财务会计与所得税管理知识分析概述

1、所得税会计第一节 所得得税会计概述述所得税及其性质质所得税包括企业业以应纳税所所得额为基础础的各种境内内和境外税额额。会计利润应纳税所得额会计利润与应纳纳税所得额之之间的差异永久性差异指在某一会计期期间，由于会会计准则和所所得税法在计计算利润、费费用或损失时时的口径不同同，所产生的的税前会计利利润与应纳税税所得额之间间的差异。暂时性差异是指由于资产或或负债的账面面价值与其计计税基础之间间的差额；未未作为资产和和负债确认的的项目，按照照税法规定可可以确定其计计税基础的，该该计税基础与与其账面价值值之间的差额额也属于暂时时性差异。永久性差异产生生的四种情况况企业会计准则确确认为会计收收益，但税法法

2、规定不作为为应纳税所得得额而产生的的差异按税法规定应计计入应纳税所所得额而企业业会计准则不不确认为收益益按企业会计准则则确认的费用用和损失，在在计算应纳税税所得额时不不允许扣除而而产生的差异异二者扣除范围不不同二者扣除的标准准不同按企业会计准则则不确认为费费用或损失，在在计算应纳税税所得额时则则允许扣除永久性差异的会会计处理方法法应付税款法应交所得税作为为当期所得税税费用。示例：某公司年年末报表中税税前会计利润润为150万元，当当年不允许税税前抵扣的费费用 5万元，赞赞助支出3万元，国库库券利息收入入2万元，所得得税率33%。借：所得税费用用 5144 800 贷：应交交税费应交所得得税 51

3、14 8000 暂时性差异的会会计处理方法法应付税款法递延法利润表债务法资产负债表债务务法当今世界主流方方法资产负债表债务务法暂时性差异对所所得税的影响响采用资产负负债表债务法法的理论基础础符合资产、负债债的界定资产的账面价值值小于其计税税基础的，表表明该项资产产于未来期间间产生的经济济利益流入低低于按照税法法规定允许税税前扣除的金金额，产生可可抵减未来期期间应纳税所所得额的因素素，减少未来来期间以应交交所得税的方方式流出企业业的经济利益益，应确认为为递延所得税税资产一项资产的账面面价值大于其其计税基础的的，两者之间间的差额会增增加企业于未未来期间应纳纳税所得额，对对企业形成经经济利益流出出的

4、义务，应应确认为递延延所得税负债债符合权责发生制制原则交易或事项在某某一会计期间间确认，与其其相关的所得得税影响亦应应在该期间内内确认符合配比原则同一会计期间的的会计利润与与所得税费用用应相互配比比例：某公司每年年税前利润总总额为1 0000万，20077年预计了2000万元的产产品保修费用用，实际支付付发生于20008年，适适用的所得税税税率为333%会计处理：20007年计入入损益税收处理：实际际发生时允许许税前扣除应付税款法 20007 20088税收：利润总额额 11000 11000 预计保修费费用 200 (200) 应纳税所得得额 1200 800会计：所得税费费用 (396)

5、(264) 净利润 6004 7336资产负债表债务务法 2007 2008税收：利润总额额 10000 10000 预计保修费费用 200 (200) 应纳税所得得额 12200 800会计：当期所得得税 (3966) (2644) 递延所得税税 66 (66) 净利润 670 6700资产负债表债务务法核算基本本要求时点一般在资产负债债表日特殊交易或事项项在确认资资产、负债时时基本核算程序确定资产、负债债的账面价值值确定资产、负债债的计税基础础比较账面价值与与计税基础，确确定暂时性差差异确认递延所得税税资产或递延延所得税负债债确定利润表中的的所得税费用用第二节计税基基础和暂时性性差异资产的

6、计税基础础指企业收回资产产账面价值的的过程中，计计算应纳税所所得额时按照照税法可以自自应税经济利利益中抵扣的的金额，即该该项资产在未未来使用或最最终处置时，允允许作为成本本或费用于税税前列支的金金额。资产的计税基础础未来可税税前列支的金金额某一资产负债表表日的计税基基础成本以前期间已已税前列支的的金额资产账面价值与与计税基础可可能存在差异异的情况固定资产无形资产交易性金融资产产可供出售金融资资产长期股权投资其他计提减值准准备的资产固定资产账面价价值与计税基基础的确定会计：实际成本本累计折旧旧减值准备备税收：实际成本本累计折旧旧例：某项环保设设备，原价为为1000万元元，使用年限限为10年，会计

7、计处理时按照照直线法计提提折旧，税收收处理允许加加速折旧，企企业在计税时时对该项资产产按双倍余额额递减法计列列折旧，净残残值为0。计提了2年的折旧后后，会计期末末，企业对该该项固定资产产计提了800万元的固定定资产减值准准备。账面价值1000010010080720万元计税基础10000200160640万元无形资产的账面面价值与计税税基础的确定定账面价值实际际成本累计计摊销减值值准备对于使用寿命不不确定的无形形资产，账面面价值实际际成本减值值准备税收：计税基础础实际成本本累计摊销销例：某项无形资资产取得成本本为160万元，因因其使用寿命命无法合理估估计，会计上上视为使用寿寿命不确定的的无形资

