利用重组并购减低企业税负概述

利用重组并购减低企业税负2023/1/252金融危机造就中国企业并购重组黄金时期来源：中国新闻网

中新社上海3月2日电(记者于俊)上海联合产权交易所2009年会员大会传出消息：各种数据显示，应对全球金融危机的影响，中国企业并购活动日益活跃，中国已经步入企业并购重组联合的黄金时期。上海产权市场交易信息显示，2008年，上海联合产权交易所成交金额首次突破人民币1000亿元，企业并购交易涉及全国30个省市，6000余家企业。开篇语2023/1/253中小板公司谨慎试水海外并购中国证券报

2009-7-9

近两年我国企业海外并购的发展势头其实非常迅猛，商务部统计数据表明，2002年国内企业海外并购总额只有2亿美元，2008年已经增至205亿美元。这些海外并购主要集中在能源、矿产、工贸和服务等领域，具有实力的大型国有企业是海外并购的主力，而民营企业有影响的海外并购并不多见。据认为，众多中小板公司通过并购重组，公司的成长性以及潜在扩张能力在并购重组中得到了充分体现。中小板公司在成长过程中将并购的触角延伸至海外市场，应该是大势所趋。2023/1/254钢铁业联合重组将加速整合过程更强调国家战略

2009年08月01日

证券日报记者从权威人士处得到确认，《钢铁企业兼并重组条例》目前已经成稿并进入最后的修改阶段。条例将贯彻《钢铁产业调整和振兴规划》的精神，积极推进钢铁业进行联合重组。

《钢铁产业调整和振兴规划》中规定，国家将出台多项政策，鼓励宝钢、鞍本、武钢等三大央企在国内的联合重组中发挥先锋作用，力争三年内钢铁业联合重组取得重大进展，形成若干个自主创新能力较强、具有国际竞争力的特大型企业集团，国内排名前5位钢铁集团产能达到45％以上。统计显示，我国钢铁生产企业数目众多，全国现有粗钢生产企业超过500家，平均规模不足100万吨，排名前5位企业的钢产量仅占全国总产量的28.5%，而美国、欧盟、日本等国家排名前4位企业钢产量占全国总产量的比重为60～70%以上。2023/1/255财政部国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知财税[2009]59号

企业重组，是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易，包括：

1.企业法律形式改变

2.债务重组

3.股权收购

4.资产收购

5.合并

6.分立2023/1/256第一节股权收购资产收购一、重组之一——股权收购二、重组之二——资产收购2023/1/257A企业固定资产货币资产股东1股东2股权A1股权A2企业组织结构股权其他2023/1/258文件之一（国税函[2000]961号）答复：据《报告》反映，1997年初，深圳市能源集团有限公司和深圳能源投资股份有限公司共同在你区钦州市投资创办了深圳能源（钦州）实业开发有限公司（以下简称“钦州公司”），两家分别占有钦州公司75%和25%的股份。由于受国家产业政策调整的影响，这两家公司（以下简称“转让方”）于2000年5月将其拥有的钦州公司的全部股份转让给中国石油化工股份有限公司和广西壮族自治区石油总公司（后两家公司以下简称“受让方”）。在签定股权转让合同时，在合同中注明钦州公司原有的债务仍由转让方负责清偿。2023/1/259

