财务管理 离任审计研究

1、 离任审计研究第一章离任审审计概述审计的重要发展展趋势之一是是由专业审计计走向综合审审计。离任审审计是一种综综合审计，也也是审计领域域中的一个新新类型。本章章的主题是对对离任审计作作一个简要的的勾画，主要要包括以下内内容：离任审计的基基本概念；离任审计的内内容；离任审计的方方法。第一节离任审审计的基本概概念一、离任审计概概念离任审计是审计计人员对受托托管理资财的的运用及其效效果所负责任任进行的监督督、评价活动动。其理论根根据为：审计计是因两权分分离后受托经经济责任的产产生而产生的的，归根到底底审计就是审审查资财管理理者对资财所所有者应履行行的经济责任任。现代审计计中的财务审审计和管理审审计，是

2、离任任审计的两种种表现形式。前前者审查资产产、负债和损损益情况，后后者审查资金金运动的效果果和效率情况况。离任审计计无论在私有有制国家还是是在以公有制制为主体的国国家，都是必必要的。在私私有制国家中中，股份制企企业尤其是上上市公司，根根据国际惯例例是必须经过过审计，向各各股东报告经经济责任履行行情况的。我我国现阶段股股份制经济尚尚不发达，占占主导地位的的还是国有经经济。国有经经济就是用国国家资财创立立企事业单位位并委托一些些人（厂长、经经理等）进行行管理，这些些管理人员就就对国家和人人民负有经济济责任。为了了说明自己履履行经济责任任的情况，他他们必须向作作为资财所有有者的国家报报告财务情况况，

3、至于这些些情况是否真真实、合法、有有效，也须通通过审计来鉴鉴证。我国的离任审计计是随着经济济体制和政治治体制改革的的不断深入发发展，以及依依法治国方略略的确定而产产生的。19986年9月，为适应应我国国有企企业深化改革革的需要，中中共中央、国国务院颁布了了全民所有有制工业企业业厂长工作条条例。该条条例规定：“厂长离任前前，企业主管管机关(或会同干部部管理机关)可以提请审审计机关对厂厂长进行离任任审计评议。”据此，审计署于同年12月下发了审计署关于开展厂长离任离任审计工作几个问题的通知，明确了厂长（经理）离任审计的范围、内容、程序和方法。各级审计机关根据审计署通知精神，结合本地区、本部门的实际情

4、况，积极开展了这项工作。近年来，随着企企业改革的进进一步深化，各各级政府和主主管部门更加加重视对企业业经营者的离离任审计。从从1995年开开始，山东省省荷泽地区在在全地区党政政机关和企业业、事业单位位普遍实行领领导班子主要要负责人离任任审计制度，把把任期离任审审计作为考核核领导干部政政绩、兑现奖奖惩、选拔任任用的必经程程序，纳入干干部监督管理理轨道，取得得了显著的成成效，引起了了中央领导同同志的重视。此此外，近年来来，浙江、云云南等省在党党政领导干部部任期离任审审计工作中也也作了积极的的探索，取得得了有益的经经验。为了推推动这项工作作的开展，11998年6月12日，国务院在在其发布的审审计署职

5、能配配置、内设机机构和人员编编制规定中中，将组织对对党政领导干干部的任期离离任审计作为为审计署的一一项新增职能能，明确规定定下来。19999年5月24日，经党中央央、国务院批批准，中共中中央办公厅、国国务院办公厅厅印发了县县级以下党政政领导干部任任期离任审计计暂行规定和和国有企业业及国有控股股企业领导人人员任期离任任审计暂行规规定。至此此，离任审计计已逐渐发展展成为一个专专门的审计门门类，具有丰丰富的内容。二、离任审计的的主体和客体体（一）离任审计计主体审计主体是专门门从事审计工工作的机构或或专职人员。同同其他审计一一样，离任审审计也必须由由专门的机构构或专职人员员来实施，以以保证实施离离任审

6、计的人人员和经费上上的独立性。从从我国开展离离任审计的实实际情况来看看，具体承担担离任审计工工作的单位主主要有政府审审计机关、内内部审计机构构和民间审计计组织。对党党政领导干部部的任期离任任审计，一般般都由政府审审计机关进行行审计，而对对国有企业、事事业单位，则则争取审计机机关、内部审审计机构和民民间审计组织织相结合的方方法。审计机机关可以直接接进行审计，也也可以由民间间审计组织或或者内部审计计机构进行审审计，在离任任审计工作中中，审计机关关可以利用内内部审计和民民间审计的审审计成果，并并应当加强对对内部审计和和民间审计业业务的指导和和监督。（二）离任审计计客体离任审计的客体体是离任人所所在部

7、门和单单位，审计的的对象是所在在部门、单位位的财政、财财务收支及管管理活动。审审计的本质就就是对被审计计单位的财政政、财务收支支情况进行监监督检查，是是一种综合性性的经济监督督活动，这是是审计区别于于组织人事部部门、纪检监监察机关等直直接对作为个个体的自然人人进行监督的的根本区别。因因此，离任审审计的客体不不是经济责任任人，而是其其所在的部门门、单位。三、离任审计的的作用离任审计具有其其他审计无法法替代的功能能，无论是在在保护财产的的安全、完整整、保值、增增值方面，还还是在健全领领导干部的监监督管理，促促进廉政建设设方面，都取取得了显著的的成效，发挥挥了重要的作作用。（一）有利于加加强干部监督

8、督管理，正确确评价和使用用干部市场经济体制的的建立为领导导干部施展才才干提供了广广阔的舞台，但但同时也向干干部考察工作作提出了挑战战。过去的干干部考察工作作，一般都是是通过领导干干部自我评价价和召开座谈谈会等形式作作些调查了解解，很少涉及及单位经济行行为，对干部部本人廉政情情况也难以全全面准确把握握。这种考察察方法很难从从深层次的经经济活动中了了解干部的真真实情况，以以致一些干部部在任职期间间表面上表现现不错，但离离开岗位后问问题就逐渐暴暴露出来，经经济上负债较较多，单位效效益低下，出出借资金难以以收回，使国国家、集体受受到损失，这这类事例屡见见不鲜。实施施领导干部离离任审计，倡倡导定性与定定

