2018年版初级会计实务-收入

2018年版初级会计实务-收入第一页，共66页。一、收入的定义收入是指企业在日常（关键点）活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。收入按企业从事日常活动的性质不同，分为销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入。收入按企业经营业务的主次不同，分为主营业务收入和其他业务收入。【相关链接】利得是指由企业非日常（关键点）活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与向所有者投入资本无关的经济利益的流入。利得分为计入到利润表的利得（营业外收入）和直接计入到所有者权益（资本公积）的利得。【解释1】企业处置固定资产、无形资产的净收益，因其他企业违约收取罚款等属于企业的利得而不是收入。【解释2】工业企业对外出售不需用的原材料、对外转让无形资产、固定资产的使用权均属于日常活动（关键点）形成的收入。第二页，共66页。二、销售商品收入的确认（重点）重点关注能确认收入和不能确认为收入的时点。销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认:1.企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方【解释】针对附有退货条件的销售，如果企业不能合理估计退货可能性的，通常应在售出商品退货期满时确认收入。【例题2·单选题】对于在合同中规定了买方有权退货条款的销售，如无法合理确定退货的可能性，则符合商品销售收入确认条件的时点是（）。（2006年）A.发出商品时B.收到货款时C.签订合同时D.退货期满【答案】D【解析】针对附有退货条件的销售，如果企业不能合理估计退货可能性的，通常应在售出商品退货期满时确认收入。第三页，共66页。2.企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制。通常情况下，企业售出商品后不再保留与商品所有权相联系的继续管理权，也不再对售出商品实施有效控制，商品所有权上的主要风险和报酬已经转移给购货方，通常应在发出商品时（关键点）确认收入。如果企业在商品销售后保留了与商品所有权相联系的继续管理权，或能够继续对其实施有效控制，说明商品所有权上的主要风险和报酬没有转移，销售交易不能成立，不应确认收入，如售后租回（关键点）。第四页，共66页。3.相关的经济利益很可能流入企业在销售商品的交易中，与交易相关的经济利益主要表现为销售商品的价款。相关的经济利益很可能流入企业，是指销售商品价款收回的可能性大于不能收回的可能性，即销售商品价款收回的可能性超过50%（不包括50%）。如果企业根据以前与买方交往的直接经验判断买方信誉较差，或销售时得知买方在另一项交易中发生了巨额亏损、资金周转十分困难，或在出口商品时不能肯定进口企业所在国政府是否允许企业所在国政府是否允许将款项汇出等，就可能会出现与销售商品相关的经济利益不能流入企业的情况，不应确认收入。第五页，共66页。4.收入的金额能够可靠地计量5.相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量根据收入和费用配比原则，与同一项销售有关的收入和费用应在同一会计期间予以确认，即企业应在确认收入的同时或同一会计期间结转相关的成本。销售商品相关的已发生或将发生的成本不能够合理地估计，此时企业不应确认收入，若已收到价款，应将已收到的价款确认为负债（关键点）。第六页，共66页。三、一般销售商品业务收入的处理（重点）（每年必考）1.收入的确认时点（重要）（1）通常情况下，销售商品采用托收承付方式的，在办妥托收手续时确认收入；（2）交款提货销售商品的，在开出发票账单收到货款时确认收入。【相关链接】（1）采用预收账款的方式销售商品，销售方直到收到最后一笔款项才将商品交付购货方，所以销售方通常在发出商品的时确认收入。（2）采用支付手续费委托代销方式销售商品，应在收到代销清单（增值税发票）的时候，确认收入。【相关链接】采用分期收款方式销售商品，在满足收入确认条件时，应当根据应收款项的公允价值（或现行售价）一次确认收入。

第七页，共66页。2.一般销售商品业务收入的账务处理（重点）（2011年计算分析题、2010年综合题)企业销售商品所实现的收入以及结转的相关销售成本，通过“主营业务收入”、“主营业务成本”等科目核算。

确认销售商品收入时：借：应收账款、应收票据、银行存款等（应按实际收到或应收的金额）贷：主营业务收入（按确定的销售收入金额）应交税费——应交增值税（销项税额）（按增值税专用发票上注明的增值税税额）同时按销售商品的实际成本:借:主营业务成本贷:库存商品【相关链接】如果针对存货计提了存货跌价准备，则销售存货确认主营业务成本的同时，结转存货跌价准备。第八页，共66页。【例5-1】甲公司向乙公司销售商品一批，开出的增值税专用发票上注明售价为400000元，增值税税额为68000元；甲公司收到乙公司开出的不带息银行承兑汇票一张，票面金额为468000元，期限为2个月；该批商品已经发出，甲公司开出的增值税专用发票上注明运输费2000元，增值税税额为220元，款项尚未收到；该批商品成本为320000元。甲公司应编制如下会计分录：借：应收票据 468 000应收账款 2 220贷：主营业务收入 400 000应交税费——应交增值税（销项税额） 68 220银行存款 2 000借：主营北务成本 320 000贷：库存商品 320000第九页，共66页。【例题5-2·综合题】甲公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率是17%，所得税税率为25%，年末一次确认全年所得税费用。商品、材料销售均不含增值税，商品、材料销售成本随销售收入的确认逐笔结转，本年利润采用表结法核算。有关资料如下：12月5日，向乙公司销售商品一批，开出的增值税专用发票上注明的价款为60万元，增值税税额为10.2万元，销售商品实际成本为45万元。提货单和增值税专用发票已交购货方，并收到购货方开出的商业承兑汇票。（2010年综合题部分）要求：编制甲公司上述项业务的会计分录。（答案中的金额单位用万元表示）【答案】借：应收票据

