审计证据课件

2023年3月24日

审计学

2023年3月24日第三章审计证据2023年3月24日框架结构2023年3月24日一、审计证据的含义审计证据是指注册会计师为了得出审计结论、形成审计意见而使用的所有信息。2023年3月24日二、审计证据的性质（一）审计证据的充分性[数量问题]

在可接受审计风险一定的情况下，重大错报风险越高，注册会计师应实施的测试工作越多，才能将检查风险降至可接受水平，进而将实际的审计风险控制在可接受的低水平内。（二）审计证据的适当性[质量问题]

1.相关性[专业逻辑](1)审计证据的相关性可能受测试方向的影响。(2)审计证据的相关性可能受审计程序的影响。控制测试旨在评价内部控制运行的有效性。实质性程序(包括细节测试和实质性分析)旨在发现认定层次重大错报。审计证据的特征（一）审计证据的充分性：数量保证影响因素包括：

1.审计风险

2.审计项目的重要性

3.注册会计师的经验

4.是否已发现错弊

5.审计证据的类型与来源（二）审计证据的适当性：质量要求包括审计证据相关性和可靠性。2023年3月24日3.充分性和适当性之间的关系

审计证据质量越高，需要的审计证据数量可能越少。但仅靠获取更多的审计证据可能无法弥补其质量上的缺陷。2023年3月24日4.评价充分性和适当性时的特殊考虑(1)对文件记录可靠性的考虑[职业谨慎]审计工作通常不涉及鉴定文件记录的真伪。如果在审计过程中识别出的情况使其认为文件记录可能是伪造的，或文件记录中的某些条款已发生变动，应当做出进一步调查。(2)使用被审计单位生成信息时的考虑应当就这些信息的准确性和完整性获取审计证据。2023年3月24日练习题

1.下列关于审计证据的说法中，正确的是（）。A、审计证据的质量如果存在缺陷，可以增加审计证据的数量以弥补质量上的缺陷B、审计工作通常不涉及鉴定文件的真伪，但对可能是伪造的或某些文件记录条款发生变动的情况，“职业怀疑”要求注册会计师应作出进一步调查C、不应考虑获取审计证据的成本与获取信息的有用性之间的关系D、通常分析程序既可以用于实质性程序，也可以用于控制测试2023年3月24日【正确答案】B【答案解析】

选项A，审计证据数量不能弥补审计证据质量的缺陷；选项C，注册会计师不应以获取审计证据的困难和成本为由减少不可替代的审计程序，但是在保证审计质量的前提下，可以考虑获取审计证据的成本与获取信息的有用性之间的关系；选项D，分析程序通常并不用于控制测试。2023年3月24日【正确答案】BD【答案解析】

选项A，从外部独立来源获取的审计证据比被审计单位内部生成的审计证据更可靠；选项C，审计证据可能包括从其他来源获取的信息，如以前审计（前提是注册会计师已确定自上次审计后是否已发生变化，这些变化可能影响这些信息对本期审计的相关性）或会计师事务所接受与保持客户时实施质量控制程序获取的信息。

第二节获取审计证据的审计程序2023年3月24日二、获取审计证据的具体程序

在审计过程中，注册会计师可根据需要单独或综合运用以下七种审计程序，以获取充分、适当的审计证据。（一）检查1.检查定义：检查是指注册会计师对被审计单位内部或外部生成的，以纸质、电子或其他介质形式存在的记录和文件进行审查，或对资产进行实物审查。2.检查程序具有方向性，即顺查和逆查。2023年3月24日（二）观察1.观察定义：观察是指注册会计师察看相关人员正在从事的活动或实施的程序。2.观察程序具有方向性，即从账面观察到实物或过程，反之，从实物或过程观察到账面。（三）询问1.询问定义：询问是指注册会计师以书面或口头方式，向被审计单位内部或外部的知情人员获取财务信息和非财务信息，并对答复进行评价的过程。2023年3月24日2.询问方法获取审计证据的特征（1）知情人员对询问的答复可能为注册会计师提供尚未获悉的信息或佐证证据；（2）对询问的答复也可能提供与注册会计师已获取的其他信息存在重大差异的信息；（3）对询问的答复为注册会计师修改审计程序或实施追加的审计程序提供了基础；（4）在询问管理层意图时，获取的支持管理层意图的信息可能是有限的；（5）针对某些事项，注册会计师可能认为有必要向管理层和治理层(如适用)获取书面声明，以证实对口头询问的答复；2023年3月24日(四)函证1.函证的定义：函证是指注册会计师直接从第三方(被询证者)获取书面答复以作为审计证据的过程，书面答复可以采用纸质、电子或其他介质等形式。2.函证的适用情形（1）当针对的是与特定账户余额及其项目相关的认定时，函证常常是相关的程序；（2）函证不必仅仅局限于账户余额，还适用于对协议和交易条款进行函证；（3）函证程序还可以用于获取不存在某些情况的审计证据。2023年3月24日练习题