9、量相结合，联联系领导干部部任期目标，通通过对相关的的经济指标等等情况进行分分析考核，对对其任期工作作业绩做出评评价，能够达达到客观、公公正地确认其其经济业绩，全全面评价考核核领导干部任任期业绩的目目的，为正确确评价和使用用干部提供了了依据，同时时有利于干部部更好地履行行职责，防止止短期行为。（二）揭露和惩惩治腐败分子子，规范干部部行为，促进进廉政建设离任审计立足于于财政、财务务收支审计，落落脚点在于查查明个人经济济责任，既对对事又对人，而而且审计涉及及领导干部任任职期间一般般较长，往往往能够发现年年度财政、财财务收支审计计不易发现的的问题，有利利于揭露和惩惩治腐败分子子。另外，离离任审计着眼眼

10、于防范，健健全了监督制制约机制，有有利于发现财财务管理漏洞洞，健全财务务管理制度，提提高财务管理理水平，促使使领导干部自自我约束、自自我完善，增增强了纪律观观念，促进了了廉政建设。（三）核实了家家底，客观公公正地鉴定前前后任的经营营业绩离任审计立足领领导干部所在在部门、单位位的财政、财财务收支的真真实、合法、效效益情况，一一方面能够摸摸清家底，有有利于继任者者了解接任单单位的真实情情况，明确工工作思路，缩缩短适应期，尽尽快进入角色色；另一方面面由于明确了了离任者的经经济责任，事事实上也就划划清了前后任任的责任，改改变了“新官不理旧旧账，旧官一一走了之”的不良状况况，有利于工工作的交接，保保持工

11、作的连连续性。四、离任审计的的种类（一）党政领导导干部任期离离任审计和国国有企业领导导人员任期离离任审计按照被审计单位位性质的不同同，可以将离离任审计分为为党政领导干干部任期离任任审计和国有有企业领导人人员任期离任任审计。党政政领导干部任任期离任审计计，主要是指指对党政机关关、审判机关关、检察机关关、群众团体体和事业单位位的党政正职职领导干部的的任期离任审审计。国有企企业领导人员员任期离任审审计，主要是是指对国有独独资企业、国国有资产占控控股地位或者者主导地位的的股份制企业业的法定代表表人（董事长长或总经理）的的任期离任审审计。将离任审计分为为党政领导干干部任期离任任审计和国有有企业领导人人员

12、任期离任任审计，主要要是从政企分分开的改革思思路出发，充充分考虑到党党政机关与国国有企业在工工作性质、工工作内容、管管理体制和运运行机制等方方面的不同特特点，以便审审计机关能够够分层次、有有重点地对党党政机关和国国有企业实施施审计。（二）任期离任任审计和破产产离任审计按照审计的内容容，可以将离离任审计分为为任期离任审审计和破产离离任审计。任任期离任审计计，就是对经经济责任人完完成其承担的的任期目标等等目标责任情情况进行的审审计。这类审审计主要是根根据经济责任任人与上级主主管部门、发发包（或出租租）单位或者者本级政府部部门所签订的的承包、租赁赁合同或目标标责任进行审审计。审计内内容在合同中中有明

13、确规定定，审计目标标和审计范围围明确，审计计重点突出。破产离任审计主主要审查和确确认企业破产产的原因；确确定对企业破破产应当承担担责任的主要要责任人；监监督破产企业业的财产物资资，包括破产产清算时资产产、负债项目目的确认，资资产价值的评评估，破产资资财的变卖和和分配等。这这种离任审计计可以全面地地对企业整个个破产过程进进行审计，确确认责任人应应当承担的经经济责任，保保证破产清算算的顺利进行行。 第二节离离任审计的内内容离任审计内容，主主要取决于企企业法定代表表人在企业经经营管理中的的地位及其应应履行的职责责。概括起来来，企业法定定代表人在其其任职期间应应履行的责任任主要包括三三个方面：财财务责

14、任、管管理责任和法法纪责任，所所以，离任审审计的内容也也由这三部分分组成。一、财务责任所谓财务责任，是是指厂长、经经理在严格核核算和监督自自身的经济活活动时，客观观、及时地提提供有助于报报表使用者作作投资、信贷贷和其他类似似决策所需要要的会计信息息和其他相关关信息，以及及在保护本单单位的资产安安全完整和国国有资产保值值增值等方面面应承担的义义务。财务责任的主要要内容包括：保护资产安全全完整和对国国有资产保值值增值负有责责任。遵守会计准则则，客观及时时公正地编报报财务报表。按国家法律、法法规规定缴纳纳税收和非税税性收入。二、管理责任（一）管理的本本质操作台前的管理理观只关注操操作台前的管管理问题

15、，而而忽视了办公公桌前的管理理问题，这显显然是不全面面的管理。与与此相反，办办公桌前的管管理观则只关关注办公桌前前的管理问题题，而忽视了了操作台前的的管理问题，这这也是不正确确的。所以，这这两种管理观观都有一定的的真理成份，但但又都有一定定的偏颇。综综合各位管理理学家和各个个管理学派对对管理的认识识，我们认为为，管理是对对组织的资源源进行有效整整合以达成组组织目标的动动态创造性活活动。对资源源进行有效整整合要用到管管理原则、管管理程序和管管理方法（例例如，计划、组组织、指挥、协协调和控制等等），但是，这这些管理原则则、管理程序序和管理方法法仅仅是帮助助有效整合资资源的部分手手段或方式，它它们本