8、产，不不予摊销，但但税法规定按按不短于100年的期限摊摊销。取得该该项无形资产产1年后。账面价值1660万元计税基础1444万元内部研发形成的的无形资产的的账面价值与与计税基础的的确定会计处理：符合合资本化条件件后发生的支支出构成无形形资产成本税法：盈利企业业的研发支出出可加计扣除除例：企业当期发发生研发支出出1000万元元，其中资本本化形成无形形资产的为6600万元。账面价值6000万计税基础0交易性金融资产产账面价值与与计税基础的的确定会计：期末按公公允价值计量量，公允价值值变动计损益益税法：成本例：企业支付8800万元取取得一项交易易性金融资产产，当期期末末市价为8660万元。账面价值8

9、660万元计税基础8000万元其他资产投资性房地产其他计提了资产产减值的各项项资产负债的计税基础础指其账面价值减减去该负债在在未来期间可可予税前列支支的金额。负债的计税基础础=账面价值未来可税前前列支的金额额一般负债的确认认和清偿不影影响所得税的的计算差异主要是因自自费用中提取取的负债预计负债账面价价值与计税基基础的确定例:企业因销售售商品提供售售后服务等原原因于当期确确认了1000万元的预计计负债。税法法规定，有关关产品售后服服务等与取得得经营收入直直接相关的费费用于实际发发生时允许税税前列支。假假定企业在确确认预计负债债的当期未发发生售后服务务费用。账面价值1000万元计税基础账面面价值1

10、000万可从未未来经济利益益中扣除的金金额100万0预收账款例:A公司于22006年12月20日自顾客客收到了一笔笔合同预付款款，金额为22500万元元，作为预收收账款核算。按按照使用税法法规定，该款款项应计入取取得当期应纳纳税所得额计计算缴纳所得得税。账面价值25500万元计税基础账面面价值25000万可从从未来经济利利益中扣除的的金额25000万0应付职工薪酬账账面价值与计计税基础的确确定会计：所有与取取得职工服务务相关的支出出均计入成本本费用，同时时确认负债税收：现行内资资企业所得税税法仍规定可可以税前扣除除的计税工资资标准、福利利费标准等例：某企业当期期确认应支付付的职工工资资及其他薪

11、金金性质支出计计2000万元元，尚未支付付。按照税法法规定的计税税工资标准可可以于当期扣扣除的部分为为1700万元元。账面价值20000万元计税基础账面面价值20000万元可可从未来应税税利益中扣除除的金额02000万元元暂时性差异的定定义是指资产或负债债的账面价值值与其计税基基础之间的差差额；未作为为资产和负债债确认的项目目，按照税法法规定可以确确定其计税基基础的，该计计税基础与其其账面价值之之间的差额也也属于暂时性性差异。暂时性差异的分分类 应纳税暂时性性差异是指在确定未来来收回资产或或清偿负债期期间的应纳税税所得额时，将将导致产生应应税金额的暂暂时性差异。 可抵扣暂时性性差异是指在确定未

12、来来收回资产或或清偿负债期期间的应纳税税所得额时，将将导致产生可可抵扣金额的的暂时性差异异。可抵扣暂性差异异：将导致在销售或或使用资产或或偿付负债的的未来期间内内减少应纳税税所得额递延所得税税资产应纳税暂时性差差异：将导致在销售或或使用资产或或偿付负债的的未来期间内内增加应纳税税所得额递延所得税税负债 资产 负债账面价值计税基础 应纳税暂时性差异 可抵扣暂时性差异 （递延所得税负债） （递延所得税资产）账面价值计税基础 可抵扣暂时性差异 应纳税暂时性差异（递延所得税资产） （递延所得税负债） 应纳税暂时性差差异：资产的的账面价值其计税基础础 例：一项资资产的账面价价值为2000万元，计税税基础

13、为1550万元未来纳税义务增增加负债可抵扣暂时性差差异：资产的的账面价值其计税基础础 例：一项资资产的账面价价值为1500万元，计税税基础为2000万元未来纳税义务减减少资产第三节 递延所得税税资产及递延延所得税负债债的确认和计计量递延所得税负债债的确认原则对于所有应纳税税暂时性差异异，均应确认认相关的递延延所得税负债债，某些特殊殊情况除外例：企业于20007年12月31日购入某某项环保设备备，会计上采采用直线法计计提折旧，税税法规定允许许采用加速折折旧，其取得得成本为2000万元，使使用年限为110年，净残残值为零，计计税时按双倍倍余额递减法法计列折旧。不不考虑中期报报告的影响，企企业在20

14、008年资产负负债表日，按按照会计准则则规定计提的的折旧额为220万元，计计税时允许扣扣除的折旧额额为40万元，则则该时点上该该项固定资产产的账面价值值180万元与与其计税基础础160万元的的差额构成应应纳税暂时性性差异，如其其适用的所得得税税率为333，应确确认6.6万元的的递延所得税税负债。甲公司于20000年12月底购入入一台机器设设备，成本为为525 0000元，预预计使用年限限为6年，预计净净残值为0。会计上按按直线法计提提折旧，因该该设备符合税税法规定的税税收优惠条件件，计税时可可采用年数总总合法计列折折旧，假定税税法规定的使使用年限及净净残值均与会会计相同。本本例中假定该该公司各

15、会计计期间均未对对固定资产计计提减值准备备，除该项固固定资产产生生的会计与税税收之间的差差异外，不存存在其他会计计与税法的差差异。200120022003200420052006实际成本525 0000525 0000525 0000525 0000525 0000525 0000累计会计折旧87 500175 0000262 5000350 0000437 5000525 0000账面价值437 5000350 0000262 5000175 000087 5000累计计税折旧150 0000275 0000375 0000450 0000500 0000525 0000计税基础375 00

