/8/1641二、企业重组有关税收政策及管理2、营业税政策：国税发1993149号；企业重组中，转让实物资产时，涉及营业税行为；主要与非货币性资产交易有关，包括无形资产（土地使用权）、不动产、股权等转让。2022/8/1642二、企业重组有关税收政策及管理（1）企业重组的营业税政策。国家税务总局关于纳税人资产重组有关营业税问题的公告（国家税务总局公告2011年第51号）：纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，

25、将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、债务和劳动力一并转让给其他单位和个人的行为，不属于营业税征收范围，其中涉及的不动产、土地使用权转让，不征收营业税。国家税务总局关于转让企业产权不征收营业税问题的批复（国税函2002165号）、国家税务总局关于深圳高速公路股份有限公司产权转让不征营业税问题的批复（国税函20031320号）、国家税务总局关于鞍山钢铁集团转让部分资产产权不征营业税问题的批复（国税函2004316号）、国家税务总局关于中国石化集团销售实业有限公司转让成品油管道项目部产权营业税问题的通知（国税函2008916号）废止。 2022/8/1643二、企业重组有关税收政策及管理（2

26、）土地使用权收回：将土地使用权归还给土地所有者时，只要出具县级（含）以上地方人民政府收回土地使用权的正式文件，无论支付征地补偿费的资金来源是否为政府财政资金，该行为均属于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为，不征收营业税。除此之外，不动产及土地使用权在企业之间转移行为都应当确认收入征收营业税。实际操作过程中，实行先税后证。先缴纳税款，再办理相关权证过户。如果是不征营业税的，不需要审批，但要对相关条件进行审核。2022/8/1644二、企业重组有关税收政策及管理（3） 国家税务总局关于纳税人转让土地使用权或者销售不动产同时一并销售附着于土地或者不动产上的固定资产有关税收问题的公告（国家税

27、务总局公告2011年第47号）：纳税人转让土地使用权或者销售不动产的同时一并销售的附着于土地或者不动产上的固定资产中，凡属于增值税应税货物的，应按照财政部、国家税务总局关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知（财税20099号）第二条有关规定，计算缴纳增值税；凡属于不动产的，应按照中华人民共和国营业税暂行条例“销售不动产”税目计算缴纳营业税。纳税人应分别核算增值税应税货物和不动产的销售额，未分别核算或核算不清的，由主管税务机关核定其增值税应税货物的销售额和不动产的销售额。2022/8/1645二、企业重组有关税收政策及管理（4）非金融企业买卖金融商品征收营业税。根据财税200

28、961号、国税发200929号，以下业务原营业税优惠政策取消：金融机构（包括银行和非银行金融机构）买卖基金的差价收入征收营业税；非金融机构买卖基金单位的差价收入不征收营业税。 （财税199855号、财税2002128号）；金融机构（包括银行和非银行金融机构）投资者买卖信贷资产支持证券取得的差价收入征收营业税；对非金融机构投资者买卖信贷资产支持证券取得的差价收入，不征收营业税。（财税20065号）2022/8/1646二、企业重组有关税收政策及管理营业税实施条例第五条规定，外汇、有价证券、期货等金融商品买卖业务（非货物期货和其他金融商品买卖业务），以卖出价减去买入价后的余额为营业额；（注意范围）

29、结合国税发20029号文件相关分类。包括:股票转让、债券转让、外汇转让、其他金融商品转让。 同一大类不同品种金融商品买卖出现的正负差，在同一个纳税期内可以相抵，相抵后仍出现负差的，可结转下一个纳税期相抵，但年末时仍出现负差的，不得转入下一个会计年度。金融商品的买入价，可以选定按加权平均法或移动加权法进行核算，选定后一年内不得变更。 随着金融证券业务创新，对股指期货、股票权证、可转换公司债券、债券远期交易、利率互换、远期掉期交易等课税均没有明确具体分类规定，对证券行业有一定负面影响；2022/8/1647二、企业重组有关税收政策及管理基金、外汇以及其他金融产品投资业务营业税政策；基金发行收入不征

