10第十章非流动负债

1、第一节 长期借款第二节 应付债券第三节 借款费用资本化第四节 债务重组 第十章 非流动负债及债务重组一、长期借款的科目设置含义：长期借款，是指企业向银行或其他金融机构借入的偿还期在一年以上（不含一年）的各种借款。主要特点： 第一节 长期借款 p226 设置“长期借款”科目1.取得长期借款的会计核算“长期借款”“本金”“利息调整”核算长期借款的本金核算因实际利率和合同利率不同而产生的利息调整额总账明细账长期借款本金银行存款长期借款利息调整按照实际收到的金额按取得长期借款的本金按二者的差额2.长期借款利息的会计核算企业在资产负债表日确认当期的利息费用。企业在付息日实际支付利息时在建工程应付利息财务

2、费用长期借款利息调整符合资本化条件的部分不符合资本化条件的部分按借款本金和合同利率计算确定的应支付的利息调整额：实际利息和应付利息的差额应付利息银行存款按本期应支付的利息金额3.归还长期借款的会计核算在建工程银行存款财务费用长期借款利息调整长期借款本金按照归还的长期借款本金按转销的利息调整的金额按实际归还的金额按借贷双方之间的差额第二节 应付债券含义：应付债券核算企业发行的期限在一年以上的债券，构成企业的一项非流动负债。发行债券收到款项购买债券支付款项证券市场企业债券发行者（债务人）购买者（债权人）资金企业债券的发行方式平价发行当债券票面利率等于市场利率时，债券按照票面金额发行溢价发行当票面利

3、率高于市场利率时，债券的发行价格高于票面金额折价发行当票面利率低于市场利率时，债券的发行价格低于票面金额一、企业债券的发行价格企业债券的利率票面利率（名义利率）债券合同中注明的利率实际利率债券发行时的市场利率一般情况下,发行价格应等于其票面价值当市场利率发生变化时,发行价格就会偏离面值面值发行、溢价发行、折价发行发行价格 面值的现值+利息的现值（按实际利率折现） 面值复利现值系数利息年金现值系数 例 例：某企业2013年1月1日发行3年期债券，债券面值为500 000元，债券票面利率为10%，到期一次还本，利息每半年支付一次。1. 假定实际利率为10% 2. 假定市场利率为8% 3. 假定市场

4、利率为12% 1.假定实际利率为10% 查表：“复利现值系数表”、“年金现值系数表”期数6，利率5%（半年）复利现值系数是0.7462、年金现值系数是5.076。债券的发行价格 50 00000.7462500 0005%5.076 500 000按面值发行 2.假定实际利率为8% 查表：“复利现值系数表”、“年金现值系数表”期数6，利率4%复利现值系数是 0.790 、年金现值系数是 5.242 债券的发行价格 50 00000.790500 0005%5.242 524 050按溢价发行 3.假定实际利率为12% 查表：“复利现值系数表”、“年金现值系数表”期数6，利率6%复利现值系数是

5、0.705 、年金现值系数是 4.917 债券的发行价格 50 0000 0.705 500 0005%4.917 475 425 按折价发行 二、企业债券的核算（一）设置账户（二）账务处理 1. 按面值发行 2. 按溢价发行 3. 按折价发行设置账户应付债券 面值 应计利息 利息调整 1. 发行 2.半年 付息 3.到期 例 借：银行存款 收到金额 贷：应付债券面值 面值 借或贷：应付债券利息调整 差额借：财务费用在建工程 实际利息 贷：银行存款（应付利息） 票面利息借或贷：应付债券利息调整 差额借：应付债券面值 面值 贷：银行存款 面值 举例 P230 1.发行 2.半年 付息 3.到期

6、借：银行存款 525 850 贷：应付债券面值 500 000 利息调整 25 850借：财务费用在建工程 实际利息 应付债券利息调整 差额 贷：银行存款（应付利息） 票面利息借：应付债券面值 500 000 贷：银行存款 500 000年份 票面利息 实际利息 溢折价摊销 摊余成本 （ =面值4.72%） （= 10%） （= - ） （= - ）2007.1.1 5258502008.12.31 50000 42068 7932 517918 2009.12.31 50000 41433 8567 5093512010.12.31 50000 40649 9351 500000合计 150

7、000 124150 25850 应付债券525850 793285679351 收款额 500000 25850 举例 P230 1.发行 借：银行存款 525 850 贷：应付债券面值 500 000 利息调整 25 8502.付息 借：财务费用 42 068 应付债券利息调整 7 932 贷：银行存款（应付利息） 50 000 借：财务费用 41 433 应付债券利息调整 8 567 贷：银行存款（应付利息） 50 000 借：财务费用 40 649 应付债券利息调整 9 351 贷：银行存款（应付利息） 50 000 3.还本 借：应付债券面值 500 000 贷：银行存款 500 0