在上述企业股权转让行为中，转让方并未先将钦州公司这一独立法人解散，在清偿完钦州公司的债权债务后，只是将其拥有的钦州公司的股权转让给受让方。不论是转让方转让股权以前，还是在转让股权以后，钦州公司的独立法人资格并未取消，原属于钦州公司各项资产，均仍属于钦州公司这一独立法人所有。钦州公司股权转让行为发生后并未发生销售不动产或转让无形资产的行为。因此，按照税收法规规定，对于转让方转让钦州公司的股权行为，不论债权债务如何处置，均不属于营业税的征收范围，不征收营业税。2023/1/2510文件之二（国税函[1999]554号答复）：你局《关于**请示》收悉。文中反映深圳市华新股份有限公司1998年6月以12500万元收购广东冠华饲料实业公司的全部股权，广东冠华饲料实业公司经评估确认的净资产价值为9789万。深圳市华新公司将收购价12500万与冠华公司经评估确认的净资产价值9789万的差额2711万作为股权投资差额，在不超过10年的期限摊销。据了解，广东冠华饲料实业公司是广东省顺德市容奇镇经济开发总公司投资4600万创办的全资子公司，该公司1997年12月31日的资产帐面净值为6670万，经评估确认后的价值为9789万元。对这笔交易涉及的当事各方所得税的处理问题，经研究，批复如下：2023/1/611（1）华新新公司司长期期股权权投资资的税税务处处理问问题根据税收法规规的规定，企业为取得另另一企业的股股权支付的全全部代价，属股权投资支支出不得计入入投资企业的的当期费用，，也不得通过过折旧或摊销销方式分期计计入投资企业业的费用，应作为股权投投资的计税成成本，待将来转让股股权或收回投投资时，用以以计算股权转转让所得或投投资收益。因因此，华新公公司取得此项项长期股权投投资的计税成本应该该是实际支付付的12500万，不论会计上采采取何种方法法核算，除追追加或减少投投资外，一律律不得调整。。如华新公司司在会计上采采用权益法核核算这笔长期期股权投资成成本，其每年年作为投资损损失摊销的股股权投资差额额，在年终申申报纳税时，，应调整增加加当年的应纳纳税所得。2023/1/612（2）广东顺德市市容奇镇经济济开发总公司司股权投资转转让所得的处处理问题广东顺德市容容奇镇经济开开发总公司转转让持有的冠冠华饲料实业业公司的100%股权取得的股股权投资收入入12500万，与其投资资成本4600万之间的差额额，应确认为转转让当期的股股权投资转让让所得，依法法缴纳企业所所得税。（3）冠华饲料实实业公司的所所得税处理问问题冠华公司作为为独立核算企企业仍继续经经营，只是股股东发生变化化，对其净资资产进行评估估，是股东为为了确定股权权转让收入的的目的，冠华公司的资资产不得按经经评估确认的的价值调整。2023/1/613资产评评估增增值调调整方方法（财税字字［1998］050号）①据实逐逐年调调整是指对对评估估增值值，每每一纳纳税年年度通通过折折旧、、摊销销等方方式实实际计计入当当期成成本、、费用用的数数额，，在年年度纳纳税申申报的的成本本项目目、费费用项项目中中予以以调整整，相相应调调增当当期应应纳税税所得得额。。②综合调调整是指对对评估估增值值，不不分资资产项项目，，均额额在以以后年年度纳纳税申申报的的成本本、费费用项项目中中予以以调整整，相相应调调增每每一纳纳税年年度的的应纳纳税所所得额额，调调整期期限最最长不不得超超过十十年。。选择何何种方方法需需要事事先报报主管管税务务机关关批准准，一一经批批准确确定后后不得得更改改。2023/1/614一、股权收收购（一）情况况描述企业发展过过程中，有有时会兼并并和收购一一些企业，，在被兼并并企业不解解散情况下下，股权收购是是一种主要要方式。股权收购，，是指一家企业购买另一家家企业的股股权，以实实现对被收收购企业控控制的交易易。收购企企业支付对对价的形式式包括:①股权支付、、②非股权支付付或③两者的组合合。2023/1/615中国平安安耗资222亿收购深深发展11亿股网易财经经讯2009年6月12日，中国国平安集集团发布布公告称称，与深深发展达达成《股份认购购协议》和《股份购买买协议》。协议规定定，平安安寿险将将认购深深发展非非公开发发行的3.70—5.85亿股份。。协议涉涉及资金金106.83亿。此外外，中国国平安将将于2010年底前，，以现金金或股权权的支付付方式，，受让深深发展第第一大股股东新桥桥投资所所持该行行5.2亿股份，，占深发发展总股股本16.76%。若以现金金方式支支付，总总对价114.49亿；若以以股权支支付，平平安将向向新桥投投资发行行2.99亿股H股作为为对价价。交交易完完成后后，新新桥投投资成成为中中国平平安集集团的的股东东，持持有中中国平平安H股约合合299,088,758股，占占中国国平安安总股股份约约4.1%。2023/1/616财税[2009]59号本通知所所称股权支付付，是指企企业重组组中购买买、换取取资产的的一方支支付的对对价中，，以本企业或或其控股股企业的的股权、、股份作为支付付的形式式；所称非股权支支付，是指以以本企业业的现金金、银行行存款、、应收款款项、本本企业或或其控股股企业股股权和股股份以外外的有价价证券、、存货、、固定资资产、其其他资产产以及承担债务务等作为支支付的形形式。2023/1/617（二）涉涉税分析析及选择择1.股权收购购不影响响被收购购企业的的资产计计税价值值变动股权收购购只是被被收购企企业的股股东之间间的股权权所有者者的变换换，它涉涉及的税税收是股股权转让让是否有有所得，，是否缴缴纳所得得税的问问题。①个人股东东缴纳个个人所得得税②企业股东东则缴纳纳企业所所得税③股权的定定价与企企业资产产的价值值是相关关的2023/1/618一般性税务务处理①被收购方方应确认股股权、资产产转让所得得或损失②收购方取取得股权或或资产的计计税基础应应以公允价价值为基础础确定。例：A持有甲企业业100%股权，计税税基础200万，公允价价500。乙企业收收购A全部股权，，价款500。股权增值值300，纳税75（300*25）。2023/1/6192.