70.2

贷：主营业务收入

60

应交税费——应交增值税（销项税额）10.2

借：主营业务成本

45

贷：库存商品

45第十页，共66页。四、已经发出但不符合销售商品收入确认条件的商品的处理如果企业售出商品不符合销售商品收入确认的五个条件中的任何一条，均不应确认收入。为了单独反映已经发出但尚未确认销售收入的商品成本，企业应增设“发出商品”科目。“发出商品”科目核算一般销售方式下，已经发出但尚未确认销售收入的商品成本。企业对于发出的商品，在不能确认收入时，应按发出商品的实际成本:借:发出商品贷:库存商品（关键点）。发出商品满足收入确认条件时，应结转销售成本:借:主营业务成本贷:发出商品第十一页，共66页。【解释】“发出商品”科目的期末余额应并入资产负债表“存货”项目反映，库存商品也属于企业存货项目中的部分，所以针对借记“发出商品”科目，贷记“库存商品”科目，不影响企业存货项目余额在资产负债表中的反映（关键点）。

发出商品不符合收入确认条件时，如果销售该商品的纳税义务已经发生，比如已经开出增值税专用发票，则应确认应交的增值税销项税额，借记“应收账款”等科目，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目。如果纳税义务没有发生，则不需进行上述处理。第十二页，共66页。【例5-3】甲公司于2017年3月3日采用托收承付结算方式向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明售价为100000元，增值税税额为17000元；该批商品成本为60000元。甲公司在销售该批商品时已得知乙公司资金流转发生暫时困难，但为了减少存货积压，同时为了维持与乙公司长期以来建立的商业关系，甲公司仍将商品发出，并办妥托收手续.甲公司应编制如下会计分录：发出商品时：借：发出商品 60000贷：库存商品 60000同时，因甲公司铕售该批商品的纳税义务已经发生，应确认应交的增值税销项税额:借：应收账款 17000贷：应交税费——应交增值税（销项税额）17000(注：如果销售该批商品的纳税义务尚未发生，则不作这笔处理，待纳税义务发生时再作应交增值税处理）第十三页，共66页。假定2017年11月甲公司得知乙公司经营情况逐渐好转，乙公司承诺近期付款，甲公司应在乙公司承诺付款时确认收入，应编制如下会计分录：借：应收账款 100000贷：主营业务收入 100 000同时结转成本：借：主营此务成本 60000贷：发出商品 60 000假定甲公司于2017年12月6日收到乙公司支付的货款，应编制如下会计分录：借：银行存款 117000贷：应收账款 117 000第十四页，共66页。五、商业折扣、现金折扣和销售折让的处理（重点）1.商业折扣（会计主体为销售方）商业折扣是指企业为促进商品销售而在商品标价上给予的价格扣除。

【解释1】企业销售商品涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。

【解释2】存在商业折扣，销售企业计算增值税销项税额应当按照扣除商业折扣后的金额计算。

【解释3】商业折扣不单独进行会计处理，仅仅是为了扩大销售给予客户价格上的优惠。第十五页，共66页。【例题5-4·综合题】甲公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%，商品、原材料售价中不含增值税。假定销售商品、原材料和提供劳务均符合收入确认条件，其成本在确认收入时逐笔结转，不考虑其他因素。2007年4月，甲公司发生如下交易或事项：

销售商品一批，按商品标价计算的金额为200万元，由于是成批销售，甲公司给予客户10%的商业折扣并开具了增值税专用发票，款项尚未收回。该批商品实际成本为150万元。