8、00 四、可转换债券公司债券 P231可转换公司债券是指发行人按程序发行、在一定期间内依据约定的条件可以转换成股份的公司债券。特点1.具有双重性质 可转换公司债养既有债券的性质,又有股票的性质。债券持有者在转换期间内行使转换权利,将债券转换为股份,则债券持有者成为企业的股东,享受股东的权利；债券持有者在转换期间内未行使转换权利,未将债券转换为股份的,则债券持有者作为债权人,有权要求企业清偿债券本息。2. 风险较小、利率较低由于可转换债券具有双重性质,债券持有者可享受股东的权利,或享受债权人的权利, ,因而般可转换公司债券的利率较低。3.筹资成本较低、筹资较容易企业通过发行可转换公司债券以较低的

9、筹资成本取得长期使用的资金。同时,如果企业直接增发股票有困难的,通过发行可转换公司债券,在债券持有者不需要追加投资的情况下,使其成为企业的股东,企业达到增资的目的。 核算企业发行的可转换公司债券，应当在初始确认时将其包含的负债成份和权益成份进行分拆，负债成份确认为应付债券权益成份确认为资本公积负债成份的初始确认金额 =应付债券的现值权益成份的初始确认金额 =发行价格总额负债成份的金额发行可转换公司债券发生的交易费用，应当在负债成份和权益成份之间按照各自的相对公允价值进行分摊。 账务处理步骤1.发行时2.期末计息或付息3.转换成股本时 1.发行时借：银行存款 发行收入 200 应付债券可转换债券

10、(利息调整) 差额 23.3436 贷：应付债券可转换债券(面值) 面值 200 资本公积其他资本公积 计算 23.3436计算负债成份的公允价值 = 面值复利现值系数利息年金现值系数 = 200 0.6499 200 6% 3.8897=176.6564权益成份的公允价值 = 发行收入负债成份的公允价值 = 200 176.6564 = 23.3436 2.期末计息时借：财务费用/在建工程 实际利息 贷：应付利息/应付债券可转换债券(应计利息) 票面利息 应付债券可转换债券(利息调整) 折价摊销 可转换公司债券的负债成份，在转换为股份前，其会计处理与一般公司债券相同，即按照实际利率和摊余成本

11、确认利息费用，按照面值和票面利率确认应付债券，差额作为利息调整进行摊销。 实际利息 = 负债成份的公允价值实际利率 = 1 766 564 9% = 158 990.76 票面利息 = 面值票面利率 = 2 000 000 6% = 120 000 3.转换时借：应付债券可转换债券(面值) 2 000 000 应付债券可转换债券(应计利息) 120 000 资本公积其他资本公积 233 436 贷：股本 转换股数每股面值 资本公积股本溢价 差额 应付债券可转换债券(利息调整) 未摊销折价 194 445.24 计算转换股数：按面值、按账面价值转换债券账面价值 = 面值应付利息 = 2 000

12、000 120 000 = 2 120 000转换的股数 = 转换债券总金额转换比例金额 = 2 120 000 10 = 210 000（股） 212 000 1 946 990.76一、借款费用的内容含义：是指企业因借款而发生的利息及其他相关成本。主要内容：（1）借款利息（2）因借款产生的折价或者溢价的摊销（3）因外币借款而发生的汇兑差额（4）辅助费用第三节 借款费用 P232二、借款费用确认的原则符合资本化条件的资产是指需要经过相当长时间（大于等于1年）的购建或生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、无形资产、投资性房地产和存货等资产。需要注意的是，如果由于人为或者故意等非正

13、常因素导致资产的购建或者生产时间相当长的，该资产不属于符合资本化条件的资产。三、借款费用资本化期间的确定资本化期间的确定是借款费用确认和计量的重要前提。含义：借款费用资本化期间，是指从借款费用开始资本化时点到停止资本化时点的期间，但不包括借款费用暂停资本化的期间。开始资本化的确定（同时满足以下条件）资产支出已经发生。借款费用已经发生。为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。暂停资本化期间的确定（同时满足以下条件）属于非正常中断。中断时间连续超过3个月停止资本化的确定（符合下列情况之一）资产的实体建造全部完成或实质完成；购建的固定资产与设计要求或合同要求基本相符；继

14、续发生的支出很少或者几乎不再发生。四、借款费用资本化金额的确定（一）借款利息资本化金额的确定1.专门借款资本化金额的确定以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未运用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定。2.一般借款利息资本化金额的确定根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率。资本化率根据一般借款加权平均利率计算确定。（二）汇兑差额资本化金额的确定在资本化期间内，外币专门借款本金及利息的汇兑差额应当予以资本化，计入符合资本化条件的资产的成本。一般借款的汇兑差额直接计入当期损益。（三）辅助费用资本化金额的确定专门借款

