企业会计准则-收入

1、 收入第一节 收入概概述 收入是指企业在在日常活动中中形成的、会会导致所有者者权益增加的的、与所有者者投入资本无无关的经济利利益的总流入入。在市场经经济条件下，收收入作为影响响利润指标的的重要因素，越越来越受到企企业和投资者者等众多信息息使用者的重视视。企业会会计准则第114号收入（以以下简称收入入准则）主要要规范了收入入的确认、计计量和相关信信息的披露要要求，有助于于如实反映企企业的生产经经营成果，准准确核算企业业实现的损益益。长期股权权投资、建造造合同、租赁赁、原保险合合同、再保险险合同等形成成的收入的确确认、计量和和报告等问题题不由收入准则则规范。收入主要包括企企业为完成其其经营目标所所

2、从事的经常常性活动实现现的收入，如如工业企业生生产并销售产产品、商业企企业销售商品品、咨询公司司提供咨询服服务、软件公公司为客户开开发软件、安安装公司提供供安装服务、商商业银行对外外贷款、保险险公司签发保保单、租赁公公司出租资产产等实现的收收入；另外，企企业发生的与与经常性活动动相关的其他他活动，如工工业企业对外外出售不需用用的原材料、利利用闲置资金金对外投资、对对外转让无形形资产使用权权等所形成的的经济利益的的总流入也构构成收入。企业发生的既不不属于经常性性活动也不属属于与经常性性活动相关的的其他活动，如如工业企业处处置固定资产产、无形资产产等形成的经经济利益的总总流入不属于收入。应应当确认

3、为营营业外收入。本章着重讲解了了不同形式的的收入，即销销售商品收入入、提供劳务务收入和让渡渡资产使用权权收入的确认认条件和计量量问题。GMMZ第二节 销售商商品收入 一、销售商品收收入的确认与与计量 商品包括企业为为销售而生产产的产品和为为转售而购进进的商品，如如工业企业生生产的产品、商商业企业购进进的商品等，企企业销售的其其他存货，如如原材料、包包装物等，也也视同企业的的商品。收入入准则规定，销销售商品收入入同时满足下下列条件的，才才能予以确认认：（一）企业已将将商品所有权权上的主要风风险和报酬转转移给购货方方 企业已将商品所所有权上的主主要风险和报报酬转移给购购货方，是指指与商品所有有权有

4、关的主主要风险和报报酬同时转移移给了购货方方。其中，与与商品所有权权有关的风险险，是指商品品可能发生减减值或毁损等等形成的损失失；与商品所所有权有关的的报酬，是指指商品价值增增值或通过使使用商品等形形成的经济利利益。判断企业是否已已将商品所有有权上的主要要风险和报酬酬转移给购货货方，应当关关注交易的实实质而不是形形式，同时考考虑所有权凭凭证的转移或或实物的交付付。如果与商商品所有权有有关的任何损损失均不需要要销货方承担担，与商品所所有权有关的的任何经济利利益也不归销销货方所有，就就表明商品所有有权上的主要要风险和报酬酬转移给了购购货方。1通常情况下下，转移商品品所有权凭证证或交付实物物后，商品

5、所所有权上的所所有风险和报报酬随之转移移，如大多数数商品零售、预预收款销售商商品、订货销销售商品、托托收承付方式式销售商品、分分期收款发出出商品等。预收款销售商品品，是指购买买方在商品尚尚未收到前按按合同或协议议约定分期付付款，销售方方在收到最后后一笔款项时时才交货的销销售方式。在在这种方式下下，销售方直直到收到最后后一笔款项才才将商品交付付购货方，表表明商品所有有权上的主要要风险和报酬酬只有在收到到最后一笔款款项时才转移移给购货方，企企业通常应在在发出商品时时确认收入，在在此之前预收收的贷款应确确认为负债。订货销售，是指指已收到全部部或部分货款款而库存没有有现货，需要要通过制造等等程序才能将

6、将商品交付购购买方的销售售方式。在这这种销售方式式下，企业通通常应在发出出商品并符合合收入确认条条件时确认收收入，在此之之前预收的货货款应确认为为负债。采用托收承付方方式销售商品品的，在商品品发出办妥托托收手续时，通常表明商品所有权上的主要风险和报酬已经转移给购货方，因此可以确认收入。如果已发出商品购货方很可能因商品质量问题而发生退货的，表明商品所有权上的主要风险和报酬没有转移，不应确认收入。分期收款销售商商品，是指商商品已经交付付，但货款分分期收回的销销售方式。在在这种销售方方式下，企业业将商品交付付给购货方，通通常表明与商商品所有权有有关的风险和和报酬已经转转移给购货方方，在满足收收入确认

7、的其其他条件时，应应当根据应收收款项的公允允价值（或现现行售价）一一次确认收入入。按照合同同约定的收款款日期分期收收回货款，强强调的是一个个结算时点，与与风险和报酬酬的转移没有有关系，因此此，企业不应应当按照合同同约定的收款款日期确认收收入。GMZZ2某些情况下下，转移商品品所有权凭证证或交付实物物后，商品所所有权上的主主要风险和报报酬随之转移移，企业只保保留商品所有有权上的次要要风险和报酬酬，如交款提提货方式销售售商品、视同同买断方式委委托代销商品品等。在这种种情形下，应应当视同商品品所有权上的的所有风险和和报酬已经转转移给购货方方。(例151)甲公司销售售一批商品给给丙公司。丙丙公司已根据

