纳税实务（第四版）项目四企业所得税

1、企业纳税实务项目四 企业所得税目录基本法律内容企业所得税的计算企业所得税纳税申报企业所得税会计核算任务1基本法律内容一、企业所得税的概念及特点（一）企业所得税的概念企业所得税是指对我国境内的企业和其他取得收入的组织（以下统称企业）所取得的生产经营所得和其他所得征收的一种税。（二）企业所得税的特点2.计税依据为应纳税所得额3.征收方法复杂1.实行综合所得税制二、纳税人居民企业是指依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。居民企业承担全面纳税义务，应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。（一）居民企业全面纳税义务体现了税收管辖权中的属人原则（居民管辖

2、权）。非居民企业是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。非居民企业承担有限纳税义务，就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。（二）非居民企业有限纳税义务体现了税收管辖权中的属地原则（地域管辖权）。二、纳税人三、征税范围和征税对象征税对象其他所得生产经营所得清算所得三、征税范围和征税对象应税所得包括哪些内容?1销售货物所得2提供劳务所得3转让财产所得6租金所得4利息所得5股息红利等权益性投资所得9其他所得8接收捐赠所得7特许权使用费所得四、税率（一）基本税率为25。适用于居民企业；12在中

3、国境内设有机构、场所且所得与机构、场所有实际联系的非居民企业。三、税率（二）适用20%税率自2019年1月1日至2021年12月31日，对小型微利企业年应纳税所得额不超过100万元的部分，减按25%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税；对年应纳税所得额超过100万元但不超过300万元的部分，减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。三、税率.（三）适用15%税率1.国家重点扶持的高新技业2.技术先进型服务企业3.横琴新区等地区现代服务业合作区的鼓励类产业企业4.西部地区鼓励类产业5.集成电路线宽小于0.25微米或投资额超过80亿元的集成电路生产企业6. 从事污染防治的

4、第三方企业三、税率.（四）适用10%税率1.重点软件企业和集成电路设计企业特定情形2.非居民企业优惠税率任务2企业所得税的计算一、应纳税所得额的确定直接法收入总额不征税收入免税收入 准予扣除项目金额允许弥补以前年度的亏损应纳税所得额=间接法利润总额+纳税调整增加额-纳税调整减少额+境外应税所得弥补境内所得-弥补以前年度亏损应纳税所得额=一、应纳税所得额的确定（一）利润总额的确定营业收入 - 营业成本 - 营业税金及附加 - 期间费用 - 资产减值损失 + 公允价值变动损益 + 投资收益 + 营业外收入 - 营业外支出利润总额 =（二）纳税调整项目1.收入类调整项目2.扣除类调整项目3.资产类调

5、整项目4.准备金类调整项目5.预售收入的预计利润调整项目6.特别纳税调整项目1.收入类调整项目视同销售收入1接受捐赠收入2不符合税收规定的折扣销售3不允许扣除的境外投资损失4企业接受的来自其他企业、组织或者个人无偿给予的货币性资产、非货币性资产。（1）收入类纳税调整增加项目1.收入类调整项目（一）利润总额的确定（一）利润某企业2019年12月接收捐赠设备一台，已知增值税专用发票上注明的价款10万元，增值税1.3万元，企业另支付运费10000元。则该项资产的计税价值是多少？实例1解：会计固定资产原值=110 000（元） 应纳税所得额=113 000（元）1.收入类调整项目权益法下对初始投资成本

6、调整产生的收益1境外应税所得2境外应税所得3（2）收入类调整减少的项目1.收入类调整项目免税收入4减计收入5减、免税项目所得6抵扣应纳税所得额7（2）收入类调整减少的项目1.收入类调整项目（一）利润总额的确定（一）利润A公司是创业投资企业，B公司是未上市的中小高科技企业。2015年2月，A公司以股权投资方式向B公司投资2000万元。20162018年，A公司的应纳税所得额分别为200万元、600万元、1000万元。要求：计算A公司20162018年的应纳所得税税额。实例21.收入类调整项目（一）利润总额的确定（一）利润解：解：A公司2016年应纳所得税税额=20025%=50（万元）A公司20

