合同税收筹划

1、合同税收筹划（理论篇）一法对合同的评价摘要：在多数经济交易行为中，合同内容决定了经济交易的具体税负，合同签订不当是诱 发税负风险、税务风险的重要因素，合同也是税收执法中的重要证据。特定情况下，税法在合同 基础内容之上进行定性、定量调整，对合同进行独立的评价。因此，合同税收筹划的基础，便是 理清税法对合同的评价模式。一合同与税法的关系从经济交易主体角度，经济业务的处理模型、流程归纳如下：经济业务处理模型合同签署财务核算一个完整的经济交易，基本经历了合同签署、财务核算、报表编制、税务申报等四个阶段，基于此，总结涉税法律服务实践，税法与合同的关系归纳如下：1合同天然具有应税属性总结大多数经济交易行为

2、，不难发现，合同天然具有应税属性，合同交易形式即是经济行为向应税行为自然转化的过程。 首先，大多数税种均是基于经济交易行为而产生的。如，增值税、消费税。其次，民事主体对外从事的某项交易行为不符合合同的基本构成要件，则其大多也不属于税法的征税对象。如，民事主 体制作的价目表、商品广告等文本。最后，课税要素（如纳税主体、征税对象、适用税率、纳税环节、纳税期限、纳税地点、税款征收方式以及减税、免税及退税等）与合同内容相关。2税法对合同的尊重、承接、借鉴首先体现在实体税法对合同的尊重、承接、借鉴。 如，借助合同确认税种、税目、税率，借助合同确认应税收入实现、 纳税义务发生时间；借助合同确认税前扣除、抵

3、扣；借助合同确认优惠待遇；借助合同确认纳税人、扣缴义务人。其次体现在程序税法对合同的尊重、承接、借鉴。 如，发票内容应当与合同内容一致（虚开行为认定的重要依据）；借助合同确定法律责任（合同是税务行政处罚、复议、诉讼中确认客观事实的最重要依据）；借助了第三人代为履行制度（个人所得扣缴义务、境内扣缴义务人、第三人代缴税款）；借助代位权、撤销权、担保等制度；借助合同解释（合同 行为向应税行为的转化）。3税法对合同的调整首先体现在税法对合同定性的调整。税法评价合同采取“实质重于形式”原则，重“经济实质”而非“法律形式”。其次体现在税法对合同定量的调整.如在税种征收管理上，税务机关有核定权限；如在关联交

4、易上，对关联合同交易可 进行特别纳税调整。最后体现在税法在特定领域（如涉税征管、涉税犯罪），将发票关系与合同关系相分离，发票关系超越合同关系本身。 如所得税税前扣除中，发票的重要性远远大于合同的重要性。税法对合同的评价体系1税法对合同主体的评价通常情况下，合同交易主体往往也是纳税主体，但纳税主体的边界无疑更广且内涵更为复杂。税法较其他部门法 而言，其关注交易的经济实质更甚于外在法律形式。 因此，那些不完全合乎法定资格条件的交易主体住往也被纳入税 法规范的主体范畴。评价情形评价案例/评价结果分支机构的纳税主体资格在多数情形下，税法将分支机构视为独立的纳税主体，其具体的税务处理与一般的纳税主体无

5、异，但分支机构在法律地位及对外责任的负担方面与一般民事主体相比毕竟有其特殊之处，因 此有些税种对其作了一些特别规定。如税收征收管理法第15条规定，企业在外地设立的 分支机构和从事生产、经营的场所，个体工商户和从事生产、经营的事业单位自领取营业执照 之日起30日内，持有关证件向税务机关申请办理税务登记。借用法律资质的纳税主体对通过承包、挂靠等形式借用有资质主体名义对外从事经济活动的，由于其行为的隐秘性，税 法上倾向于仍以有资质者即外在的法律主体作为法定的纳税主体。如，原营业税暂行条例实 施细则第11条规定，单位以承包、承租、挂靠方式经营的，承包人、承租人、挂靠人发生 应税行为，承包人以发包人、出

6、租人、被挂靠人名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的， 以发包人、出租人、被挂靠人为纳税人。拟制化的纳税主体税法基于便于征管、反避税角度、国际税收争夺会拟制化纳税主体。如，企业所得税法将 居民企业定义为依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国 境内的企业。根据这一规定，即便是依照外国（地区）法律在境外成立的企业，也可能会成为 负担全面纳税义务的居民企业纳税人。再如，税法中经常提及的，常设机构，多数不具备独立的 法律人格，甚至没有具体的实体组织存在，其自然完全不符合税法上一般法律主体的构成特征。纳税主体的行业属性变 化纳税主体的行业属性变化也会对其所适用的税目、税率

7、产生重大影响，例如，台球、保龄球行 业在20世纪90年代属于新兴的娱乐行业，当时按照娱乐业”20%的高额税率计征营业税。近 年兴起的第三方支付业务、网约车业务亦有类似情形。纳税主体的合法资质现行税法通常采取收入所得确认从宽与成本费用扣除从严的处理原则。如，国家税务总局关 于个人从事医疗服务活动征收个人所得税问题的通知（国税发1997178号），个人未经 政府有关部门批准，自行连续从事医疗服务活动，不管是否有经营场所，其取得与医疗服务活 动相关的所得，按照个体工商户的生产、经营所得”应税项目缴纳个人所得税。如，财政部、 国家税务总局关于企业手续费及佣金支出税前扣除政策的通知（财税200929号）中规 定，企