16、身并不不等于管理，管管理的核心在在于对现实资资源的有效整整合。从本质质上来说，管管理是一个资资源的转换过过程，它将资资源转换为的的产出，以实实现一定的目目标。将操作台前的管管理和办公桌桌前的管理结结合起来，企企业管理可以以分为整体管管理、系统管管理和岗位管管理三个层次次，整体管理理的对象是整整个企业，整整体管理主体体是企业的经经营者；系统统管理对象是是企业的某个个系统，系统统管理主体是是系统负责人人；岗位管理理的对象是岗岗位，岗位管管理主体是岗岗位员工。每每一层次的管管理主体都管管理着一定的的事项，每一一个事项都有有某一层次的的管理主体在在管理着，这这就形成了管管理主体和事事项的纵横交交错体系

17、。每每一层次的管管理主体所从从事的各种管管理活动都是是资源配置。（二）管理责任任的内容：管管理目标及其其实现过程以管理的本质为为基础，我们们认为，管理理责任包括管管理目标及其其实现过程，具具体理由如下下：（1）管理责任任的具体内涵涵源于委托受受托关系，要要分析管理责责任究竟包括括些什么内容容，要从委托托受托关系出出发。很显然然，任何一个个组织内部都都有一个委托托受托关系体体系，从委托托人的观点出出发，他当然然希望受托人人使用资源并并达到一个既既定的状态。同同时，委托人人肯定也希望望受托人以最最优的方式来来达到这种状状态，所谓条条条道路通北北京，但一定定有一条道路路是费用和速速度最佳配合合的，委

18、托人人当然希望受受托人找到这这条道路。所所以，总的来来说，委托人人希望受托人人以最优化的的方式达到某某种状态，这这就是管理责责任的本质内内涵。（2）管理目标标是委托人对对受托人资源源使用的最终终期望，也就就是说，委托托人将资源托托付给受托人人之后，希望望受托人使用用这些资源来来达到一种什什么样的境界界。管理目标标是受托人使使用受托资源源的最终目标标，也就是管管理目标。由由于组织内部部存在着一个个委托受托关关系体系，所所以每一层次次的受托人，从从企业经营者者到部门经理理，直到每个个岗位，都是是管理主体，所所以，都有各各自的管理目目标。（3）管理过程程是一种资源源配置过程，每每一层次的管管理主体，

19、从从企业经营者者到部门经理理，直到每个个岗位，都在在自己的职权权范围内进行行资源配置，以以实现各自的的管理目标。但但是，实现同同一管理目标标可能存在多多种资源配置置方案，受托托人的责任是是寻找和选择择最优的资源源配置方案，以以实现少投入入高产出，以以最低的成本本实现本管理理主体的管理理目标。根据本书对管理理本质及管理理层次的认识识，结合本书书对管理责任任的认识，企企业管理责任任的基本情况况如下表所示示：企业管理理责任一览表表管理主体管理责任管理目标管理过程企业整体管理主主体系统管理主任岗位管理主体表示具有这种种责任（三）管理目标标1、管理目标的的概念和作用用管理目标是委托托人对受托人人资源使用

20、的的最终期望，也也就是说，委委托人将资源源托付给受托托人之后，希希望受托人使使用这些资源源来达到一种种什么样的境境界。管理目目标是受托人人使用受托资资源的最终目目标。组织内内部存在着一一个委托受托托关系体系，所所以每一层次次的受托人，从从企业经营者者到部门经理理，直到每个个岗位，都是是管理主体，所所以，都有各各自的管理目目标。管理目目标是各个管管理层希望达达到的一种目目标或状态，目目标或状态一一般用若干数数量指标来表表示。管理目目标指标一旦旦确定，可以以发挥下列作作用：（1）形成组织织目标的保障障体系：组织织的最高领导导承担着实现现组织目标的的责任，但是是，他不可能能事必躬亲地地操持组织内内部

21、的一切事事务，他必须须建立一定的的组织结构，设设置一定的岗岗位，并赋予予每个岗位和和每个部门以以一定的权责责，这就形成成了一个委托托代理关系体体系。如果每每一层次的受受托人管理目目标都是围绕绕委托人的管管理目标来确确立的，这就就必然会形成成一个管理目目标的保障体体系和分解体体系，从委托托人的角度来来看，各管理理主体的管理理目标是一个个由上到下的的分解体系；从受托人的的角度来看，各各管理主体的的管理目标是是一个由下到到上的保障体体系，受托人人管理目标的的实现为委托托人管理目标标的实现奠定定了基础。（2）形成行为为激励体系：一个好的目目标会对管理理主体产生行行为引导和激激励的重要功功能，这些目目标

22、就成为各各管理主体的的奋斗方向，发发挥着对他们们的激励作用用。当然，管理目标标要发挥对管管理主体行为为的引导和激激励作用，必必须具备以下下条件：目标必须是经经过努力可以以实现的；目标实现后必必须与相应的的报酬相联系系；目标的表述要要清楚，不能能含糊不清；目标指标最好好是自己先提提出来的；目标符合组织织的共同愿景景；各管理主体的的目标应该相相互协调与配配合；目标必须能够够考核和评价价。（3）有效控制制：组织内部部的每一个层层次的管理主主体，从组织织的最高领导导到每个岗位位，如果都有有了管理目标标，那么，他他就可以经常常把管理目标标和实际完成成情况相比较较，分析产生生的差异及其其原因，并寻寻找解决

23、这些些差异的途径径和方法，这这就有利于实实现每个管理理主体的管理理目标。另一一个方面，从从委托人的角角度来看，如如果受托人有有了明确的管管理目标，那那么，委托人人就可以经常常将受托人管管理目标的要要求值和实际际值相比较，及及时了解受托托人管理目标标完成情况，这这也就为委托托人实现自己己的管理目标标提供了一种种基础。（4）自我管理理：每个管理理主体有了明明确的管理目目标以后，他他就明确了努努力和奋斗的的方向，也就就可以在自己己的权责范围围内来寻找各各种可能的途途径和方法，以以实现本管理理主体的管理理目标，达到到一种经营岗岗位的境界。2、管理目标的的层次与组织的层次相相适应，管理理目标也具有有层次