30、收营业税；基金分红收入不征收营业税；买卖基金产品差价收入，征收营业税；外汇转让差价收入征收营业税；其他金融商品单独作为一类，目前存在着分类不清的问题。2022/8/1648二、企业重组有关税收政策及管理（5）区分承包、承租、担保、信托等法律关系合作方式对纳税的影响；营业税实施细则第十一条：单位以承包、承租、挂靠方式经营的，承包人、承租人、挂靠人发生应税行为，承包人以发包人、出租人、被挂靠人名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的，以发包人为纳税人；否则以承包人为纳税人。税收征管法有关规定；（报告免责）担保业务要规范，其经营风险大于涉税风险；税法对信托限制性引入，不承认随意创设信托关系。2022

31、/8/1649二、企业重组有关税收政策及管理3、企业重组有关企业所得税政策：（1）有关文件：财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知（财税200959号 ）；国家税务总局关于发布企业重组业务企业所得税管理办法的公告（税务总局公告2010年第4号）；国家税务总局关于加强非居民企业股权转让所得企业所得税管理的通知（国税函2009698号）；国家税务总局关于非居民企业所得税管理若干问题的公告（国家税务总局2011第24号）； 2022/8/1650二、企业重组有关税收政策及管理财政部 国家税务总局关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知（财税2009125号）； 国家税务总局关

32、于发布企业境外所得税收抵免操作指南的公告（国家税务总局公告2010年第1号）；财政部 国家税务总局关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知（财税200960号）；国家税务总局关于印发中华人民共和国企业清算所得税申报表的通知（国税函2009388号）； 2022/8/1651二、企业重组有关税收政策及管理（2）企业重组企业所得税主要问题：征免税有关界定；换入资产、股权计税基础的确定；原有企业税收优惠政策的过渡；企业合并亏损的弥补；合并中亏损问题的处理技巧；有关重组备案问题；2022/8/1652二、企业重组有关税收政策及管理（3）企业重组的一般规定：企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济

33、结构重大改变的交易，包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。企业重组范围比原税法规定宽泛，新规定将债务重组视为企业重组的一项内容。主要特点：重组交易不是企业正常经营业务，是在正常经营业务之外发生的股权或整体资产的交易；2022/8/1653二、企业重组有关税收政策及管理重组交易将导致企业资本的法律结构或经济结构发生较大改变；普通资产交易限于企业一部分资产或商品的转让、处置，不涉及股东层次的股权交易，而企业重组是针对股权交易或者由于整体资产、负债的交易，进而引起企业资本经济结构或法律形式的变更。简单的企业重组可能不涉及股东层次交易。相对复杂的重组行为都涉及企业层面、股东

34、层面交易。2022/8/1654二、企业重组有关税收政策及管理（4）企业重组所得税政策的定位：经济合理原则：具有正常的商业目标，有利于产业结构调整和产业结构升级，有利于整合资源，保持经营活动和股权的连续性；税收中性原则；反避税原则；2022/8/1655二、企业重组有关税收政策及管理（5）划分一般重组与特殊重组。不论一般重组还是特殊重组，都符合资产所有权转移条件，这是据以征税的基础条件；三块内容：除一般重组与特殊重组的划分和认定外，涉及部分跨国公司、大中型企业重组涉税问题的处理；纳税人有选择应税重组与免税重组的选择权；2022/8/1656二、企业重组有关税收政策及管理一般重组：完全按市场规则

35、进行定价交易的重组，与普通资产销售及相应成本结转近似，转让和购买的资产按公允价值定价；转让或处置的全部实质经营性资产或股权（增值税、营业税）；会计与税法的差异较小，对后期税收核算影响不大。2022/8/1657二、企业重组有关税收政策及管理特殊重组：重组交易对象为企业的整体（或主要实质性）资产；交易对价主要采取股权支付方式；非股权支付额主要起到促使完成交易的补价作用，涉及现金资产较少；说明：参与特殊重组交易的各方通过特殊重组业务实现了资产的整合，但缺乏足够的现金资产缴税，为避免税收流失，双方暂不确认所交易资产的增值，仍以原账面价值为基础确认所取得重组资产的计税成本。2022/8/1658二、企