7、17年应纳税所得额=600-200070%=-800（万元）A公司2017年不需缴纳企业所得税。2017年应纳税所得额不足抵扣的部分，可以继续在2018年进行抵扣。A公司2018年应纳所得税税额=（1000-800）25%=50（万元）1.收入类调整项目未按权责发生制原则确认的收入1按权益法核算的长期股权投资持有期间的投资损益2特殊重组和一般重组3（3）收入类纳税调整视情况增减的项目1.收入类调整项目公允价值变动净收益4确认为递延收益的政府补助5减、免税项目所得6（3）收入类纳税调整视情况增减的项目2.扣除类调整项目（1）扣除类调整增加的项目（工资、薪金支出、工会经费、职工福利费、职工教育经费

8、、业务招待费等）（2）扣除类调整减少的项目（视同销售成本等）（二）纳税调整项目2.扣除类纳税调整项目（一）利润总额的确定（一）利润工资、薪金支出（1）扣除类纳税调整增加的项目工资、薪金支出是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。企业发生的合理工资、薪金支出，准予据实扣除，对明显不合理的工资、薪金，则不予扣除。2.扣除类纳税调整项目（一）利润总额的确定（一）利润工会经费、职工福利费、职工教育经费（1）扣除类纳税调整增加的项目纳税人的工会经费、职工福利费分别

9、按照工资、薪金总额的2、14计算扣除，超过部分应调增应纳税所得额；纳税人的职工教育经费按工资总额的8%计算扣除，超过部分准予在以后纳税年度结转扣除，本年度应调增应纳税所得额。2.扣除类纳税调整项目企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%计算扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5，超过部分应调增应纳税所得额。业务招待费（1）扣除类纳税调整增加的项目扣除类纳税调整项目某企业2019年全年销售收入30000万元，发生业务招待费200万元。请计算业务招待费的调增额。实例3业务招待费计算如下：200*60%=120（万元）扣除限额=30000*5=150（万元），税前扣除为

10、120万元，纳税调增80万元（200-120）解：2.扣除类纳税调整项目企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。广告宣传费（1）扣除类纳税调整增加的项目扣除类纳税调整项目某企业2015年全年销售收入6000万元，发生广告宣传费1000万元。请计算广告宣传费的调增额。实例4广告宣传费费扣除限额=6000*15%=900（万元）税前扣除为900万元，纳税调增100万元（1000-900）解：2.扣除类纳税调整项目捐赠支出分为公益性捐赠支出和非公益性捐赠支出。公益性捐赠是

11、指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于中华人民共和国公益事业捐赠法规定的公益事业的捐赠。企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度会计利润总额12%的部分，准予据实扣除；超过部分和非公益性捐赠支出不允许税前扣除，应调增应纳税所得额。自2016年9月1日起，企业发生的捐赠支出可以享受3年结转优惠，超出年利润12%的部分可以在以后3年内继续在税前扣除。捐赠支出（1）扣除类纳税调整增加的项目2.扣除类纳税调整项目实例5 企业2019年度的利润总额为100万元，当年度发生符合条件的扶贫方面的公益性捐赠15万元，发生符合条件的教育方面的公益性捐赠12万元。问2019年度该企业的公益性捐赠支

12、出税前如何扣除？（1）扣除类纳税调整增加的项目2.扣除类纳税调整项目解：2019年度该企业的公益性捐赠支出税前扣除限额为12万元（10012%），教育捐赠支出12万元在扣除限额内，可以全额扣除；扶贫捐赠无须考虑税前扣除限额，准予全额税前据实扣除。2019年度，该企业的公益性捐赠支出共计27万元，均可在税前全额扣除。（1）扣除类纳税调整增加的项目2.扣除类纳税调整项目a非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出，允许按照实际发生数扣除。利息支出（1）扣除类纳税调整增加的项目b非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企

13、业同期同类贷款利率计算的数额部分可据实扣除，超过部分不允许扣除。此外，纳税人逾期归还银行贷款，向银行支付的加收罚息，不属于行政性罚款，允许在税前扣除。2.扣除类纳税调整项目c关联企业利息支出的扣除。企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。在计算应纳税所得额时，企业实际支付给关联方的利息支出，不超过按规定比例（金融企业为51，其他企业为21）和企业所得税法企业所得税法实施条例有关规定计算的部分，准予扣除；超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。（1）扣除类纳税调整增加的项目d向自然人借款的利息支出的扣除。企业向股东或其他与企业有

14、关联关系的自然人借款的利息支出，应比照企业关联方利息费用扣除标准执行；企业向内部职工或其他人员借款的利息支出，其利息支出不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算数额的部分，准予扣除。2.扣除类纳税调整项目（1）扣除类纳税调整增加的项目企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。企业为购置、建造固定资产和无形资产，以及经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本；有关资产交付使用后发生的借款利息，可在发生当期扣除。利息支出住房公积金。罚金、罚款和被没收财物的损失。社会保险费。与未