要求：编制甲公司上述交易或事项的会计分录（“应交税费”科目要写出明细科目及专栏名称）。（2008年综合题部分资料）

【答案】

借：应收账款210.6

贷：主营业务收入180

应交税费——应交增值税（销项税额）30.6

借：主营业务成本150

贷：库存商品150第十六页，共66页。2.现金折扣（会计主体为销售方）（2011年多选、2010年单选）现金折扣是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除。现金折扣一般用符号“折扣率/付款期限”表示，例如，“2/10，1/20，n/30”表示：销货方允许客户最长的付款期限为30天，如果客户在10天内付款，销货方可按商品售价给予客户2%的折扣；如果客户在20天内付款，销货方可按商品售价给予客户1%的折扣；如果客户在21天至30天内付款，将不能享受现金折扣。第十七页，共66页。【解释1】企业销售商品涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前（关键点）的金额确定销售商品收入金额。现金折扣在实际发生时计入当期财务费用（关键点）。

【解释2】在计算现金折扣时，还应注意销售方是按不包含增值税的价款提供现金折扣，还是按包含增值税的价款提供现金折扣，两种情况下销售方计入财务费用的金额不同（题目会说明）。

【解释3】存在现金折扣，销售企业计算增值税销项税额不应当按照扣除现金折扣后的金额计算。【解释4】现金折扣实际上是企业为了尽快回笼资金而发生的理财费用，应在实际发生时计入当期财务费用。第十八页，共66页。【例题5-5·计算分析题】甲公司为增值税一般纳税企业，适用的增值税税率为17%。2017年3月1日，向乙公司销售某商品1000件，每件标价2000元（售价中不含增值税额），成本每件为1500元，甲公司给予乙公司10%的商业折扣，已开出增值税专用发票，商品已交付给乙公司。为了及早收回货款，甲公司在合同中规定的现金折扣条件为：2/10，1/20，n/30。

要求：

（1）编制甲公司销售商品时的会计分录。（假定现金折扣按售价计算，不考虑增值税，“应交税费”科目要求写出明细科目及专栏）

（2）根据以下假定，分别编制甲公司收到款项时的会计分录。

①乙公司在3月8日按合同规定付款，甲公司收到款项并存入银行。

②乙公司在3月19日按合同规定付款，甲公司收到款项并存入银行。（3）编制乙公司购买商品的会计分录。（4）根据以下假定，分别编制乙公司支付款项时的会计分录。

①乙公司在3月8日按合同规定付款。

②乙公司在3月19日按合同规定付款。第十九页，共66页。（1）借：应收账款2106000

贷：主营业务收入1800000

应交税费——应交增值税（销项税额）306000借：主营业务成本1500000贷：库存商品1500000【解析】题目中假设了乙公司在三个不同的时间付款，考查的是甲公司应给予乙公司现金折扣的不同方式的处理，无论是怎样的折扣方式，甲公司销售商品时所作的分录都是相同的。（2）①乙公司在3月8日付款，享受2%的折扣，折扣数额为1800000×2%=36000（元）

借：银行存款2070000

财务费用36000

贷：应收账款2106000

②乙公司在3月19日付款，享受1%的现金折扣，即1800000×1%=18000（元）

借：银行存款2088000

财务费用18000

贷：应收账款2106000第二十页，共66页。【解析】需要注意题目中已经说明现金折扣按售价计算，即按不含增值税的数额计算折扣。（3）借：库存商品1800000应交税费——应交增值税（进项税额）306000贷：应付账款2106000（4）①乙公司在3月8日付款，享受2%的折扣，折扣数额为1800000×2%=36000（元）