股权置换可可以免税特殊性税务务处理(绿色通道)收购企业购购买的股权权不低于被被收购企业业全部股权权的75%，且收购企企业在该股股权收购发发生时的股股权支付金金额不低于于其交易支支付总额的的85%，可以选择择按以下规规定处理：：①被收购企企业的股东东取得收购购企业股权权的计税基基础，以被收购股股权的原有有计税基础础确定②收购企业业取得被收收购企业股股权的计税税基础，以被收购股股权的原有有计税基础础确定③股权支付不不确认有关关资产的转转让所得或或损失例：A持有甲企业业100%股权，计税税基础200万，公允价价500。乙企业收收购A全部股权，，价款500。支付股权权500，股权支付付比例超过过85%。股权增值值300不纳税。。2023/1/6203.实例分析析我公司原原在江西西、湖南南、广东东都设有有生产厂厂，现计计划将江江西、湖湖南工厂厂并入广广东工厂厂，采取取方法如如下：湖南、江江西、广广东工厂厂原都由由A、B二位股东东控制，，现各股股东准备备以所持持有湖南南、江西西的股权权按一定定的折股比例例出资增增加广东东工厂的的注册资资本，广东工工厂将所所增加的的资本等等额投资资到原工工厂。原原三工厂厂都是平平行关系系，独立立法人，，改制后后，湖南南工厂与与江西工工厂变成成广东工工厂的全全资子公公司。2023/1/6212023/1/6222023/1/623问题如如下进行股股权置置换（（形式式为广广东工工厂收收购A、B在江西西、湖湖南的的股权权，支支付的的是等等值的的广东东工厂厂股权权给A、B）时，，以江江西、、湖南南帐面面净资资产作作价，，较初初始投投资有有增值值（目目的是是重组组后符符合上上市公公司要要求））。如需缴缴个税税，因因为股股东个个人没没取得得现金金收入入，增增值额额度较较大，，股东东暂时时拿不不出这这么多多钱缴缴税，，可否否等到到最终终转让让时缴缴税？？江西、、湖南南工厂厂当地地税局局要求求我们们在当当地缴缴，是是否妥妥当？？2023/1/624关于资产评评估增值计计征个人所所得税问题题的通知国税发[2008]115号一、个人(自然人，下下同)股东从被投投资企业取取得的、以以企业资产评评估增值转转增个人股股本的部分分，属于企业业对个人股股东股息、、红利性质质的分配，，按照“利息、股息息、红利所所得”项目计征个个人所得税税。税款由由企业在转转增个人股股本时代扣扣代缴。二二、、个人以评估估增值的非非货币性资资产对外投投资取得股股权的，对对个人取得得相应股权权价值高于该资产产原值的部部分，属于个人人所得，按按照“财产转让所所得”项目计征个个人所得税税。税款由被投投资企业在在个人取得得股权时代代扣代缴。。2023/1/6254.非股权支支付额不不免税特殊性税税务处理理中，股股权支付付部分可可以暂时时不纳税税，但非非股权支支付额要要纳税如上例，，假如乙乙企业股股权支付付450万元，非非股权支支付为50万元。则则其中与与50万元相对对应的股股权要视视同销售售缴纳企企业所得得税。财税[2009]59号：重组交交易各方方对交易易中股权权支付暂暂不确认认有关资资产的转转让所得得或损失失的，其其非股权权支付仍仍应在交交易当期期确认相相应的资资产转让让所得或或损失，，并调整整相应资资产的计计税基础础。非股权支支付对应应的资产产转让所所得或损损失＝（（被转让让资产的的公允价价值－被被转让资资产的计计税基础础）×（非股权权支付金金额÷被转让资资产的公公允价值值）2023/1/626二、资产产收购（一）股股权投资资分类及及涉税分分析（二）非非货币性性资产投投资与资资产收购购（三）非非股权支支付额不不免税（四））资产产收购购运用用与筹筹划2023/1/627一、非非货币币性资资产投投资要要调整整计税税基础础非货币币性投投资视视为销销售和和投资资两项项行为为处理理例：甲甲企业业将某某项不不动产产投资资，资资产账账面价价为80万元，，评估估价为为100万元，，双方方同意意按评评估价价100万元作作为投投资金金额，，则公公允价价值为为100万元。。税收分分析：：税法规规定，，不动动产投投资免免征营营业税税。企企业所所得税税方面面要视视同销销售处处理，，将100万元与与80万元的的价差差调增增应纳纳税所所得额额。同同时，，税收收上确确认投投资计计税成成本为为100万元。。2023/1/628实物投投资一一定要要取得得发票票吗？？实务问题国税局来公司司纳税评估，，提到我公司司几年前股东东以船舶投资资（有投资协协议、会计师师事务所出具具的评估报告告）因没有发票几年年的折旧应作作纳税调整。咨询事务所所说不需要。。烦请哪位税税务专家教教教我拿出什么么政策依据来来说服税官呢呢？《发票管理办法法》第二十条销销售商品、提提供服务以及及从事其他经经营活动的单单位和个人，，对外发生经经营业务收取取款项，收款款方应向付款款方开具发票票。2023/1/629二、资产收购购（整体资产产投资）（一）情况描描述企业将自己的的全部资产或或大部分资产产（75%）投资，称之之为整体资产产转让（资产产收购），对对此转让税收收上如何处理理呢？如：甲企业整整体资产转让让给乙企业，，取得股权7000万元和现金3000万元。转让前甲企企业资产为4000万元，其公允允价值为10000万元。此业务务是否应该缴缴纳企业所得得税？资产收购，是是指一家企业业购买另一家家企业实质经经营性资产的的交易。受让让企业支付对对价的形式包包括股权支付付、非股权支支付或两者的的组合。2023/1/630（二）涉税分分析1.企业将全部资资产进行投资资的业务属于于资产收购行行为。由于资产的的所有权发生生转移，企业业所得税原则则上也是要视视同销售处理理。上例中，资产产是4000万，换取股权权和非股权合合计1亿，资产增值值6000万，①甲企业需要缴缴纳企业所得得税1500万（6000*25%）②乙企业可以以按1亿元资产入入账，作为为资产的计计税基础。。③收购企业乙乙企业支付付股权的计计税基础与与公允价值以上税务处理称之为一般性税务处理。2023/1/6312、资产收购购可以暂时时不纳企业业所得税财税[2009]59号资产收购，，受让企业业收购的资资产不低于于转让企业业全部资产产的75%，且受让企企业在该资资产收购发发生时的股股权支付金金额不低于于其交易支支付总额的的85%，可以选择择按以下规规定处理：：①转让企业取取得受让企企业股权的的计税基础础，以被转让资资产的原有有计税基础础确定。②受让企业取取得转让企企业资产的的计税基础础，以被转让资资产的原有有计税基础础确定。