36、业重组有关税收政策及管理（6）判定一般重组与特殊重组，必须清晰界定“股权支付”与“非股权支付”两个概念。股权支付，是指企业重组中购买、换取资产的一方支付的对价中，以本企业或其控股企业的股权、股份作为支付的形式；非股权支付，是指以本企业的现金、银行存款、应收款项、本企业或其控股企业股权和股份以外的有价证券、存货、固定资产、其他资产以及承担债务等作为支付的形式。控股企业：指由本企业直接持有股份的企业，不包括二级市场的流通股。 流通股抵顶应付交易款项，不是简单地抵顶款项，其也涉及涉税问题；2022/8/1659二、企业重组有关税收政策及管理（7）其他有关概念：实质经营性资产：指企业用于从事生产经营活

37、动、与产生经营收入直接相关的资产，包括经营所用各类资产、企业拥有的商业信息和技术、经营活动产生的应收款项、投资资产等。（与增值税、营业税对重组资产的比较）企业重组有关“资产”与资产负债表中“资产”的比较； 原主要股东：指原持有转让企业或被收购企业20%以上股权的股东。 2022/8/1660二、企业重组有关税收政策及管理（8）一般重组的企业所得税政策：按照公允价值交易方式处理；按照公允价值确认重组中资产、股权、负债交易收入，并确认应税所得；换入资产按交易价格原则，结合非货币交易规则确认计税基础；企业所得税纳税人身份消失的，需进行清算；为重组回购本公司股票，属于股东行为，不计入本公司收益，不征收

38、所得税。（国税函201079号）2022/8/1661二、企业重组有关税收政策及管理1）简单重组方式：企业由法人转变为个人独资企业、合伙企业等非法人组织，或将登记注册地转移至中华人民共和国境外（包括港澳台地区）。视同企业进行清算、分配，股东重新投资成立新企业。全部资产以及股东投资的计税基础均应以公允价值为基础确定。发生其他法律形式简单改变的，可直接变更税务登记，除另有规定外，有关企业所得税纳税事项（包括亏损结转、税收优惠等权益和义务）由变更后企业承继：因住所变化不符合税收优惠条件除外（含义深远，难以操作）。2022/8/1662二、企业重组有关税收政策及管理2）债务重组：会计规定：债务人财务困

39、难情况下，债权人按照其与债务人达成协议或者法院裁定作出让步的事项。债务重组是非货币交易的一种特殊方式；债务重组的结果是消灭债权债务关系；有让步行为；尤其关联方交易，使问题复杂化。2022/8/1663二、企业重组有关税收政策及管理债务重组形式：（4种）以资产清偿债务；（银行取得现金或非现金资产）将债务转为资本；（银行禁止股权投资） 修改其他债务条件，如减少债务本金、减少债务利息等； 以上三种方式的组合等。 会计上以公允价值计量，债务重组收益列入利润表。会计制度未要求采用公允价值计量，将债务重组收益计入“当期损益”。（不同）债务重组两类所得的划分；2022/8/1664二、企业重组有关税收政策及

40、管理重组类型债务重组收益资产处置收益资产清偿债务现金偿债可能有无非现金资产偿债存货偿债可能有增值为收益，减值为损失固定、无形偿债可能有增值为收益，减值为损失投资资产偿债可能有增值为收益，减值为损失债转股可能有计入资本公积，修改其他债务条件可能有一般没有2022/8/1665 债务重组收益情况表二、企业重组有关税收政策及管理债务重组税收规定（一般重组）：以非货币资产清偿债务，分解为转让相关非货币性资产、按非货币性资产公允价值清偿债务两项业务，确认相关资产的所得或损失。债权转股权，分解为债务清偿和股权投资两项业务，确认有关债务清偿所得或损失。债务人按照支付的债务清偿额低于债务计税基础的差额，确认债

41、务重组所得；债权人应当按照收到的债务清偿额低于债权计税基础的差额，确认债务重组损失。债务人的相关所得税纳税事项原则上保持不变。2022/8/1666二、企业重组有关税收政策及管理3）股权收购、资产收购重组交易：实践中最为广泛的重组方式；一般将外资并购分为两类：经营型并购跨国公司收购国内企业的目的是为了经营，扩大在中国市场的占有份额；资本型并购并购后即进行资产重组，通过海外上市的方式赚取资本经营利润。2022/8/1667二、企业重组有关税收政策及管理在中国市场上，既有经营性并购，也有资本性并购。前者如味之素购买淘大、PPG收购森普等，后者如高盛集团购买双汇集团股份、凯雷收购徐工机械股份。新浪财