24、性。一一般可将组织织的管理划分分为三个在层层次：整体管管理、系统管管理和岗位管管理。组织规规模大了之后后，管理者的的能力有限，不不得不进行组组织纵向和横横向分工，形形成组织层次次。组织有了了层次，组织织成员有了自自己的岗位，组组织的运作和和组织成员的的分工合作都都必须围绕组组织目标的实实现来进行。然然而，如果组组织本身的目目标是不清楚楚的，则组织织目标就很难难实现。例如如，把建成全全国最好的企企业作为企业业的管理目标标，虽然是一一个很好的管管理目标，但但对每位组织织成员来说过过大，也过于于抽象，很难难对每个成员员的日常工作作产生具体的的指导和激励励。员工们虽虽然知道要建建一流的企业业，却不知道

25、道他们应该具具体做些什么么，怎么做才才能最终起来来实现这个组组织目标。如如果是这样，那那么组织目标标的实现是困困难的。要实现组织目标标，还必须将将组织目标逐逐步分解，形形成一个与组组织层次和组组织分工相适适应的层次体体系，让组织织的每一个层层次、每一个个部门、每一一个岗位都有有具体的管理理目标，成为为他们行为的的方向和激励励。在管理目标层次次中，最高和和最抽象的管管理目标是组组织目标，组组织目标是共共同愿景和总总任务的具体体化。为了实实现组织目标标，还要将组组织目标具体体化为由高层层管理人员各各自负责的具具体管理目标标。在此基础础上，然后再再分解为下属属各系统的管管理目标，最最终被具体化化成组

26、织每个个岗位的管理理目标，这样样就形了一个个层次体系。下下图列示了管管理目标的层层次体系： 愿景 任务组组织总目标更多多的具体目标标系系统目标 岗位目标在组织目标层次次体系中，愈愈是下层的管管理目标愈具具体，愈是上上层的管理目目标愈抽象，也也正是如此，每每个组织成员员可以有一个个组织要求的的具体管理目目标来指导自自己的工作。从从管理目标层层次的关系来来看，下一层层次的管理目目标是上一层层次管理目标标的实现手段段，只有下一一层次管理目目标完成，才才有上一层管管理目标的实实现。因此，管管理目标的展展开必须有这这么一种因果果关联，否则则，组织目标标实现依然是是不可能的。（四）管理过程程从管理概念的本

27、本质含义出发发，我们认为为，所谓管理理过程就是一一个组织资源源的优化配置置过程，由于于组织实行分分级分层管理理，这就出现现了多层次的的管理主体，每每个层次的管管理主体都有有一个资源优优化配置过程程，因此，他他们都存在管管理过程。所所以，管理过过程包括企业业整体管理过过程、系统管管理过程和岗岗位管理过程程。管理过程就是将将组织资源转转换为产出以以实现组织目目标的过程，它它由企业整体体管理过程、系系统管理过程程和岗位管理理过程所组成成，而企业整整体管理过程程又包括企业业战略、企业业治理结构和和企业组织。企企业管理过程程是一个从组组织宏观到微微观的管理过过程，从企业业的最高层直直到每个员工工岗位，都

28、参参与了这一管管理过程。三、法纪责任企业从事生产经经营活动，必必须遵守国家家的各项法规规，合法经营营，不允许存存在弄虚作假假，违法乱纪纪的行为。因因此，开展离离任审计，必必须对法定代代表人任职期期间被审计单单位的法规遵遵守情况进行行审查和评价价。这里所说说的法规，是是指除企业会会计准则及国国家其他有关关财务会计法法规之外的国国家法律、行行政法规、部部门规章和地地方性法规、规规章。审查和评价法纪纪责任的履行行情况，主要要是检查被审审计单位是否否存在下述行行为：违反国家法律律的行为。例例如，任职期期间厂长（经经理）利用职职权收受贿赂赂；挪用本单单位资金归个个人使用或将将企业资金借借贷给他人；侵占企

29、业财财产、以企业业资产为其他他债务人提供供担保；或授授意、暗示有有关人员违反反规定弄虚作作假而损害企企业利益就属属于违法违反反国家法律（公公司法）的行行为。违反行政法规规的行为。这这里的行政法法规是指由国国家有关部门门颁布的、具具有法律效力力的法令。例例如，企业未未经外汇管理理机关批准，擅擅自经营外汇汇业务就属于于违反行政法法规（中华人人民共和国外外汇管理条例例）的行为。违反某一行业业、部门或企企业内部的规规章制度的行行为。例如违违反某一行业业的业务处理理规定的行为为。第三节离任审审计的方法离任审计方法是是指审计人员员为取得充分分有效的审计计证据，据以以证实被审事事项的性质和和发表审计意意见而

30、采取的的各种手段。由由于离任审计计的内容包括括财务责任审审计、管理责责任审计和法法纪责任审计计，是一项综综合性审计。因因此，进行离离任审计，必必然要综合运运用多种审计计方法。这些些审计方法，除除了检查、分分析性复核等等基本方法外外，还会运用用到ABC分分析法、网络络技术法、综综合评分法、金金额法等一些些特殊方法。一、审计的一般般方法审计人员在离任任审计过程中中可以采用的的一般方法有有：检查、监监盘、观察、查查询及函证、计计算和分析性性复核。（一）检查检查，是审计人人员对会计记记录和其他书书面资料可靠靠程度的审阅阅与复核。检检查的方法按按检查方式又又可分为审阅阅法和核对法法种。审阅法是通过对对被