8、据甲公司开出出的发票账单单支付了货款款，取得了提提货单，但甲甲公司尚未将将商品移交丙丙公司。根据本例的资料料，甲公司采采用交款提货货的销售方式式，即购买方方已根据销售售方开出的发发票账单支付付货款，并取取得卖方开出出的提货单。在在这种情况下下，购买方支支付货款并取取得提货单，说说明商品所有有权上的主要要风险和报酬酬已转移给购购买方，虽然然商品未实际际交付，甲公公司仍可以认认为商品所有有权上的主要要风险和报酬酬已经转移，应应当确认收入入。(例152)甲公司委托托乙公司销售售商品1000件，协议价价为200元元件，成本本为120元元件。代销销协议约定，乙乙企业在取得得代销商品后后，无论是否否能够卖

9、出、是是否获利，均均与甲公司无无关。这批商商品已经发出出，货款尚未未收到，甲公公司开出的增增值税专用发发票上注明的的增值税额为为3400元元。根据本例的资料料，甲公司采采用视同买断断方式委托乙乙公司代销商商品。视同买买断方式代销销商品，是指指委托方和受受托方签订合合同或协议，委委托方按合同同或协议收取取代销的货款款，实际售价价由受托方自自定，实际售售价与合同或或协议价之间间的差额归受受托方所有。如如果委托方和和受托方之间间的协议明确确标明，受托托方在取得代代销商品后，无无论是否能够够卖出、是否否获利，均与与委托方无关关，那么委托托方和受托方方之间的代销销商品交易，与与委托方直接接销售商品给给受

10、托方没有有实质区别，在在符合销售商商品收入确认认条件时，委委托方应确认认相关销售商商品收入。本本例中，甲公公司应当确认认200000元的销售收收入，并结转转相应的成本本。3某些情况下下，转移商品品所有权凭证证或交付实物物后，商品所所有权上的主主要风险和报报酬并未随之之转移。（1）企业销售售的商品在质质量、品种、规规格等方面不不符合合同或或协议要求，又又未根据正常常的保证条款款予以弥补，因因而仍负有责责任。(例153)甲公司向乙乙公司销售一一批商品，商商品已经发出出，乙公司已已经预付部分分货款，剩余余货款由乙公公司开出一张张商业承兑汇汇票，销售发发票账单已交交付乙公司。乙乙公司收到商商品后，发现

11、现商品质量没没有达到合同同约定的要求求，立即根据据合同有关条条款与甲公司司交涉，要求求在价格上给给予一定折让让，否则要求求退货。双方方没有就此达达成一致意见见，甲公司也也未采取任何何补救措施。根据本例的资料料，尽管商品品已经发出，并并将发票账单单交付买方，同同时收到部分分货款，但是是由于双方在在商品质量的的弥补方面未未达成一致意意见，说明购购买方尚未正正式接受商品品，商品可能能被退回。因因此，商品所所有权上的主主要风险和报报酬仍保留在在甲公司，没没有随商品所所有权凭证的的转移或实物物的交付而转转移，不能确确认收入。（2）企业销售售商品的收入入是否能够取取得，取决于于购买方是否否已将商品销销售出

12、去。如如采用支付手手续费方式委委托代销商品品、售后回购购等。支付手续费方式式委托代销商商品，是指委委托方和受托托方签订合同同或协议，委委托方根据代代销商品数量量向受托方支支付手续费的的销售方式。在在这种方式下下，委托方发发出商品时，商商品所有权上上的主要风险险和报酬并未未转移，委托托方在发出商商品时通常不不应确认销售售商品收入，仍然应当按照有关风险和报酬是否转移来判断何时确认收入，通常可在收到受托方开出的代销清单时确认销售商品收入；受托方应在商品销售后，按合同或协议约定的方法计算确定的手续费确认收入。售后回购，是指指销售商品的的同时，销售售方同意日后后再将同样或或类似的商品品购回的销售售方式。

13、在这这种方式下，销销售方应根据据合同或协议议条款判断销销售商品是否否满足收入确确认条件。通通常情况下，售售后回购交易易属于融资交交易，商品所所有权上的主主要风险和报报酬没有转移移，企业不应应确认收入；回购价格大大于原售价的的差额，企业业应在回购期期间按期计提提利息费用，计计入财务费用用。（3）企业尚未未完成售出商商品的安装或或检验工作，且且安装或检验验工作是销售售合同或协议议的重要组成成部分。(例154)甲公司向乙乙公司销售一一部电梯，电电梯已经运抵抵乙公司，发发票账单已经经交付，同时时收到部分货货款。合同约约定，甲公司司应负责该电电梯的安装工工作，在安装装工作结束并并经乙公司验验收合格后，乙

14、乙公司应立即即支付剩余货货款。根据本例的资料料，电梯安装装调试工作通通常是电梯销销售合同的重重要组成部分分，在安装过过程中可能会会发生一些不不确定因素，影影响电梯销售售收入的实现现。因此，电电梯实物的交交付并不表明明商品所有权权上的主要风风险和报酬随随之转移，不不能确认收入入。只有在安安装完成并验验收合格，表表明与电梯有有关的风险和和报酬已经转转移给乙公司司，同时满足足收入确认的的其他条件时时，甲公司才才能确认收入入。（4）销售合同同或协议中规规定了买方由由于特定原因因有权退货的的条款，且企企业又不能确确定退货的可可能性。(例155)甲公司为推推销一种新产产品，承诺凡凡购买新产品品的客户均有有

