所得税会计的基本原理概述课件

第五章所得税

第五章所得税1一、所得税会计的基本原理概述（一）、我国企业会计准则规定，应采用资产负债表债务法核算所得税。一、所得税会计的基本原理概述（一）、我国企业会计准则规定，应2（二）、所得税会计的资产负债表债务法是从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照企业会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于两者之间的差额分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一期间利润表中的所得税费用。（二）、所得税会计的资产负债表债务法是从资产负债表出发，通过3（三）、所得税会计的基本程序

所得税核算的应用程序1：按照企业会计准则规定，确定资产负债表上列示的资产、负债的账面价值。例如，企业持有的应收账款账面余额为2000万元，企业对该应收账款计提了100万元的坏账准备，其账面价值应为1900万元。（三）、所得税会计的基本程序

所得税核算的应用程序4所得税会计核算的程序2：按照税法有关规定确定资产、负债的计税基础

资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。

所得税会计核算的程序2：按照税法有关规定确定资5所得税核算的程序3：比较资产或负债的账面价值与其计税基础，对两者之间的差额确定为暂时性差异。未作为资产和负债确认的项目，按照税法规定可以确定其计税基础的，该计税基础与其账面价值之间的差额也属于暂时性差异。（例如，广告费和业务宣传费——会计上计入当期损益、未作为资产负债确认，税法上规定对不超过当年销售收入15%的部分当期扣除、超过部分以后年度结转扣除，可以确定其计税基础，资产账面价0与计税基础的差异也是暂时性差异）所得税核算的程序3：比较资产或负债的账面价值与其计税基础，对6暂时性差异的分类按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。（1）应纳税暂时性差异可在发生当期，确定为相关的递延所得税负债。递延所得税负债=应纳税暂时性差异×适用税率借：所得税费用贷；递延所得税负债暂时性差异的分类按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响，分为7（2）可抵扣暂时性差异可在发生当期，确定为相关的递延所得税资产递延所得税资产=可抵扣暂时性差异×适用税率借：递延所得税资产贷：所得税费用（2）可抵扣暂时性差异可在发生当期，确定为相关的递延所得税资8所得税核算的程序4：确定利润表中的所得税费用。计算公式：所得税费用=当期所得税+递延所得税A、当期所得税是指当期交易计算确定的应交所得税；

当期所得税=当期应纳税所得额×适用税率

B、递延所得税是根据递延所得税资产和递延所得税负债调整后的综合结果。

所得税核算的程序4：确定利润表中的所得税费用。9我国所得税准则规定，递延所得税资产和递延所得税负债应当分别作为非流动资产和非流动负债在资产负债表中列示。我国所得税准则规定，递延所得税资产和递延所得税负债应当分别作10二、资产、负债的计税基础1、资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。如果这些经济利益不需要纳税，那么该资产的计税基础即为其账面价值。

二、资产、负债的计税基础1、资产的计税基础，是指企业收回资产11解释：“收回资产账面价值过程”——折旧的计提、资产的销售等等“可以自应税经济利益中抵扣的金额”——未来可税前抵扣的金额如果在未来计税期间相关资产带来的经济利益不需纳税,则该资产的计税基础等于其账面价值。例如：收回时不会产生纳税后果的应收贷款不征税的应收股利（分得的税后利润）相关收入已经计税的应收账款解释：“收回资产账面价值过程”——折旧的计提、资产的销售等等12资产在初始确认时，其计税基础一般为取得成本，即企业为取得某项资产支付的成本在未来期间准予税前扣除。在资产的持续持有期内，其计税基础则为取得成本减去以前期间按税法规定已税前扣除金额后的余额。资产的计税基础=取得成本-已在税前扣除的金额=未来可税前扣除的金额资产在初始确认时，其计税基础一般为取得成本，即企业为取得某项13举例【例1】甲公司2007年末存货账面余额100万元，已提存货跌价准备10万元，则存货账面价值为90万元；存货在出售时可以按其购入成本（账面余额）抵税100万元，所以，存货的计税基础为100万元。通俗地说，资产的计税基础就是将来收回资产时可以抵税的金额举例【例1】甲公司2007年末存货账面余额100万元，已提存142.负债的计税基础

负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。解释：“负债”——其确认影响到会计利润“未来期间”——负债的偿还期间“可予以抵扣金额”——可予以税前扣除的与负债有关的费用所以：负债的计税基础＝账面价值－未来可予以税前扣除的金额2.负债的计税基础负债的计税基础，是指负债的账面价值15负债的计税基础情况1如果负债的确认和偿还都不影响会计利润和应税利润，则该负债的计税基础等于其账面价值。企业购入一批商品，货款10000元尚未支付。该应付账款的计税基础为10000元。（10000＝账面价值10000－偿还时可以税前扣除的金额0）。企业从银行借入一笔本金为200000元的长期借款。该借款的计税基础为200000元。（200000＝账面价值200000－偿还时可以税前扣除的金额0）负债的计税基础情况1如果负债的确认和偿还都不影响会计利润和应16负债的计税基础情况2

如果负债的确认影响到会计利润，但负债的偿还不会产生纳税后果，则其计税基础等于账面价值。相关费用已于税前扣除的应付利息（初始确认时既影响会计利润，也影响应税利润）相关费用不得税前扣除的应付罚款（初始确认时影响会计利润，不影响应税利润，即将来不得税前扣除）负债的计税基础情况2

如果负债的确认影响到会计利润，但负债的17负债的计税基础情况3

如果负债的确认影响到会计利润，并影响不同期间的应税利润，则负债的计税基础不一定等于账面价值。【例2】甲公司2007年末预计负债账面金额为100万元（预提产品保修费用），假设产品保修费用在实际支付时抵扣，该预计负债计税基础为0万元，即负债计税基础=负债账面价值100—其在未来期间计算应税利润时可予抵扣的金额100=0（万元）。通俗地说，负债的计税基础就是将来支付时不能抵税的金额。负债的计税基础情况3

如果负债的确认影响到会计利润，并影响不18三、暂时性差异的分类介绍（一）应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。

应纳税暂时性差异通常表现在：1、资产的账面价值大于其计税基础。2、负债的账面价值小于其计税基础。3、在不考虑期初递延所得税负债的情况下，应做会计分录：借：所得税费用贷：递延所得税负债三、暂时性差异的分类介绍（一）应纳税暂时性差异19应纳税暂时性差异的举例[例3]、企业于2006年12月12日取得的某项环保用固定资产，原价300万元，使用年限10年，会计上采用直线法计提折旧，净残值为零。假定税法规定类似环保用固定资产采用加速折旧法计提的折旧可予税前扣除，该企业在计税时采用加速折旧法，净残值为零。2008年12月31日，企业估计该固定资产的可收回金额为220万元。假定所得税适用税率为25%。应纳税暂时性差异的举例[例3]、企业于2006年12月12日202008年12月31日的会计处理：1、固定资产的账面价值=原价300－折旧30×2－减值20=2202、该项固定资产的计税基础=300－300×20%－240×20%=1923、账面价值大于计税基础，意味企业将于未来期间增加应纳税所得额和应交所得税，属于应纳税暂时性差异，应确认为递延所得税负债。4、在不考虑期初递延所得税负债的情况下