31、审计单位位的会计资料料和其他有关关资料进行审审查阅读来取取得审计证据据的一种审计计方法。审计计人员在审阅阅时应注意资资料是否真实实、合法，一一般可以从资资料的外观形形式和经济内内容两个方面面进行审阅。在在外观形式上上，主要审阅阅资料的完整整性、连贯性性、统一性和和逻辑性。在在经济内容上上，主要审阅阅经济业务的的真实、正确确性、合规性性和合法性。在具体应用审阅阅时，应注意意以下几点：在审阅时，应应同其他审计计方法相结合合进行；审阅某一会计计事项或会计计记录时，应应将与其有关关的一系列资资料全面地相相互地审阅，以以取得充分可可靠的审计证证据；应运用一定的的符号，以表表明哪些资料料已作了审阅阅。核对

32、法对被审计计单位的有关关书面资料按按照它们相互互的内在关系系互相进行核核对而取得审审计证据的方方法。核对主主要包括证证证核对、账证证核对、账账账核对、账表表核对以及表表表核对等等等。运用核对对法时，要在在核对过的凭凭证、账簿、报报表上，逐笔笔逐项标记核核对符号，以以免漏核或重重核。（二）监盘监盘是审计人员员现场监督被被审计单位各各种实物资产产及现金、有有价证券等的的盘点，并进进行适当的抽抽查。一般而言，实物物资产及现金金、有价证券券的盘点应由由被审计单位位进行，审计计人员只进行行现场监督；对于贵重的的物质审计人人员还可进行行抽查复点。采采用监督盘点点的方法是为为了确定被审审计单位实物物形态的资

33、产产是否存在并并与账面数量量相等，查明明有无短缺、毁毁损及贪污、盗盗窃等问题存存在。审计人人员监盘实物物资产时，应应对其质量及及所有权予以以关注。监盘法有其局限限性，它只能能对实物资产产等是否确实实存在提供有有力的审计证证据，不能保保证被审计单单位对资产拥拥有所有权及及该资产的价价值提供审计计证据。因此此，审计人员员在监盘时应应特别注意对对实物资产的的计价和所有有权另行审计计（三）观察观察，是审计人人员实地察看看被审计单位位的经营场所所、实物资产产和有关业务务活动及其内内部控制制度度的执行情况况等，以获取取审计证据的的方法。观察法灵活性强强，适应面广广，各种审计计都可以用，特特别适用于内内部控

34、制制度度的测试，财财产物资的验验证，资源利利用、工作效效率、劳动纪纪律的考察等等。但观察法法通常只能获获得一些片断断的感性材料料，不足以独独立形成审计计判断，往往往需要和其他他方法配合使使用。（四）查询及函函证查询是审计人员员对有关人员员进行书面或或口头询问以以获取审计证证据的方法。函证，是审计人人员为印证被被审计单位会会计记录所载载事项而向第第三者发函询询证的一种方方法。函证按按答复方式不不同，分为肯肯定式函证和和否定式函证证两种。函证证实际上属于于一种书面询询问的方法，主主要用于往来来款的账目核核对，可以较较为有力地证证明债权债务务的实际存在在和会计记录录的可靠性。同同时也可用该该法对企业

35、委委托外单位保保管的财产、含含混不清的外外来凭证、某某些购销业务务、向开户银银行征询企业业银行存款与与借款的种类类和数额情况况，向保险公公司征询企业业保险情况等等进行核实。如如果设有回函函或回函结果果不满意，审审计人员应当当实施必要的的替代程序，以以获取相应的的审计证据。查询及函证方法法的作用，主主要是了解有有关情况，澄澄清事实真相相，这是证实实客观事物，验验证书面资料料，判断是非非，评价优劣劣的前提和基基础。查询及及函证方法通通常和书面资资料审查方法法相配合，广广泛应用于财财务收支、财财经法纪、经经营管理和经经济效益等各各种类型的审审计。（五）计算 计算是对被审计计单位的原始始凭证、会计计记

36、录中的数数据所进行的的验算或另行行计算。审计人员在进行行审计时，往往往需要对被被审计单位的的凭证、账簿簿和报表中的的数据进行计计算，以验证证其是否正确确。审计人员员的计算并不不一定需要按按照被审计单单位原先的计计算形式和顺顺序进行。在在计算过程中中，审计人员员不仅要注意意计算的结果果是否正确，而而且还要对某某些其他可能能的差错(如如审查计算结结果的过账和和转账有误等等)予以关注注。一般而言，计算算不仅包括对对被审计单位位的凭证、账账簿和报表中中有关数据的的验算，而且且还包括对会会计料中有关关项目的加总总或其他运算算。其中，加加总又分为横横向加总（即即横向数字的的加总）和纵纵向加总（即即纵向数字

37、的的加总）。在在会计报表审审计中，审计计人员往往需需要大量地动动用加总技术术来获取必要要的审计证据据。（六）分析性复复核分析性复核是审审计人员对被被审计单位重重要的比率或或趋势进行的的分析，包括括调查异常变变动以及这些些重要比率或或趋势与预期期数额和相关关信息的差异异。分析性复核常用用的方法有比比较分析法、比比率分析法、趋趋势分析法三三种。比较分分析法是通过过某一会计报报表项目与其其既定标准的的比较，以获获取审计证据据的一种技术术方法。比率率分析法是通通过对会计报报表中的某一一项目同与其其相关的另一一项目相比所所得的值进行行分析，以获获取审计证据据的一种技术术方法。趋势势分析法是通通过对连续若