③双方不确认转让让资产所得得或损失。2023/1/632三、非股权权支付额不不免税税法规定，，如果企业业的整体资资产转让经经过税务机机关备案按按免税处理理，资产增增值部分与与股权支付付对应部分分不缴纳企企业所得税税，但与非非股权支付付额对应资资产增值部部分要纳税税。财税[2009]59号重组交易各各方按规定定对交易中中股权支付付暂不确认认有关资产产的转让所所得或损失失的，其非股权支支付仍应在在交易当期期确认相应应的资产转转让所得或或损失，并并调整相应应资产的计计税基础。。非股权支付付对应的资资产转让所所得或损失失＝（被转转让资产的的公允价值值－被转让让资产的计计税基础））×（非股权支支付金额÷被转让资产产的公允价价值）2023/1/633四、资产收收购运用与与筹划1.当转让资产产增值数额额较大需要要缴纳所得得税时，可可以选择免免税转让，，实现递延延纳税效果果。2.当转让资产产减值数额额较大可以以抵减所得得额时，可可以选择应应税转让，，实现抵减减当期税收收的效果。。3.当资产转让让方企业存存在弥补亏亏损或享受受税收优惠惠时，应考考虑实现转转让所得尽尽快弥补亏亏损和实现现利润免税税，或者推推迟实现转转让资产损损失。4.资产换取股股权属于投投资行为，，不缴纳营营业税。5.资产收购可可以有条件件的减免土土地增值税税。6.接受国有企企业资产投投资可以免免征契税。。国有独资资企业（公公司）在新新设公司中中所占股份份超过50%的，或该国国有控股公公司占新公公司股份85%以上的。2023/1/634五、海海外收收购特特殊规规定企业发发生涉涉及中中国境境内与与境外外之间间（包包括港港澳台台地区区）的的股权权和资资产收收购交交易，，还应应同时时符合合下列列条件件，才才可选选择适适用特特殊性性税务务处理理规定定：（一））非居居民企企业向向其100%直接控控股的另一一非居居民企企业转转让其其拥有有的居民企企业股股权，没有有因此此造成成以后后该项项股权权转让让所得得预提提税负负担变变化，，且转转让方方非居居民企企业向向主管管税务务机关关书面面承诺诺在3年（含含3年）内内不转转让其其拥有有受让让方非非居民民企业业的股股权；；（二））非居居民企企业向向与其其具有有100%直接控控股关系的的居民民企业业转让让其拥拥有的的另一一居民企企业股股权；（三））居民民企业业以其其拥有有的资产或或股权权向其100%直接控控股的非居居民企企业进进行投投资。。2023/1/635分析：：江中中药业业避税税案例例江中药药业一一直以以来都都租赁赁使用用着湾湾里生生产区区做为为公司司的药药品生生产基基地，，而这这块地地又是是江中中药业业的控控股母母公司司江中中集团团所有有。按照2003年签署署的协协议，，约为为每年年600万元。。由于于近年年来土土地租租赁价价格大大幅度度提升升，这这笔土土地租租赁费费到了了2008年可能能会被被调整整到每每年2000多万元元。问题：：如何何购得得该土土地使使用权权？直直接购购买涉涉税哪哪些税税收？？2023/1/636操作过程程：一、江中中集团先先注册成成立全资资子公司司“南昌昌江中资资产管理理有限公公司”；；二、江中中集团将将湾里的的生产用用地以增增加注册册资本的的方式置置入南昌昌江中资资产管理理有限公公司，并并完成土土地使用用权转让让手续及及公司注注册资本本变更手手续；三、江中中药业与与江中集集团签订订股权转转让协议议，受让让南昌江江中资产产管理有有限公司司的全部部股权，，完成股股权变更更登记手手续。至至此，江江中药业业成功购购得该片片土地。。效果分析析：1.营业税2.企业所得得税3.土地增值值税4.契税2023/1/637第二节企企业合合并与分分立一、重组组之三——企业合并并的形式式（一）企企业合并并的确认认1.企业合并并，是指指将两个个或者两两个以上上单独的的企业合合并形成成一个报报告主体体的交易易或事项项。2.《关于企业业重组业业务企业业所得税税处理若若干问题题的通知知》（财税[2009]59号）合并，是是指一家家或多家家企业将将其全部资产产和负债债转让给另另一家现存或新新设企业，被合并企企业股东东换取合并并企业的的股权或或非股权权支付，，实现两两个或两两个以上上企业的的依法合合并。2023/1/638（二）企企业合并并的分类类1.控股合并并：合并方方在企业业合并中中取得对对被合并并方的控控制权，，被合并并方在合合并后仍仍保持其其独立的的法人资资格并继继续经营营，合并并方确认认企业合合并形成成的对被被合并方方的投资资。AB2.吸收合并并：合并方方通过企企业合并并取得被被合并方方的全部部净资产产，合并并后注销销被合并并方的法法人资格格，被合合并方原原有的资资产、负负债，在在合并后后成为合合并方的的资产、、负债。。A+B=A3.新设合并并：参与合合并的各各方在合合并后法法人资格格均被注注销，重重新注册册成立一一家新的的企业。。A+B=C2023/1/639《中华人民民共和国国公司法法》第一百七七十三条条公司司合并可可以采取取吸收合合并或者者新设合合并。一一个公司司吸收其其他公司司为吸收收合并，，被吸收收的公司司解散。。两个以以上公司司合并设设立一个个新的公公司为新新设合并并，合并并各方解解散。第一百七七十四条条公司司合并，，应当由由合并各各方签订订合并协协议，并并编制资资产负债债表及财财产清单单。公司司应当自自作出合合并决议议之日起起十日内内通知债债权人，，并于三三十日内内在报纸纸上公告告。债权权人自接接到通知知书之日日起三十十日内，，未接到到通知书书的自公公告之日日起四十十五日内内，可以以要求公公司清偿偿债务或或者提供供相应的的担保。。第一百七七十五条条公司司合并时时，合并并各方的的债权、、债务，，应当由由合并后后存续的的公司或或者新设设的公司司承继。。2023/1/640（三）合合并涉及及的税收收合并的实实质是被被合并企企业的资资产转移移给合并并企业，，涉及到到资产的的转移需需要评估估（或增增值或减减值）。。但是被被合并企企业注销销解散，，没有获获得任何何收益，，获得收入入方是股股东。税收结果果：①解解散清算算分配股股权；②②股权交交换涉税分析析：1.动产增值值税2.不动产营营业税3.所得税:企业所得得税、个个人所得得税4.土地增值值税5.