借：应付账款2106000

贷：银行存款2070000

财务费用36000②乙公司在3月19日付款，享受1%的现金折扣，即1800000×1%=18000（元）

借：应付账款2106000贷：银行存款2088000财务费用18000第二十一页，共66页。3、销售折让（重点）销售折让是指企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让；根据销售折让发生的时间，存在两种处理方式：（1）如果发生销售折让时，企业尚未确认销售商品收入的，则应在确认销售商品收入时直接按扣除销售折让后的金额确认，这一点与发生商业折扣的处理方法一致；（2）企业已经确认销售商品收入的售出商品发生销售折让，且不属于资产负债表日后事项的，应在发生时冲减当期的销售商品收入，借记“主营业务收入”科目（关键点），按增值税专用发票上注明的应冲减的增值税销项税额，借记“应交税费—应交增值税（销项税额）”科目，按实际支付或应退还的价款，贷记“银行存款”、“应收账款”等科目。第二十二页，共66页。【解释1】针对资产负债表日事项的处理本书不涉及。【解释2】针对销售折让仅仅影响收入的确认金额或已经确认金额，不涉及营业成本的调整。【例题5-6·判断题】企业已确认销售收入的售出商品发生销售折让，且不属于资产负债表日后事项的，应在发生时冲减销售收入。（）（2010年）【答案】√【解析】对于企业已经确认销售收入的售出商品发生的销售折让，同时不属于资产负债表日后事项的，发生时冲减当期的销售收入。【例题5-7·判断题】企业在确认商品销售收入后发生的销售折让，应在实际发生时计入财务费用。（）（2005年）【答案】×【解析】企业已经确认销售商品收入的售出商品发生销售折让，且不属于资产负债表日后事项的，应在发生时冲减当期的销售商品收入。第二十三页，共66页。【例题5-8·计算分析题】甲公司为增值税一般纳税人，增值税税率为17%，商品销售价格不含增值税，在确认销售收入时逐笔结转销售成本。假定不考虑其他相关税费。2008年6月份甲公司发生如下业务：6月25日，甲公司收到丙公司来函。来函提出，2008年5月10日从甲公司所购B商品不符合合同规定的质量标准，要求甲公司在价格上给予10%的销售折让。该商品售价为600万元，增值税额为102万元，货款已结清。经甲公司认定，同意给予折让并以银行存款退还折让款，同时开具了增值税专用发票（红字）。要求：编制甲公司上述业务的会计分录。（“应交税费”科目要求写出明细科目及专栏名称；答案中的金额单位用万元表示）（2009年部分资料）【答案】借：主营业务收入60应交税费——应交增值税（销项税额）10.2贷：银行存款 70.2第二十四页，共66页。【例题5-9·计算分析题】甲公司销售一批商品给乙公司，开出的增值税专用发票上注明的售价为100000无，增值税税额为17000元。该批商品的成本为70000元。货到后乙公司发现商品质量不符合合同要求，要求在价格上给予5%的折让。已公司提出的销售折让要求符合原合同的约定，甲公司同意并办妥了相关手续，开具了增值税专用发票（红字假定此前甲公司已确认该批商品的销售收入，销售款项尚未收到，发生的销售折让允许扣减当期增值税销项税额。甲公司应编制如下会计分录：（1）销售实现时:借：应收账款 117000贷：主营业务收入 100000应交税费——应交增值税（销项税额）17000借：主营业务成本70000贷：库存商品70000第二十五页，共66页。（2）发生销售折让时：借：主营此务收入（100000*5%）5000应交税费——应交增值税（销项税额）850贷：应收账款5850实际收到款项时：借：银行存款 111150贷：应收账款111150本例中，假定发生销售折让前，因该项销售在货款收回上存在不确定性，甲公司未确认该批商品的销售收入，纳税义务也未发生；发生销售折让后2个月，乙公司承诺近期付款。则甲公司应编制如下会计分录：发出商品时：借：发出商品 70000贷：库存商品70000

第二十六页，共66页。（2）乙公司承诺付款，甲公司确认销售时：借：应收账款 111 150贷：主营此务收入 （100000-100000x5%)95000应交税费——应交增值税（销项税额） 16 150借：主营业务成本 70 000贷：发出商品 70 000（3）实际收到款项时：借：银行存款111 150贷：应收账款 111 150

第二十七页，共66页。六、销售退回的处理（重点）（2011年）销售退回是指企业售出的商品由于质量、品种不符合要求等原因而发生的销售退回，应分别不同情况进行会计处理：（1）尚未确认销售商品收入的售出商品发生销售退回的，应将已记入“发出商品”科目的商品成本金额转入“库存商品”科目：借：库存商品贷：发出商品（2）已确认销售商品收入的售出商品发生销售退回的，除属于资产负债表日后事项外，一般应在发生时冲减当期销售商品收入，同时冲减当期销售商品成本，如按规定允许扣减增值税税额的，应同时冲减已确认的应交增值税销项税额，同时收回库存商品，减少主营业务成本。第二十八页，共66页。【解释1】企业销售折让的处理仅仅涉及收入的减少，不涉及到成本和存货的变动；而销售退回的处理既涉及到收入的减少，也涉及到成本和存货的变动。销售折让：借：主营业务收入应交税费——应交增值税（销项税额）贷：应收账款销售退回：借：主营业务收入应交税费——应交增值税（销项税额）贷：应收账款借：库存商品贷：主营业务成本如果销售退回已经发生现金折扣的，应同时调整相关财务费用。第二十九页，共66页。【例题18·计算分析题】甲公司在2010年4月16日向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的售价为8000元，增值税税额为1360元。该批商品成本为4000元。为及早收回货款，甲公司和乙公司约定的现金折扣条件为：2/10，1/20，n/30，假定计算现金折扣时不考虑增值税。乙公司在2010年4月23日支付货款。2010年5月15日，该批商品因质量问题被乙公司退回，甲公司当日支付有关退货款。要求：编制甲公司上述业务的会计分录。(“应交税费”科目要求写出明细科目和专栏名称，答案中的金额单位用元表示)（涉及现金折扣的销售退回）第三十页，共66页。确认收入时：借：应收账款9360贷：主营业务收入8000应交税费——应交增值税（销项税额）1360借：主营业务成本4000贷：库存商品4000收到货款：借：银行存款9200财务费用160贷：应收账款9360销售退回：借：主营业务收入