38、若干期某一会会计报表项目目的变动金额额及其百分比比的计算，分分析该项目的的增减变动方方向和幅度，以以获取审计证证据的一种技技术方法。一般而言，在整整个审计过程程中，审计人人员都将运用用分析性复核核的方法。采采用分析性复复核的方法，可可以提高审计计效率和效果果。因为采用用这种方法通通过指标对比比，可以帮助助审计人员判判断和确定重重要的审计项项目。但运用用分析性复核核的方法必须须注意：（11）审计计划划阶段和审计计报告阶段必必须使用分析析性复核，但但审计实施阶阶段是否使用用及使用范围围要视具体情情况而定。（22）分析性复复核在审计的的各个阶段，只只是作为审计计程序的一部部份，其本身身并不是直接接证

39、据，即它它不能单独支支持审计结论论。二、离任审计的的特殊方法离任审计是一项项综合性审计计，涉及的范范围比较广泛泛。因此，在在实施离任审审计的过程中中，除了以上上介绍的一般般审计方法之之外，还要使使用一些为其其所特有的审审计方法，以以满足收集审审计证据的需需要。这些方方法主要有AABC分析法法、网络技术术法、综合评评分法、金额额法等。（一）ABC分分析法ABC分析法的的基本原理是是将影响经济济活动的各种种因素，按影影响程度的大大小划分为AA、B、C三三类，区别主主次，分类管管理，把握重重点，兼顾一一般，以达到到用较少投入入获得较多收收益的目的。ABC分析法在在离任审计工工作中的应用用，主要体现现

40、在两个方面面：对被审计单位位管理控制进进行分析，发发现被审计单单位管理控制制薄弱环节，据据以做出评价价或提出建议议，主要运用用于管理责任任审计。对审计工作管管理控制进行行分析。为了了合理地分配配和使用有限限的审计资源源、提高审计计效率，可将将ABC分析析法的原理运运用于审计工工作管理控制制：即可将审审计对象、审审计内容或审审计资料分为为ABC三类类，对于“关关键的少数”（AA类）和“一一般的多数”（BBC类），分分别给予重点点管理和一般般管理，从而而提高审计效效率。（二）网络技术术法网络技术法是通通过网络图的的形式，来表表达一项工程程或生产项目目的计划安排排，并利用系系统论的科学学方法来组织织

41、、协调和控控制该项工程程或生产的进进度和成本，以以确保达到预预定目标的一一种科学管理理技术，因而而又称为“成成本计划评审审法”。其工工作原理是：在编制工程或或生产计划时时，充分利用用网络图，使使之能反映各各项工作的顺顺序和相互关关系。分析各项工作作或作业在网网络图中的地地位，从中找找出关键工作作和关键线路路。预计正常时间间和赶工时间间、正常成本本和赶工成本本。不断改善网络络图，得到优优化方案。反复调整跟踪踪控制，保证证既能按预定定目标完成计计划，以能降降低成本提高高经济效益。审计人员可利用用这种方法对对被审计单位位控制活动进进行分析，也也可用该方法法计划和组织织大型企业集集团的离任审审计业务。

42、（三）综合评分分法在离任审计中，审审计人员应对对被审计单位位和责任人的的财务责任、管管理责任、法法纪责任和社社会责任的履履行情况进行行综合评价，为为了使评价结结果具有一定定的客观性、可可信性、和可可比性，审计计人员可以使使用综合评分分法进行评价价。具体做法法如下：（11）将所有需需要评价的内内容按其性质质分类，可分分成如上四类类，每一类即即为一个部分分。（2）将将各部分内容容按其重要性性分别给以一一定的权数。如如将100分分分给上述四四部分内容，每每一部分内容容所占的分数数可以不相等等。例如，可可以给财务责责任和管理责责任各分配440分，给法法纪责任和社社会责任各分分配10分。（33）再把每一

43、一部分内容分分解成不同的的评价指标，并并给予一定的的评分。若达达到或完成该该项指标，即即可获得该项项分数；如果果没有达到或或超额完成该该项指标，可可视具体情况况扣减或增加加分数。（44）将各个部部分所得的分分数相加，即即得到全部评评价内容的分分数。将这个个分数与预先先规定的标准准进行对比，即即可对全部经经济责任的履履行情况做出出全面的评价价。在实际运用该方方法时，审计计人员应在征征求有关方面面的意见和参参照同行业评评分标准的基基础上，确定定评分的权数数和评分的标标准。（四）金额法金额法是将原来来难以进行定定量分析的管管理得失数量量化，用货币币数量来计算算表述的方法法。运用这种种方法可以使使抽象

44、的问题题数量化，从从而使企业管管理人员清楚楚了解改进管管理工作与提提高经济效益益潜力之间的的关系，也可可使审计人员员获得评价被被审计单位管管理素质、管管理水平和管管理效率的审审计证据。例例如：由于被被审计单位存存货管理失控控，致使大批批原材料损坏坏变质，造成成停工，对于于管理失控带带来的经济损损失，可通过过直接计算临临时紧急购料料的额外支出出、支付加班班生产的加班班费和延误供供货而支付的的赔偿金等来来反映。第二章离任审审计风险控制制本章的主题是离离任审计风险险的风险及其其控制，主要要内容安排如如下：审计风险控制制一般模式：离任审计风风险控制要遵遵守审计风险险控制的一般般原理，所以以，首先介绍绍

45、审计风险控控制的一般原原理，包括审审计风险的概概念、成因及及各个审计阶阶段的风险控控制；离任审计风险险控制特别事事项：在一般般审计风险控控制之外，介介绍离任审计计风险控制之之特别事项。第一节审计风风险控制一般般模式一、审计风险的的概念莫茨和夏拉夫在在审计理论论结构一书书中曾指出：“作为一种种职业，审计计应对所有依依靠其工作的的人承担责任任。审计只有有接受这些社社会责任，才才会确立它作作为一种职业业的地位。”审计人员的职业业责任是通过过实施必要的的程序，获取取可靠的审计计证据，经过过认真的分析析和专业判断断，并对所审审陈述是否在在所有的重要要方面都作了了恰当的表达达发表客观公公允的审计意意见来实