16、00250 0000150 000075 00025 0000暂时性差异62 500100 0000112 5000100 000062 5000适用税率33%33%33%33%33%33%递延所得税负债债余额20 62533 00037 12533 00020 6250特殊情况：1.企业合并中中产生商誉初初始确认假定A企业发行行6000万元元的股份购入入B企业100的净净资产，该项项合并符合税税法规定的免免税改组条件件，购买日各各项可辨认资资产、负债的的公允价值及及其计税基础础如下： 公允价价值 计税基基础 暂时性性差异固定资产 2700 15550 11500应收账款 2100 21100

17、 存货 17440 1240 500其他应付款 （300） 00 （300）应付账款 （1200） （1200） 0不包括递延所得得税的可辨认资产、负负债的 5040 36900 11350合计例：假定B企业业适用的所得得税税率为330，则该该项交易中应应确认递延所所得税负债及及商誉金额如如下：可辨认净资产公公允价值 50440递延所得税负债债（1350030） 4005可辨认资产、负负债的公允价价值 44635商誉 1365企业合并成本 60000 如果果确认由商誉誉产生的递延延所得税负债债（1365530%），则则会进一步增增加商誉的价价值（1366530%），因因此不确认商商誉初始确认认

18、时的暂时性性差异的所得得税影响。特殊情况：2.不属于企业业合并，且交交易发生时既既不影响会计计利润也不影影响应纳税所所得额如：承租方对融融资租入的固固定资产入账账价值的确定定会计：公允价值值与最低租赁赁付款额现值值中较低者税收：租赁合同同或协议中约约定的租赁款款例：一项融资租租赁资产按会会计规定确定定的入账价值值为200万元，但但按税法规定定，其计税基基础为1800万元，如果果确认该暂时时性差异的所所得税影响将将改变资产的的历史成本，因因此不确认递递延所得税负负债。特殊情况：3.与子公司、联联营企业、合合营企业投资资等相关的应应纳税暂时性性差异，一般般应确认相应应的递延所得得税负债，但但同时满

19、足一一下两个条件件的除外：一一是投资企业业能够控制暂暂时性差异转转回的时间；二是该暂时时性差异在可可预见的未来来很可能不会会转回。甲公司持有乙公公司30%的股权权，能够参与与乙公司的生生产经营决策策，对该项投投资采用权益益法核算。购购入投资时，实实际支付价款款2500万，取取得投资的当当年，乙公司司实现利润7750万，不不考虑相关调调整因素，甲甲公司按其持持股比例应享享有225万，甲甲公司适用的的所得税333%，乙公司司适用的所得得税15%。乙公公司在会计期期末未制定任任何利润分配配方案。（1）借：所得得税费用4776740 贷;递延所得税税负债 44767400（2）如果甲公公司目的不是是分

20、利润而是是希望持续得得到原料供应应递延所得税资产产的确认原则以可抵扣暂时性性差异转回期期间预计将获获得的应税所所得为限，确确认相应的递递延所得税资资产估计未来期间是是否能够产生生足够的应税税所得时，包包括以下两个个方面未来期间的正常常生产经营所所得应纳税暂时性差差异转回确认可抵扣亏损损产生的递延延所得税资产产需提供相关关证据对与子公司、联联营企业、合合营企业的投投资相关的可可抵扣暂时性性差异，同时时满足以下条条件，应当确确认递延所得得税资产： 一是暂时时性差异在可可预见的未来来很可能转回回；二是未来来很可能获得得用来抵扣可可抵扣暂时性性差异的应纳纳税所得额；对于按照税法规规定可以结转转以后年度

21、的的未弥补亏损损和税款抵减减，应视同可可抵扣暂时性性差异处理。不确认递延所得得税资产的情情况：某些情情况下，企业业发生的某项项交易或事项项不属于企业业合并，并且且交易发生时时既不影响会会计利润，也也不影响应纳纳税所得额，且且该项交易中中产生的资产产、负债的初初始确认金额额与其计税基基础不同，产产生可抵扣暂暂时性差异的的，所得税准准则中规定在在交易或事项项发生时不确确认相应的递递延所得税资资产。递延所得税资产产和负债的后后续计量资产负债表日，对对于递延所得得税资产和递递延所得税负负债，应当根根据税法规定定，按照预期期收回该资产产或清偿该负负债期间的适适用税率计量量适用税率发生变变化的，应对对已确

22、认的递递延所得税资资产和递延所所得税负债进进行重新计量量，除直接在在所有者权益益中确认的交交易或者事项项产生的递延延所得税资产产和递延所得得税负债以外外，应当将其其影响数计入入变化当期的的所得税费用用资产负债表日，企企业应当对递递延所得税资资产的账面价价值进行复核核。如果未来来期间很可能能无法获得足足够的应纳税税所得额用以以抵扣递延所所得税资产的的利益，应当当减记递延所所得税资产的的账面价值。在很可能获得足足够的应纳税税所得额时，减减记的金额应应当转回。第四节 所得得税费用的确确认和计量当期所得税会计利润+按照照会计准则规规定计入利润润表但计税时时不允许税前前扣除的费用用+计入利润表表的费用与