8000应交税费——应交增值税（销项税额）1360贷：银行存款

9200财务费用

160借：库存商品

4000贷：主营业务成本

4000第三十一页，共66页。【例题19·计算分析题】甲公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%，商品销售价格不含增值税；确认销售收入时逐笔结转销售成本。2010年12月份，甲公司发生如下经济业务：（1）12月2日，向乙公司销售A产品，销售价格为600万元，实际成本为540万元。产品已发出，款项存入银行。销售前，该产品已计提跌价准备5万元。（2）12月8日，收到丙公司退出B产品并验收入库，当日支付退货款并收到经税务机关出具的《开具红字增值税专用发票通知单》。该批产品系当年8月份售出并已确认销售收入，销售价格为200万元，实际成本为120万元。假定除上述资料外，不考虑其他相关因素。

要求：根据上述资料，逐项编制甲公司相关经济业务的会计分录。（答案中的金额单位用万元表示）（2011年计算分析题部分资料）第三十二页，共66页。（1）借：银行存款702

贷：主营业务收入600

应交税费—应交增值税（销项税额）102借：主营业务成本540

贷：库存商品

540借：存货跌价准备5

贷：主营业务成本5（2）借：主营业务收入200

应交税费—应交增值税（销项税额）34

贷：银行存款234

借：库存商品120

贷：主营业务成本120第三十三页，共66页。七、采用预收款方式销售商品的处理预收款销售方式下，销售方直到收到最后一笔款项才将商品交付购货方，表明商品所有权上的主要风险和报酬只有在收到最后一笔款项时才转移给购货方，销售方通常应在发出商品时（关键点）确认收入，在此之前预收的货款应确认为预收账款。【例题20·计算分析题】甲公司与乙公司签订协议，采用预收款方式向乙公司销售一批商品。该批商品实际成本为600000元。协议约定，该批商品销售价格为800000元，增值税税额为136000元；乙公司应在协议签订时预付60%的货款（按销售价格计算），剩余货款于2个月后支付。要求：编制甲公司相关的会计分录。第三十四页，共66页。（1）收到60%货款时：借：银行存款480000贷：预收账款480000借：预收账款936000贷：主营业务收入800000应交税费—应交增值税（销项税额）136000借：主营业务成本600000

贷：库存商品600000借：银行存款456000

贷：预收账款456000本讲小结：1.对比掌握销售折让和销售退回的账务处理2.掌握预收款销售商品确认收入的时点及账务处理第三十五页，共66页。八、采用支付手续费方式委托代销商品的处理（重点）采用支付手续费的销售方式下，委托方在发出商品时，通常不应确认销售商品收入，而应在收到受托方开出的代销清单时（关键点）确认销售商品收入，同时将应支付的代销手续费计入销售费用；受托方应在代销商品销售后，按合同或协议约定的方法计算确定代销手续费，确认劳务收入。采取支付手续费方式代销商品的，委托方已经发出但尚未确认销售收入的商品成本可通过“委托代销商品”科目核算。第三十六页，共66页。会计主体为委托方：1.企业发出委托代销的商品时：借：委托代销商品（商品成本）贷：库存商品（商品成本）2.收到受托方开具的代销清单时，根据代销清单上注明的已销商品情况，按应收的款项：借：应收账款（应收受托方的款项）贷：主营业务收入（商品不含税售价）（按合同或协议价确定的销售收入）应交税费——应交增值税（销项税额）（该增值税发票针对的是受托方的）同时结转已销商品的成本：借：主营业务成本（商品成本）贷：委托代销商品（商品成本）

委托方计算确定的代销手续费：借：销售费用（按照售价的一定比例计算）贷：应收账款（冲减应收受托方的款项）收到受托方支付的款项时：借：银行存款（冲减手续费后的净额结算）贷：应收账款（冲减手续费后的净额结算）第三十七页，共66页。会计主体为受托方：1.收到商品时：借：受托代销商品（商品售价）贷：受托代销商品款（商品售价）2.对外销售时：借：银行存款

贷：受托代销商品（商品售价）应交税费——应交增值税（销项税额）（开给最终购买方的发票）3.委托方开具增值税专用发票给受托方（站在受托方的角度看属于进项税）：借：受托代销商品款（商品售价）应交税费——应交增值税（进项税额）贷：应付账款4.确认实现的手续费收入借：应付账款（确认的手续费收入）贷：其他业务收入5.实际支付借：应付账款（扣除手续费后的净额）贷：银行存款第三十八页，共66页。【例题21·计算分析题】甲、乙两企业均为增值税一般纳税人，增值税税率均为17％。2006年3月6日，甲企业与乙企业签订代销协议，甲企业委托乙企业销售A商品500件，A商品的单位成本为每件350元。代销协议规定，乙企业应按每件A商品585元（含增值税）的价格售给客户，甲企业按不含增值税的售价的10％向乙企业支付手续费。4月1日，甲企业收到乙企业交来的代销清单，代销清单中注明：实际销售A商品400件，商品售价为200000元，增值税额为34000元。当日甲企业向乙企业开具金额相同的增值税专用发票。4月6日，甲企业收到乙企业支付的已扣除手续费的商品代销款。要求：根据上述资料，编制甲企业如下会计分录：（1）发出商品的会计分录；（2）收到代销清单时确认销售收入、增值税、手续费支出，以及结转销售成本的会计分录；（3）收到代销商品款的会计分录。（“应交税费”科目要求写出明细科目及专栏名称，答案中的金额单位用元表示）（2006年）