借：所得税费用7万（28万×25%）贷：递延所得税负债7万（28万×25%）2008年12月31日的会计处理：1、固定资产的账面价值21【例4】甲公司2007年末商誉账面余额为4000万元，没有计提减值准备。税法规定，企业合并中产生的商誉不能抵税，即商誉的计税基础为0。因此，商誉账面价值4000万元与计税基础0之间的差额，形成暂时性差异为4000万元，资产的账面价值大于其计税基础，形成应纳税暂时性差异。【例4】甲公司2007年末商誉账面余额为4000万元，没有计22（二）可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。

可抵扣暂时性差异通常表现在：1、资产的账面价值小于其计税基础。2、负债的账面价值大于其计税基础。3、对于可抵扣暂时性差异可能产生的未来经济利益，应以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产。在不考虑期初递延所得税资产的情况下，应做会计分录借：递延所得税资产贷：所得税费用

（二）可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资23[例5]：A企业于2005年末以300万元购入一项生产用固定资产，预计使用10年。计税时，按照税法规定，其折旧年限为20年，假定会计与税法均按直线法计提折旧，净残值为零。2006年该项固定资产按照12个月计提折旧。假定本例中固定资产没有发生减值。确定2006年末该固定资产的账面价值和计税基础。假定所得税适用税率为25%。[例5]：A企业于2005年末以300万元购入一项生产用固定242006年12月31日的会计处理：1、固定资产的账面价值=原价300－折旧300÷10=270（万元）2、该项固定资产的计税基础=300－300÷20=285（万元）3、账面价值270小于计税基础285，意味企业将于未来期间减少应纳税所得额和应交所得税，属于可抵扣暂时性差异，应确认为递延所得税资产。在不考虑期初递延所得税资产的情况下,借：递延所得税资产3.75万(15万元×25%）贷：所得税费用3.75万（15万元×25%）

2006年12月31日的会计处理：1、固定资产的账面价值25【例6】甲公司2007年预计负债账面金额为100万元（预提产品保修费用），假设产品保修费用在实际支付时抵扣，该预计负债计税基础为0万元（负债账面价值100—其在未来期间计算应税利润时可予抵扣的金额100）。因此，预计负债账面价值100万元与计税基础0的差额，形成暂时性差异100万元；因负债的账面价值大于其计税基础，形成可抵扣暂时性差异。

【例6】甲公司2007年预计负债账面金额为100万元（预提产26[例7]甲公司2007年预收账款账面余额为600万元（预收房款），假设预收房款在实际收款时已计算交纳所得税，将来实际取得销售收入时则不再纳税。该预收账款计税基础为0万元（负债账面价值600万—其在未来期间可以税前抵扣的金额600万）；因负债的账面价值大于其计税基础，形成可抵扣暂时性差异。[例7]甲公司2007年预收账款账面余额为600万元（预收房27三、所得税核算的确认与计量

在计算出应交所得税后，如何确定所得税费用，关键是确定暂时性差异影响额。在资产负债表债务法下，对于可抵减暂时性差异的影响额应确认为递延所得税资产，对于应纳税暂时性差异的影响额应确认为递延所得税负债。

三、所得税核算的确认与计量在计算出应交所得税后，如何确定所281．递延所得税资产的确认

（1）确认递延所得税资产的情况企业对于可抵扣暂时性差异可能产生的未来经济利益，应以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产，并减少所得税费用。在估计未来期间可能取得的应纳税所得额时，除正常生产经营所得外，还应考虑将于未来期间转回的应纳税暂时性差异导致的应税金额等因素。1．递延所得税资产的确认

（1）确认递延所得税资产的情况企业29[例8]甲公司2007年末存货账面余额100万元，已提存货跌价准备10万元。则存货账面价值为90万元，存货的计税基础为100万元，形成可抵扣暂时性差异为10万元。假设甲公司所得税税率为25%，对于可抵扣暂时性差异可能产生的未来经济利益，应以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产：递延所得税资产=可抵扣暂时性差异×所得税税率=10×25%=2.5（万元）在不考虑期初递延所得税资产的情况下，甲公司的账务处理是：借：递延所得税资产2.5贷：所得税费用2.5[例8]甲公司2007年末存货账面余额100万元，已提存货跌30应该特别注意，下列交易或事项中产生的可抵扣暂时性差异，应根据交易或事项的不同情况确认相应的递延所得税资产：①企业对于能够结转以后年度的未弥补亏损，应视同可抵扣暂时性差异，以很可能获得用来抵扣该部分亏损的未来应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产。应该特别注意，下列交易或事项中产生的可抵扣暂时性差异，应根据31[例9]甲公司2007年发生亏损400万元，假设可以由以后年度税前弥补，所得税税率为25%，则对于能够结转以后年度的未弥补亏损，应视同可抵扣暂时性差异，以很可能获得用来抵扣该部分亏损的未来应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产：递延所得税资产=可抵扣暂时性差异×所得税税率=400×25%=100（万元）在不考虑期初递延所得税资产的情况下，甲公司的账务处理是：借：递延所得税资产100贷：所得税费用100[例9]甲公司2007年发生亏损400万元，假设可以由以后年32②对于与联营企业、合营企业等的投资相关的可抵扣暂时性差异，如果有关的暂时性差异在可预见的未来很可能转回并且企业很可能获得用来抵扣该可抵扣暂时性差异的应纳税所得额时，应确认相关的递延所得税资产。②对于与联营企业、合营企业等的投资相关的可抵扣暂时性差异，如33对于与联营企业、合营企业等的投资相关的可抵扣暂时性差异，通常产生于因联营企业或合营企业发生亏损，投资企业按持股比例确认应予承担的部分而减少投资的账面价值，但税法规定投资应以其成本作为计税基础，从而形成可抵扣暂时性差异，该差异在满足确认条件时应确认相应的递延所得税资产。对于与联营企业、合营企业等的投资相关的可抵扣暂时性差异，通常34[例10]甲公司所得税税率为25%，2007年末长期股权投资账面余额为150万元，其中原始投资成本为200万元，按权益法确认投资损失50万元，该项投资未提减值准备。则长期投资账面价值150万元与计税基础200万元之间的差额，形成可抵扣暂时性差异，应确认为递延所得税资产：递延所得税资产=可抵扣暂时性差异×所得税税率=50×25%=12.5（万元）在不考虑期初递延所得税资产的情况下，甲公司的账务处理是：借：递延所得税资产12.5贷：所得税费用12.5[例10]甲公司所得税税率为25%，2007年末长期股权投资35③非同一控制下的企业合并中，按照会计规定确定的合并中取得各项可辨认资产、负债的公允价值与其计税基础之间形成可抵扣暂时性差异的，应确认相应的递延所得税资产，同时调整合并中应予确认的商誉。[例11]甲公司所得税税率为25%，2007年通过购买与其没有关联关系的乙公司100％的股份，使得乙公司成为甲公司的一个分公司，不再保留单独的法人地位。在企业合并中取得的各项可辨认资产的账面价值为1000万元，可辨认资产的公允价值为900万元。假设税法不允许按照公允价值调整。③非同一控制下的企业合并中，按照会计规定确定的合并中取得各项36则甲公司资产账面价值900万元小于资产计税基础1000万元的差额，形成可抵扣暂时性差异，应确认相应的递延所得税资产：