23、按按照税法规定定可予税前抵抵扣的金额之之间的差额+计入利润表表的收入与按按照税法规定定应计入应纳纳税所得额的的收入之间的的差额-税法规定的的不纳税收入入+其他需要调调整因素=应纳税所得得额递延所得税=（递递延所得税负负债的期末余余额-递延所得税税负债的期初初余额）-（递延所得得税资产的期期末余额-递延所得税税资产的期初初余额）所得税费用=当当期所得税+递延所得税税当期所得税费用用应纳税所所得额当期适用税税率递延所得税费用用当期递延延所得税负债债的增加（减少）当当期递延所得得税资产的增增加（减少少）递延所得税费用用的确认一般情况下 利润表企业合并 调整商誉确认时记入权益益的交易 记入权权益（比如

24、可供出售售金融资产发发生的价值增增值）综合举例1：A公司20077年度利润表表中利润总额额为30000万元，该公公司适用的所所得税税率为为25%。递延延所得税资产产及递延所得得税负债不存存在期初余额额。与所得税税核算有关的的情况如下： 20007年发生的的有关交易和和事项中，会会计处理与税税收处理存在在的差异有：（1）20077年1月开始计提提折旧的一项项固定资产，成成本为15000万元，使使用年限为110年，净残残值为0，会计处理理按双倍余额额递减法计提提折旧，税收收处理按直线线法计提折旧旧。假定税法法规定的使用用年限及净残残值与会计规规定相同。（2）向关联企企业捐赠现金金500万元。按按税

25、法规定，企企业向关联企企业的捐赠不不允许税前扣扣除；（3）当期取得得作为交易性性金融资产核核算的股票投投资成本8000万元，20007年12月31日的公允允价值为12200万元，税税法规定，以以公允价值计计量的金融资资产持有期间间市价变动不不计入应纳税税所得额。（4）违法环保保法规定应支支付罚款2550万元。（5）期末对持持有的存货计计提了75万元的存存货跌价准备备（1）20077年度应缴所所得额=30000+1550+5000-400+250+775=35775应缴所得税=33575*225%=8993.75（2）20077年度递延所所得税=递延所得税税负债-递延所得税税资产=4000*25

26、%-（75+1550）*25%=43.755（3）所得税费费用=8933.75+443.75=937.55借：所得税费用用 9 3375 0000 递延所得得税资产 562 5500 贷贷：应交税费费应交所得得税 8 937 5500 递延所所得税负债 1 0000 0000综合举例2： 甲企业20007年12月31日资产负负债表中部分分项目情况如如下： 项项目 账面价值 计计税基础 差异 应纳税 可抵扣交易性金融资产产 26000000 20000000 6000000存货 200000000 220000000 220000000预计负债 10000000 0 100000000总计 60

27、00000 330000000假定该企业适用用的所得税税税率为33，20077年按照税法法规定确定的的应纳税所得得额为10000万元。预预计该企业会会持续盈利，能能够获得足够够的应纳税所所得额。应确认递延所得得税资产3300万3399万元应确认递延所得得税负债660万3319.88万元应交所得税11000万33330万元2007年确认认所得税费用用的会计处理理：借：所得税费用用当期所得得税费用 33 300 000 贷：应交税税费应交所得得税 3 3000 000借：递延所得税税资产 9900 000 贷：所得税税费用递延所得得税费用 9990 0000借：所得税费用用递延所得得税费用 198

28、 000 贷：递延所所得税负债 198 0002008年资产产负债表中部部分项目情况况如下：项目 账面价值 计计税基础 差异 应纳税税 可抵抵扣交易性金融资产产 28000000 38000000 110000000存货 2260000000 260000000 无形资产 20000000 00 20000000预计负债 6000000 0 6000000总计 20000000 16000000分析：1.期末应纳税税暂时性差异异 200万 期末递延延所得税负债债（20033%） 66 期初递延延所得税负债债 19.8 递延所得得税负债增加加 46.22.期末可抵扣扣暂时性差异异160万 期末递

29、延延所得税资产产（16033%） 522.8 期初递延延所得税资产产 999 递延所得得税资产减少少 446.2假定2008年年该企业的应应纳税所得额额为2 0000万元，则则:应交所得税税=2 0000万33%=6660万确认利润表中的的所得税费用用时:借:所得税费用用当期所得得税费用6 600 0000 贷:应交税费应交所得税税 6 600 0000借：所得税费用用递延所得得税费用 4622 000 贷：递递延所得税资资产 4622000借：所得税费用用递延所得得税费用 4622 000 贷：递延延所得税负债债 462 000所得税会计信息息的列示资产负债表递延所得税资产产：非流动资资产递

30、延所得税负债债：非流动负负债利润表所得税费用所得税会计信息息的披露所得税费用（收收益）的主要要组成部分 对所得税费用用（收益）与与会计利润的的说明 未确认递延所所得税资产的的可抵扣暂时时性差异、可可抵扣亏损的的金额（如果果存在到期日日，还应披露露到期日） 对每一类暂时时性差异和可可抵扣亏损，在在列报期间确确认的递延所所得税资产或或递延所得税税负债的金额额，确认递延延所得税资产产的依据未确认递延所得得税负债的，与与对子公司、联联营企业及合合营企业投资资相关的暂时时性差异金额额会计政策、会计计估计变更和和差错更正第一节会计政政策、会计估估计和前期差差错概述会计政策的定义义是指企业在会计计确认、计量

31、量和报告中所所采用的原则则、基础和会会计处理方法法。会计原则是指按照企业会会计准则规定定的、适合于于企业会计核核算所采用的的具体会计规规则。会计基础是指为了将会计计原则应用于于交易或者事事项而采用的的基础，主要要是计量基础础。会计处理方法是指企业在会计计核算中按照照法律、行政政法规或者国国家统一的会会计制度等规规定采用或者者选择的、适适合于本企业业的具体会计计处理方法。会计政策的特点点选择性强制性层次性重要的会计政策策发出存货成本的的计量长期股权投资的的后续计量投资性房地产的的后续计量固定资产的初始始计量生物资产的初始始计量无形资产的确认认非货币性资产交交换的计量收入的确认会计估计的概念念是指