15、实现融资收益相关的在当期应确认的财务费用。 与未实现融资收益相关的在当期应确认的财务费用。 与收入无关的支出。 与收入无关的支出。 2.扣除类纳税调整项目视同销售成本（2）扣除类纳税调整减少的项目本年扣除的以前年度结转额未列入当期费用的各类保险基金、统筹基金加计扣除2.扣除类纳税调整项目（2）扣除类纳税调整减少的项目加计扣除实例6 某科技型中小企业在2016年1月通过研发形成无形资产，计税基础为100万元，摊销年限为10年。假设其计税基础所归集的研发费用均属于允许加计扣除的范围，则该企业20162019年可税前摊销多少？解：2016年度按照现行规定可税前摊销15万元（10150%），20172

16、019年每年可税前摊销17.5万元（10175%）。2.扣除类纳税调整项目（2）扣除类纳税调整减少的项目加计扣除b.企业安置残疾人员所支付工资的加计扣除。企业在按照支付给残疾职工的工资据实扣除的基础上，按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除。残疾人员的范围按照中华人民共和国残疾人保障法的有关规定予以确定。3.资产类调整项目（1）财产损失的纳税调整（2）固定资产的纳税调整（3）财产损失的纳税调整（4）长期待摊费用的纳税调整（5）其他调整项目（7）（1）开发产品销售收入的确认。采取一次性全额收款方式销售开发产品的，应于实际收讫价款或取得索取价款凭据之日确认收入；采取分期付款方式销售开发产品的，应

17、按销售合同或协议约定付款日确认收入，付款方提前付款的，在实际付款日确认收入；采取银行按揭方式销售的，其首付款应于实际收到日确认收入，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入。（2）开发产品预售收入的确认。房地产开发企业采取预售方式销售开发产品的，其当期取得的预售收入先按规定的利润率计算出预计营业利润额，调增当期应纳税所得额，统一计算缴纳企业所得税；待开发产品完工，将预售收入转为销售收入时，将其结转的预售收入已按税收规定的预计营业利润率计算的预计利润额转回，调减应纳税所得额。预计营业利润额=预售开发产品收入利润率5.预售收入的预计利润调整项目（三）弥补亏损1. 境外应税所得弥补境内亏损2. 弥补以

18、前年度亏损 企业当年发生的亏损可以用下一年度的所得弥补；下一年度的所得不足以弥补的，可以逐年延续弥补，但最长不超过年。亏损弥补应注意以下问题：二、企业所得税的计算（一）平时预缴所得税额的计算（二）应纳所得税额的年终汇算二、企业所得税的计算（一）平时预缴所得税额的计算1.小型微利企业所得税的计算根据规定，小型微利企业年应纳税所得额不超过100万元、超过100万元但不超过300万元的部分，分别减按25%、50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。（一）平时预缴所得税额的计算（2）小型微利企业预缴所得税的计算1.小型微利企业所得税的计算实例7 C企业2019年第1季度预缴企业所得税时，经

19、过判断不符合小型微利企业条件，但是此后的第2季度和第3季度预缴企业所得税时，经过判断符合小型微利企业条件。第1季度至第3季度预缴企业所得税时，相应的累计应纳税所得额分别为50万元、100万元、200万元。问：C企业2019年第1-3季度如何预缴企业所得税？（一）平时预缴所得税额的计算（2）小型微利企业预缴所得税的计算计算过程第1季度第2季度第3季度预缴时，判断是否为小型微利企业不符合小型微利企业条件符合小型微利企业条件符合小型微利企业条件应纳税所得额（累计值，万元）50100200实际应纳所得税额（累计值，万元）5025%=12.510025%20%=510025%20%+（200-100）5

20、0%20%=15本期应补（退）所得税额（万元）12.50（5-12.50，本季度应缴税款为0）15-12.5=2.5已纳所得税额（累计值，万元）12.512.5+0=12.512.5+0+2.5=15减免所得税额（累计值，万元）5025%-12.5=010025%-5=2020025%-15=35（一）平时预缴所得税额的计算2.按照月（季）实际利润额预缴本月（季）累计利润税率-减免所得税额-已累计预缴的所得税额本月（季）应缴所得税额=税率统一按25%计算（一）平时预缴所得税额的计算（一）利润总额的确定（一）利润3.按照上一纳税年度应纳税所得额的平均额预缴上一纳税年度应纳税所得额12（或4） 税