递延所得税资产=可抵扣暂时性差异×所得税税率=100×25%=25（万元）甲公司的账务处理是：借：递延所得税资产25贷：商誉25则甲公司资产账面价值900万元小于资产计税基础1000万元的37④与直接计入所有者权益的交易或事项相关的可抵扣暂时性差异，相应的递延所得税资产应计入所有者权益。如因可供出售金融资产公允价值下降而应确认的递延所得税资产。[例12]甲公司持有丙公司股票，这些股票被归类为可供出售金融资产。购买该股票时的公允价值为300万元，2007年末，该股票的公允价值为260万元。按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规定，可供出售金融资产公允价值变动形成的利得或损失，除减值损失和外币货币资金金融资产形成的汇兑损益外，应当直接计入所有者权益（资本公积）。按照税法规定，成本在持有期间保持不变。

④与直接计入所有者权益的交易或事项相关的可抵扣暂时性差异，相38由于资产账面价值260万元与资产计税基础300万元之间的差额，形成可抵扣暂时性差异，应确认相应的递延所得税资产：递延所得税资产=可抵扣暂时性差异×所得税税率=40×25%=10（万元）甲公司的账务处理是：借：递延所得税资产10贷：资本公积——其他资本公积10由于资产账面价值260万元与资产计税基础300万元之间的差额39（2）不确认递延所得税资产的情况除企业合并以外的交易中，如果交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，则交易中产生的资产、负债的入账价值与其计税基础之间的差额形成可抵扣暂时性差异的，相应的递延所得税资产不予确认。例如，融资租赁中承租人取得的资产，按照会计准则规定应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者以及相关的初始直接费用作为租入资产的入账价值，而税法规定融资租入固定资产应当按照租赁协议或者合同确定的价款加上运输费、途中保险费等的金额计价，作为其计税基础。对于两者之间产生的暂时性差异，如确认其所得税影响，将直接影响到融资租入资产的入账价值，按照会计准则规定，该种情况下不确认相应的递延所得税资产。（2）不确认递延所得税资产的情况除企业合并以外的交易中，如果402．递延所得税负债的确认（1）除明确规定不应确认递延所得税负债的情况以外，企业应当确认所有应纳税暂时性差异产生的递延所得税负债，并计入所得税费用。[例13]甲公司所得税税率为25%，2007年末长期股权投资账面余额为220万元，其中原始投资成本为200万元，按权益法确认投资收益20万元，没有计提减值准备。2．递延所得税负债的确认（1）除明确规定不应确认递延所得税负41长期投资账面价值为220万元与其计税基础200万元之间形成应纳税暂时性差异，通常情况下应确认为递延所得税负债：递延所得税负债=应纳税暂时性差异×所得税税率=20×25%=5（万元）在不考虑期初递延所得税负债的情况下，甲公司的账务处理是：借：所得税费用5贷：递延所得税负债5长期投资账面价值为220万元与其计税基础200万元之间形成应42在确认递延所得税负债时还应注意:①非同一控制下的企业合并中，按照会计规定确定的合并中取得各项可辨认资产、负债的公允价值与其计税基础之间形成应纳税暂时性差异的，应确认相应的递延所得税负债，同时调整合并中应予确认的商誉。在确认递延所得税负债时还应注意:①非同一控制下的企业合并中，43[例14]甲公司所得税税率为25%，2007年通过购买与其没有关联关系的丙公司100％的股份，使得乙公司成为甲公司的一个分公司，不再保留单独的法人地位。在企业合并中取得的各项可辨认资产的账面价值为840万元，可辨认资产的公允价值为900万元。假设税法不允许按照公允价值调整。则甲公司资产账面价值900万元大于资产计税基础840万元的差额，形成应纳税暂时性差异，应确认相应的递延所得税负债：递延所得税负债=应纳税暂时性差异×所得税税率=60×25%=15（万元）甲公司的账务处理是：借：商誉15贷：递延所得税负债15[例14]甲公司所得税税率为25%，2007年通过购买与其44②与直接计入所有者权益的交易或事项相关的应纳税暂时性差异，相应的递延所得税负债应计入所有者权益（资本公积），如因可供出售金融资产公允价值上升而应确认的递延所得税负债。[例15]甲公司持有丁公司股票，这些股票被归类为可供出售金融资产。购买该股票时的公允价值为500万元，2007年末，该股票的公允价值为520万元。按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规定，可供出售金融资产公允价值变动形成的利得或损失，除减值损失和外币货币资金金融资产形成的汇兑损益外，应当直接计入所有者权益（资本公积）。按照税法规定，成本在持有期间保持不变。

②与直接计入所有者权益的交易或事项相关的应纳税暂时性差异，相45由于资产账面价值520万元与资产计税基础500万元之间的差额，形成应纳税暂时性差异，应确认相应的递延所得税负债：递延所得税负债=应纳税暂时性差异×所得税税率=20×25%=5（万元）甲公司的账务处理是：借：资本公积——其他资本公积5贷：递延所得税负债5由于资产账面价值520万元与资产计税基础500万元之间的差额46（2）不确认递延所得税负债的情况