32、企业对结果果不确定的交交易或者事项项以最近可利利用的信息为为基础所作的的判断。会计估计的特点点会计估计的存在在是由于经济济活动中内在在的不确定性性因素的影响响进行会计估计时时，往往以最最近可利用的的信息或资料料为基础进行会计估计并并不会削弱会会计确认和计计量的可靠性性重要的会计估计计存货可变现净值值的确定采用公允价值模模式下的投资资性房地产公公允价值的确确定固定资产的预计计使用寿命与与净残值、固固定资产的折折旧方法生物资产的预计计使用寿命与与净残值，各各类生产性生生物资产的折折旧方法使用寿命有限的的无形资产的的预计使用寿寿命与净残值值可收回金额按照照资产组的公公允价值减去去处置费用后后的净额确

33、定定的，确定公公允价值减去去处置费用后后的净额的方方法；可收回回金额按照资资产组预计未未来现金流量量的现值确定定的，预计未未来现金流量量及其折现率率的确定合同完工进度的的确定权益工具公允价价值的确定债务人债务重组组中转让的非非现金资产的的公允价值、由由债务转成的的股份的公允允价值和修改改其他债务条条件后债务的的公允价值的的确定；债权权人债务重组组中受让的非非现金资产的的公允价值、由由债权转成的的股份的公允允价值和修改改其他债务条条件后债权的的公允价值的的确定预计负债初始计计量的最佳估估计数的确定定金融资产公允价价值的确定承租人对未确认认融资费用的的分摊；出租租人对未实现现融资收益的的分配探明矿

34、区权益、井井及相关设施施的折耗方法法。与油气开开采活动相关关的辅助设备备及设施的折折旧方法非同一控制下企企业合并成本本的公允价值值的确定其他重要会计估估计前期差错的定义义是指由于没有运运用或错误运运用下列两种种信息，而对对前期财务报报表造成省略略或错报。编报前期财务报报表时预期能能够取得并加加以考虑的可可靠信息前期财务报告批批准报出时能能够取得的可可靠信息前期差错的主要要情形计算以及账户分分类错误采用法律、行政政法规或者国国家统一的会会计制度等不不允许的会计计政策对事实的疏忽或或曲解，以及及舞弊在期末对应计项项目与递延项项目未予调整整漏记已完成的交交易提前确认尚未实实现的收入或或不确认已实实现

35、的收入资本性支出与收收益性支出划划分差错第二节会计政政策变更会计政策变更的的条件法律、行政法规规或者国家统统一的会计制制度等要求变变更会计政策变更能能够提供更可可靠、更相关关的会计信息息不属于会计政策策变更的情况况本期发生的交易易或者事项与与以前相比具具有本质差别别而采用新的的会计政策对初次发生的或或不重要的交交易或者事项项采用新的会会计政策会计政策变更与与会计估计变变更的划分会计政策变更与与会计估计变变更的划分基基础以会计确认是否否发生变更作作为判断基础础以计量基础是否否发生变更作作为判断基础础以列报项目是否否发生变更作作为判断基础础根据会计确认、计计量基础和列列报项目所选选择的、为取取得与

36、该项目目有关的金额额或数值所采采用的处理方方法，不是会会计政策，而而是会计估计计，其相应的的变更是会计计估计变更划分会计政策变变更和会计估估计变更的方方法分析并判断该事事项是否涉及及会计确认、计计量基础选择择或列报项目目的变更当至少涉及上述述一项划分基基础变更的，该该事项是会计计政策变更不涉及上述划分分基础变更时时，该事项可可以判断为会会计估计变更更会计政策变更的的会计处理方方法法定变更，按照照国家相关会会计规定执行行自愿变更追溯调整法未来适用法追溯调整法的含含义是指对某项交易易或事项变更更会计政策，视视同该项交易易或事项初次次发生时即采采用变更后的的会计政策，并并以此对财务务报表相关项项目进

37、行调整整的方法。追溯调整法的运运用步骤计算会计政策变变更的累积影影响数编制相关项目的的调整分录调整列报前期最最早期初财务务报表相关项项目及其金额额附注说明会计政策变更累累积影响数的的含义是指按照变更后后的会计政策策对以前各期期追溯计算的的列报前期最最早期初留存存收益应有金金额与现有金金额之间的差差额。会计政策变更累累积影响数的的计算以下二者之差在变更会计政策策当期，按变变更后的会计计政策对以前前各期追溯计计算，所得到到列报前期最最早期初留存存收益金额在变更会计政策策当期，列报报前期最早期期初留存收益益金额会计政策变更累累积影响数的的计算步骤根据新会计政策策重新计算受受影响的前期期交易或事项项计

38、算两种会计政政策下的差异异计算差异的所得得税影响金额额确定前期中的每每一期的税后后差异计算会计政策变变更的累积影影响数例1：2006年122月31日，甲公公司购入一台台不需安装即即可投入使用用的固定资产产，取得成本本为15万元。甲甲公司对该固固定资产按照照直线法计提提折旧，预计计使用年限为为5年，无净残残值。20009年由于市市场环境发生生变化，甲公公司决定自22009年1月1日起对该固固定资产的折折旧方法改为为年数总和法法，甲公司保保存的会计资资料比较齐备备，可以通过过会计资料追追溯计算。假假设甲公司适适用所得税税税率为25。按照新的会计准准则的规定，该该事项前后采采用的两种折折旧方法都是是