21、率本月（季）应缴所得税额=税率统一按25%计算（二）应纳所得税额的年终汇算（二）应纳所得税的年终汇算应纳税所得额税率-减免所得税额-抵免所得税额+境外所得应纳所得税额-境外所得抵免所得税额实际应纳所得税额=（二）应纳所得税额的年终汇算（一）利润总额的确定（一）利润实际应纳所得税额-本年累计实际已预缴的所得税额本年应补（退）的所得税额=税率统一按25%计算（一）利润总额的确定（一）利润1.减免所得税额（一）利润总额的确定（一）利润应纳税所得额（25%-20%）小型微利企业的减征税额=小型微利企业按20%的税率征收企业所得税（二）应纳所得税额的年终汇算（一）利润总额的确定（一）利润（2）高新技术企

22、业的减征税额（一）利润总额的确定（一）利润应纳税所得额（25%-15%）高新技术企业的减征税额=纳税人从事国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15的税率征收企业所得税（二）应纳所得税额的年终汇算（3）民族自治地方企业的减征税额（4）过渡期税收优惠的减征税额（5）西部大开发的税收优惠（二）应纳所得税额的年终汇算购置并使用环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的，该专用设备投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免；当年不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。2.抵免所得税额（二）应纳所得税额的年终汇算实例 9 2017年度，甲公司购置了环境保护专用设备企业所得税优惠目录内价值200万元的设

23、备，该年度的应纳税额为10万元；2018年度又购置了环境保护专用设备企业所得税优惠目录内价值300万元的设备，该年度的应纳税额为100万元。问：甲公司2017年和2018年应纳企业所得税额。2.抵免所得税额（二）应纳所得税额的年终汇算解：甲公司2017年可以抵免的税额为20万元（20010%），由于本年度应纳税额为10万元，因此2017年度的应纳税额为0，尚未抵扣的10万元可以在以后5个纳税年度结转抵免。2018年可以抵免的税额为40万元（30010%+10），由于本年度应纳税额为100万元，因此2018年度的应纳税额为60万元（100-40）。2.抵免所得税额（二）应纳所得税额的年终汇算（二

24、）应纳所得税额的年终汇算=纳税人来源于中国境外的所得已在境外缴纳的所得税税款，准予在汇总纳税时从其应纳税额中扣除，但是扣除额不得超过其境外所得依照我国税收规定计算的应纳税额，该应纳税额即为扣除限额。境外所得应纳所得额-境外所得抵免所得税额境外所得应补税额=3.境外所得应补税额（二）应纳所得税额的年终汇算纳税人来源于中国境外的所得已在境外缴纳的所得税税款，准予在汇总纳税时从其应纳税额中扣除，但是扣除额不得超过其境外所得依照我国税收规定计算的应纳税额，该应纳税额即为扣除限额。（一）利润总额的确定（一）利润（1）境外所得应纳所得税额的计算(境外所得换算成含税收入的所得-弥补以前年度境外亏损-境外免税

25、所得-境外所得弥补境内亏损）税率境外所得应纳所得税额=（二）应纳所得税额的年终汇算（一）利润总额的确定（一）利润（2）境外所得抵免所得税额的计算（一）利润总额的确定（一）利润境外所得税税款的抵免限额=（二）应纳所得税额的年终汇算（一）利润总额的确定（一）利润（一）利润总额的确定（一）利润（二）应纳所得税额的年终汇算实例10 某企业2019年度境内所得为2 000万元，在A、B两国设有分公司。该企业在A国当年应税所得为600万元，其中：生产经营所得500万元，税率40%；特许权使用费所得100万元，税率20%。该企业在B国当年应税所得为400万元，其中：生产经营所得250万元，税率30%；租金所

26、得150万元，税率10%。请要求：计算2019年度该企业的应纳所得税额。（一）利润总额的确定（一）利润（一）利润总额的确定（一）利润（二）应纳所得税额的年终汇算解：A国所得已纳税款=50040%+10020%=220（万元）A国所得抵免限额=60025%=150（万元）在A国实际缴纳所得税220万元，高于抵免限额150万元，只能扣除150万元，超过限额的70万元当年不得抵扣，可以在以后5年进行抵免。B国所得已纳税款=25030%+15010%=90（万元）B国所得抵免限额=40025%=100（万元）在B国实际缴纳所得税90万元，低于抵免限额100万元，可以扣除90万元。境外所得抵免限额=15