15、一个月的试试用期，在试试用期内如果果对产品使用用效果不满意意，甲公司无无条件给予退退货。该种新新产品已交付付买方，货款款已收讫。根据本例的资料料，甲公司虽虽然已将产品品售出，并已已收到货款。但但是由于是新新产品，甲公公司无法估计计退货的可能能性，这表明明产品所有权权上的主要风风险和报酬并并未随实物的的交付而发生生转移，不能能确认收入。只有在试用期结束后，才表明与该产品有关的风险和报酬已经转移给客户，在满足收入确认的其他条件时，甲公司才能确认收入。（二）企业既没没有保留通常常与所有权相相联系的继续续管理权，也也没有对已售售出的商品实实施有效控制制通常情况下，企企业售出商品品后不再保留留与商品所有

16、有权相联系的的继续管理权权，也不再对对售出商品实实施有效控制制，表明商品所有权上上的主要风险险和报酬已经经转移给购货货方，应在发发出商品时确确认收入。(例156)甲公司属于于房地产开发发商。甲公司司将住宅小区区销售给业主主后，与业主委委员会签定协协议，管理住住宅小区物业业，并按月收收取物业管理理费。根据本例的资料料，甲公司将将住宅小区销销售给业主后后，与住宅小区所所有权有关的的风险和报酬酬已经转移给给业主，甲公公司既没有保保留通常与住住宅小区所有有权相联系的的继续管理权权，也没有对对已售出的住住宅小区实施施有效控制，在满足收入确认的其他条件时，应当确认销售住宅小区的收入。随后，甲公司与该住宅小

17、区业主委员会签定协议，管理住宅小区物业。由于该住宅小区的所有权属于业主，因此，甲公司提供的这种物业管理与住宅小区的所有权无关，是与住宅小区销售无关的另一项提供劳务的交易。甲公司应当在满足提供劳务收入确认条件时，确认提供劳务费收入。(例157)乙公司主要要从事软件开开发及维护。乙乙公司销售一一组软件给某某客户，并接接受客户的委委托对软件进进行日常有偿偿维护管理，其其中包括更新新软件等。根据本例的资料料，乙公司将将软件销售给客户后，该客户是是软件的受益益者，该软件产生的的经济利益归归客户享有，有有关的风险也也由客户承担担，与该软件相关的的风险和报酬酬已经转移给给客户，乙公公司在满足收收入确认的其其

18、他条件时，应应当确认销售售软件的收入入。乙公司接接受客户委托托对软件进行行日常管理等等，是与软件销售独立立的另一项提提供劳务的交交易。虽然乙乙公司仍对售售出的软件拥拥有继续管理理权，但这与与软件的所有有权无关，乙乙公司应当在满足提提供劳务收入入确认条件时时确认提供劳劳务费收入。在有的情况下，企企业商品售出出后，由于各各种原因仍保保留与商品所所有权相联系系的继续管理理权，或仍对商品可可以实施有效效控制，如售售后回购、售售后租回等，则则说明此项销销售交易没有有完成，销售售不能成立，不不应确认销售售商品收入。(例158)乙公司采用用售后租回方方式将一栋办办公楼销售给给丙公司，租租回的办公楼楼仍作为本

19、公公司的办公用用房。根据本例的资料料，乙公司将将办公楼销售给给丙公司后，又又将其租回仍仍作为办公用用房，表明乙乙公司能继续续对该办公楼楼实施有效控控制，乙公司司不能确认与与销售该办公楼楼有关的收入入，销售价款款与该办公楼楼帐面价值的的差额应当确确认为递延收收益，并按照照该办公楼的的折旧进度进进行分摊，作作为办公楼折折旧费用的调调整。（三）收入的金金额能够可靠靠地计量。 收入的金额能够够可靠地计量量，是指收入入的金额能够够合理地估计计。如果收入入的金额不能能够合理估计计，则无法确认收收入。通常情情况下，企业业在销售商品品时，商品销销售价格已经经确定，企业业应当按照从购货方已已收或应收的的合同或协

20、议议价款确定收收入金额。如如果销售商品品涉及现金折折扣、商业折折扣、销售折折让等因素，还还应当考虑这这些因素后确确定销售商品品收入金额。如如果企业从购购货方应收的的合同或协议议价款延期收收取具有融资资性质，企业业应按应收的的合同或协议议价款的公允允价值确定销销售商品收入入金额。有时，由于销售售商品过程中中某些不确定定因素的影响响，也有可能能存在商品销销售价格发生生变动的情况况，如附有销销售退回条件件的商品销售售。如果企业业不能合理估估计退货的可可能性，则无无法确定销售售商品的价格格，也就不能能够合理地估估计收入的金金额，不应在在发出商品时时确定收入，而而应当在售出出商品退货期期待满商品销销售价

21、格能够够可靠计量时时确定收入。企业从购货方已已收或应收的的合同或协议议价款不公允允的，企业应应按公允的交交易价格确定定收入金额，不公允的价款不应确定为收入金额。（四）相关的经经济利益很可可能流入企业业 相关的经济利益益很可能流入入企业，是指指销售商品价价款收回的可可能性大于不不能收回的可可能性，即销销售商品价款款收回的可能能性超过500。企业在在确定销售商商品价款收回回的可能性时时，应当结合合以前和买方方交往的直接接经验、政府府有关政策、其其他方面取得得信息等因素素进行分析。企企业销售的商商品符合合同同或协议要求求，巳将发票票账单交付买买方，买方承承诺付款，通通常表明满足足本确认条件件（相关的