契税2023/1/641（四）企业业产权转让让1.国税函[2002]165号转让企业产产权是整体体转让企业业资产、债债权、债务务及劳动力力的行为，，其转让价价格不仅仅仅是由资产产价值决定定的，与企企业销售不不动产，转转让无形资资产的行为为完全不同同。因此，转转让企业产产权的行为为不属于营营业税征收收范围，不不应征收营营业税。2.国税函［2002］420号转让企业全全部产权涉涉及的应税税货物的转转让，不属属于增值税税的征税范范围，不征征收增值税税。3.财税字［1997］077号纳税人在产产权转让过过程中,发生的产权权转让净收收益或净损损失,计入应纳税税所得额,依法缴纳企企业所得税税。国有资产产产权转让净净收益凡按按国家有关关规定全额额上交财政政的,不计入应纳纳税所得额额。2023/1/642（五）企业业合并的现现实运用企业因发展展的需要，，有时会采采取兼并其其他企业的的方式扩大大企业的规规模和效益益，被兼并并企业因此此将被解散散。现实中的新新疆特变电电工以承担担债务方式式兼并新疆疆电线厂、、北京双鹤鹤以承担债债务方式兼兼并昆山制制药总厂、、清华同方方以增发新新股吸收合合并鲁颖股股份公司、、新浪增发发新股合并并分众等在企业合并并过程中，，因被兼并并企业将要要被兼并方方收购，因因此要对其其资产进行行评估作价价处置，评估公允价价与其账面面价之间将将会产生差差额，对这这部分差额额是否征税税，如何征征税等，是是税法考虑虑的问题。2023/1/643二、应应税兼兼并与与免税税兼并并举例：：甲企业业合并并乙企企业，，乙企企业被被合并并时账账面净净资产产为5000万元，，评估估公允允价值值6000万元。。乙企企业股股东股股权投投资计计税成成本为为4000万元。。乙企业业股东东收到到合并并后新新企业业股权权6000万元，，其他他非股股权支支付0，则股股权支支付额额占全全部支支付额额比例例为100%（6000/6000*100%）,超过85%，双方方可以以选择择免税税合并并，即即资产产增值值部分分2000万元不不缴纳纳企业业所得得税。。称之为为“特殊性性税收收处理理”如果此此比例例低于于85%，则企企业资资产增增值部部分1000万，必必须要要先缴缴纳企企业所所得税税250万元；；股东东股权权增值值也要要纳税税。称之为为“一般性性税务务处理理”。2023/1/644相关税收法规规（一）企业所所得税规定《关于企业重组组业务企业所所得税处理若若干问题的通通知》（财税[2009]59号）1.一般性税务处处理规定企业合并，当当事各方应按按下列规定处处理：——合并企业应按按公允价值确确定接受被合合并企业各项项资产和负债债的计税基础础。——被合并企业及其股东东都应按清算进进行所得税处处理。——被合并企业的的亏损不得在在合并企业结结转弥补。2023/1/6452.特殊性性税务务处理理规定定(绿色通通道)企业重重组同同时符符合下下列条条件的的，适适用特特殊性性税务务处理理规定定：——具有合合理的的商业业目的的，且且不以以减少少、免免除或或者推推迟缴缴纳税税款为为主要要目的的。——被收购购、合合并或或分立立部分分的资资产或或股权权比例例符合合本通通知规规定的的比例例。——企业重重组后后的连连续12个月内——重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例。——企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。2023/1/646企业合合并，，企业业股东东在该该企业业合并并发生生时①取得得的股股权支支付金金额不不低于于其交交易支支付总总额的的85%，以及及②同一一控制制下且且不需需要支支付对对价的的企业业合并并，交易易各方方对其其交易易中的的股权支支付部部分，可以以选择择按以以下规规定处处理：：——合并企企业接接受被被合并并企业业资产产和负负债的的计税税基础础，以以被合合并企企业的的原有有计税税基础础确定定。——被合并并企业业合并并前的的相关关所得得税事事项由由合并并企业业承继继。——可由合合并企企业弥弥补的的被合合并企企业亏亏损的的限额额=被合并并企业业净资资产公公允价价值×截至合合并业业务发发生当当年年年末国国家发发行的的最长长期限限的国国债利利率。。2023/1/647——被合并并企业业股东东取得得合并并企业业股权权的计计税基基础，，以其其原持持有的的被合合并企企业股股权的的计税税基础础确定定。——重组交交易各各方对对交易易中股权支支付暂暂不确确认有有关资资产的的转让让所得得或损损失的，其其非股权权支付付仍应应在交交易当当期确确认相相应的的资产产转让让所得得或损损失，，并调调整相相应资资产的的计税税基础础。——在企业业吸收收合并并中，，合并并后的的存续续企业业性质质及适适用税税收优优惠的的条件件未发发生改改变的的，可可以继继续享享受合合并前前该企企业剩剩余期期限的的税收收优惠惠，其其优惠惠金额额按存存续企企业合合并前前一年年的应应纳税税所得得额（（亏损损计为为零））计算算。2023/1/648确定双双方计计税基基础如果6000万元全全部为为股权权支付付，则则1.乙企业业股东东取得得新股股的计计税成成本不不是6000，而是是4000。将来来以6000转让该该项股股权时时，再再确认认实现现转让让所得得2000。2.甲企业业接收收资产产时是是按原原企业业资产产账面面价值值作为为计税税基础础。甲甲企业业合并并乙企企业，，尽管管乙企企业净净资产产公允允价6000，但账账面价价为5000，兼并并后的的企业业只能能以5000为新企企业资资产的的计税税基础础。分析：：特殊殊性税税务处处理实实际就就是递递延纳纳税。。2023/1/649（二）契契税免税税规定财税[2008]175号：两个或两两个以上上的企业业，依据据法律规规定、合合同约定定，合并并改建为为一个企企业，且且原投资资主体存存续的，，对其合合并后的的企业承承受原合合并各方方的土地地、房屋屋权属，，免征契契税。（三）土土地增值值税免税税规定财税字［［1995］048号在企业兼兼并中，，对被兼兼并企业业将房地地产转让让到兼并并企业中中的，暂暂免征收收土地增增值税。。2023/1/650三、免税税合并与与计税基基础（一）两两个认识识1.