39、以历史成本本作为计量基基础，对该事事项的会计确确认和列报项项目也未发生生变更，只是是固定资产折折旧、固定资资产净值等相相关金额发生生变化。因此此，该事项属属于会计估计计变更。例2：宏远股份有限公公司20055年以450万元的的价格从股票票市场购入AA上市公司的的股票，其投投资目的为赚赚取二级市场场差价（不考考虑相关交易易费用的影响响），20007年1月1日之前宏远远股份有限公公司对持有的的这家上市公公司的股票按按照成本与市市价孰低法进进行计量。从从2007年起起对其以交易易为目的从股股票市场购入入的股票由成成本与市价孰孰低改为公允允价值计量，该该公司保存的的会计资料比比较齐备，可可以通过会计计

40、资料追溯计计算。假设所所得税税率为为25。该公公司按净利润润的10提取法法定盈余公积积，按净利润润的5提取任意意盈余公积。宏宏远股份有限限公司总股本本为5 0000万股。宏宏远股份有限限公司20007年12月31日的比较较财务报表最最早期初为22006年1月1日。两种方法计量的的交易性金融融资产账面价价值比较表单位：万元 会计计政策 时间成本市价成本与市价孰低低公允价值2005.122.314505104505102006.122.31450530450530改变交易性金融融资产计量方方法后的累积积影响数计算算表单位：万元年度公允价值成本与市价孰低低税前差异所得税影响累积影响数20055104

41、506015452006530450802060调整分录2006年年初初有关项目调整会计政策变变更累积影响响数借：交易性金融融资产 600 贷：利润分配未分配利利润 45 递延所所得税负债 15调整利润分配借：利润分配未分配利利润 6.75* 贷贷：盈余公积积 66.75*6.75（4515）调整分录2007年年初初有关项目调整交易性金融融资产借：交易性金融融资产 880 贷贷：利润分配配未分配利利润 60 递延延所得税负债债 20调整利润分配借：利润分配未分配利利润 9* 贷：盈余公积 9*9（6015）财务报表调整和和重述（财务务报表略）资产负债表项目目的调整调增2006年年交易性金融融资

42、产年初数数60万元；调调增20066年度递延所所得税负债115万元；调调增盈余公积积6.75万元元；调增未分分配利润388.25万元元。调增2007年年交易性金融融资产年初数数80万元；调调增20077年度递延所所得税负债220万元；调调增盈余公积积9万元；调增增未分配利润润51万元。利润表项目的调调整调增2006年年公允价值变变动收益200万元；调增增2006年所所得税费用55万元；调增增2006年净净利润15万元；调调增20066年基本每股股收益0.0003元。所有者权益变动动表项目的调调整调增会计政策变变更项目中盈盈余公积20006年9万元；调增增未分配利润润2006年51万元，所所有者

43、权益合合计上年金额额60万元。未来适用法的定定义是指将变更后的的会计政策应应用于变更日日及以后发生生的交易或者者事项；或者者在会计估计计变更当期和和未来期间确确认会计估计计变更影响数数的方法。未来适用法的适适用条件在当期期初确定定会计政策变变更对以前各各期累积影响响数不切实可可行的，应当当采用未来适适用法处理未来适用法的特特点仅影响变更当期期影响变更当期和和未来期间 例3：乙公司原对发出出存货采用后后进先出法，由由于采用新准准则，按其规规定，公司从从2007年1月1日起改用先先进先出法。2007年1月1日存货的价值为250万元，公司当年购入存货的实际成本为1 800万元，2007年12月31日

44、按先进先出法计算确定的存货价值为450万元，当年销售额为2 500万元，假设该年度其他费用为120万元，所得税税率为25。2007年12月31日按后进先出法计算的存货价值为220万元。当期净利润的影影响数计算表表单位：万元项目先进先出法后进先出法营业收入2 5002 500 减：营业成成本1 6001 830 减：其他费费用120120利润总额780550 减：所得税税费用195137.5净利润585412.5差额172.5会计政策变更的的会计处理方方法的选择法律、行政法规规或者国家统统一的会计制制度等要求变变更的情况下下，企业应当当分别按以下下情况进行处处理国家发布相关的的会计处理办办法，则

45、按照照国家发布的的相关会计处处理规定进行行处理国家没有发布相相关的会计处处理办法，则则采用追溯调调整法进行会会计处理将会计政策变更更累积影响数数调整列报前前期最早期初初留存收益，其其他相关项目目的期初余额额和列报前期期披露的其他他比较数据也也应当一并调调整会计政策变更的的会计处理方方法的选择（续续）确定对列报前期期影响数不切切实可行的，应应当从可追溯溯调整的最早早期间期初开开始应用变更更后的会计政政策 在当期期初确定定会计政策变变更对以前各各期累积影响响数不切实可可行的，应当当采用未来适适用法处理应用追溯调整法法或追溯重述述法的累积影影响数不能确确定；应用追溯调整法法或追溯重述述法要求对管管理