22、经经济利益很可可能流入企业业）。如果企企业根据以前前与买方交往往的直接经验验判断买方信信誉较差，或或销售时得知知买方在另一一项交易中发发生了巨额亏亏损，资金周周转十分困难难；或在出口口商品时不能能肯定进口企企业所在国政政府是否允许许将款项汇出出等，就可能能会出现与销销售商品相关关的经济利益益不能流入企企业的情况，不不应确认收入入。如果企业业判断销售商商品收入满足足确认条件确确认了一笔应应收债权，以以后由于购货货方资金周转转困难无法收收回该债权时时，不应调整整原确认的收收入，而应对对该债权计提提坏账准备、确确认坏账损失失。（五）相关的已已发生或将发发生的成本能能够可靠地计计量 通常情况下，销销售

23、商品相关关的已发生或或将发生的成成本能够合理理地估计，如如库存商品的的成本、商品品运输费用等等。如果库存存商品是本企企业生产的，其其生产成本能能够可靠计量量；如果是外外购的，购买买成本能够可可靠计量。有有时，销售商商品相关的已已发生或将发发生的成本不不能够合理地地估计，此时时企业不应确确认收入，已已收到的价款款应确认为负负债。(例159)甲公司与乙乙公司签订协协议，约定甲甲公司生产并并向乙公司销销售一台大型型设备。限于于自身生产能能力不足，甲甲公司委托丙丙公司生产该该大型设备的的一个主要部部件。甲公司司与丙公司签签订的协议约约定，丙公司司生产该主要要部件发生的的成本经甲公公司认定后，其其金额的

24、1008即为甲甲公司应支付付给丙公司的的款项。假定定甲公司本身身负责的部件件生产任务和和丙公司负责责的部件生产产任务均已完完成，并由甲甲公司组装后后运抵乙公司司，乙公司验验收合格后及及时支付了货货款。但是，丙丙公司尚未将将由其负责的的部件相关的的成本资料交交付甲公司认认定。本例中，虽然甲甲公司已将大大型设备交付付乙公司，且且已收到货款款。但是，甲甲公司为该大大型设备发生生的相关成本本因丙公司相相关资料未送送达而不能可可靠地计量，也也不能合理估估计。因此，甲甲公司收到货货款时不应确确认为收入。如果甲公司为该该大型设备发发生的相关成成本因丙公司司相关资料末末送达而不能能可靠地计量量，但是甲公公司基

25、于以往往经验能够合合理估计出该该大型设备的的成本，仍应应认为满足本本确认条件。二、销售商品收收入的账务处处理（一）通常情况况下销售商品品收入的账务务处理 确认销售商品收收入时，企业业应按已收或或应收的合同同或协议价款款，加上应收收取的增值税税额，借记“银行存款”、“应收账款”，“应收票据”等科目，按按确定的收入入金额，贷记记“主营业务收收入”、“其他业务收收入”等科目，按按应收取的增增值税额，贷贷记“应交税金应交增值税税(销项税额额)”科目；同时时在资产负债债表日，按应应交纳的消费费税、资源税税、城市维护护建设税、教教育费驸加等等税费金额，借借记“营业税金及及附加”科目，贷记记“应交税费应交消

26、费税税(应交资源源税、应交城城市维护建设设税等)”科目。（二）托收承付付方式销售商商品的处理托收承付，是指指企业根据合合同发货后，委委托银行向异异地付款单位位收取款项，由由购货方向银银行承诺付款款的销售方式式。在这种方方式下，企业业通常应在发发出商品且办办妥托收手续续时确认收入入。如果商品品已经发出且且办妥托收手手续，但由于于各种原因与与发出商品所所有权有关的的风险和报酬酬没有转移的的，企业不应应确认收入。(例15100)甲公司在在207年7月112日向乙公公司销售一批批商品，开出出的增值税专专用发票上注注明的销售价价格为1000000元，增增值税额为117000元元，款项尚未未收到；该批批商

27、品成本660000元元。甲公司在在销售时已知知乙公司资金金周转发生困困难，但为了了减少存货积积压。同时也也为维持与乙乙公司长期的的商业关系，甲甲公司仍将商商品发往乙公公司且办妥托托收手续。假假定甲公司销销售该批商品品的增值税纳纳税义务已经经发生。根据本例的资料料，由于乙公公司资金周转转存在困难，因因而甲公司在在货款回收方方面存在较大大的不确定性性，与该批商商品所有权有有关的风险和和报酬没有转转移给乙公司司。根据销售售商品收入的的确认条件，甲甲公司在发出出商品且办妥妥托收手续时时不能确认收收入，已经发发出的商品成成本应通过“发出商品”科目反映。甲甲公司的账务务处理如下：（1）2077年7月122

28、日发出商品品时：借：发出商品600000贷：库存商品600000 同时，将增值税税专用发票上上注明的增值值税额转入应应收账款借：应收账款170000 贷：应应交税费应交增值税税(销项税额额)170000（注：如果销售售该商品的增增值税纳税义义务尚未发生生，则不作这这笔分录，待待税义务发生生时再作应交交增值税的分分录）（2）2077年10月55日，甲公司司得知乙公司司经营情况逐逐渐好转，乙乙公司承诺近近期付款时借：应收账款1000000 贷：主主营业务收入入 1000000借：主营业务成成本 600000 贷：发发出商品 660000（3）2077年10月116日收到款款项时借：银行存款1170