①商誉的初始确认。非同一控制下的企业合并中，因企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值的份额，按照会计准则规定应确认为商誉，但按照税法规定不允许确认商誉，即商誉的计税基础为0，两者之间的差额形成应纳税暂时性差异，因确认该递延所得税负债会增加商誉的价值，准则中规定对于该部分应纳税暂时性差异不确认其所产生的递延所得税负债。可以想象，如果在这种情况下确认了商誉，则商誉增加；商誉增加后，又产生了应纳税暂时性差异，从而又产生了新的商誉，如此循环往复，不可穷尽。故商誉产生的应纳税暂时性差异不确认递延所得税负债。（2）不确认递延所得税负债的情况①商誉的初始确认。非同一控47②除企业合并以外的交易中，如果交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，则交易中产生的资产、负债的入账价值与其计税基础之间的差额形成应纳税暂时性差异的，相应的递延所得税负债不予确认。③企业对与联营企业、合营企业等的投资相关的应纳税暂时性差异，在投资企业能够控制暂时性差异转回的时间并且预计有关的暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回时，不确认相应的递延所得税负债。②除企业合并以外的交易中，如果交易发生时既不影响会计利润也不483．当期所得税和递延所得税的计量以上两个问题着重说明了递延所得税资产和递延所得税负债确认的各种不同情况；与此相关的另一个问题是如何进行计量，即相应金额如何计算。3．当期所得税和递延所得税的计量以上两个问题着重说明了递延所49（1）当期所得税的计量资产负债表日，对于当期和以前期间形成的当期所得税负债（或资产），应当按照税法规定计算的预期应交纳（或返还）的所得税金额计量。假定企业当期发生的交易和事项（未发生直接计入所有者权益的交易和事项）按照税法规定计算确定的应纳税所得额为100万元，适用的所得税税率为25％，在不考虑其他因素影响的情况下，确认的当期所得税和所得税负债为25万元。（1）当期所得税的计量资产负债表日，对于当期和以前期间形成的50按照税法规定计算的当期所得税为：当期所得税=当期应交所得税=应纳税所得额×所得税税率=100×25%=25(万)应注意的是，当期所得税负债就是当期计算的应交所得税；当期应交所得税形成当期所得税，当期所得税是计入利润表的所得税费用的一个组成部分，另一部分是递延所得税，它是由暂时性差异的影响所形成的。按照税法规定计算的当期所得税为：51（2）递延所得税的计量资产负债表日，对于递延所得税资产和递延所得税负债，应当按照预期收回该资产或清偿该负债期间适用税率而不是本期所得税率计量。当然，如果税率不变，则这两个时期的税率是相同的。企业经营过程中以各种方式取得的应税所得适用的所得税税率以及在不同会计期间适用的所得税税率一般不存在差别。某些情况下，适用税率发生变化的，应对已确认的递延所得税资产和递延所得税负债进行重新计量，除直接在所有者权益中确认的交易或者事项产生的递延所得税资产和递延所得税负债以外，应当将其影响数计入变化当期的所得税费用。（2）递延所得税的计量资产负债表日，对于递延所得税资产和递延52在计量递延所得税资产和负债时，应注意：①递延所得税资产和递延所得税负债的计量，应当反映资产负债表日企业预期收回资产或清偿负债方式的所得税影响，即在计量递延所得税资产和递延所得税负债时，应当采用与收回资产或清偿债务的预期方式相一致的税率和计税基础。②企业不应当对递延所得税资产和递延所得税负债进行折现。③资产负债表日，企业应当对递延所得税资产的账面价值进行复核。如果未来期间很可能无法获得足够的应纳税所得额用以抵扣递延所得税资产的利益，应当减记递延所得税资产的账面价值。在很可能获得足够的应纳税所得额时，减记的金额应当转回。在计量递延所得税资产和负债时，应注意：①递延所得税资产和递延534．所得税费用的计量企业在利润表中确认的所得税费用或收益由当期所得税和递延所得税两个部分组成。但应注意：计入当期损益的所得税费用或收益不包括企业合并和直接在所有者权益中确认的交易或事项产生的所得税影响；与直接计入所有者权益的交易或者事项相关的当期所得税和递延所得税，应当计入所有者权益。4．所得税费用的计量企业在利润表中确认的所得税费用或收益由当54在资产负债表债务法下，所得税核算有三个步骤：（1）计算应交所得税应交所得税=应纳税所得额×所得税率（2）计算暂时性差异的影响额，分别确认递延所得税资产和负债期末余额①递延所得税资产期末余额=可抵扣暂时性差异期末余额×适用所得税税率②递延所得税负债期末余额=应纳税暂时性差异期末余额×适用所得税税率。（3）计算所得税费用所得税费用=当期所得税＋递延所得税＝当期应交所得税+（期末递延所得税负债—期初递延所得税负债）—（期末递延所得税资产—期初递延所得税资产）在资产负债表债务法下，所得税核算有三个步骤：（1）计算应交所55四、综合举例【例16】甲股份有限公司（下称甲公司）2007年有关所得税资料如下：（1）甲公司所得税采用资产负债表债务法核算，所得税率为25%；年初递延所得税资产为37.5万元，其中存货项目余额22.5万元，未弥补亏损项目余额15万元。（2）本年度实现利润总额500万元，其中取得国债利息收入20万元，因发生违法经营被罚款10万元，因违反合同支付违约金30万元（可在税前抵扣），工资及相关附加超过计税标准60万元；上述收入或支出已全部用现金结算完毕。四、综合举例【例16】甲股份有限公司（下称甲公司）2007年56（3）年末计提固定资产减值准备50万元（年初减值准备为0），使固定资产账面价值比其计税基础小50万元；转回存货跌价准备70万元，使存货可抵扣暂时性差异由年初余额90万元减少到年末的20万元。税法规定，计提的减值准备不得在税前抵扣。（4）年末计提产品保修费用40万元，计入销售费用，预计负债余额为40万元。税法规定，产品保修费在实际发生时可以在税前抵扣。（5）至2006年末止尚有60万元亏损没有弥补，其递延所得税资产余额为15万元。（6）假设除上述事项外，没有发生其他纳税调整事项。（3）年末计提固定资产减值准备50万元（年初减值准备为0），57

甲公司所得税会计处理如下：

（1）计算2007年应交所得税2007年应交所得税=应纳税所得额×所得税率=[（利润总额500—国债利息收入20+违法经营罚款10+工资超标60+计提固定资产减值50—转回存货跌价准备70+计提保修费40）—弥补亏损60]×25%=[570—60]×25%=510×25%=127.5（万元）甲公司所得税会计处理如下：（1）计算2007年应交所得税58（2）计算暂时性差异影响额，确认递延所得税资产和递延所得税负债

①固定资产项目的递延所得税资产年末余额=固定资产项目的年末可抵扣暂时性差异×所得税税率=50×25%=12.5（万元）②存货项目的递延所得税资产年末余额=存货项目的年末可抵扣暂时性差异×所得税税率=20×25%=5（万元）③预计负债项目的递延所得税资产年末余额=预计负债项目的年末可抵扣暂时性差异×所得税税率=40×25%=10（万元）（2）计算暂时性差异影响额，确认递延所得税资产和递延所得税负59④弥补亏损项目的递延所得税资产年末余额=亏损弥补项目的年末可抵扣暂时性差异×所得税税率=0×25%=0（万元）⑤2007年末递延所得税资产总余额=固定资产项目的递延所得税资产年末余额12.5+存货项目的递延所得税资产年末余额5+预计负债项目的递延所得税资产年末余额10+弥补亏损项目的递延所得税资产年末余额0=27.5（万元）④弥补亏损项目的递延所得税资产年末余额=亏损弥补项目的年末60

(3)计算2007年所得税费用

2007年所得税费用=2007应交所得税+（期末递延所得税负债—期初递延所得税负债）—（期末递延所得税资产—期初递延所得税资产）=127.5+（0—0）—（27.5—37.5）=127.5+0—（-10）=137.5(万元)（4）编制会计分录借：所得税费用137.5贷：应交税费——应交所得税127.5递延所得税资产10(3)计算2007年所得税费用2007年所得税费用=2061补充练习题1.甲公司在2010年至2013年间每年应税收益分别为：-150万元、60万元、40万元和70万元，适用所得税税率始终为25％，假设无其他暂时性差异。甲公司预计在未来期间有足够的应纳税所得额用于抵扣可抵扣暂时性差异。