在采用邮寄方式发出询证函时，为避免询证函被拦截、篡改等舞弊风险，注册会计师采取的下列措施最为恰当的是（）。A、亲自投入被审计单位本身的邮寄设施B、不使用被审计单位本身的邮寄设施，直接在邮局投递C、可以使用被审计单位本身的邮寄设施，但在询证函中写明，询证函直接寄往会计师事务所D、认真核对被询证者的名称、地址，确保准确性2023年3月24日【正确答案】B【答案解析】

为避免询证函被拦截、篡改等舞弊风险，在邮寄询证函时，注册会计师可以在核实由被审计单位提供的被询证者的联系方式后，不使用被审计单位本身的邮寄设施，而是独立寄发询证函（例如，直接在邮局投递）。参考《中国注册会计师审计准则问题解答第2号——函证》。2023年3月24日(五)重新计算：重新计算是指注册会计师对记录或文件中的数据计算的准确性进行核对，重新计算可通过手工方式或电子方式进行。(六)重新执行：重新执行是指注册会计师独立执行原本作为被审计单位内部控制组成部分的程序或控制。2023年3月24日(七)分析程序1.分析程序定义：分析程序是指注册会计师通过分析不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系，对财务信息作出评价。2.分析程序适用情形（修订内容，掌握基本观点）（1）分析不同财务数据之间的内在关系，对财务信息作出评价；（2）分析财务数据与非财务数据之间的内在关系，对财务信息作出评价；（3）分析已识别出的、与其他相关信息不一致或与预期值差异重大的波动或关系进行调查。2023年3月24日