29、000 贷：应收账款1170000（三）销售商品品涉及现金折折扣、商业折折扣、销售折折让的处理 企业销售商品有有时也会遇到到现金折扣、商商业折扣、销销售折让等问问题，应当分分别不同情况况进行处理：1现金折扣，是是指债权人为为鼓励债务人人在规定的期期限内付款而而向债务人提提供的债务扣扣除。企业销销售商品涉及及现金折扣的的，应当按照照扣除现金折折扣前的金额额确定销售商商品收入金额额。现金折扣扣在实际发生生时计入财务务费用。2商业折扣，是是指企业为促促进商品销售售而在商品标标价上给予的的价格扣除。企企业销售商品品涉及商业折折扣的，应当当按照扣除商商业折扣后的的金额确定销销售商品收入入金额。3销售折让

30、，是是指企业因售售出商品的质质量不合格等等原因而在售售价上给予的的减让。对于于销售折让，企企业应分别不不同情况进行行处理：已确认收入入的售出商品品发生销售折折让的，通常常应当在发生生时冲减当期期销售商品收收入；已确认收入入的销售折让让属于资产负负债表日后事事项的，应当当按照有关资资产负债表日日后事项的相相关规定进行行处理。(例15111)甲公司在在207年5月11日向乙公司司销售一批商商品，开出的的增值税专用用发票上注明明的销售价格格为100000元，增值值税额为17700元。为为及早收回货货款，甲公司司和乙公司约约定的现金折折扣条件为：2/10，11/20，nn/30。假假定计算现金金折扣时

31、不考考虑增值税额额。甲公司的的账务处理如如下：(1)5月1日日销售实现时时，按销售总总价确认收入入。 借：应收账款117000贷：主营业务收收入100000 应交税费应应交增值税(销项税额)1700(2)如果乙公公司在5月99日付清货款款，则按销售售总价100000元的22享受现金金折扣2000(1000002)元，实实际付款111500(111700-200)元元。借：银行存款115000 财务费用200 贷：应收账款117000(3)如果乙公公司在5月118日付清货货款，则按销销售总价100000元的的1享受现现金折扣1000(1000001)元，实实际付款111600(111700-10

32、0)元元。借：银行存款116000 财务费用100 贷：应收账款117000(4)如果乙公公司在5月底底才付清货款款，则按全额额付款。 借：银行存款117000贷：应收账款117000(例15122)甲公司在在207年6月11日向乙公司司销售一批商商品，开出的的增值税专用用发票上注明明的销售价格格为800 000元，增增值税额为1136 0000元,款项项尚未收到；该批商品成成本为6400000元。乙乙公司在验收收过程中发现现商品外观上上存在瑕疵，基基本上不影响响使用，要求求甲公司在价价格上（不含含增值税额）给给予5的减减让。假定甲甲公司已确认认销售收入，与与销售折让有有关的增值税税额税务机关

33、关允许冲减，销销售折让不属属于资产负债债表日后事项项。甲公司的的账务处理如如下：（1）2077年销售实现现时：借：应收账款 9366 000 贷：主主营业务收入入 8800 0000 应交税费费应交增值值税（销项税税额） 1136 0000借：主营业务成成本 640 0000 贷：库库存商品 640 000（2）发生销售售折让时：借：主营业务收收入 40 0000 应交税税费应交增值值税（销项税税额） 6 8000 贷：应应收账款 46 800（3）实际收到到款项时：借：银行存款 8899 200 贷：应应收账款 889 200（四）售后回购购的处理售后回购，是指指销售商品的的同时，销售售方同

34、意日后后将同样或类类似的商品购购回的销售方方式。在这种种方式下，销销售方应根据据合同或协议议的条款判断断企业是否已已将商品所有有权上的主要要风险和报酬酬转移给购货货方，以确定定是否确认销销售商品收入入。在大多数数情况下，回回购价格固定定或原销价加加合理回报，售售后回购交易易属于融资交交易，企业不不应确认销售售商品收入；回购价格大大于原售价的的差额，企业业应在回购期期间按期计提提利息，计入入财务费用。(例15133)甲公司在在207年5月11日与乙公司司签订一项销销售合同，根根据合同向乙乙公司销售一一批商品，开开出的增值税税专用发票上上注明的销售售价格为100000000元，增值税税额为1700

35、000元。商商品尚未发出出，款项已收收到。该批商商品的成本为为8000000元。5月月1日，签订订的补充合同同约定，甲公公司应于9月月30日将所所售商品购回回，回购价为为11000000元（不不含增值税额额）。甲公司司的账务处理理如下：（1）2077年5月1日日： 借：银行存款11700000 贷：应交税税费应交增值税税（销项税额额）1700000 其他应应收款 10000000（2）回购价格格大于原售价价的差额，应应在回购期间间按期计提利利息，计入财财务费用。由由于回购期间间为5个月，货货币时间价值值影响不大，因因此，采用直直线法计提利利息费用。每每月计提利息息费用为200000元（1100

36、00005）。 借：财务费用200000 贷：其他应应收款200000 （3）2077年9月300日回购商品品时，收到的的增值税专用用发票上注明明商品价款为为11000000元，增增值税额1887000元元，款项已支支付。 借：应交税金应交增增值税（进项项税额）1887000 财务费费用 200000其他应收款款 10800000 贷：银银行存款（或或应付账款） 112870000 （五）销售退回回及附有销售售退回条件的的销售的处理理1销售退回 销售退回，是指指企业售出的的商品由于质质量、品种不不符合要求等等原因而发生生的退货。对对于销售退回回，企业应分分别不同情况况进行会计处处理： 对于未确