46、层在该期期当时的意图图作出假设；应用追溯调整法法或追溯重述述法要求对有有关金额进行行重大估计，并并且不可能将将提供有关交交易发生时存存在状况的证证据和该期间间财务报表批批准报出时能能够取得的信信息与其它信信息客观地加加以区分。会计政策变更的的信息披露会计政策变更的的性质、内容容和原因当期和各个列报报前期财务报报表中受影响响的项目名称称和调整金额额无法进行追溯调调整的，说明明该事实和原原因以及开始始应用变更后后的会计政策策的时点、具具体应用情况况第三节会计估估计变更会计估计变更的的含义是指由于资产和和负债的当前前状况及预期期经济利益和和义务发生了了变化，从而而对资产或负负债的账面价价值或者资产产

47、的定期消耗耗金额进行调调整。会计估计变更的的前提条件企业赖以进行估估计的基础发发生了变化企业取得了新的的信息、积累累了更多的经经验会计估计变更的的会计处理方方法未来适用法的含含义在会计估计变更更当期及以后后期间，采用用新的会计估估计，不改变变以前期间的的会计估计，也也不调整以前前期间的报告告结果。例4：宏远股份有限公公司有一台管管理用设备，原原始价值为110万元，预预计使用寿命命为5年，无净残残值，自20007年1月1日起按直线线法计提折旧旧。20099年1月，由于新新技术的发展展等原因，需需要对原预计计使用寿命和和净残值做出出修正，修改改后的预计使使用寿命为44年，净残值值仍为0元。假定税税

48、法允许按变变更后的折旧旧额在税前扣扣除。该企业业适用所得税税税率为255。2009年会计计分录：借：管理费用 33 贷：累计计折旧 3会计估计变更的的信息披露会计估计变更的的内容和原因因会计估计变更对对当期和未来来期间的影响响数会计估计变更的的影响数不能能确定的，披披露这一事实实和原因第四节前期差差错更正前期差错重要性性的判断是否足以影响财财务报表使用用者对企业财财务状况、经经营成果和现现金流量做出出正确判断前期差错重要性性的判断标准准性质金额不重要的前期差差错的处理不需调整财务报报表相关项目目的期初数，但但应调整发现现当期与前期期相同的相关关项目例5：宏远股份有限公公司在20007年12月3

49、1日发现，一一台价值100万元，应计计入固定资产产，并于20006年7月1日开始计提提折旧的管理理用设备，在在2006年计计入了当期费费用。该公司司固定资产折折旧采用直线线法，该资产产估计使用年年限为5年，假设不不考虑净残值值因素。2007年122月31日更正此此差错的会计计分录：借：固定资产 100 贷：管理理费用 7 累计折旧 3重要的前期差错错的处理追溯重溯法追溯重述法是指在发现前期期差错时，视视同该项前期期差错从未发发生过，从而而对财务报表表相关项目进进行更正的方方法。重要前期差错更更正的会计处处理原则企业应当采用追追溯重述法更更正重要的前前期差错确定前期差错影影响数不切实实可行的，可

50、可以从可追溯溯重述的最早早期间开始调调整留存收益益的期初余额额，也可以采采用未来适用用法企业应当在重要要的前期差错错发现当期的的财务报表中中，调整前期期比较数据 例6：宏远股份有限公公司在20009年发现，20008年公司司漏记一项固固定资产的折折旧费用500万元，但在在所得税申报报表中扣除了了该项折旧。假假设20088年适用所得得税税率为225，对上上述折旧费用用记录了122.5万元递递延所得税负负债，无其他他纳税调整事事项。该公司司按净利润的的10提取法法定盈余公积积，按净利润润的5提取任意意盈余公积。该该公司发行股股票份额为55 000万万股。编制有关项目的的调整分录：补提折旧借：以前年

51、度损损益调整 50 贷：累计计折旧 500调整递延税款借：递延所得税税负债 112.5 贷：以前年度损损益调整 12.5将“以前年度损损益调整”科目的余额额转入利润分分配借：利润分配未分配利利润 37.5 贷：以以前年度损益益调整 337.5调整利润分配有有关数字借：盈余公积 55.625 贷：利利润分配未分配利润润 5.625前期差错更正的的信息披露前期差错的性质质各个列报前期财财务报表中受受影响的项目目名称和更正正金额无法进行追溯重重述的，说明明该事实和原原因以及对前前期差错开始始进行更正的的时点、具体体更正情况5 资产负债表表日后事项第一节 资产负负债表日后事事项一、资产负债表表日后事项

52、的的含义 资产负负债表日后事事项，是指资资产负债 表表日至财务报报告批准报出出日之间发生生的有利或不不利事项。资产负债表日：资产负债表表日是指会计计年度末和会会计中期期末末。财务报告批准报报出日 财务报告告批准报出日日是指董事会会或类似机构构批准财务报报告报出的日日期，通常是是指对财务报报告内容负有有法律责任的的单位和个人人批准财务报报告对外公布布的日期。有利事项和不利利事项 资产负债债表日后事项项包括有利事事项和不利事事项。二、资产负债表表日后事项涵涵盖的期间 资产负债债表日后事项项涵盖的期间间是自资产负负债表日次日日起至财务报报告批准报出出日止的一段段时间。 具体而言言，资产负债债表日后事

53、项项涵盖的期间间应当包括： 1.报告年度度次年的1月1日或报告期期间下一期间间的第一天至至董事会或类类似机构批准准财务报告对对外公布日期期；2.财务报告批批准报出以后后、实际报出出之前又发生生与资产负债债表日后事项项有关的事项项，并由此影影响财务报告告对外公布日日期的，应以以董事会或类类似机构再次次批准财务报报告对外公布布的日期为截截止日期。例1某上市公司20007年的年年度财务报告告于20088年2月20日编制完完成，注册会会计师完成年年度财务报表表审计工作并并签署审计报报告日期为22008年4月16日，董事事会批准财务务报告对外公公布的日期为为2008年4月17日，财务务报告实际对对外公布