第三十九页，共66页。（1）借：委托代销商品175000贷：库存商品175000（2）借：应收账款234000贷：主营业务收入200000（400×500）应交税费——应交增值税（销项税额34000借：主营业务成本140000贷：委托代销商品

140000（350×400）借：销售费用

20000（400×500×10%）贷：应收账款

20000（3）借：银行存款

214000贷：应收账款

214000第四十页，共66页。九、销售材料等存货的处理（重点）企业在日常活动中可能发生对外销售不需用的原材料、随同商品对外销售单独计价（关键点）的包装物等业务。企业销售原材料、包装物等存货也视同商品销售，其收入确认和计量原则比照商品销售处理。企业销售原材料、包装物等存货实现的收入以及结转的相关成本，通过“其他业务收入”、“其他业务成本”科目核算。【解释1】企业销售原材料及包装物、出租包装物、出租固定资产、出租无形资产等实现的收入通过“其他业务收入”科目核算。【解释2】企业销售材料的成本、出租固定资产的折旧额、出租无形资产（转让无形资产使用权）的摊销额、出售单独计价包装物的成本，计入“其他业务成本”科目。【相关链接1】随同商品销售不单独计价的包装物，应于包装物发出时，按其实际成本计入销售费用。第四十一页，共66页。企业销售原材料等确认其他业务收入时，按售价和应收取的增值税，借记“银行存款”、“应收账款”等科目，按实现的其他业务收入，贷记“其他业务收入”科目，按增值税专用发票上注明的增值税税额，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目。结转出售原材料等的实际成本时，借记“其他业务成本”科目，贷记“原材料”等科目。【相关链接2】出售固定资产、转让无形资产所有权等净收益或净损失属于非日常活动的利得计入营业外收入。第四十二页，共66页。【例题22·综合题】甲公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率是17%，所得税税率为25%，年末一次确认全年所得税费用。商品、材料销售均不含增值税，商品、材料销售成本随销售收入的确认逐笔结转，本年利润采用表结法核算。有关资料如下：（2010年综合题部分资料）

12月10日，向丙公司销售A材料一批。该批处理的销售价格为5万元，增值税税额为0.85万元，销售材料实际成本为4万元。A材料已发出，销售款项存入银行。要求：根据资料中业务，编制甲公司相应的会计分录。

【答案】借：银行存款

5.85

贷：其他业务收入

5

应交税费——应交增值税（销项税额）0.85

借：其他业务成本

4

贷：原材料——A材料

4第四十三页，共66页。【解释3】包装物一般在周转材料下边的二级科目核算，包装物的处理有三种情况：构成产品成本；不单独计价的包装物（计入销售费用）；单独计价的包装物（计入其他业务收入）。【例题23·多选题】下列各项中，工业企业应确认为其他业务收入的有(）。（2009年多选）