企业合并并虽然有有“免税合并并”之称，但但也并不不是真正正意义上上的免税税，只是暂时时不纳税税。因为合合并企业业取得的的被合并并企业的的资产只只能按原原账面价价值作为为计税基基础。同同时，被被合并企企业股东东取得的的新股权权也只能能按原企企业股权权价值作作为计税税基础。。2.虽然是免免税合并并，但是是非股权支支付额不不能享受受免税。上例中中，如果果乙企业业股东收收到新企企业股权权支付额额为5500万元，非非股权支支付额为为500万元，其其中的500万元要纳纳税。如何计算算税收？？2023/1/651（二）确定定非股权收收入财税[2009]59号重组交易各各方按规定定对交易中中股权支付付暂不确认认有关资产产的转让所所得或损失失的，其非股权支支付仍应在在交易当期期确认相应应的资产转转让所得或或损失，并并调整相应应资产的计计税基础。。非股权支付付对应的资资产转让所所得或损失失＝（被转转让资产的的公允价值值－被转让让资产的计计税基础））×（非股权支支付金额÷被转让资产产的公允价价值）2023/1/652按上例，乙乙企业净资资产账面价价5000万元，公允允价6000万元。乙企企业股东取取得新合并并企业股权权5500万，取得非非股权500万。假如乙乙企业股东东原股权投投资成本4000万，则增值值2000万（5500+500-4000）①股东取得的的非股权收收入500万对应的转转让所得为为：500/6000*2000=166.7②乙企业股东东取得新股股的计税成成本不是5500万，而是3666.7（4000-500+166.7），将来以以5500万转让该项项股权时，，再确认转转让所得1833.3万（5500-3666.7），合计还还是要实现现转让所得得2000万元。2023/1/653四、企业合并并运用与筹划划1.免税合并亏损损企业。可由合并企企业弥补的被被合并企业亏亏损的限额=被合并企业净净资产公允价价值×截至合并业务务发生当年年年末国家发行行的最长期限限的国债利率率。2.应税合并资产产增值企业，，免税合并资资产减值企业业。例：甲企业合合并乙企业，，乙企业账面面净资产为5000万元，公允价价8000万元。采用免免税方式，甲甲企业并入资资产计税价5000，可抵税1250。采用应税方方式，甲企业业并入资产计计税价8000，可抵税2000。对于被合并方方乙企业来说说，应税合并并要缴资产增增值部分的所所得税750（3000*25%），而免税合合并可以暂时时不纳税。2023/1/6543.享受优惠政政策企业分分析采取合合并政策。企业合并并业务中，，如果合并并双方有一一方或双方方享受税收收优惠政策策的情况下下，应该结结合分析。。合并方双双方可以选选择采取应应税或免税税合并的方方式，即使使符合免税税合并条件件，税法也也允许企业业选择应税税方式处理理，只要不不向税务机机关申报免免税合并审审核即可。。4.被合并企业业的增值税税进项税金金要及时处处理。企业合并并后，被合合并企业的的资产要转转入新企业业，其没有有抵扣的增增值税进项项税金也要要一并转入入。5.企业合并不不纳契税和和土地增值值税。2023/1/655五、重组之之四——分立的形式式及涉税分分析花旗宣布重重大重组计计划将分分拆为两部部分花旗表示，，将把公司司分拆为两两个部分，，其一是花花旗公司，，将专注于于传统银行行业务，另另外一个是是花旗控股股，将持有有该公司风风险较高的的资产。此举将使花花旗得以出出售或分拆拆花旗控股股的资产，，以筹集现现金。花旗旗10年前所组建建的“金融超市”就此宣告解解体。该公司新的的结构是向向1998年的回归，，当时约翰翰-雷德领导的的花旗公司司与桑迪-威尔领导的的金融服务务集团合并并，组成了了现在的花花旗集团。。2023/1/656（一）企业业资产重组组分析资产重组两两个方向：：一是使企企业资产我国企业改制中，采取分立式的方式很多，如分拆上市融资、分拆享受高新技术企业优惠政策、分拆后组成企业集团等，企业分立后，通常是分离部分或全部资产为股东换取新企业的股权实现企业分立。企业分离出去的资产是否有增值，增值部分是否要纳税，如何将资产置换成新企业的股权等等，是税法和企业需要考虑的问题。2023/1/657（二）分立的的形式分立，是指一一家企业将部部分或全部资资产分离转让让给现存或新设的企业，被分分立企业股东东换取分立企企业的股权或或非股权支付付，实现企业业的依法分立立。1.存续分立(“派生分立”)，是指原企业业存续，而其其一部分分出出设立为一个个或数个新的的企业。2.新设分立(“解散分立”)，是指原企业解解散，分立出出的各方分别别设立为新的的企业。企业无论采取取何种方式分分立，一般不不须经清算程程序。分立前前企业的债权权和债务，按按法律规定的的程序和分立立协议的约定定，由分立后后的企业承继继。2023/1/658《中华人民共和和国公司法》第一百七十六六条公司分分立，其财产作相应应的分割。公司分立，应应当编制资产产负债表及财财产清单。公公司应当自作作出分立决议议之日起十日日内通知债权权人，并于三三十日内在报报纸上公告。。第一百七十七七条公司分立前的的债务由分立立后的公司承承担连带责任任。但是，公司司在分立前与与债权人就债债务清偿达成成的书面协议议另有约定的的除外。2023/1/659（三）分分立涉及及的税收收对于新税收结果：①视同销售再分配②不视同销售再分配涉税分析：增值税；营业税；企业所得税；个人所得税；土地增值税、契税。2023/1/660六、特殊殊分立与与一般分分立某总公司司由4个股东共共同投资资成立，，注册资资本为800万元，每每个股东东出资200万元。公公司由总总部A和分公司司B组成。A净资产为为1000万元，评评估价1200万元；B资产为400万元，评评估价600万元。总公司决决定将B分立出去去，组成成新公司司C，并将资资产全部部转换成成C公司股份份10000股，4位股东每每人2500股。对公司分分离出去去的资产产增值200万元，是是否缴纳纳企业所所得税？？税法规定定，企业业分离400万资产后后，原股股东取得得全部股股权，股股权支付付额为100%，高于85%。符合免免税分立立的规定定，可以以按免税税处理。。2023/1/661税收政策策法规（（财税[2009]59号）（一）一一般性分分立处理理：1.被分立企企业对分

