调整法下会计政策变更的所得税影响 3100字

调整法下会计政策变更的所得税影响3100字提要：会计政策变更的所得税影响既波及到会计政策变更的会计处理，又波及到所得税的会计处理，令不少会计人员在实际工作中感到很困难。本文若其间所得税税率不变，对追溯调整法下会计政策变更的所得税影响进行了分析，指出了会计政策变更所得税影响与递延税款调整的关系，并概括出一套确定追溯调整法下会计政策变更所得税影响的简捷办法。

有关会计政策变更的所得税影响是追溯调整法下会计政策变更会计核算的难点问题。但在相应的会计制度和会计准那么中却没有具体的表明。如何理解追溯调整法下会计政策变更的所得税影响以及如何确定会计政策变更的所得税影响金额是有关会计核算的关键，笔者就此谈谈自己的看法。

在追溯调整法下，会计政策变更的所得税影响，是会计政策变更时在旧的会计政策下所得税费用累计至变更年度期初的原有金额与在新的会计政策下所得税费用累计至变更年度期初的应有金额之间的差额。特别要强调的是，这里所讲的所得税是指所得税费用，而不是应交所得税。

会计政策变更的所得税影响即会计政策变更的所得税费用调整数如何确定，属于所得税会计的问题。会计上有关所得税的处理办法有两种，一种是应付税款法，另一种是纳税影响会计法。在不同的所得税会计处理办法下，会计政策变更的所得税费用调整数确实定形式也会不一样。

一、应付税款法下按追溯调整法进行会计政策变更处理时的所得税影响

在应付税款法下，由于某年发生的时间性差别不独自核算，与本期发生的永久性差别同样处理。即在应付税款法下，本期的所得税费用总是等于本期的应交所得税。另外，虽然会计政策的变更会使税前会计利润发生改变，但却不会改变会计政策变更年度之前各年的应税所得以及应交所得税〔我国?企业所得税暂行条例》没有这样的规定〕。既然在应付税款法下本期的所得税费用总是等于本期的应交所得税，而会计政策变更又不会改变应交所得税；则会计政策的变更当然也不会使所得税费用发生改变，从而也就不存在会计政策变更的所得税费用调整的问题。也就是说，在应付税款法下，会计政策变更的所得税影响为零。

所以在应付税款法下，会计政策变更前后的税前利润差别－零=会计政策变更前后的税后利润差别。

例1：A企业某年在旧会计政策下的税前会计利润和应税所得均为100万元，应交所得税和所得税费用均为33万元。若在新的会计政策下，税前会计利润变为90万元。应税所得不会因会计政策的变更而改变，还是100万元。应交所得税也与会计政策变更之前一样，是33万元。既然在应付税款法下所得税费用总等于应交所得税，则会计政策变更之后的所得税费用也是33万元。那么会计政策变更前后的税前利润差别为10万元〔100－90〕，税后利润差别为10万元〔67－57〕。

二、纳税影响会计法下按追溯调整法进行会计政策变更处理时所得税影响确实定及其核算

在纳税影响会计法下，如果某年有时间性差别，一般就会有当年所得税费用与应交所得税之间的差别〔若本文所提及的时间性差别均可在未来转回〕，并且所得税费用与应交所得税之间的这种差别最终一方面会表现在资产负债表的“递延税款〞工程上，另一方面会表现在利润表的“净利润〞工程上。可见，在纳税影响会计法下，所得税费用与税前会计利润相配比，而应交所得税那么与应税所得相对应，所得税费用不一定等于应交所得税。根据追溯调整法的要求，应对所得税费用进行调整，将旧会计政策下的所得税费用累计至变更年度期初的原有金额调整为新会计政策下的所得税费用累计至变更年度期初的应有金额。在纳税影响会计法下，如果在应交所得税不变情况下调整所得税费用，则在调整所得税费用的同时，必须调整同样金额的递延税款。因会计政策变更而对所得税费用的调整并不是直接调整所得税工程，而是调整“利润分配——未分配利润〞工程。调整分录为借记〔或贷记〕“利润分配——未分配利润〞，贷记〔或借记〕“递延税款〞。

实务中，纳税影响会计法下会计政策变更的所得税影响金额确实定可分下列三种情况：

〔一〕变更之前的会计政策与税收法规不一致，变更之后的会计政策与税收法规一致。由于变更之前的会计政策与税收法规不一致，两者对收入确实认就会产生时间性差别。该时间性差别的所得税影响金额也就会在“递延税款〞工程上表现出来。变更之后的会计政策那么与税收法规相同，两者对收入确实认相同，即没有时间性差别，也就是说在变更之后的会计政策下递延税款工程的金额应该为零。于是，当会计政策变更时，根据追溯调整法，应编制调整所得税影响的分录，调整分录的金额等于旧会计政策下“递延税款〞工程在会计政策变更年度期初的金额。至于是借记“递延税款〞还是贷记“递延税款〞，那么要看在旧会计政策时的时间性差别是应纳税时间性差别还是可抵减时间性差别。如果是应纳税时间性差别，应借记“递延税款〞；如果是可抵减时间性差别，那么应贷记“递延税款〞〔下同〕。

在以上情况下，会计政策变更的税前利润差别－旧会计政策下递延税款在变更年度期初余额=会计政策变更的税后利润差别。

例2：B企业对建造合同收入确实认在变更之前的会计政策是完成合同法〔若除此之外，没有其他的会计政策与税收法规有差异，下同〕，变更之后的会计政策是完工百分比法，而税收法规一直用的是完工百分比法。若某年B企业在完成合同法下的税前会计利润为100万元，所得税费用为33万元，应税所得按完工百分比法确定为110万元，应交所得税为36.3万元。会计政策假设改为完工百分比法，应税所得和应交所得税仍分别是110万元和36.3万元，税前会计利润那么会变为110万元，所得税费用是36.3万元。会计政策变更的税前利润差别为10万元，递延税款的差别为3.3万元，税后利润差别为6.7万元〔73.7-67〕。

有关会计政策变更所得税影响的调整分录应是：

借：递延税款33000

贷：利润分配-未分配利润33000

〔二〕变更之前的会计政策与税收法规一致，变更之后的会计政策与税收法规不一致。由于变更之前的会计政策与税收法规一致〔若其他的会计政策均与税收法规一致〕，因而没有时间性差别，也就没有时间性差别的所得税影响。但变更之后的会计政策与税收法规不一致，因而必然存在时间性差别，其所得税的影响〔递延税款〕也就必有余额。

调整分录的金额等于假如新会计政策一直采用至会计政策变更年度期初时递延税款账户所应有的余额。

在这种情况下，会计政策变更的税前利润差别-新会计政策下递延税款在变更年度期初余额=会计政策变更的税后利润差别。

例3：C企业对坏账损失的核算采用备抵法，在变更之前按年末应收账款余额的5‰计提坏账准备，变更之后那么按账龄分析法计提坏账准备。税收法现一直是按年末应收账款余额的5‰计提坏账准备。若C企业某年在旧的会计政策下税前会计利润为100万元，所得税费用为33万元，因税收法规与旧的会计政策一致，所以应税所得也是100万元，应交所得税为33万元。又若在新的会计政策下税前会计利润为90万元，所得税费用