第三节

函证2023年3月24日一、函证决策的三个问题1.评估的认定层次重大错报风险2.函证程序所针对的认定3.实施其他审计程序获取的审计证据如何将检查风险降至可接受的水平2023年3月24日二、函证的内容(一)函证的对象1.与金融机构往来的其他重要信息注册会计师应当对银行存款、借款(包括零余额账户和在本期内注销的账户)及与金融机构往来的其他重要信息实施函证。2023年3月24日在对银行存款、借款及与金融机构往来的其他重要信息实施函证时，注册会计师应当了解被审计单位实际存在的银行存款余额、借款余额以及抵押、质押及担保情况；对于零余额账户和在本期内注销的账户，注册会计师也应当实施函证，以防止被审计单位隐瞒银行存款或借款。2023年3月24日2.应收账款除非存在下列两种情形之一，注册会计师应当对应收账款实施函证：①根据审计重要性原则，有充分证据表明应收账款对财务报表不重要。②注册会计师认为函证很可能无效。如果不对应收账款函证，注册会计师应当在工作底稿中说明理由。3.函证的其他内容注册会计师可以根据具体情况和实际需要对其他内容实施函证。2023年3月24日(二)函证程序实施的范围注册会计师可以确定从总体中选取特定项目进行测试。选取的特定项目可能包括：1.金额较大的项目；2.账龄较长的项目；3.交易频繁但期末余额较小的项目；4.重大关联方交易；5.重大或异常的交易；6.可能存在争议以及产生重大舞弊或错误的交易。2023年3月24日(三)函证的时间1.通常以资产负债表日为截止日，在资产负债表日后适当时间内实施函证。2.如果重大错报风险评估为低水平，可选择资产负债表日前适当日期为截止日实施函证，并对所函证项目自该截止日起至资产负债表日止发生的变动实施实质性程序。2023年3月24日(四)管理层要求不实施函证时的处理1.如果认为管理层的要求合理，注册会计师应当实施替代审计程序；2.如果认为管理层的要求不合理，且被其阻挠而无法实施函证，注册会计师应当视为审计范围受到限制，并考虑对审计报告可能产生的影响。2023年3月24日3.分析管理层要求不实施函证的原因时，注册会计师应保持职业怀疑态度，并考虑：(1)管理层是否诚信；(2)是否可能存在重大的舞弊或错误；(3)替代审计程序能否提供与这些账户余额或其他信息相关的充分、适当的审计证据。2023年3月24日三、询证函的设计(一)总体要求1.在针对账户余额的存在性认定获取审计证据时，注册会计师应当在询证函中列明相关信息，要求对方核对确认。2.在针对账户余额的完整性认定获取审计证据时，注册会计师则需要改变询证函的内容设计或者采用其他审计程序。2023年3月24日(二)影响可靠性的因素1.函证的方式2.以往审计或类似业务的经验3.拟函证信息的性质4.被询证者的适当性5.被询证者易于回函的信息类型。2023年3月24日(三)函证方式1.积极的函证方式(1)“要求确认信息”：在询证函中列明拟函证的账户余额或其他信息，要求被询证者确认所函证的款项是否正确[第二手资料]。(2)“要求填列信息”：不在询证函中列明账户余额或其他信息，而是要求被询证者填写或提供有关信息[第一手资料]。2023年3月24日(3)不回函的原因被询证者不存在；被询证者没有收到询证函；询证者没有理会询证函。(4)不回函的处理应当考虑与被询证者联系，要求对方作出回应或再次寄发询证函。如果未能得到被询证者的回应，注册会计师应当实施替代审计程序。2023年3月24日2.消极的函证方式未回函的原因：(1)被询证者不存在；(2)被询证者存在，但没有收到询证函；(3)被询证者已收到询证函,发现不一致，但没有回函；(4)被询证者已收到询证函且核对无误，按要求不回函。因而在采用消极的方式函证时，注册会计师通常还需辅之以其他审计程序。2023年3月24日当同时存在下列情况时，注册会计师可考虑采用消极的函证方式：(1)重大错报风险评估为低水平；(2)涉及大量余额较小的账户；(3)预期不存在大量的错误；(4)没有理由相信被询证者不认真对待函证。2023年3月24日3.两种方式的结合使用在实务中，可将两种方式结合使用。以应收账款为例，当应收账款的余额是由少量的大额应收账款和大量的小额应收账款构成时，注册会计师可以对所有的或抽取的大额应收账款样本采用积极的函证方式，而对抽取的小额应收账款样本采用消极的函证方式。2023年3月24日四、函证的实施与评价(一)函证实施过程的控制1.将被询证者的名称、地址与被审计单位有关记录核对；2.将询证函中列示的账户余额或其他信息与被审计单位有关资料核对；3.在询证函中指明直接向接受审计业务委托的会计师事务所回函；4.询证函经被审计单位盖章后，由注册会计师直接发出；2023年3月24日5.将发出询证函的情况形成审计工作记录；6.将收到的回函形成审计工作记录，并汇总统计函证结果。此外，注册会计师还应当考虑回函是否来自所要求的回函人。2023年3月24日(二)以传真、电子邮件等方式回函时的处理

注册会计师和回函者采用一定的程序为电子形式的回函创造安全环境，可以降低该风险。如果注册会计师确信这种程序安全并得到适当控制，则会提高相关回函的可靠性。2023年3月24日(三)评价审计证据的充分性和适当性时应考虑的因素如果实施函证和替代审计程序都不能提供财务报表有关认定的充分、适当的审计证据，注册会计师应当实施追加的审计程序。在评价实施函证和替代审计程序获取的审计证据是否充分、适当时，应考虑：1.函证和替代审计程序的可靠性；2.不符事项的原因、频率、性质和金额；3.实施其他审计程序获取的审计证据。2023年3月24日(四)评价函证的可靠性在评价函证的可靠性时，注册会计师应当考虑：1.对询证函的设计、发出及收回的控制情况；2.被询证者的胜任能力、独立性、授权回函情况、对函证项目的了解及其客观性；3.被审计单位施加的限制或回函中的限制。注册会计师应当努力确保询证函被送交给适当的人员。如果有迹象表明收回的询证函不可靠，注册会计师应当实施适当的审计程序予以证实或消除疑虑。例如，直接打电话给被询证者等方式以验证回函的内容和来源。2023年3月24日(五)对不符事项的处理询证函回函中指出的不符事项可能显示财务报表存在错报或潜在错报。不符事项可以为注册会计师判断来自类似的被询证者回函的质量及类似账户回函质量提供依据。不符事项还可能显示被审计单位与财务报告相关的内部控制存在缺陷。2023年3月24日

第四节

分析程序2023年3月24日

一、分析程序的含义分析程序是指注册会计师通过分析不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系，对财务信息作出评价。可用于不同的审计程序：