2.分立企业应按公允价值确认接受资产的计税基础。

3.被分立企业继续存在时，其股东取得的对价应视同被分立企业分配进行处理。

4.被分立企业不再继续存在时，被分立企业及其股东都应按清算进行所得税处理。

5.企业分立相关企业的亏损不得相互结转弥补。

2023/1/662（二）特殊殊性税务处处理(绿色通道)企业分立，，被分立企企业所有股股东按原持持股比例取取得分立企企业的股权权，分立企企业和被分分立企业均均不改变原原来的实质质经营活动动，且被分分立企业股股东在该企企业分立发发生时取得得的股权支付金金额不低于于其交易支支付总额的的85%，可以选择按按以下规定定处理：1.分立企业接接受被分立立企业资产产和负债的的计税基础础，以被分分立企业的的原有计税税基础确定定。2.被分立企业业已分立出出去资产相相应的所得得税事项由由分立企业业承继。3.被分立企业业未超过法法定弥补期期限的亏损损额可按分立资产产占全部部资产的的比例进进行分配配，由分分立企业业继续弥弥补。2023/1/6634.被分立企企业的股股东取得得分立企企业的股股权，如如需部分分或全部部放弃原原持有的的被分立立企业的的股权，，“新股”的计税基基础应以以放弃“旧股”的计税基基础确定定。5.重组交易易各方对对交易中中股权支付付暂不确确认有关关资产的的转让所所得或损损失的，其非股权支支付仍应应在交易易当期确确认相应应的资产产转让所所得或损损失，并调整整相应资资产的计计税基础础。6.在企业存存续分立立中，分分立后的的存续企企业性质质及适用用税收优优惠的条条件未发发生改变变的，可可以继续续享受分分立前该该企业剩剩余期限限的税收收优惠，，其优惠惠金额按按该企业业分立前一一年的应应纳税所所得额（（亏损计计为零））乘以分分立后存存续企业业资产占占分立前前该企业业全部资资产的比比例计算算。2023/1/664七、特殊殊分立与与计税基基础（一）免免税实质质认识企业分立立虽然有有“免税分立立”之称，但但也并不不是真正正意义上上的免税税，只是是暂时不不纳税。。因为：：①分立后的的企业取取得的原原企业分分离的资资产只能能按原账账面价值值作为计计税基础础。②被分立企企业股东东取得的的新企业业股权也也只能按按原企业业股权价价值作为为计税基基础。合并双方如如何利用计计税基础呢呢？2023/1/665（二）涉税税分析及选选择1、特殊（免免税）分立立按账面价价值结转净净资产计税税成本。例：某总公公司由2023/1/666涉税分分析：：①A企业的的股东东没有有取得得非股股权支支付额额，可可以备备案按按免税税处理理。即即B分公司司评估估增值值的200万不计计算转转让所所得。。②分立企企业C接受全全部资资产须须以账账面值值400为计税税基础础。实实际上上是将将A企业资资产增增值没没有实实现的的所得得额放放在C企业实实现。。分析：：特殊殊性税税务处处理分分立实实际就就是递递延纳纳税。。2023/1/6672、特殊殊分立立新股股成本本为0。免税分分立可可以不不视为为分配配，但但“新股”的成本本应以以放弃弃的“旧股”的成本本为基基础确确定。。如不不放弃弃“旧股”，则“新股”成本可可从以以下两两种方方法中中选择择：①①直接接将“新股”总投资资成本本确定定为零零；或或者,②②以被分分立企企业分分离出出去的的净资资产占占被分分立企企业全全部净净资产产的比比例先先调整整减低低原持持有的的“旧股”的成本本，再再将调调整减减低的的投资资成本本平均均分配配到“新股”上。如上例例，被被分立立企业业的股股东如如不放放弃A企业“旧股”，取得得C企业的的股权权计税税成本本：（1）4位股东东持有有C企业股股票的的计税税成本本为零零；（2）新股股的计计税成成本＝＝200×600/1800＝66.7，即4位股东东在总总公司司和C公司分分别占占有133.3和66.7。2023/1/668八、分分立的的运用用和筹筹划1.特殊（（免税税）分分立可可以分分出亏亏损弥弥补。。2.免税分分立资资产增增值企企业，，应例：甲企业将分支机构分立，拟设立高新技术企业乙企业。分离资产的账面价400万元，公允价为600万。如采取免税分立，则分离资产不确认200万元所得。乙企业接收的资产按400作为计税基础，将多实现利润200。因乙企业属于高新技术企业，可以享受税收优惠政策，从而到达200万在乙企业免税目的。即使乙企业不享受优惠，也起到了递延纳税的作用。2023/1/6693.企业享享受优优惠政政策时时，分分析选选择。。如果分分立与与被分分立双双方有有一方方或双双方享享受税税收优优惠政政策的的情况况系下下，应应该结结合分分析。。符合合免税税分立立条件件，税税法也也允许许企业业选择择应税税方式式处理理。4.被分立企业的的增值税进项项税金要及时时处理。企业分立后后，被分离的的资产要转入入新企业，其其没有抵扣的的增值税进项项税金也要一一并转入。增增值税法对转转入的进项税税能否在新企企业抵扣政策策不明确。5.分立企业不纳纳契税。企业依照法律律规定、合同同约定分设为为两个或两个个以上投资主体相同同的企业，对派生方、、新设方承受受原企业土地地、房屋权属属，不征收契契税。2023/1/670第三节债务务重组与清算算一、重组之五五——最新债务重组组（一）债务重重组的确认财税[2009]59号：债务重组，，是指在债务务人发生财务务困难的情况况下，债权人人按照其与债债务人达成的的书面协议或或者法院裁定定书，就其债债务人的债务务作出让步的的事项。债权人作出让让步，是指债债权人同意发发生财务困难难的债务人现现在或者将来来以低于重组组债务账面价价值的金额或或者价值偿还还债务。债权权人作出让步步的情形主要要包括：债权人减免债债务人部分债债务本金或者者利息，降低低债务人应付付债务的利率率等。2023/1/671(二)债务重组的方方式1．以低于债务务计税成本的的现金清偿债债务2．以非现金资资产清偿债务务3．债务转换为资资本，包括国国有企业债转转股4．修改其他债债务条件，如如延长债务偿偿还期限、延延长债务偿还还期限并加收收利息、延长长债务偿还期期限并减少债债务本金或债债务利息等5．以上述两种种或者两种以以上方式组合合进行的混合合重组2023/1/672（三）政策规规定一般处理规定定企业债务重组组，相关交易易应按以下规规定处理：1.以非货币资产产清偿债务，，应当分解为为转让相关非非货币性资产产、按非货币币性资产公允允价值清偿债债务两项业务务，确认相关关资产的所得得或损失。2.发生债权转股股权的，应当当分解为债务务清偿和股权权投资两项业业务，确认有有关债务清偿所得得或损失。3.债务人应当按照支付付的债务清偿偿额低于债务务计税基础的的差额，确认债务重