A.对外销售材料收入B.出售专利所有权收入

C.处置营业用房净收益D.转让商标使用权收入

【答案】AD

【解析】选项B出售无形资产所有权和选项C处置营业用房都是非日常经营活动，取得的处置净损益要记入到营业外收支中，不记入到其他业务收入科目。第四十四页，共66页。十、提供劳务收入（一）在同一会计期间内开始并完成的劳务对于一次就能完成的劳务，或在同一会计期间内开始并完成的劳务，应在提供劳务交易完成时（关键点）确认收入，确认的金额通常为从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款，确认原则可参照销售商品收入的确认原则。对于一次就能完成的劳务：劳务完成时确认劳务收入：借：银行存款（应收账款）贷：主营业务收入应交税费-应交增值税（销项税额）同时，按提供劳务所发生的相关支出：借：主营业务成本贷：银行存款第四十五页，共66页。对于持续一段时间但在同一会计期间内开始并完成的劳务为提供劳务发生相关支出时：借：劳务成本（归集发生的成本支出）贷：银行存款（应付职工薪酬、原材料）劳务完成时确认劳务收入：借：银行存款（应收账款）贷：主营业务收入应交税费-应交增值税（进项税额）同时，结转相关劳务成本：借：主营业务成本贷：劳务成本企业对外提供劳务所实现的收入以及结转的相关成本，如属于企业的主营业务，应通过“主营业务收入”、“主营业务成本”等科目核算；如属于主营业务以外的其他经营活动，应通过“其他业务收入”、“其他业务成本”等科目核算。企业对外提供劳务发生的支出一般先通过“劳务成本”科目予以归集，待确认为费用时，再由“劳务成本”科目转入“主营业务成本”或“其他业务成本”科目。第四十六页，共66页。【例5-10】甲公司为增值税一般纳税人，2017年3月10日接受一项设备安装任务，该安装任务可一次完成。2017年3月15日，甲公司完成安装任务，开具的增值税专用发票上注明的安装价款为9000元，增值税税额为990元，收到全部款项并存入银行。该安装业务实际发生安装成本5000元。假定安装业务属于甲公司的主营业务。甲公司在安装业务完成时，应编制如下会计分录：借：银行存款 9990贷：主营业务收入 9000应交税费——应交增值税（销项税额） 990借：主营业务成本 5000贷：银行存款等 5000若上述安装任务需花费一段时间（不超过本会计期间）才能完成，则应在为提供劳务发生有关支出时：借：劳务成本贷：银行存款等(注：以上分录未写明金额，主要是由于实际发生成本5000元是总计数，而每笔归集劳务成本的分录金额不同，下同）第四十七页，共66页。待安装完成确认所提供劳务的收入并结转该项劳务总成本时：借：银行存款 9990贷：主营业务收入9000应交税费——应交增值税（销項税额）990借：主营业务成表 5000贷：劳务成本 5000第四十八页，共66页。（二）劳务的开始和完成分属不同的会计期间（重点)1.提供劳务交易结果能够可靠估计如劳务的开始和完成分属不同的会计期间，且企业在资产负债表日提供劳务交易的结果能够可靠估计的（关键点），应采用完工百分比法确认提供劳务收入。同时满足下列条件的，提供劳务交易的结果能够可靠估计：（1）收入的金额能够可靠地计量；（2）相关的经济利益很可能流入企业；（3）交易的完工进度能够可靠地确定；第四十九页，共66页。企业可以根据提供劳务的特点，选用下列方法确定提供劳务交易的完工进度：①已完工作的测量。②已经提供的劳务占应提供劳务总量（数量，比如说小时数量）的比例，这种方法主要以劳务量为标准确定提供劳务交易的完工程度。③已经发生的成本占估计总成本（金额）的比例，这种方法主要以成本为标准确定提供劳务交易的完工程度。（4）交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量。第五十页，共66页。2.采用完工百分比法确认提供劳务收入的会计处理【解释】该部分内容教材并没有详细的说明，但考试会涉及到所以单独进行介绍。完工百分比法是指按照提供劳务交易的完工进度确认收入与费用的方法。采用完工百分比法，企业应当在资产负债表日按照提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认提供劳务收入后的金额，确认当期提供劳务收入；同时，按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认劳务成本后的金额，结转当期劳务成本。用公式表示如下：

本期确认的收入=劳务总收入×本期末止劳务的完工进度-以前期间已确认的收入

本期确认的费用=劳务总成本（已经发生的成本+估计将要生的成本）×本期末止劳务的完工进度-以前期间已确认的费用

第五十一页，共66页。

上述公式中的劳务总收入通常按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定。在劳务总收入和总成本能够可靠计量的情况下，关键是确定劳务的完工进度。企业应根据所提供劳务的特点，选择确定劳务完工进度的方法。

【解释1】在理解上述公式时，要注意本期末止劳务的完工进度是累计金额，劳务总收入×本期末止劳务的完工进度确定的是累计劳务收入；劳务总成本×本期末止劳务的完工进度确定的是累计劳务成本。

【解释2】考试中计算完工进度，常用已经发生的成本占估计总成本的方法，运用该方法时，要注意估计总成本是变化的，必须用资产负债表日（关键点）已发生的成本/（资产负债表日已发生的成本+尚需发生的成本）=已发生的成本/预计总成本（关键点）。采用完工百分比法确认劳务收入及相关的费用时，对于预收的款项，应借记“银行存款”科目，贷记“预收账款”等科目；对于所发生的成本，借记“劳务成本”科目，贷记“银行存款”、“应付职工薪酬”等科目；确认本期的劳务收入时，按确定的劳务收入金额借记“预收账款”、“应收账款”等科目，贷记“主营业务收入”等科目；确认本期的费用时，按确定的金额借记“主营业务成本”等科目，贷记“劳务成本”科目。