要求：编制各年有关所得税的会计分录。

补充练习题1.甲公司在2010年至2013年间每年应税收益62参考答案（1）2010年：

借：递延所得税资产37.5

贷：所得税费用37.5

（2）2011年：

借：所得税费用15

贷：递延所得税资产15

参考答案（1）2010年：

借：递延所得税资产37.5

63（3）2012年：

借：所得税费用10

贷：递延所得税资产10

（4）2013年：

借：所得税费用17.5

贷：递延所得税资产12.5

应交税费——应交所得税5（3）2012年：

借：所得税费用10

贷：递延所642.资料：武钢股份有限公司2009年12月31日购入价值120000元的设备，预计使用期3年，无残值。会计上采用年数总和法计提折旧，税法仅允许按直线法计提折旧。假设该企业2010年未扣折旧前的会计利润为200000元，该企业适用所得税税率为15％。要求：（1）确定该企业2010年年末的暂时性差异。（2）编制2010年所得税的会计分录。2.资料：武钢股份有限公司2009年12月31日购入价值1265参考答案（1）2010年年末该设备的账面价值为60000元，计税基础为80000元，可抵扣暂时性差异为20000元。（2）借：所得税费用

24000（160000×15%）

贷：应交税费——应交所得税24000

借：递延所得税资产

3000

贷：所得税费用

3000

参考答案（1）2010年年末该设备的账面价值为60000元66单项选择题

1.以下有关资产或负债计税基础的说法不正确的是（）。

A.资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值的过程中，计算当期应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额

B.负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额

C.对于大多数负债来说，计税基础即为账面价值

D.暂时性差异，是指资产的账面价值与其计税基础之间的差额，不包括负债的账面价值与其计税基础之间的差额

单项选择题1.以下有关资产或负债计税基础的说法不正确的是672.以下有关递延所得税的说法，正确的是（）。

A.应纳税暂时性差异一定确认为递延所得税负债

B.递延所得税资产一定会影响当期所得税费用

C.可抵扣暂时性差异一定减少本期应纳税所得额

D.本期发生的可抵扣暂时性差异一般会增加本期应纳税所得额。

2.以下有关递延所得税的说法，正确的是（）。

A.应纳税683.长江公司当期为研究新技术发生研究开发支出共计100万元，其中研究阶段支出20万元，开发阶段不符合资本化条件的支出24万元，开发阶段符合资本化条件的支出56万元。假定新技术已经达到预定用途，长江公司当期摊销无形资产2万元。税法规定企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用未形成无形资产计入当期损益的按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。长江公司当期期末无形资产的计税基础为（）万元。

A.0B.27C.54D.81

3.长江公司当期为研究新技术发生研究开发支出共计100万元，694.甲公司2012年7月取得乙公司股票5万股作为交易性金融资产核算，支付价款52万元，另支付3万元手续费。2012年12月31日，甲公司尚未出售所持有乙公司股票，乙公司股票公允价值为每股12.4元。税法规定，资产在持有期间公允价值的变动不计入当期应纳税所得额，待处置时一并计算应计入应纳税所得额的金额。交易性金融资产的计税基础为（）万元。

A.49B.52C.53D.62

4.甲公司2012年7月取得乙公司股票5万股作为交易性金融705.甲公司2010年因债务担保等原因于当期确认了100万元的预计负债。税法规定，有关因债务担保发生的支出不得税前列支。因该事项产生的暂时性差异为（）。

A.0

B.可抵扣暂时性差异100万元

C.应纳税暂时性差异100万元

D.可抵扣暂时性差异25万元

5.甲公司2010年因债务担保等原因于当期确认了100万元716.某企业2010年年初递延所得税负债余额为680万元，2010年当期另发生两项暂时性差异为：固定资产账面价值大于计税基础2000万元，预计负债账面价值小于计税基础1000万元。已知该企业所得税税率为25%，当期递延所得税是（）万元.

A.20B.750C.70D.430

6.某企业2010年年初递延所得税负债余额为680万元，2727.甲公司采用资产负债表债务法进行所得税核算，该公司2011年度利润总额为4000万元，适用的所得税税率为25％。2011年发生的交易和事项中会计处理和税收处理存在差异的有：(1)本期计提国债利息收入500万元；(2)年末持有的交易性金融资产公允价值上升1500万元；(3)年末持有的可供出售金融资产公允价值上升100万元，假定2011年1月1日不存在暂时性差异，则甲公司2011年确认的所得税费用为()万元。

A.900B.1000C.875D.500

7.甲公司采用资产负债表债务法进行所得税核算，该公司201173单选题答案

1.【答案】D

【解析】暂时性差异，是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。

2.【答案】D

【解析】符合条件的应纳税暂时性差异确认为递延所得税负债。递延所得税资产可能会影响商誉，也可能影响资本公积。

单选题答案1.【答案】D

【解析】暂时性差异743.【答案】D

【解析】长江公司当期期末无形资产的账面价值=56-2=54（万元），计税基础=54×150%=81（万元）。

4.【答案】B

【解析】交易性金融资产的计税基础为其入账价值为52万元。

5.【答案】A

【解析】因为担保支出不能在税前列支，则负债的计税基础=账面价值-0=账面价值，没有暂时差异。3.【答案】D

【解析】长江公司当期期末无形资产的账面价值756.【答案】B

【解析】当期递延所得税发生额=（2000+1000）×25%=750（万元）。7、【答案】C

【解析】应交所得税=(4000-500-1500)×25％=500(万元)

递延所得税负债=(1500+100)×25％=400(万元)

可供出售金融资产的递延所得税计入资本公积，不影响所得税费用。

借：所得税费用875

资本公积——其他资本公积25

贷：应交税费——应交所得税500

递延所得税负债400

6.【答案】B

【解析】当期递延所得税发生额=（200076所得税会计的基本原理概述课件77第五章所得税

第五章所得税78一、所得税会计的基本原理概述（一）、我国企业会计准则规定，应采用资产负债表债务法核算所得税。一、所得税会计的基本原理概述（一）、我国企业会计准则规定，应79（二）、所得税会计的资产负债表债务法是从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照企业会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于两者之间的差额分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一期间利润表中的所得税费用。（二）、所得税会计的资产负债表债务法是从资产负债表出发，通过80（三）、所得税会计的基本程序

所得税核算的应用程序1：按照企业会计准则规定，确定资产负债表上列示的资产、负债的账面价值。例如，企业持有的应收账款账面余额为2000万元，企业对该应收账款计提了100万元的坏账准备，其账面价值应为1900万元。（三）、所得税会计的基本程序