37、认收入入的售出商品品发生销售退退回的，企业业应按已记入入“发出商品”科目的商品品成本金额，借借记“库存商品”科目，贷记记“发出商品”科目。对于已确认收入入的售出商品品发生退回的的，企业一般般应在发生时时冲减当期销销售商品收入入，同时冲减减当期销售商商品成本。如如该项销售退退回已发生现现金折扣的，应应同时调整相相关财务费用用的金额；如如该项销售退退回允许扣减减增值税额的的，应同时调调整“应交税金应交增值税税(销项税额额)”科目的相应应金额。已确认收入的售售出商品发生生的销售退回回属于资产负负债表日后事事项的，应当当按照有关资资产负债表日日后事项的相相关规定进行行会计处理。(例15144)甲公司在

38、在207年12月月18日向乙乙公司销售一一批商品，开开出的增值税税专用发票上上注明的销售售价格为500000元，增增值税额为88500元，该该批商品成本本为260000元。乙公公司在207年12月月27日支付付货款，2008年4月55日，该批商商品因质量问问题被乙公司司退回，甲公公司当日支付付有关款项。假假定销售退回回不属于资产产负债表日后后事项。甲公公司的账务处处理如下：207年122月18日销销售实现时，按按销售总价确确认收入 借：应收账款585000贷：主营业务收收入500000 应交税费应应交增值税(销项税额) 8500借：主营业务成成本260000 贷：库存商品260000在207年

39、112月27日日收到货款时时 借：银行存款585000贷：应收账款585000208年4月月5日发生销销售退回时 借：主营业务收收入 500000应交税费应应交增值税(销项税额) 8500 贷：银行存款585000借：库存商品260000贷：主营业务成成本2600002附有销售退退回条件的商商品销售 附有销售退回条条件的商品销销售，是指购购买方依照有有关协议有权权退货的销售售方式。在这种销售方式式下，企业根根据以往经验验能够合理估估计退货可能能性且确认与与退货相关负负债的，通常常应在发出商商品时确认收收入；企业不不能合理估计计退货可能性性的，通常应应在售出商品品退货期满时时确认收入。(例151

40、55)甲公司是是一家健身器器材销售公司司，207年1月11日，甲公司司向乙公司销销售50000件健身器材材，单位销售售价格为5000元，单位位成本为4000元，开出出的增值税专专用发票上注注明的销售价价格为25000000元元，增值税额额为4250000元。协协议约定，乙乙公司应于22月1日之前前支付货款，在在6月30日日之前有权退退还健身器材材。健身器材材已经发出，款款项尚未收到到。假定甲公公司根据过去去的经验，估估计该批健身身器材退货率率约为20；健身器材材发出时纳税税义务已经发发生；实际发发生销售退回回时有关的增增值税额允许许中减。甲公司的账务处处理如下；(1)1月1日日发出健身器器材时

41、 借：应收账款29250000贷：主营业务收收入25000000 应交税费应应交增值税(销项税额)4250000借：主营业务成成本20000000 贷：库存商品20000000(2)1月311日确认估计计的销售退回回 借：主营业务收收入5000000贷：主营业务成成本4000000 其他应付款1000000(3)2月1日日前收到货款款时 借：银行存款29250000贷：应收账款29250000(4)6月300日发生销售售退回，实际际退货量为11000件，款款项已经支付付 借：库存商品4000000应交税费应应交增值税(销项税额)850000 其他应付款1000000 贷：银行存款5850000

42、如果实际退货量量为800件件时 借：库存商品3200000应交税费应应交增值税(销项税额)680000 主营业务成本800000其他应付款1000000 贷：银行存款4680000主营业务收入1000000 如果实际退货量量为12000件时 借：库存商品4800000应交税费应应交增值税(销项税额)1020000 主营业务收入1000000 其他应付款1000000 贷：主主营业务成本本800000银行存款7020000(例15166)沿用(例例1515)，假定定甲公司无法法根据过去的的经验，估计计该批健身器器材的退货率率；健身器材材发出时纳税税义务已经发发生。甲公司司的账务处理理如下：(1)

43、1月1日日发出健身器器材时 借：应收账款4250000贷：应交税费应交增值值税(销项税税额)4250000 借：发出商品20000000贷：库存商品20000000(2)2月1日日前收到货款款时借：银行存款29250000 贷：预收账款25000000应收账款4250000(3)6月300退货期满没没有发生退货货时 借：预收账款25000000贷：主营业务收收入25000000 借：主营业务成成本20000000贷：发出商品20000000(4)6月300日退货期满满，发生20000件退货货时 借：预收账款25000000应交税费应应交增值税(销项税额)1700000 贷：主营业务收收入150

44、00000银行存款11700000 借：主营业务成成本12000000 库存商品8000000贷：发出商品20000000（六）具有融资资性质的分期期收款销售商商品的处理 企业销售商品，有有时会采取分分期收款的方方式，如分期期收款发出商商品，即商品品已经交付，货货款分期收回回。如果延期期收取的货款款具有融资性性质，其实质质是企业向购购货方提供信信贷时，企业业应当按照应应收的合同或或协议价款的的公允价值确确定收入金额额。应收的合合同或协议价价款的公允价价值，通常应应当按照其未未来现金流量量现值或商品品现销价格计计算确定。应收的合同或协协议价款与其其公允价值之之间的差额，应应当在合同或或协议期间内