46、现的的。由于审计计人员的意见见或结论是建建立在一种职职业审查和专专业判断的基基础之上，因因而总存在着着偏离客观事事实、甚至与与客观事实完完全相反的可可能性，也就就是说，审计计结论在一定定程度上具有有不确定性。这这种不确定性性有时给利用用审计服务的的各方带来损损失，导致审审计人员需要要对后果承担担责任，这种种可能性就构构成了审计风风险。所以，审审计风险，是是指审计人员员审计后发表表不恰当意见见的可能性。二、审计风险形形成的原因（一）审计风险险形成的客观观原因审计对象所在在单位的复杂杂性和审计内内容的广泛性性。审计的内内容比较广泛泛，包括财务务责任审计、管管理责任审计计、法纪责任任审计和社会会责任

47、审计。在在评价法定代代表人任职期期间经济责任任履行情况时时，还必须划划清审计当期期法定代表人人与前任法定定代表人之间间的经济责任任关系、审计计当期法定代代表人与接任任法定代表人人之间的经济济责任关系。审审计对象所在在单位越复杂杂，审计内容容越广泛，审审计人员得到到正确审计结结论的难度就就越大，审计计人员失误的的可能性就越越大，从而审审计风险应越越大。被审计单位内内部控制的强强弱。被审计计单位通过建建立内部控制制制度来及时时发现和剔除除经济业务中中的差错和舞舞弊，被审计计单位内部控控制薄弱可能能造成审计人人员难以发现现差错和问题题而形成审计计风险。如果果某些法定代代表人为掩盖盖自己在经营营决策上

48、的失失误或某些不不法行为进行行集体舞弊，故故意提供虚假假资料使审计计人员无法发发现这些舞弊弊，致使审计计人员得出错错误的结论，则则审计风险就就更大。对审计结论的的依赖程度。审审计的评价和和结论将直接接影响到有关关法定代表人人的任免问题题，因此，审审计的评价和和结论一旦出出现差错或失失误，一般都都会引起复议议或诉讼。委委托单位在决决定法定代表表人的任免问问题时对审计计结论的依赖赖程度越高，则则审计风险越越大。（4）审审计法律环境境的直接影响响。如果审计计人员可以对对其失误不承承担法律责任任、行政责任任或经济责任任，当然就不不存在所谓的的审计风险。审审计责任的存存在直接导致致了审计风险险的存在。（

49、二）审计风险险形成的主观观原因审计人员的经经验和能力。审审计人员的经经验和能力直直接导致了审审计风险的形形成。在审计计过程中，审审计人员所采采用的审计方方法及表达意意见的正确与与否直接依赖赖于审计人员员的经验和判判断能力。因因此，在审计计工作中要求求审计人员具具有丰富的审审计工作的经经验和判断能能力，能够根根据实际情况况进行判断，并并能采用恰当当的审计程序序来取得审计计证据并据以以形成审计意意见。但审计计人员的经验验和能力总是是有限的，因因为审计人员员的经验是过过去实践的累累积，面对迅迅速变化的客客观环境不一一定能适应，况况且实践的内内容丰富多彩彩，经验不一一定能够完全全把握，这就就使审计意见

50、见存在着发生生差错的可能能性，并将导导致审计风险险的产生。审计人员的工工作责任心和和职业关注状状况。审计人人员是执行审审计工作的主主体，其工作作责任心的强强弱和对被审审计事项的职职业关注程度度将直接影响响审计风险的的大小。因此此，在审计过过程中，审计计人员应该有有高度的审计计责任心并对对被审计事项项给予必要的的职业关注，从从而能够及时时发现应该发发现的问题。现代审计方法法自身的原因因。审计人员员所采用的现现代审计方法法本身存在的的缺陷也是审审计风险形成成的重要原因因。现代审计计方法强调审审计成本和审审计风险的均均衡，所采用用的审计程序序以允许存在在一定审计风风险为必要前前提，并且抽抽样审计方法

51、法和分析性复复核方法的应应用贯穿于整整个审计过程程中，因而审审查的结果必必然带有一定定的误差。三、审计准备阶阶段的风险控控制在风险导向审计计模式下，整整个审计过程程也就是一个个审计风险的的控制过程。在在审计准备阶阶段有风险控控制，在审计计实施阶段和和审计终结阶阶段也有风险险控制。总之之，一切审计计工作都是以以风险控制为为中心。在审计准备阶段段，审计人员员主要从事两两项工作，一一是接受审计计委托，二是是编制总体审审计划。这两两项工作都是是以审计风险险控制为中心心的。（一）接受审计计委托接受审计委托的的中心问题是是看审计人员员是否有能力力将审计风险险降低到其可可以容忍的程程度。为此，要要做三方面的

52、的工作：评价客户的可可审性；评价审计人员员的胜任能力力；签订业务委托托书。这三项工作都是是以审计风险险控制为中心心的。1评价客户的的可审性如果审计人员无无审计风险之之后顾之忧，则则对审计业务务可能会来者者不拒。在审审计风险之压压力下，审计计人员对客户户要进行选择择，选择的标标准是审计人人员是否有能能力将审计风风险降低到可可以容忍的水水平。审计人员从以下下二个方面来来评价客户的的可审性：（1）评价客户户固有风险和和控制风险的的总体水平。由由于是否接受受审计委托尚尚未决定，审审计人员对客客户的情况了了解不多，只只能由资深审审计人员适当当地实施一些些审计程序，对对客户的某些些方面进行了了解，在此基基