所得税核算的应用程序81所得税会计核算的程序2：按照税法有关规定确定资产、负债的计税基础

资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。

所得税会计核算的程序2：按照税法有关规定确定资82所得税核算的程序3：比较资产或负债的账面价值与其计税基础，对两者之间的差额确定为暂时性差异。未作为资产和负债确认的项目，按照税法规定可以确定其计税基础的，该计税基础与其账面价值之间的差额也属于暂时性差异。（例如，广告费和业务宣传费——会计上计入当期损益、未作为资产负债确认，税法上规定对不超过当年销售收入15%的部分当期扣除、超过部分以后年度结转扣除，可以确定其计税基础，资产账面价0与计税基础的差异也是暂时性差异）所得税核算的程序3：比较资产或负债的账面价值与其计税基础，对83暂时性差异的分类按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。（1）应纳税暂时性差异可在发生当期，确定为相关的递延所得税负债。递延所得税负债=应纳税暂时性差异×适用税率借：所得税费用贷；递延所得税负债暂时性差异的分类按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响，分为84（2）可抵扣暂时性差异可在发生当期，确定为相关的递延所得税资产递延所得税资产=可抵扣暂时性差异×适用税率借：递延所得税资产贷：所得税费用（2）可抵扣暂时性差异可在发生当期，确定为相关的递延所得税资85所得税核算的程序4：确定利润表中的所得税费用。计算公式：所得税费用=当期所得税+递延所得税A、当期所得税是指当期交易计算确定的应交所得税；

当期所得税=当期应纳税所得额×适用税率

B、递延所得税是根据递延所得税资产和递延所得税负债调整后的综合结果。

所得税核算的程序4：确定利润表中的所得税费用。86我国所得税准则规定，递延所得税资产和递延所得税负债应当分别作为非流动资产和非流动负债在资产负债表中列示。我国所得税准则规定，递延所得税资产和递延所得税负债应当分别作87二、资产、负债的计税基础1、资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。如果这些经济利益不需要纳税，那么该资产的计税基础即为其账面价值。

二、资产、负债的计税基础1、资产的计税基础，是指企业收回资产88解释：“收回资产账面价值过程”——折旧的计提、资产的销售等等“可以自应税经济利益中抵扣的金额”——未来可税前抵扣的金额如果在未来计税期间相关资产带来的经济利益不需纳税,则该资产的计税基础等于其账面价值。例如：收回时不会产生纳税后果的应收贷款不征税的应收股利（分得的税后利润）相关收入已经计税的应收账款解释：“收回资产账面价值过程”——折旧的计提、资产的销售等等89资产在初始确认时，其计税基础一般为取得成本，即企业为取得某项资产支付的成本在未来期间准予税前扣除。在资产的持续持有期内，其计税基础则为取得成本减去以前期间按税法规定已税前扣除金额后的余额。资产的计税基础=取得成本-已在税前扣除的金额=未来可税前扣除的金额资产在初始确认时，其计税基础一般为取得成本，即企业为取得某项90举例【例1】甲公司2007年末存货账面余额100万元，已提存货跌价准备10万元，则存货账面价值为90万元；存货在出售时可以按其购入成本（账面余额）抵税100万元，所以，存货的计税基础为100万元。通俗地说，资产的计税基础就是将来收回资产时可以抵税的金额举例【例1】甲公司2007年末存货账面余额100万元，已提存912.负债的计税基础

负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。解释：“负债”——其确认影响到会计利润“未来期间”——负债的偿还期间“可予以抵扣金额”——可予以税前扣除的与负债有关的费用所以：负债的计税基础＝账面价值－未来可予以税前扣除的金额2.负债的计税基础负债的计税基础，是指负债的账面价值92负债的计税基础情况1如果负债的确认和偿还都不影响会计利润和应税利润，则该负债的计税基础等于其账面价值。企业购入一批商品，货款10000元尚未支付。该应付账款的计税基础为10000元。（10000＝账面价值10000－偿还时可以税前扣除的金额0）。企业从银行借入一笔本金为200000元的长期借款。该借款的计税基础为200000元。（200000＝账面价值200000－偿还时可以税前扣除的金额0）负债的计税基础情况1如果负债的确认和偿还都不影响会计利润和应93负债的计税基础情况2

如果负债的确认影响到会计利润，但负债的偿还不会产生纳税后果，则其计税基础等于账面价值。相关费用已于税前扣除的应付利息（初始确认时既影响会计利润，也影响应税利润）相关费用不得税前扣除的应付罚款（初始确认时影响会计利润，不影响应税利润，即将来不得税前扣除）负债的计税基础情况2

如果负债的确认影响到会计利润，但负债的94负债的计税基础情况3

如果负债的确认影响到会计利润，并影响不同期间的应税利润，则负债的计税基础不一定等于账面价值。【例2】甲公司2007年末预计负债账面金额为100万元（预提产品保修费用），假设产品保修费用在实际支付时抵扣，该预计负债计税基础为0万元，即负债计税基础=负债账面价值100—其在未来期间计算应税利润时可予抵扣的金额100=0（万元）。通俗地说，负债的计税基础就是将来支付时不能抵税的金额。负债的计税基础情况3

如果负债的确认影响到会计利润，并影响不95三、暂时性差异的分类介绍（一）应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。

应纳税暂时性差异通常表现在：1、资产的账面价值大于其计税基础。2、负债的账面价值小于其计税基础。3、在不考虑期初递延所得税负债的情况下，应做会计分录：借：所得税费用贷：递延所得税负债三、暂时性差异的分类介绍（一）应纳税暂时性差异96应纳税暂时性差异的举例[例3]、企业于2006年12月12日取得的某项环保用固定资产，原价300万元，使用年限10年，会计上采用直线法计提折旧，净残值为零。假定税法规定类似环保用固定资产采用加速折旧法计提的折旧可予税前扣除，该企业在计税时采用加速折旧法，净残值为零。2008年12月31日，企业估计该固定资产的可收回金额为220万元。假定所得税适用税率为25%。应纳税暂时性差异的举例[例3]、企业于2006年12月12日972008年12月31日的会计处理：1、固定资产的账面价值=原价300－折旧30×2－减值20=2202、该项固定资产的计税基础=300－300×20%－240×20%=1923、账面价值大于计税基础，意味企业将于未来期间增加应纳税所得额和应交所得税，属于应纳税暂时性差异，应确认为递延所得税负债。4、在不考虑期初递延所得税负债的情况下

借：所得税费用7万（28万×25%）贷：递延所得税负债7万（28万×25%）2008年12月31日的会计处理：1、固定资产的账面价值98【例4】甲公司2007年末商誉账面余额为4000万元，没有计提减值准备。税法规定，企业合并中产生的商誉不能抵税，即商誉的计税基础为0。因此，商誉账面价值4000万元与计税基础0之间的差额，形成暂时性差异为4000万元，资产的账面价值大于其计税基础，形成应纳税暂时性差异。【例4】甲公司2007年末商誉账面余额为4000万元，没有计99（二）可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。