42、经讯：2010年10月28日消息，医疗设备制造商史赛克公司(Stryker Corp)(SYK)宣布，将以至多15亿美元的价格收购竞争对手波士顿科学公司(BSX)的神经血管部门。（资产收购）2022/8/1668二、企业重组有关税收政策及管理有关税收处理：流转税政策：通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。 股权交易不征营业税；不符合上述条件的资产收购，对转让方征收流转税；2022/8/1669二、企业重组有关税收政策及管理企业所得税政策：被收购方应确认股权、资

43、产转让所得或损失。收购方取得股权或资产的计税基础应以公允价值为基础确定。被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。2022/8/1670二、企业重组有关税收政策及管理非居民企业跨境股权交易的税收政策：有关文件：一是国家税务总局关于加强非居民企业股权转让所得企业所得税管理的通知（国税函2009698号）；二是国家税务总局关于非居民企业所得税管理若干问题的公告（国家税务总局2011第24号 ）；扣缴义务人未依法扣缴或者无法履行扣缴义务的，非居民企业应自合同、协议约定的股权转让之日（如果转让方提前取得股权转让收入的，应自实际取得股权转让收入之日）起7日内，到被转让股权的中国居民企业所在地主管税务机关

44、（负责该居民企业所得税征管的机关）申报缴纳企业所得税，非居民企业未按期如实申报的，依照税收征管法的有关规定处理。 2022/8/1671二、企业重组有关税收政策及管理境外投资方（实际控制方）间接转让中国居民企业股权，如果被转让的境外控股公司所在国（地区）实际税负低于12.5%或者对其居民境外所得不征所得税的，应自股权转让合同签订之日起30日内，向被转让股权的中国居民企业所在地主管税务机关提供以下资料：（一）股权转让合同或协议；（二）境外投资方与其所转让的境外控股公司在资金、经营、购销等方面的关系；（三）境外投资方所转让的境外控股公司的生产、经营、人员、账务、财产等情况；（四）境外投资方所转让的

45、境外控股公司与中国居民企业在资金、经营、购销等方面的关系；（五）境外投资方设立被转让的境外控股公司具有合理商业目的的说明；（六）税务机关要求的其他相关资料。2022/8/1672二、企业重组有关税收政策及管理4）企业合并：合并企业应按公允价值确定接受被合并企业各项资产和负债的计税基础。被合并企业及其股东都应按清算进行所得税处理。被合并企业的亏损不得在合并企业结转弥补，被合并企业视为清算。结论：如有一方亏损，一定要特殊重组；2022/8/1673二、企业重组有关税收政策及管理5）企业分立：被分立企业对分立出去资产应按公允价值确认资产转让所得或损失。分立企业应按公允价值确认接受资产的计税基础。被分

46、立企业继续存在时，其股东取得的对价应视同被分立企业分配进行处理。被分立企业不再继续存在时，被分立企业及其股东都应按清算进行所得税处理。企业分立相关企业的亏损不得相互结转弥补。2022/8/1674二、企业重组有关税收政策及管理（9）特殊重组的基本条件：1）境内企业重组的基本条件：具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的；（4号公告第18条）被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合规定的比例；企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动；（与流转税精髓一致）重组交易对价中涉及股权支付金额符合规定比例；企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月

47、内，不得转让所取得的股权（如果企业在重组发生前后连续12个月内分步对其资产、股权进行交易，应根据实质重于形式原则将上述交易作为一项企业重组交易进行处理）。不同重组类型、比例，其涉税结果可能不同。2022/8/1675二、企业重组有关税收政策及管理合理商业目的界定和描述：（2010年4号公告18条） 重组活动交易方式。即重组活动采取的具体形式、交易背景、交易时间、在交易之前和之后的运作方式和有关的商业常规； 交易形式及实质。即形式上交易所产生法律权利和责任，也是该项交易的法律后果。交易实际上或商业上产生的最终结果； 重组活动给交易各方税务状况带来的可能变化； 重组各方从交易中获得的财务状况变化；