4.债务人的相关所得税纳税事项原则上保持不变。2023/1/673【实例】某稽查局对对甲公司进进行检查时时，发现“资本公积”增加了215000元。审核“资本公积”明细账，增增加是由于于债务重组组业务引起起的。甲公公司以一批批库存商品品抵偿所欠欠乙公司的的债务70万元，该库库存商品账账面成本为为40万元，市场场价格(不含税)为50万元，记账账如下：借：应付账账款—乙公司700000贷：库存商商品400000应交税费—增值税(销项税)85000资本公积—其他资本公公积215000分析：①转让所得得10万元；②清清偿债务所所得11.5万元（70-50-8.5）。2023/1/674特殊处理规规定(绿色通道)企业重组符符合本通知知第五条规规定条件的的，交易各各方对其交交易中的股股权支付部部分，可以以按以下规规定进行特特殊性税务务处理：①企业债务重重组确认的的应纳税所所得额占该企业当当年应纳税税所得额50%以上，可以以在5个纳税年度度的期间内内，均匀计计入各年度度的应纳税税所得额。②企业发生债债权转股权权业务，对对债务清偿偿和股权投投资两项业业务暂不确认有有关债务清清偿所得或或损失，股股权投资的的计税基础础以原债权权的计税基基础确定。企业的其其他相关所所得税事项项保持不变变。2023/1/675二、企业所所得税清算算（财税〔2009〕60号）（一）重组组中需要按按清算处理理的情形1.企业由法人人转变为个个人独资企企业、合伙伙企业等非非法人组织织，或将登登记注册地地转移至中中华人民共共和国境外外（包括港港澳台地区区）；2.不适用特殊殊性税务处处理的企业业合并中，，被合并企企业及其股股东都应按按清算进行行所得税处处理；3.不适用特殊殊性税务处处理的企业业分立中，，被分立企企业不再继继续存在时时，被分立立企业及其其股东都应应按清算进进行所得税税处理。2023/1/676（二）清算的的时限1、企业在一个个纳税年度中中间开业，或或者终止经营营活动，使该该纳税年度的的实际经营期期不足12个月的，应当当以其实际经营营期为一个纳纳税年度。2、企业依法清清算时，应当当以清算期间作作为一个纳税税年度。财税〔2009〕〕60号：企业应将整整个清算期作作为一个独立立的纳税年度度计算清算所所得，无论清清算期间实际际是长于12个月还是短于于12个月都要视为为一个纳税年年度，以该期期间为基准计计算确定企业业应纳税所得得额。2023/1/677（三））清算算财产产视同同变现现处理理企业清清算期期间的的资产产无论论是否否实际际处置置，一律视视同变变现，，确认认增值值或者者损失失。确认认清算算环节节企业业资产产的增增值或或者损损失应应按其其可变变现价价值或或者公公允价价值进进行计计算。。清算算期间间，企企业实实际处处置资资产时时按照照正常常交易易价格格取得得的收收入可可作为为其公公允价价值。。对于于清算算企业业没有有实际际处置置的资资产，，应按按照其其可变变现价价值来来确认认隐性性的资资产变变现损损益。。（四））清算算所得得不适适用优优惠政政策企业应应就其其清算算所得得依照照税法法规定定的25%的法定定税率率缴纳纳企业业所得得税。。2023/1/678（五））清算算所得得的计计算1.全部资资产按按可变变现价价值或或交易易价格格，确确认转转让所所得或或损失失2.确认债债权清清理、、债务务清偿偿的所所得或或损失失3.对预提提或待待摊性性质的的费用用进行行处理理4.依法弥弥补亏亏损，，确定定清算算所得得5.计算并并缴纳纳清算算所得得税6.确定可可向股股东分分配的的剩余余财产产、应应付股股息①清算算所得得=资产处处置损损益+负债清清偿损损益-清算费费用-清算税税金及及附加加+其他所所得或或支出出②应纳纳税所所得额额=清算所所得-免税收收入-不征税税收入入-其他免免税所所得-弥补以以前年年度亏亏损-----国税函函〔2009〕388号2023/1/679(六)股权转转让时时机选选择情况描描述投资者者有时时转让让股权权资产产。按按照税税法规规定，，股权权转让让实质质上也也就是是资产产的转转让，，有所所得就就要纳纳税。。股权权转让让不涉涉及流流转税税，只只涉及及所得得税。。个人人投资资者转转让股股权所所