（一）用作风险评估程序

在运用分析程序时，注册会计师应重点关注关键的账户余额、趋势和财务比率关系等方面。如果比率、比例或趋势与注册会计师对被审计单位及其环境的了解不一致，并且被审计单位管理层无法提出合理的解释，或者无法取得相关的支持性文件证据，注册会计师应当考虑其是否表明被审计单位的财务报表存在重大错报风险。注册会计师无须在了解被审计单位及其环境的每一方面时都实施分析程序。2023年3月24日（二）用作实质性程序1.在设计和实施实质性分析程序时，注册会计师都应当：(1)考虑针对所涉及认定评估的重大错报风险和实施的细节测试(如有)，确定特定实质性分析程序对这些认定的适用性；(2)考虑可获得信息的来源、可比性、性质和相关性以及与信息编制相关的控制，评价在对已记录的金额或比率作出预期时使用数据的可靠性；(3)对已记录的金额或比率作出预期，并评价预期值是否足够精确以识别重大错报；(4)确定已记录金额与预期值之间可接受的，且无需作进一步调查的差异额。2023年3月24日2.确定实质性分析程序对特定认定的适用性实质性分析程序通常更适用于在一段时期内存在预期关系的大量交易。3.数据的可靠性

在确定数据的可靠性是否能够满足实质性分析程序的需要时，下列因素是相关的：(1)可获得信息的来源。例如，从被审计单位以外的独立来源获取的信息可能更加可靠；(2)可获得信息的可比性。例如，对于生产和销售特殊产品的被审计单位，可能需要对宽泛的行业数据进行补充，使其更具可比性；2023年3月24日

(3)可获得信息的性质和相关性。例如，预算是否作为预期的结果，而不是作为将要达到的目标；(4)与信息编制相关的控制，用以确保信息完整、准确和有效。例如，与预算的编制、复核和维护相关的控制。4.评价预期值的准确程度。预期值的准确性越高，注册会计师通过分析程序获取的保证水平将越高。2023年3月24日在评价做出预期的准确程度是否足以在计划的保证水平上识别重大错报时，注册会计师应当考虑下列主要因素：(1)对实质性分析程序的预期结果做出预测的准确性。(2)信息可分解的程度。(3)财务和非财务信息的可获得性。5.已记录金额与预期值之间可接受的差异额

评估的风险越高，可接受的、无需作进一步调查的差异额将会降低。2023年3月24日（三）用于总体复核在总体复核阶段执行分析程序，所进行的比较和使用的手段与风险评估程序中使用的分析程序基本相同，但两者的目的不同两者的主要差别在于实施分析程序的时间和重点不同，以及所取得的数据的数量和质量不同。在总体复核阶段实施的分析程序并非为了对特定账户余额和披露提供实质性的保证水平，因此不如实质性分析程序那样详细和具体，而往往集中在财务报表层次。在运用分析程序进行总体复核时，如果识别出以前未识别的重大错报风险，注册会计师应当重新评估的风险是否恰当，计划的审计程序是否充分，是否有必要追加审计程序。2023年3月24日练习题

下列关于分析程序的运用的说法中，错误的是（）。A、在总体复核阶段执行分析程序与在风险评估阶段执行分析程序，所进行的比较和使用的手段基本相同B、与实质性分析程序相比，在风险评估阶段使用的分析程序综合性更强，因此能够提供更高的保证水平C、在总体复核阶段实施的分析程序并非为了对特定账户余额和披露提供实质性的保证水平，因此并不如实质性分析程序那样详细和具体，而往往集中在财务报表层次D、在总体复核阶段执行分析程序与在风险评估阶段执行分析程序的差别主要在于实施分析程序的时间和重点不同，以及所取得的数据的数量和质量不同2023年3月24日【正确答案】B【答案解析】

与实质性分析程序相比，在风险评估过程中使用的分析程序所进行比较的性质、预期值的精确程度，以及所进行的分析和调查的范围都并不足以提供很高的保证水平。2023年3月24日案例分析Y注册会计师负责对X公司20×8年度财务报表进行审计。相关资料如下：资料一：X公司主要从事A产品的生产和销售，无明显产销淡旺季。产品销售采用赊销方式，正常信用期为20天。在A产品生产成本中，a原材料成本占重大比重。a原材料在20×8年的年初、年末库存均为零。A产品的发出计价采用移动加权平均法。资料二：20×8年度，X公司所处行业的统计资料显示，生产A产品所需a原材料主要依赖进口，