第五十二页，共66页。【例题27·计算分析题】甲公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%，商品销售价格不含增值税；确认销售收入时逐笔结转销售成本。2010年12月份，甲公司发生如下经济业务：12月10日，与丁公司签订为期6个月的劳务合同，合同总价款为400万元，待完工时收取。至12月31日，实际发生劳务成本50万元（均为职工薪酬），估计为完成该合同还将发生劳务成本150万元。假定该项劳务交易的结果能够可靠估计，甲公司按实际发生的成本占估计总成本的比例确定劳务的完工进度；该劳务不属于增值税应税劳务。要求：根据上述资料，逐项编制甲公司相关经济业务的会计分录。（答案中的金额单位用万元表示）（2011年计算分析题部分资料）

第五十三页，共66页。完工进度=50/（50+150）×100%=25%本期确认的收入=400×25%-0=100（万元）；

本期确认的费用=（50+150）×25%-0=50（万元）。借：劳务成本50贷：应付职工薪酬50

借：应收账款100

贷：主营业务收入100[(400×25%)-以前确认的收入0]

借：主营业务成本50[(200×25%)-以前确认的成本0]

贷：劳务成本

50第五十四页，共66页。完工进度=50/（50+150）×100%=25%本期确认的收入=400×25%-0=100（万元）；

本期确认的费用=（50+150）×25%-0=50（万元）。借：劳务成本50贷：应付职工薪酬50

借：应收账款100

贷：主营业务收入100[(400×25%)-以前确认的收入0]

借：主营业务成本50[(200×25%)-以前确认的成本0]

贷：劳务成本

50第五十五页，共66页。【例题29·计算分析题】甲、乙两公司签订了一份400万元的劳务合同，甲公司为乙公司开发一套系统软件（以下简称项目）。2003年3月2日项目开发工作开始，预计2005年2月26日完工。预计开发完成该项目的总成本为360万元。其他有关资料如下：（2005年）

（1）2003年3月30日，甲公司预收乙公司支付的项目款170万元存入银行。

（2）2003年甲公司为该项目实际发生劳务成本126万元。

（3）至2004年12月31日，甲公司为该项目累计实际发生劳务成本315万元。

（4）甲公司在2003年、2004年末均能对该项目的结果予以可靠估计。要求：

（1）计算甲公司2003年、2004年该项目的完成程度。

（2）计算甲公司2003年、2004年该项目确认的收入和费用。

（3）编制甲公司2003年收到项目款、确认收入和费用的会计分录。（答案中的金额单位用万元表示）第五十六页，共66页。

（1）

①2003年该项目的完成程度=126/360×100％=35%

②2004年该项目的完成程度=315/360×100％=87.5%

（2）

①2003年该项目的收入=400×35%=140（万元）

②2003年该项目的费用=360×35%=126（万元）

③2004年该项目的收入=400×87.5%-140=210（万元）

④2004年该项目的费用=360×87.5%-126=189（万元）

或：315-126=189（万元）

（3）

①借：银行存款

170

贷：预收账款

170

②借：预收账款

140

贷：主营业务收入

140

③借：主营业务成本

126

贷：劳务成本

126

第五十七页，共66页。3.提供劳务交易结果不能可靠估计（2011年判断）

如劳务的开始和完成分属不同的会计期间，且企业在资产负债表日提供劳务交易结果不能可靠估计的，即不能同时满足提供劳务交易结果能够可靠计量的四个条件的，不能采用完工百分比法确认提供劳务收入。此时，企业应当正确预计已经发生的劳务成本能否得到补偿，分别下列情况处理：

（1）已经发生的劳务成本预计能够得到补偿的，应当按照已经发生的劳务成本金额确认提供劳务收入，并按相同金额结转劳务成本。（该种情况下收入和成本相等不产生利润）

（2）已经发生的劳务成本预计只能部分得到补偿的，应当按照能够得到补偿的劳务成本金额确认收入，并按已经发生的劳务成本结转劳务成本。（该种情况下收入小于成本产生亏损）（3）已经发生的劳务成本预计全部不能得到补偿的，应当将已经发生的劳务成本计入当期损益，不确认提供劳务收入（2011年判断）。（该种情况下只结转成本产生亏损）第五十八页，共66页。【解释】注意以上原则确认的是劳务收入的问题，而不是确认劳务成本的问题。当提供劳务交易的结果不能可靠估计时，劳务成本按实际发生的金额进行确认，劳务收入是以实际发生的劳务成本为限进行确认，这时劳务收入减去劳务成本总额的结果小于或等于零,即利润为零或发生亏损。【解释】企业发生的劳务成本在“劳务成本”科目下进行归集，之后再结转到“主营业务成本”、“其他业务成本”科目里。借记“主营业务成本”、“其他业务成本”科目，贷记“劳务成本”科目。第五十九页，共66页。【例题30·计算分析题】甲公司于20×7年12月25日接受乙公司委托，为其培训一批学员，培训期为6个月，20×8年1月1日开学。协议约定，乙公司应向甲公司支付的培训费总额为60000元，分三次等额支付，第一次在开学时预付，第二次在20×8年3月1