15、的辅助费用，在所购建或生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之前发生的应予以资本化，在所购建或生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之后发生的直接计入当期损益。一般借款发生的辅助费用应当比照上述原则处理。（四）资本化金额的限额在资本化期间内，每一会计期间的利息资本化金额，不应当超过当期相关借款实际发生的利息金额。五、专门借款利息费用的核算 P236 借：在建工程 300 000 应收利息 900 000 贷：应付利息 1 200 000六、一般借款利息费用的核算（一）借款利息资本化金额的确定1.专门借款资本化金额的确定以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未

16、运用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定。2.一般借款利息资本化金额的确定根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率。资本化率根据一般借款加权平均利率计算确定。六、一般借款利息费用的核算 P237利息资本化金额累计支出加权平均数资本化率 或 每笔支出 利息计算可以按月（如上）、按季、按年 累计支出加权平均数 每笔支出每笔支出实际占用天数会计期间涵盖的天数每笔支出实际占用月数会计期间涵盖的月数只有一笔借款时，资本化率利息率两笔以上借款，则需计算加权平均利率：加权平均利率 借款本金加权平均数 借款当期实际利息之和 借款本金

17、加权平均数100%每笔本金实际占用天数会计期间天数一、债务重组的含义及特征含义：债务重组是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。第四节 债务重组 P238发生财务困难做出让步债权人债务人产生债务重组损失产生债务重组利得二、债务重组的方式（1）以资产清偿债务（2）将债务转为资本（3）修改其他债务条件（4）以上三种方式的组合三、债务重组的会计核算（一）以资产清偿债务以资产清偿债务，可以划分为以现金清偿债务和以非现金清偿债务两种方式。（1）债务人的会计核算在债务重组协议下，债务人清偿的现金应低于重组债务的账面价值。应计未付的利息债务的面值重组债务

18、的账面价值应付账款营业外收入债务重组利得银行存款按账面价值按实际支付的金额按二者的差额（2）债权人的会计核算按实际收到的现金按债务的账面余额银行存款营业外支出债务重组损失应收账款坏账准备将二者的差额先冲减减值准备如果还有余额2.以非现金资产清偿债务以非现金资产清偿债务时，应当按照该资产的公允价值作为清偿价值，以此来确认重组损益。（1）债务人的会计核算应付账款相关减值准备科目营业外收入债务重组利得相关资产科目债务的账面价值用以抵债的非现金资产的账面价值已计提的减值准备主营业务收入投资收益营业外收入债务重组利得主营业务成本投资收益营业外支出债务重组损失（2）债权人的会计核算库存商品营业外支出债务重

19、组损失应收账款坏账准备固定资产无形资产长期股权投资按取得非现金资产的公允价值按债务的账面余额将二者的差额先冲减减值准备如果还有余额（二）将债务转为资本（1）债务人的会计核算应付账款股本实收资本资本公积股本溢价（或资本溢价）营业外收入债务重组利得按重组债务的账面价值债权人放弃债权而享有股份的面值总额或者股权份额股份的公允价值总额与股本（或实收资本）之间的差额重组债务账面价值超过股份或股权公允价值的部分债务人是上市公司，则以市价作为债权人取得股份的公允价值；债务人是其他企业，则采用恰当的估值技术确定其公允价值。（2）债权人的会计核算因放弃债权而享有的股份或股权的公允价值按债务的账面余额长期股权投资

20、营业外支出债务重组损失应收账款坏账准备将二者的差额先冲减减值准备如果还有余额（三）修改其他债务条件 在修改其他债务条件进行债务重组时，需要考虑重组协议是否涉及或有金额。或有金额，是指需要根据未来某种事项的出现而发生的应付（或应收）金额，而且该未来事项的出现具有不确定性。（1）债务人的会计核算如果符合预计负债的确认条件，应在重组日确认为预计负债。上述或有应付金额在随后的会计期间没有发生的，应冲销预计负债，确认为债务重组利得。应付账款营业外收入债务重组利得按账面价值按修改其他债务条件后的债务的公允价值按二者的差额应付账款债务重组（2）债权人的会计核算涉及或有应收金额的，在债务重组日属于或有资产，不予确认，待实际发生时计入当期损益。修改债务条件后的债权的公允价值按债务的账面余额营业外支出债务重组损失应收账款坏账准备将二者的差额先冲减减值准备如果还有余额应收账款债务重组（四）混合重组方式（1）债务人的会计核算债务重组以混合重组方式进行时，债务人应当依次以支付的