27、0+100=250（万元）境外所得抵免所得税额=150+90=240（万元）任务3企业所得税会计核算（一）计税基础和暂时性差异（1）资产的计税基础指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额，即某一项资产在未来期间计税时按照税法规定可以税前扣除的金额。资产的计税基础未来可税前扣除的金额1.计税基础一、资产负债表债务法的核算（2）负债的计税基础负债的计税基础账面价值未来可予税前抵扣的金额一般而言，短期借款、应付票据、应付账款等负债的确认和偿还，不会对当期损益和应纳税所得额产生影响，其计税基础为账面价值。某些情况下，负债的确认可能会涉及损益，进而影响不

28、同期间的应纳税所得额，使得其计税基础与账面价值之间产生差额。（一）计税基础和暂时性差异2.暂时性差异（一）利润总额的确定（一）利润（一）利润总额的确定（一）利润（一）利润总额的确定（一）利润账面价值计税基础暂时性差异=（一）计税基础和暂时性差异（1）应纳税暂时性差异通常产生于两种情况：资产的账面价值大于其计税基础，负债的账面价值小于其计税基础。2.暂时性差异（2）可抵扣暂时性差异通常产生于两种情况：资产的账面价值小于其计税基础，负债的账面价值大于其计税基础。（一）计税基础和暂时性差异实例11 某企业2013年12月8日取得某项固定资产，原价400万元，使用年限10年，会计上采用直线法提取折旧，

29、净残值为零。假定税法规定该企业在计税时采用双倍余额递减法，净残值为零，未发生固定资产减值，则2015年12月31日，该项固定资产的暂时性差异是多少？（1）应纳税暂时性差异资产的账面价值大于其计税基础（一）计税基础和暂时性差异=400-402=320（万元）解：该项固定资产的账面价值=400-40020%-（400-400 20%）20%=256（万元）该项固定资产的计税基础该项固定资产账面价值320万元与其计税基础256万元之间产生差额64万元，意味着企业将于未来期间增加应纳税所得额和应交所得税，属于应纳税暂时性差异，应确认相应的递延所得税负债。（一）计税基础和暂时性差异负债的账面价值为企业预

30、计在未来期间清偿该项负债时的经济利益流出，而计税基础代表账面价值在扣除未来期间允许税前扣除的金额之后的差额。负债的账面价值小于其计税基础，则意味着该项负债在未来期间可以税前抵扣的金额为负数，即应在未来期间应纳税所得额的基础上调增，增加应纳税所得额和应交所得税，产生应纳税暂时性差异。一般情况下不会产生这种情况。负债的账面价值小于其计税基础（一）计税基础和暂时性差异计税基础和暂时性差异（2）可抵扣暂时性差异资产的账面价值小于其计税基础实例12 某企业2017年12月20日以400万元购入一项固定资产，会计规定使用年限10年，税法规定使用年限20年，假定会计与税法均按直线法提折旧，净残值为零，请问：

31、该项资产2019年12月31日的账面价值及计税基础为多少？=400-400/10=360(万元)解：账面价值=400-400/20=380(万元)计税基础该项固定资产的账面价值360万元与计税基础380万元之间鞥差额20万元，因其在未来期间会减少企业的应纳税所得额和应交所得税，为可抵扣的暂时性差异，在符合有关确认条件的情况下，应确认与其相关的递延所得税资产。（一）计税基础和暂时性差异（2）可抵扣暂时性差异负债的账面价值大于其计税基础实例13 甲企业2018年因销售产品承诺提供3年的保修服务，在当年度利润表中确认了200万元的销售费用，同时确认为预计负债，当年度未发生任何保修费用，假定按税法规定

32、，与产品售后服务相关的费用在实际发生时允许税前扣除，该预计负债在甲企业2018年12月31日的账面价值为200万元，则该企业的递延所得税资产如何确认？（一）计税基础和暂时性差异税法规定，与产品保修相关的费用在未来期间实际发生时才允许全额税前扣除，则该项负债的计税基础为账面价值扣除未来期间计算应纳税所得额按税法可予抵扣的余额，即该负债的计税基础=200-200=0解：该预计负债的账面价值200万元与其计税基础0之间形成暂时性差异200万元，该暂时性差异在未来期间转回时会减少企业的应纳税所得额，使企业未来期间的应交所得税减少，产生可抵扣暂时性差异，在产生期间，在符合有关确认条件下，应确认与其相关的