45、内，按照应收收款项的摊余余成本和实际际利率计算确确定的金额进进行摊销，作作为财务费用用的抵减处理理。其中，实际利率率是指具有类类似信用等级级的企业发行行类似工具的的现时利率，或或者将应收的的合同或协议议价款折现为为商品现销价价格时的折现现率等。(例15177)201年1月11日，甲公司司采用分期收收款方式向乙乙公司销售一一套大型设备备，合同约定定的销售价格格为20000万元，分55次于每年112月31日日等额收取。该该大型设备成成本为15660万元。在在现销方式下下，该大型设设备的销售价价格为16000万元。假假定甲司发出出商品时开出出增值税专用用发票，注明明的增值税额额为340万万元，并于当

46、当天收到增值值税额3400万元。根据本例的资料料，甲公司应应当确认的销销售商品收入入金额为l6600万元，根根据下列公式式：未来五年收款额额的现值现现销方式下应应收款项金额额可以得出：400(PA，r，55)3400160003401940(万元) 可在多次测试的的基础上，用用插值法计算算折现率。 当r7时，44004.10002340019800.0811940 当r8时，44003.99227340019377.0811940 因此，7rr8。用用插值法计算算如下：现值 利率1 980008 7 1 940 r 1 937008 8 现值 利率率 1 9980.088 7 1 9940 r

47、 1 9937.088 8=r=7.93每期计入财务费费用的金额如如表15ll所示。表15l财务费用和和已收本金计计算表单位：万元元日 期未收本金=上期-上上期财务费用=7.993%收现总额已收本金=-201年1月月1日1600.000201年122月31日1600.000126.88400273.12202年122月31日1326.888105.22400294.78203年122月31日1032.10081.85400318.15204年122月31日713.9556.62400343.38205年122月31日370.5729.43*400370.57总 额额400.0020001600

48、.000*尾数调整根据表15ll的计算结果果，甲公司各各期的账务处处理如下：(1)2011年1月1日日销售实现 借：长期应收款款200000000银行存款34000000 贷：主营业务收收入160000000应交税费应应交增值税(销项税额)34000000 未实现融资收益益40000000借：主营业务成成本156000000 贷：库存商品156000000(2)2011年12月331日收取货货款借：银行存款40000000 贷：长期应收款款40000000借：未实现融资资收益12688800 贷：财务费用12688800(3)2022年12月331日收取货货款 借：银行存款40000000贷：

49、长期应收款款40000000 借：未实现融资资收益10522200贷：财务费用10522200(4)2033年12月331日收取货货款 借：银行存款40000000贷：长期应收款款40000000 借：未实现融资资收益8185000贷：财务费用8185000(5)2044年12月331日收取贷贷款 借：银行存款40000000贷：长期应收款款40000000 借：未实现融资资收益5662000贷：财务费用5662000(6)2055年12月331日收取货货款和增值税税额 借：银行存款40000000贷：长期应收款款40000000 借：未实现融资资收益2943000贷：财务费用2943000第

50、三节 提供劳劳务收入 一、提供劳务交交易结果能够够可靠估计 企业在资产负债债表日提供劳劳务交易的结结果能够可靠靠估计的，应应当采用完工工百分比法确确认提供劳务务收入。（一）提供劳务务交易结果能能够可靠估计计的条件 提供劳务交易的的结果能够可可靠估计，是是指同时满足足下列条件：1收入的金额额能够可靠地地计量，是指指提供劳务收收入的总额能能够合理地估估计。通常情情况下，企业业应当按照从从接受劳务方方已收或应收收的合同或协协议价款确定定提供劳务收收入总额。随随着劳务的不不断提供，可可能会根据实实际情况增加加或减少已收收或应收的合合同或协议价价款，此时，企企业应及时调调整提供劳务务收入总额。2.相关的

51、经济济利益很可能能流入企业，是是指提供劳务务收入总额收收回的可能性性大于不能收收回的可能性性。企业在确确定提供劳务务收入总额能能否收回时，应应当结合接受受劳务方的信信誉、以前的的经验以及双双方就结算方方式和期限达达成的合同或或协议条款等等因素，综合合进行判断。企业在确定提供供劳务收入总总额收回的可可能性时，应应当进行定性性分析。如果果确定提供劳劳务收入总额额收回的可能能性大于不能能收回的可能能性，即可认认为提供劳务务收入总额很很可能流入企企业。通常情情况下，企业业提供的劳务务符合合同或或协议要求，接接受劳务方承承诺付款，就就表明提供劳劳务收入总额额收回的可能能性大于不能能收回的可能能性。如果企

52、企业判断提供供劳务收入总总额不是很可可能流入企业业，应当提供供确凿证据。3交易的完工工进度能够可可靠地确定，是是指交易的完完工进度能够够合理地估计计。企业确定定提供劳务交交易的完工进进度，可以选选用下列方法法：(1)已完工作作的测量，这这是一种比较较专业的测量量方法，由专专业测量师对对已经提供的的劳务进行测测量，并按一一定方法计算算确定提供劳劳务交易的完完工程度。(2)已经提供供的劳务占应应提供劳务总总量的比例，这这种方法主要要以劳务量为为标准确定提提供劳务交易易的完工程度度。(3)已经发生生的成本占估估计总成本的的比例，这种种方法主要以以成本为标准准确定提供劳劳务交易的完完工程度。只只有已提

53、供劳劳务的成本才才能包括在已已经发生的成成本中，只有有已提供或将将提供劳务的的成本才能包包括在估计总总成本中。在实务中，如果果特定时期内内提供劳务交交易的数量不不能确定，则则该期间的收收入应当采用用直线发确认认，除非有证证据表明采用用其他方法能能更好地反映映完工进度。当当某项作业相相比其他作业业都重要得多多时，应当在在该项重要作作业完成之后后确认收入。4交易中已发发生和将发生生的成本能够够可靠地计量量，是指交易易中已经发生生和将要发生生的成本能够够合理地估计计。企业应当当建立完善的的内部成本核核算制度和有有效的内部财财务预算及报报告制度，准准确地提供每每期发生的成成本，并对完完成剩余劳务务将要