可抵扣暂时性差异通常表现在：1、资产的账面价值小于其计税基础。2、负债的账面价值大于其计税基础。3、对于可抵扣暂时性差异可能产生的未来经济利益，应以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产。在不考虑期初递延所得税资产的情况下，应做会计分录借：递延所得税资产贷：所得税费用

（二）可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资100[例5]：A企业于2005年末以300万元购入一项生产用固定资产，预计使用10年。计税时，按照税法规定，其折旧年限为20年，假定会计与税法均按直线法计提折旧，净残值为零。2006年该项固定资产按照12个月计提折旧。假定本例中固定资产没有发生减值。确定2006年末该固定资产的账面价值和计税基础。假定所得税适用税率为25%。[例5]：A企业于2005年末以300万元购入一项生产用固定1012006年12月31日的会计处理：1、固定资产的账面价值=原价300－折旧300÷10=270（万元）2、该项固定资产的计税基础=300－300÷20=285（万元）3、账面价值270小于计税基础285，意味企业将于未来期间减少应纳税所得额和应交所得税，属于可抵扣暂时性差异，应确认为递延所得税资产。在不考虑期初递延所得税资产的情况下,借：递延所得税资产3.75万(15万元×25%）贷：所得税费用3.75万（15万元×25%）

2006年12月31日的会计处理：1、固定资产的账面价值102【例6】甲公司2007年预计负债账面金额为100万元（预提产品保修费用），假设产品保修费用在实际支付时抵扣，该预计负债计税基础为0万元（负债账面价值100—其在未来期间计算应税利润时可予抵扣的金额100）。因此，预计负债账面价值100万元与计税基础0的差额，形成暂时性差异100万元；因负债的账面价值大于其计税基础，形成可抵扣暂时性差异。

【例6】甲公司2007年预计负债账面金额为100万元（预提产103[例7]甲公司2007年预收账款账面余额为600万元（预收房款），假设预收房款在实际收款时已计算交纳所得税，将来实际取得销售收入时则不再纳税。该预收账款计税基础为0万元（负债账面价值600万—其在未来期间可以税前抵扣的金额600万）；因负债的账面价值大于其计税基础，形成可抵扣暂时性差异。[例7]甲公司2007年预收账款账面余额为600万元（预收房104三、所得税核算的确认与计量

在计算出应交所得税后，如何确定所得税费用，关键是确定暂时性差异影响额。在资产负债表债务法下，对于可抵减暂时性差异的影响额应确认为递延所得税资产，对于应纳税暂时性差异的影响额应确认为递延所得税负债。

三、所得税核算的确认与计量在计算出应交所得税后，如何确定所1051．递延所得税资产的确认

（1）确认递延所得税资产的情况企业对于可抵扣暂时性差异可能产生的未来经济利益，应以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产，并减少所得税费用。在估计未来期间可能取得的应纳税所得额时，除正常生产经营所得外，还应考虑将于未来期间转回的应纳税暂时性差异导致的应税金额等因素。1．递延所得税资产的确认

（1）确认递延所得税资产的情况企业106[例8]甲公司2007年末存货账面余额100万元，已提存货跌价准备10万元。则存货账面价值为90万元，存货的计税基础为100万元，形成可抵扣暂时性差异为10万元。假设甲公司所得税税率为25%，对于可抵扣暂时性差异可能产生的未来经济利益，应以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产：递延所得税资产=可抵扣暂时性差异×所得税税率=10×25%=2.5（万元）在不考虑期初递延所得税资产的情况下，甲公司的账务处理是：借：递延所得税资产2.5贷：所得税费用2.5[例8]甲公司2007年末存货账面余额100万元，已提存货跌107应该特别注意，下列交易或事项中产生的可抵扣暂时性差异，应根据交易或事项的不同情况确认相应的递延所得税资产：①企业对于能够结转以后年度的未弥补亏损，应视同可抵扣暂时性差异，以很可能获得用来抵扣该部分亏损的未来应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产。应该特别注意，下列交易或事项中产生的可抵扣暂时性差异，应根据108[例9]甲公司2007年发生亏损400万元，假设可以由以后年度税前弥补，所得税税率为25%，则对于能够结转以后年度的未弥补亏损，应视同可抵扣暂时性差异，以很可能获得用来抵扣该部分亏损的未来应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产：递延所得税资产=可抵扣暂时性差异×所得税税率=400×25%=100（万元）在不考虑期初递延所得税资产的情况下，甲公司的账务处理是：借：递延所得税资产100贷：所得税费用100[例9]甲公司2007年发生亏损400万元，假设可以由以后年109②对于与联营企业、合营企业等的投资相关的可抵扣暂时性差异，如果有关的暂时性差异在可预见的未来很可能转回并且企业很可能获得用来抵扣该可抵扣暂时性差异的应纳税所得额时，应确认相关的递延所得税资产。②对于与联营企业、合营企业等的投资相关的可抵扣暂时性差异，如110对于与联营企业、合营企业等的投资相关的可抵扣暂时性差异，通常产生于因联营企业或合营企业发生亏损，投资企业按持股比例确认应予承担的部分而减少投资的账面价值，但税法规定投资应以其成本作为计税基础，从而形成可抵扣暂时性差异，该差异在满足确认条件时应确认相应的递延所得税资产。对于与联营企业、合营企业等的投资相关的可抵扣暂时性差异，通常111[例10]甲公司所得税税率为25%，2007年末长期股权投资账面余额为150万元，其中原始投资成本为200万元，按权益法确认投资损失50万元，该项投资未提减值准备。则长期投资账面价值150万元与计税基础200万元之间的差额，形成可抵扣暂时性差异，应确认为递延所得税资产：递延所得税资产=可抵扣暂时性差异×所得税税率=50×25%=12.5（万元）在不考虑期初递延所得税资产的情况下，甲公司的账务处理是：借：递延所得税资产12.5贷：所得税费用12.5[例10]甲公司所得税税率为25%，2007年末长期股权投资112③非同一控制下的企业合并中，按照会计规定确定的合并中取得各项可辨认资产、负债的公允价值与其计税基础之间形成可抵扣暂时性差异的，应确认相应的递延所得税资产，同时调整合并中应予确认的商誉。[例11]甲公司所得税税率为25%，2007年通过购买与其没有关联关系的乙公司100％的股份，使得乙公司成为甲公司的一个分公司，不再保留单独的法人地位。在企业合并中取得的各项可辨认资产的账面价值为1000万元，可辨认资产的公允价值为900万元。假设税法不允许按照公允价值调整。③非同一控制下的企业合并中，按照会计规定确定的合并中取得各项113则甲公司资产账面价值900万元小于资产计税基础1000万元的差额，形成可抵扣暂时性差异，应确认相应的递延所得税资产：