33、递延所得税资产。（一）计税基础和暂时性差异（二）会计核算的程序(1)按照相关企业会计准则的规定，确定资产负债表中除递延所得税资产、递延所得税负债以外的其他资产和负债项目的账面价值。(2)按照企业会计准则中对于资产和负债计税基础的确定方法，以企业所得税法等税收法规为基础，确定资产负债表中有关资产、负债项目的计税基础。(3)分析比较资产、负债的账面价值与其计税基础之间产生的应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异，确定资产负债表日递延所得税负债、递延所得税资产金额，以便进一步确认构成当期利润表中所得税费用的递延所得税。(4)确认利润表中的所得税费用。所得税费用(或收益)=当期所得税递延所得税费用递延所得

34、税收益当期所得税=当期应纳所得税税额当期应纳所得税税额=应纳税所得额适用税率递延所得税=（递延所得税负债期末余额递延所得税负债期初余额）（递延所得税资产期末余额递延所得税资产期初余额）（二）会计核算的程序（三）账务处理（1）递延所得税资产的确认。递延所得税资产的确认，应以未来期间可能取得的应纳税所得额为限。按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损和税款抵减，应视同可抵扣暂时性差异处理。1.递延所得税资产（2）递延所得税资产的计算“递延所得税资产”的余额=该时点可抵扣暂时性差异当时的所得税率当期递延所得税资产变动额=（年末可抵扣暂时性差异-年初可抵扣暂时性差异）所得税率如果所得税税率发生变化，则

35、：当期递延所得税资产变动额=年末可抵扣暂时性差异新所得税率-年初可抵扣暂时性差异旧的所得税率1.递延所得税资产（三）账务处理实例14 甲企业2009年年底购入一项固定资产，原值60 000元，预计使用年限3年，税法规定折旧年限6年，均采用直线法提折旧（不考虑净残值）。该企业2010-2012年各年利润总额为50 000元，2013-2015年各年利润总额为60 000元，企业所得税税率为25%。该企业预计在未来期间能够产生足够的应纳税所得额用来抵扣可抵扣暂时性差异。要求：对甲企业2010-2015年各年的企业所得税进行会计处理。（三）账务处理时间账面价值计税基础账面价值计税基础应纳税暂时性差异

36、递延所得税负债会计利润应税所得10年末5000500011年末4000300010001000150110001000012年末30001800120020030110001080013年末20001080920-280-42110001128014年末1000540460-460-69110001146015年末000-460-691100011460（三）账务处理（一）利润总额的确定（一）利润2011年会计分录如下：本年应交的所得税：借：所得税费用当期所得税费用 15 000 000 贷：应交税费应交所得税 15 000 000按所得税准则计提的递延所得税负债：借：所得税费用递延所得税费用

37、 1 500 000 贷：递延所得税负债 1 500 000（三）账务处理（一）利润总额的确定（一）利润2012年会计分录：本年应交的所得税：借：所得税费用当期所得税费用 16 200 000 贷：应交税费应交所得税 16 200 000按所得税准则计提的递延所得税负债：借：所得税费用递延所得税费用 300 000 贷：递延所得税负债 300 000（三）账务处理（一）利润总额的确定（一）利润2013年会计分录如下：本年应交的所得税：借：所得税费用当期所得税费用 16 920 000 贷：应交税费应交所得税 16 920 000按所得税准则计提的递延所得税负债：借：所得税费用递延所得税费用 4

38、 20 000 贷：递延所得税负债 4 20 000（三）账务处理（一）利润总额的确定（一）利润2014年会计分录：本年应交的所得税：借：所得税费用当期所得税费用 17 190 000 贷：应交税费应交所得税 17 190 000按所得税准则计提的递延所得税负债：借：所得税费用递延所得税费用 690 000 贷：递延所得税负债 690 000（三）账务处理（一）利润总额的确定（一）利润2015年会计分录如下：本年应交的所得税：借：所得税费用当期所得税费用 1 7190 000 贷：应交税费应交所得税 1 7190 000按所得税准则转回的递延所得税负债：借：递延所得税负债 690 000 贷：所得税费用递延所得税费用 690 000（三）账务处理实例15 某公司2015年度利润表中利润总额1 200万元，该公司适用的所得税税率为25%，假定2014年年末资产负债表各项目的账面价值与计税基数一致，企业所得税税率25%。2015年发生的有关交易和事项中，会计处理与税收处理存在的差异有：2015年1月开始计提折旧的一项固定资产，原值600万元，使用年限10年，净残值为零，会计按双倍余额递减法计提折旧，税收按直线法提折旧。假定税法与会计规定