54、发生的的成本作出科科学、合理地地估计。同时时应随着劳务务的不断提供供或外部情况况的不断变化化，随时对将将要发生的成成本进行修订订。通常，企业在与与交易的其他他方就以下方方面达成协议议后，表明能能够对交易的的结果作出可可靠的估计：（1）关于于一方)提供供劳务和另一一方获得)劳劳务的强制执执行权；（22）进行交换换的对价；（33）结算的方方式和条件。（二）完工百分分比法的具体体应用 完工百分比法，是是指按照提供供劳务交易的的完工进度确确认收入和费费用的方法。在在这种方法下下，确认的提提供劳务收入入金额能够提提供各个会计计期间关于提提供劳务交易易及其业绩的的有用信息。企业应当在资产产负债表日按按照提

55、供劳务务收入总额乘乘以完工进度度扣除以前会会计期间累计计已确认提供供劳务收入后后的金额，确确认当期提供供劳务收入；同时，按照照提供劳务估估计总成本乘乘以完工进度度扣除以前会会计期间累计计已确认劳务务成本后的金金额，结转当当期劳务成本本。用公式表表示如下：本期确认的收入入劳务总收收入本期末止劳劳务的完工进进度-以前期期间已确认的的收入本期确认的费用用劳务总成成本本期末止劳劳务的完工进进度-以前期期间已确认的的费用企业采用完工百百分比法确认认提供劳务收收入时，应按计算算确定的提供供劳务收入金金额，借记“应收账款”、“银行存款”等科目，贷贷记“主营业务收收入”科目。结转转提供劳务成成本时，借记记“主

56、营业务成成本”科目，贷记记“劳务成本”科目。(例15188)A公司于于207年12月月1日接受一一项设备安装装任务，安装装期为3个月月，合同总收收入6000000元，至至年底已预收收安装费4440000元元，实际发生生安装费用为为2800000元(假定定均为安装人人员薪酬)，估估计还会发生生安装费用11200000元。假定甲甲公司按实际际发生的成本本占估计总成成本的比例确确定劳务的完完工进度。甲甲公司的会计计处理如下：实际发生的成本本占估计总成成本的比例2800000(28000001220000)70207年122月31日确确认的劳务收收入600000070004200000(元)207年1

57、22月31日结结转的劳务成成本(28800001200000)70002800000(元)(1)实际发生生劳务成本时时 借：劳务成本2800000贷：应付职工薪薪酬2800000(2)预收劳务务款时 借：银行存款4400000贷：预收账款4400000(3)2077年12月331日确认劳劳务收入并结结转劳务成本本时 借：预收账款4200000贷：主营业务收收入4200000 借：主营业务成成本2800000贷：劳务成本2800000 二、提供劳务交交易结果不能能可靠估计企业在资产负债债表日提供劳劳务交易结果果不能够可靠靠估计的，即即不能满足上上述四个条件中的的任何一条时时，企业不能能采用完工百

58、百分比法确认认提供劳务收收入。此时，企企业应正确预预计已经发生生的劳务成本本能够得到补补偿和不能得得到补偿，分分别进行会计计处理：（11）已经发生生的劳务成本本预计能够得得到补偿的，应应按已经发生生的能够得到到补偿的劳务务成本金额确确认提供劳务务收入，并结结转已经发生生的劳务成本本。（2）已已经发生的劳劳务成本预计计全部不能得得到补偿的，应应将已经发生生的劳务成本本计入当期损损益，不确认认提供劳务收收入。(例15199)甲公司于于207年12月月25日接受受乙公司委托托，为其培训训一批学员，培培训期为6个个月，208年1月11日开学。协协议约定，乙乙公司应向甲甲公司支付的的培训费总额额为600

59、000元，分三三次等额支付付，第一次在在开学时预付付，第二次在在208年3月11日支付，第第三次在培训训结束时支付付。208年1月月1日，乙公公司预付第一一次培训费。2208年2月229日，甲公公司发生培训训成本150000元(假假定均为培训训人员薪酬)。208年3月11日，甲公司司得知乙公司司经营发生困困难，后两次次培训费能否否收回难以确确定。甲公司司的账务处理理如下：(1)2088年1月1日日收到乙公司司预付的培训训费 借：银行存款200000贷：预收账款200000(2)实际发生生培训支出330000 借：劳务成本150000贷：应付职工薪薪酬150000(3)2088年2月299日确认

60、劳务务收入并结转转劳务成本 借：预收账款150000贷：主营业务收收入150000 借：主营业务成成本150000 贷：劳务成本150000 三、同时销售商商品和提供劳劳务交易企业与其他企业业签订的合同同或协议，有有时既包括销销售商品又包包括提供劳务务，如销售电电梯的同时负负责安装工作作、销售软件件后继续提供供技术支持、设设计产品同时时负责生产等等。此时，如如果销售商品品部分和提供供劳务部分能能够区分且能能够单独计量量的，企业应应当分别核算算销售商品部部分和提供劳劳务部分，将将销售商品的的部分作为销销售商品处理理，将提供劳劳务的部分作作为提供劳务务处理；如果果销售商品部部分和提供劳劳务部分不能