48、 重组活动是否给交易各方带来了在市场原则下不会产生的异常经济利益或潜在义务； 非居民企业参与重组活动的情况。 2022/8/1676二、企业重组有关税收政策及管理2）跨境股权和资产重组特殊重组条件（股权、资产重组）：除符合上页PPT条件外，还应符合下述条件，可认定为特殊重组：非居民企业向其100%直接控股的另一非居民企业转让其拥有的居民企业股权，没有因此造成以后该项股权转让所得预提税负担变化，且转让方非居民企业向主管税务机关书面承诺在3年（含3年）内不转让其拥有受让方非居民企业的股权；2022/8/1677二、企业重组有关税收政策及管理2022/8/1678非居民企业A居民企业B控股非居民企业

49、C100%控股A国中国C国二、企业重组有关税收政策及管理非居民企业向与其具有100%直接控股关系的居民企业转让其拥有的另一居民企业股权；2022/8/1679非居民企业A居民企业B控股50%居民企业C控股100%非居民企业A居民企业C居民企业B二、企业重组有关税收政策及管理居民企业以其拥有的资产或股权向其100%直接控股的非居民企业进行投资（其资产或股权转让收益如选择特殊性税务处理，可以在10个纳税年度内均匀计入各年度应纳税所得额）；递延纳税，不免税。主要强调三点：境内外股权交易要在跨国公司范围内进行，基本符合企业会计准则有关“同一控制下内部交易”，对外交易不允许免税重组；不影响中国税收权益，

50、不因股权重组导致中国预提所得税流失；该情形采取分期纳税方法。2022/8/1680二、企业重组有关税收政策及管理（10）特殊重组具体形式：1）债务重组。债务重组特殊重组的判定条件：债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上；2）具体处理：可在5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。与国家税务总局关于企业取得财产转让等所得企业所得税处理问题的公告（2010年第19号）衔接关系；债权转股权业务，对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失；股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。企业其他相关所得税事项保持不变。2022/8/1681二、企业重组有关税收

51、政策及管理2）股权收购。特殊重组条件：一是收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的75%，二是收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%的。被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定：收购企业取得被收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定；收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债的计税基础和其他相关所得税事项保持不变。2022/8/1682二、企业重组有关税收政策及管理参考案例：新浪财经讯 2010年10月12日消息，银泰百货以16.125亿港元向恒地收购Sin Cheng全部股权，Sin Cheng拥北京燕莎友谊50

52、%股权，而后者拥北京3家百货店以及太原一家百货店。银泰百货发布公告称，向恒地收购Sin Cheng Holdings PTE Ltd全部股权，总代价16.125亿港元，将发行1.48亿股代价股支付，占扩大后股本7.74%。Sin Cheng拥有北京燕莎友谊50%股权，后者现时于北京经营及拥有3家百货店，并于山西省太原经营及拥有一家百货店。 2022/8/1683二、企业重组有关税收政策及管理3）资产收购。特殊重组条件：一是受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的75%，二是受让企业在该资产收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%。转让企业取得受让企业股权的计税基础，以被转让资产的

53、原有计税基础确定；受让企业取得转让企业资产的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。2022/8/1684二、企业重组有关税收政策及管理资产收购的政策比原来收紧。按照原国税发2000118号文件规定，资产收购实际上包括“整体资产转让”、“整体资产置换”两种情形。在新政策下，整体资产置换不再符合免税重组的条件。整体资产转让从资产转让方角度而言，实际上相当于以非货币资产对外投资。原国税发2000119号规定承担债务式合并，符合免税重组条件，在新政策下不再符合免税条件。承担债务式合并的操作性；以下分别列示“整体资产转让”、“整体资产置换”的图示：2022/8/1685二、企业重组有关税收政策及管理

54、整体资产转让：资产负债所有者权益资产负债所有者权益2022/8/1686A公司资产总额750万元，负债400，所有者权益350万元B公司资产总额900万元，负债500，所有者权益400万元。B需增发股票。股权二、企业重组有关税收政策及管理整体资产置换：资产负债所有者权益资产负债所有者权益2022/8/1687A公司资产总额750万元，负债400，所有者权益350万元B公司资产总额900万元，负债500，所有者权益400万元二、企业重组有关税收政策及管理4）企业合并。特殊重组（并列）条件：一是企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，二是同一控制下且不需要支付对价