53、础上，结合合职业判断，以以会计报表整整体为对象，对对固有风险和和控制风险一一起做出一个个总体性的评评价。需要了了解的内容有有：管理当局的正正直性。审计计人员时刻铭铭记的警言是是“不和不正正直的人打交交道”，如果果客户管理当当局不正直，则则审计人员面面临的潜在风风险就很大。所所以，审计人人员只有在有有合理的把握握判断客户管管理当局可以以信任的情况况下，才可以以接受审计委委托。客户的特殊环环境和异常风风险，包括被被审财务报表表的预期使用用者、客户未未来法律及财财务的稳定性性。（2）初步确定定审计风险的的可容忍水平平。对客户的的固有风险和和控制风险作作一综合总体体估计后，审审计人员要根根据有关因素素

54、初步确定审审计风险的可可容忍水平。这这些因素是：外部使用者对对会计报表的的依赖程度；客户的持续经经营能力；客户管理当局局的正直性。2、评价审计人人员的胜任能能力审计风险各项目目之间有如下下关系式：可容忍审计风险险=固有风险险控制风险险可接受检检查风险审计人员在评价价客户的可审审性时已初步步确定了可容容忍审计风险险及固有风险险和控制风险险的总体水平平，所以，根根据这一关系系式，审计人人员可以确定定检查风险的的总体可接受受水平。现在，所面临的的问题是，审审计人员是否否有能力通过过一定的审计计程序来控制制检查风险，使使之达到可接接受水平，这这就是审计人人员的胜任能能力问题。一一般来说，要要从以下三个

55、个方面来评价价审计人员的的胜任能力：审计技术能力力，即会计师师事务所自身身及考虑借助助的外部专家家，是否有从从事该项审计计的技术水平平。独立性，即审审计人员在从从事该项审计计时，能否保保持形式及实实质上的独立立。克尽应有职业业关注的能力力，即时间和和外勤工作的的安排能否满满足审计项目目的要求。3、签订审计业业务委托书如果审计人员认认为，有能力力将检查风险险降低到可接接受水平，就就可以接受客客户的审计委委托。此时，审审计人员就要要与客户签订订审计业务委委托书。审计计业务委托书书的主要作用用是控制审计计风险，具体体来说，有以以下四个方面面：审计业务委托托书可以作为为签订双方检检查审计工作作完成情况

56、的的依据；审计业务委托托书可增强审审计人员和客客户之间的相相互了解，避避免产生误会会；审计业务委托托书是确定审审计人员和客客户各自责任任的依据；审计业务委托托书是计划审审计工作的基基础。（二）编制总体体审计计划审计风险是通过过具体的审计计工作来控制制的。总体审审计计划是审审计人员对如如何控制审计计风险事先所所做出的一种种总体性的安安排，其目的的是保证审计计工作能够确确保将检查风风险降低到可可接受水平。1、初步确定总总体审计策略略审计策略是审计计人员获取审审计证据的思思路，即通过过什么样的审审计程序组合合来获取所需需要的审计证证据。审计策策略的目标是是在控制风险险的前提下，以以最低的审计计成本（

57、或最最高的审计效效率）来获取取审计证据。在在编制总体计计划阶段，审审计人员要以以会计报表整整体为对象，确确定一个总体体性的初步审审计策略。为为此，审计人人员要对相关关审计风险项项目作进一步步的估计。在接受审计委托托时，审计人人员已经对有有关审计风险险因素作了一一些估计，但但由于当时掌掌握的情况不不多，估计相相当粗糙。在在接受审计委委托之后，审审计人员在正正式实施审计计测试之前，还还要实施一些些审计程序，以以了解客户的的以下情况：了解客户经营营及所属行业业的基本情况况；了解客户的法法律责任；执行分析性程程序。了解了这些情况况之后，审计计人员一方面面可以正式确确定可容忍审审计风险；另另一方面则可可

58、以修正在接接受审计委托托阶段对客户户固有风险和和控制风险的的总体综合估估计水平。而而有了这些项项目，新的可可接受检查风风险水平也就就确定了。各个风险项目有有了基本的估估计之后，由由于控制风险险主要和内部部控制调查及及控制测试程程序相关，而而检查风险则则主要和证实实测试程序相相关。所以，由由审计风险要要素所决定的的各种审计程程序之组合也也就基本有了了眉目，从而而，初步的总总体审计策略略也就确定了了。2、初步确定重重要性水平通俗地说，重要要性水平就是是可以容忍的的最大错报。它它和审计风险险是密切相关关的，重要性性水平越低，审审计风险就越越大；重要性性水平越高，审审计风险就越越小。所以，不不能离开重

59、要要性水平来谈谈审计风险控控制，它们是是一枚钱币的的两面，密不不可分。在编编制总体审计计计划时，审审计人员要以以了解到的相相关情况为基基础，运用职职业确定整个个会计报表层层的重要性水水平。同时，还还要在会计报报表层重要性性水平的约束束下，确定会会计报表项目目的重要性水水平。重要性性是风险基础础审计中的一一个重要且复复杂的问题，由由于本文主题题及篇幅所限限，我们不展展开讨论了。3、人员配备和和时间安排事是由人为之，为为审计项目配配备恰当的人人员是审计风风险控制的重重要一环。在在总体审计计计划阶段，要要考虑审计项项目的特点，配配备业务能力力及独立性都都与审计项目目相适应的人人员，就为审审计风险控制

60、制奠定了一个个基础。此外外，审计人员员在总体计划划阶段考虑人人员配备时，还还要考虑以下下因素对风险险控制的影响响：利用客户内部部审计人员的的工作；利用其他会计计师事务所的的工作；利用专家的工工作。同一审计程序，在在不同的时间间实施，所获获取的审计证证据具有不同同的效力。所所以，审计人人员要根据审审计风险控制制的要求，预预先对主要审审计程序的实实施时间做出出安排，以确确保这些审计计程序所获取取的审计证据据有恰当的效效力，从而为为审计风险控控制提供合理理的保证。四、审计实施阶阶段的风险控控制（一）评估会计计报表项目的的固有风险审计风险各要素素之间有如下下关系式：审计风险固有有风险控制制风险检查查风