54、的日日期为20008年4月23日，股东东大会召开日日期为20008年5月10日。三、资产负债表表日后事项的的内容（一）调整事项项资产负债表日后后调整事项，是是指对资产负负债表日已经经存在的情况况提供了新的的或进一步证证据的事项。企业发生的资产产负债表日后后调整事项，通通常包括下列列各项：（11）资产负债债表日后诉讼讼案件结案，法法院判决证实实了企业在资资产负债表日日已经存在现现实义务，需需要调整原先先确认的与该该诉讼案件相相关的预计负负债或确认一一项新负债；（2）资产负债债表日后取得得确凿证据，表表明某项资产产在资产负债债表日发生了了减值或者需需要调整该项项资产原先确确认的减值金金额；（3）资

55、产负债债表日后进一一步确定了资资产负债表日日前购入资产产的成本或售售出资产的收收入；（4）资产负债债表日后发现现了财务报表表舞弊或差错错。例2甲公司因产品质质量问题被消消费者起诉。2007年12月31日法院尚未判决，考虑到消费者胜诉要求甲公司赔偿的可能性较大，甲公司为此确认了500万元的预计负债。2008年2月20日，在甲公司2007年财务报告对外报出之前，法院判决消费者胜诉，要求甲公司支付赔偿款700万元。二）非调整事项项资产负债表日后后非调整事项项，是指表明明资产负债表表日后发生情情况的事项。企业发生的资产产负债表日后后非调整事项项，通常包括括以下各项（1）资产负债表日后发生的重大诉讼、仲

56、裁、承诺；（2）资产负债表日后资产价格、税收政策、外汇汇率发生重大变化；（3）资产负债表日后因自然灾害导致资产发生重大损失；（4）资产负债表日后发行股票和债券；（5）资产负债表日后资本公积转增资本；（6）资产负债表日后发生巨额亏损；（7）资产负债表日后发生企业合并或处置子公司。例3甲公司20077年度财务报报告于20008年3月20日经董事事会批准对外外公布。20008年2月27日，甲公公司与银行签签订了50000万元的贷贷款合同，用用于生产项目目的技术改造造，贷款期限限自20088年3月1日起至20009年12月31日止。（三）调整事项项与非调整事事项的区别资产负债表日后后发生的某一一事项究

57、竟是是调整事项还还是非调整事事项，取决于于该事项表明明的情况在资资产负债表日日或资产负债债表日以前是是否已经存在在。例4甲公司20077年10月向乙公公司出售原材材料20000万元，根据据销售合同，以以公司应在收收到原材料后后3个月内付款款。至20007年12月31日，乙公公司尚未付款款。假定甲公公司在编制22007年度度财务报告时时有两种请款款（1）2007年12月31日甲公司司根据掌握的的资料判断，乙乙公司有可能能破产清算，估估计该营收账账款有20%无法收回，故故按20%的比例例提取坏账准准备；20008年1月20日，甲公公司收到通知知，乙公司已已被宣布破产产清算，甲公公司估计有770%的

58、债权权无法收回。（2）2007年12月31日乙公司的财务状况良好，甲公司预计营收账款可按时收回；2008年1月20日，乙公司发生重大火灾，导致甲公司50%的应收账款无法收回。（四）表明持续续经营假设不不再适用的事事项如果资产负债表表日后事项表表明持续经营营假设不再适适用的，企业业不应当在持持续经营基础础上编制财务务报表第二节 资产负负债表日后调调整事项的会会计处理一、资产负债表表日后调整事事项的处理原原则1.涉及损益的的事项，通过过“以前年度损损益调整”科目核算。 涉及损益益的调整事项项，如果发生生在资产负债债表日所属年年度（即报告告年度）所得得税汇算清缴缴前的，应调调整报告年度度应纳税所得得

59、额、应纳所所得税税额；发生在报告告年度所得税税汇算清缴后后的，应调整整本年度（即即报告年度的的次年）应纳纳所得税税额额。2.涉及利润分分配调整事项项，直接在“利润分配-未分配利润润”科目核算。3.不涉及损益益及利润分配配的事项，调调整相关科目目。4.通过上述账账务处理后，还还应同时调整整财务报表相相关项目的数数字，包括：（）资产产负债表日编编制的财务报报表相关项目目的期末数或或本年发生数数；（2）档期编制制的财务报表表相关项目的的期末数或上上年数；（33）经过上述述调整后，如如果涉及报表表附注内容的的，还应该调调整报表附注注相关项目的的数字。二、资产负债表表日后调整事事项的具体会会计处理方法法

60、假定：财务报告告批准报出日日是次年3月31日，所得得税率为333%，按净利利润的10%提去法定盈盈余公积，提提取法定盈余余公积后不再再作其他分配配；调整事项项按税法规定定均可调整应应纳的所得税税；涉及递延延所得税资产产的，均假定定未来期间很很可能取得用用来抵扣暂时时性差异的应应纳税所得额额；不考虑报报表附注中有有关现金流量量表项目的数数字。（一）资产负债债表日后诉讼讼案件结案，法法院判决证实实了企业在资资产负债表日日已经存在现现实义务，需需要调整原先先确认的与该该诉讼案件相相关的预计负负债，或确认认一项新负债债例5 甲公司与与乙公司签订订一项销售合合同，合同中中订明甲公司司应在20007年8月