55、的企业合并。企业合并三种方式：一是互换普通股方式（控股合并、吸收合并）；二是承担债务式合并（控股合并、吸收合并）；三是合并方以资产投资方式合并（控股合并、吸收合并）。控股合并具有合并和股权收购双重特点；2022/8/1688二、企业重组有关税收政策及管理互换普通股式合并（1）：资产负债所有者权益资产负债所有者权益2022/8/1689A公司资产总额750万元，负债400，所有者权益350万元。A可能有资产增值。B公司资产总额900万元，负债500，所有者权益400万元。B公司为完成交易，需增资扩股。B亦可能有资产增值。A股东B股东B股权A资产负债二、企业重组有关税收政策及管理互换普通股式新设合

56、并（2）：2022/8/1690A公司B公司合并为P公司A公司股东B公司股东资产资产P股权支付P股权支付二、企业重组有关税收政策及管理承担债务式合并：资产负债所有者权益0资产负债所有者权益2022/8/1691A公司资产总额750万元，负债750，所有者权益0或为负数。A公司原股权注销。B公司资产总额900万元，负债500，所有者权益400万元。不需增发股票。A股东B股东经常作为一种组合方式。二、企业重组有关税收政策及管理合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础，以被合并企业的原有计税基础确定；被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继；（参考4号公告第26条） 可由合并企业弥补的被合并

57、企业亏损的限额=被合并企业净资产公允价值截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率，此项规定主要限制企业借特殊重组名义“合并亏损”避税；被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础，以其原持有的被合并企业股权的计税基础确定。 2022/8/1692二、企业重组有关税收政策及管理5）企业分立。企业分立涉及到公司资产和股东层次的交易；主要交易内容体现为股权的分割以及由此带来的股权变动。包括：让产分权式分立、让产赎权式分立、股本分割式分立。2022/8/1693二、企业重组有关税收政策及管理让产分权式分立：被分立P公司A分公司B子公司2022/8/1694A子公司P公司股东均允取得A公司股权，

58、调减旧股成本，相应调整新股成本A资产负债转移二、企业重组有关税收政策及管理让产赎权式分立：被分立P公司A分公司B子公司2022/8/1695A子公司P公司股东部分股东取得A公司股权；部分股东仍持有P公司股权A资产负债转移二、企业重组有关税收政策及管理股权分割式分立：被分立P公司A分公司B分公司2022/8/1696A子公司P公司股东B子公司A资产负债B资产负债放弃P持有B放弃P持有A二、企业重组有关税收政策及管理特殊重组条件：被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权，分立企业和被分立企业均不改变原来的实质经营活动，且被分立企业股东在该企业分立发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额

59、的85%，按以下规则处理：分立企业接受被分立企业资产和负债的计税基础，以被分立企业的原有计税基础确定；被分立企业已分立出去资产相应的所得税事项由分立企业承继；2022/8/1697二、企业重组有关税收政策及管理被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配，由分立企业继续弥补；被分立企业股东取得分立企业的股权（以下简称“新股”），如需部分或全部放弃原持有被分立企业的股权（以下简称“旧股”），“新股”的计税基础应以放弃“旧股”的计税基础确定；如果不需放弃“旧股”，则其取得“新股”计税基础可从以下两种方法中选择确定：直接将“新股”的计税基础确定为零；或者以被分立企业分立出

60、去的净资产占被分立企业全部净资产的比例先调减原持有的“旧股”的计税基础，再将调减的计税基础平均分配到“新股”上。2022/8/1698二、企业重组有关税收政策及管理（11）特殊重组中非股权支付额所对应损益的征税问题：1）实际上，特殊重组有关处理方法与企业会计制度有关非货币资产交换的处理方法基本一致。根据企业会计制度规定，在非货币资产交换中，收到补价的一方应确认补价中所蕴含的收益，实际上是补价所对应的非货币资产的增值部分。计算公式为： 应确认收益=补价（1换出资产账面价值换出资产公允价值）说明：当换出资产账面价值换出资产公允价值，表明资产交换发生增值，则有非货币交易收益（限于补价中对应的收益）；