递延所得税资产=可抵扣暂时性差异×所得税税率=100×25%=25（万元）甲公司的账务处理是：借：递延所得税资产25贷：商誉25则甲公司资产账面价值900万元小于资产计税基础1000万元的114④与直接计入所有者权益的交易或事项相关的可抵扣暂时性差异，相应的递延所得税资产应计入所有者权益。如因可供出售金融资产公允价值下降而应确认的递延所得税资产。[例12]甲公司持有丙公司股票，这些股票被归类为可供出售金融资产。购买该股票时的公允价值为300万元，2007年末，该股票的公允价值为260万元。按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规定，可供出售金融资产公允价值变动形成的利得或损失，除减值损失和外币货币资金金融资产形成的汇兑损益外，应当直接计入所有者权益（资本公积）。按照税法规定，成本在持有期间保持不变。

④与直接计入所有者权益的交易或事项相关的可抵扣暂时性差异，相115由于资产账面价值260万元与资产计税基础300万元之间的差额，形成可抵扣暂时性差异，应确认相应的递延所得税资产：递延所得税资产=可抵扣暂时性差异×所得税税率=40×25%=10（万元）甲公司的账务处理是：借：递延所得税资产10贷：资本公积——其他资本公积10由于资产账面价值260万元与资产计税基础300万元之间的差额116（2）不确认递延所得税资产的情况除企业合并以外的交易中，如果交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，则交易中产生的资产、负债的入账价值与其计税基础之间的差额形成可抵扣暂时性差异的，相应的递延所得税资产不予确认。例如，融资租赁中承租人取得的资产，按照会计准则规定应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者以及相关的初始直接费用作为租入资产的入账价值，而税法规定融资租入固定资产应当按照租赁协议或者合同确定的价款加上运输费、途中保险费等的金额计价，作为其计税基础。对于两者之间产生的暂时性差异，如确认其所得税影响，将直接影响到融资租入资产的入账价值，按照会计准则规定，该种情况下不确认相应的递延所得税资产。（2）不确认递延所得税资产的情况除企业合并以外的交易中，如果1172．递延所得税负债的确认（1）除明确规定不应确认递延所得税负债的情况以外，企业应当确认所有应纳税暂时性差异产生的递延所得税负债，并计入所得税费用。[例13]甲公司所得税税率为25%，2007年末长期股权投资账面余额为220万元，其中原始投资成本为200万元，按权益法确认投资收益20万元，没有计提减值准备。2．递延所得税负债的确认（1）除明确规定不应确认递延所得税负118长期投资账面价值为220万元与其计税基础200万元之间形成应纳税暂时性差异，通常情况下应确认为递延所得税负债：递延所得税负债=应纳税暂时性差异×所得税税率=20×25%=5（万元）在不考虑期初递延所得税负债的情况下，甲公司的账务处理是：借：所得税费用5贷：递延所得税负债5长期投资账面价值为220万元与其计税基础200万元之间形成应119在确认递延所得税负债时还应注意:①非同一控制下的企业合并中，按照会计规定确定的合并中取得各项可辨认资产、负债的公允价值与其计税基础之间形成应纳税暂时性差异的，应确认相应的递延所得税负债，同时调整合并中应予确认的商誉。在确认递延所得税负债时还应注意:①非同一控制下的企业合并中，120[例14]甲公司所得税税率为25%，2007年通过购买与其没有关联关系的丙公司100％的股份，使得乙公司成为甲公司的一个分公司，不再保留单独的法人地位。在企业合并中取得的各项可辨认资产的账面价值为840万元，可辨认资产的公允价值为900万元。假设税法不允许按照公允价值调整。则甲公司资产账面价值900万元大于资产计税基础840万元的差额，形成应纳税暂时性差异，应确认相应的递延所得税负债：递延所得税负债=应纳税暂时性差异×所得税税率=60×25%=15（万元）甲公司的账务处理是：借：商誉15贷：递延所得税负债15[例14]甲公司所得税税率为25%，2007年通过购买与其121②与直接计入所有者权益的交易或事项相关的应纳税暂时性差异，相应的递延所得税负债应计入所有者权益（资本公积），如因可供出售金融资产公允价值上升而应确认的递延所得税负债。[例15]甲公司持有丁公司股票，这些股票被归类为可供出售金融资产。购买该股票时的公允价值为500万元，2007年末，该股票的公允价值为520万元。按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规定，可供出售金融资产公允价值变动形成的利得或损失，除减值损失和外币货币资金金融资产形成的汇兑损益外，应当直接计入所有者权益（资本公积）。按照税法规定，成本在持有期间保持不变。

②与直接计入所有者权益的交易或事项相关的应纳税暂时性差异，相122由于资产账面价值520万元与资产计税基础500万元之间的差额，形成应纳税暂时性差异，应确认相应的递延所得税负债：递延所得税负债=应纳税暂时性差异×所得税税率=20×25%=5（万元）甲公司的账务处理是：借：资本公积——其他资本公积5贷：递延所得税负债5由于资产账面价值520万元与资产计税基础500万元之间的差额123（2）不确认递延所得税负债的情况

①商誉的初始确认。非同一控制下的企业合并中，因企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值的份额，按照会计准则规定应确认为商誉，但按照税法规定不允许确认商誉，即商誉的计税基础为0，两者之间的差额形成应纳税暂时性差异，因确认该递延所得税负债会增加商誉的价值，准则中规定对于该部分应纳税暂时性差异不确认其所产生的递延所得税负债。可以想象，如果在这种情况下确认了商誉，则商誉增加；商誉增加后，又产生了应纳税暂时性差异，从而又产生了新的商誉，如此循环往复，不可穷尽。故商誉产生的应纳税暂时性差异不确认递延所得税负债。（2）不确认递延所得税负债的情况①商誉的初始确认。非同一控124②除企业合并以外的交易中，如果交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，则交易中产生的资产、负债的入账价值与其计税基础之间的差额形成应纳税暂时性差异的，相应的递延所得税负债不予确认。③企业对与联营企业、合营企业等的投资相关的应纳税暂时性差异，在投资企业能够控制暂时性差异转回的时间并且预计有关的暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回时，不确认相应的递延所得税负债。②除企业合并以外的交易中，如果交易发生时既不影响会计利润也不1253．当期所得税和递延所得税的计量以上两个问题着重说明了递延所得税资产和递延所得税负债确认的各种不同情况；与此相关的另一个问题是如何进行计量，即相应金额如何计算。3．当期所得税和递延所得税的计量以上两个问题着重说明了递延所126（1）当期所得税的计量资产负债表日，对于当期和以前期间形成的当期所得税负债（或资产），应当按照税法规定计算的预期应交纳（或返还）的所得税金额计量。假定企业当期发生的交易和事项（未发生直接计入所有者权益的交易和事项）按照税法规定计算确定的应纳税所得额为100万元，适用的所得税税率为25％，在不考虑其他因素影响的情况下，确认的当期所得税和所得税负债为25万元。（1）当期所得税的计量资产负债表日，对于当期和以前期间形成的127按照税法规定计算的当期所得税为：当期所得税=当期应交所得税=应纳税所得额×所得税税率=100×25%=25(万)应注意的是，当期所得税负债就是当期计算的应交所得税；当期应交所得税形成当期所得税，当期所得税是计入利润